中级会计基础班讲义

1、第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定四、资产减值损失的确定及其账务处理资产可收回金额确定后，如果可收回金额低于其账面价值，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。会计分录为：借：资产减值损失贷：减值准备【提示】资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧（或累计摊销）和累计减值准备后的金额。资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销金额应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。【例题单选题】2013 年 12 月 31 日，甲公司某项固定资产计提减值准备前的账面价

2、值为 1000 万元，公允价值为 980 万元，预计处置费用为 80 万元，预计未来现金流量的现值为1050 万元。2013 年 12 月 31 日，甲公司应对该项固定资产计提的减值准备为（2014 年） A.0 B.20 C.50D.100）万元。【】A】该固定资产公允价值减去处置费用后的净额=980-80=900（万元），未来现金流量现值为 1 050 万元，可收回金额为两者中较高者，所以可收回金额为 1 050 万元，大于账面价值 1 000 万元，表明该固定资产未发生减值，不需计提减值准备。【例题单选题】甲公司 2014 年 12 月 1 日购入一栋厂房，该厂房入账价值为 1 000

3、万元，预计使用 20 年，预计净残值为 0，甲公司采用年限平均法计提折旧。2016 年 12 月 31 日，由于国家对房地产进行宏观调控，该厂房公允价值减处置费用的净额为 805 万元，预计未来现金流量现值为 810 万元。计提减值后，甲公司对原预计净残值、预计使用年限和折旧方法均未发生改变。2017 年 12 月 31 日该厂房的账面价值为（A.810 B.808 C.765 D.850）万元。【】C】2016 年 12 月 31 日该厂房的可收回金额为 810 万元，计提减值前的账面价值=1000-1000/202=900（万元）；应计提减值准备 900-810=90（万元）；2017 年

4、应计提折旧=810/18=45（万元）；2017 年 12 月 31 日厂房账面价值=810-45=765（万元）。【例 8-4】沿用【例 8-3】，根据乙航运公司船舶减值，在 200 年末，船舶的账面价值为 320 000 000 元，可收回金额为 219 300 000 元，可收回金额低于账面价值 100700 000 元。乙航运公司应当在 200 年末计提固定资产减值准备，确认相应的资产减值损失。账务处理如下：借：资产减值损失固定资产减值损失贷：固定资产减值准备100 700 000100 700 000第三节资产组减值的处理一、资产组的认定资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生

5、的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组应当由创造现金流入相关的资产。【提示】资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。【例题】A 公司有三个独立的生产车间，分别为甲、乙、丙。三个车间分别由若干机器设备组成。情况一：甲车间生产 A 公司产品的，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的无独立市场。情况二：甲车间生产 A 公司产品的，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的可直接在市场中销售。情况三：甲车间生产 A 公司产品的，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的无独立市场。丙车间独立承接外包装劳务。【提示】

6、资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，还应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。【例题多选题】下列关于资产减值测试时认定资产组的表述中，正确的有（年）资产组是企业可以认定的最小资产组合认定资产组应当考虑对资产的持续使用或处置的决策方式 C.认定资产组应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式D.资产组产生的现金流入应当独立于其他资产或资产组产生的现金流入）。（2011【】ABCD】资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，选项 A 正确；资产组产

7、生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入，选项 D 正确；资产组的认定，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等，选项 B 和 C 正确。【例题判断题】资产组一经确定，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。（2014 年）【】资产组一经确定，在各个会计期间不得随意变更。【例 8-5】丙矿业公司拥有一个煤矿，与煤矿的生产和相配套，建有一条铁路线。该铁路线除非报废出售，其在持续使用中，难以脱离煤矿相关的其他资产而产生单独的现金流入，因此，企业难以对铁路的可收回金额进行单独估计，铁路和煤矿其他相关资产必须结合在一起，成为一个资产组，以估计该

8、资产组的可收回金额。企业在认定资产组时，如果几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场，即使部分或者所有这些产品（或者其他产出）均供，也表明这几项资产的组合能够独立创造现金流入，在符合其他相关条件的情况下，应当将这些资产的组合认定为资产组。【例 8-6】丁公司拥有 A、B、C 三家工厂，以生产某单一产品。A、B、C 三家工厂分别位于三个不同的国家，三个国家又位于三个不同的洲。工厂 A 生产一种组件，由工厂 B 或者 C进行组装，最终产品由 B 或者 C 销往世界各地，工厂B 的产品可以在本地销售，也可以在 C所在洲销售(如果将产品从工厂 B 运到工厂 C 所在洲更加方便的话)。工厂

9、B 和 C 的生产能力合在一起尚有剩余，没有被完全利用。工厂 B 和 C 生产能力的利用程度依赖于丁公司对于所销售产品在两地之间的分配。以下分别认定与 A、B、C 有关的资产组。如果工厂 A 生产的产品(即组件)存在活跃市场，则工厂 A 很可能可以认定为一个单独的资产组。对于工厂 B 和 C 而言，即使组装的产品存在活跃市场，工厂 B 和 C 的现金流入依赖于产品在两地之间的分配。工厂 B 和 C 的未来现金流入不可能单独地确定。但是，工厂B 和 C组合在一起是可以认定的、可产生基本上独立于其他资产或者资产组的现金流入的资产组合。因此工厂 B 和 C 应当认定为一个资产组。如果工厂 A 生产的

10、产品（即组件）不存在活跃市场只有工厂 A、B、C 组合在一起(即将丁公司作为一个整体)才很可能是一个可以认定的、能够基本上独立产生现金流入的最小的资产组合，从而将工厂 A、B、C 的组合认定为一个资产组。二、资产组可收回金额和账面价值的确定资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产组的账面价值应当包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。这是因为在预计资产组的可收回金额时，既不包括与该资产组的资产无关的现金流

11、量，也不包括与已在财务报表中确认的负债有关的现金流量。资产组处置时如要求者承担一项负债，该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从资产的账面价值或预计未来现金流量的现值中扣除。即资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。【例 8-8】乙公司在东北经营一座有色金属矿山，根据有关规定，公司在矿山完成开采后应当将该地区恢复原貌。弃置费用主要是山体表层复原费用（比如恢复植被等），因为山体表层必须在

12、矿山开发前挖走。因此，乙公司在山体表层挖走后，确认了一项金额为 10 000000 元的预计负债，并计入矿山成本。209 年 12 月 31 日，随着开采的进展，乙公司发现矿山中的有色金属储量远低于预期，有色金属矿山有可能发生了减值，因此，对该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流量状况，整座矿山被认定为一个资产组。该资产组在 209 年末的账面价值为 20 000 000 元（包括确认的恢复山体原貌的预计负债）。乙公司如果在 209 年 12 月 31 日对外出售矿山（资产组），买方愿意出价 16 400 000元（包括恢复山体原貌成本，即已经扣减这一成本），预计处置费用为 400 000

13、元，因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为 16 000 000 元。乙公司估计矿山的未来现金流量现值为 24 000 000 元，不包括弃置费用。为比较资产组的账面价值和可收回金额，乙公司在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量现值时，应当将已确认的预计负债金额从中扣除。在本例中，资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 16 000 000 元，该金额已经考虑了弃置费用。该资产组预计未来现金流量现值在考虑了弃置费用后为14 000 000 元（24 000000-10 000 000）。因此，该资产组的可收回金额为 16 000 000 元。资产组的账面价值在扣除了已确认的恢复原貌预计

14、负债后的金额为 10 000 000 元（20 000 000-10 000 000）。资产组的可收回金额大于其账面价值，没有发生减值，乙公司不应当确认资产减值损失。三、资产组减值测试根据减值测试的结果，资产组（包括资产组组合）的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：1.首先抵减分摊至资产组誉的账面价值；2.然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占，按比例抵减其他各项资产的账面价值。【提示】抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额；该资产预计未来现金流量的现值；零。因此而导致的未

15、能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占继续进行分摊。【例 8-9】丙公司拥有一条生产线生产某精密仪器，该生产线由 A、B、C 三部机器，成本分别为 800 000 元、1 200 000 元和 2 000 000 元。使用年限均为 10 年，预计净残值均为零，均采用年限平均法计提折旧。209 年，该生产线生产的精密仪器有替代产品上市，导致公司精密仪器的销售量锐减40%，该生产线可能发生了减值，因此，丙公司在 209 年 12 月 31 日对该生产线进行减值测试。假定至 209 年 12 月 31 日，丙公司整条生产线已经使用 5 年，预计尚可使用 5 年，以前年度

16、未计提固定资产减值准备。因此，A、B、C 三部机器在 209 年 12 月 31 日的账面价值分别为 400 000 元、600 000元和 1 000 000 元。丙公司在综合分析后认为，A、B、C 三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线完整的产销单元，属于一个资产组。丙公司估计 A 机器的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元，B 和 C 机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。丙公司估计整条生产线未来 5 年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量现值为 1 200 000 元。由于无法合理估计整条生产线的公允价值减去处

17、置费用后的净额，丙公司以该生产线预计未来现金流量现值为其可收回金额。【】在 209 年 12 月 31 日，该生产线的账面价值为 2 000 000 元，可收回金额为1 200 000 元，生产线的账面价值高于其可收回金额，该生产线发生了减值，应当确认减值损失 800 000 元，并将该减值损失分摊到生产线的 A、B、C 三部机器中。由于 A 机器的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元，因此，A 机器分摊减值损失后的账面价值不应低于 300 000 元。：万元机器 A机器 B机器 C整条生产线（资产组）账面价值4060100200可收回金额120减值损失80*注：按照分摊比例，机

18、器 A 应当分摊减值损失 160 000 元（800 00020%），但由于机器 A 的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元，因此机器A 最多只能确认减值损失 100 000 元（400 000-300 000），未能分摊的减值损失 60 000 元（160 000-100 000），应当在机器 B 和机器 C 之间进行再分摊。根据上述计算和分摊结果，生产线的机器 A、机器 B 和机器C 应当分别确认减值损失 100 000 元、262 500 元和 437 500 元，账务处理如下：借：资产减值损失机器 A机器 B机器 C贷：固定资产减值准备机器 A机器 B机器 C100262

19、437000500500100262437000500500【例题】甲公司某条生产线由 A、B、C、D 四台设备组成，这四台设备无法单独使用，不能单独产生现金流量，因此作为一个资产组来管理。2017 年 12 月 31 日对该资产组进行减值测试，资产组的账面价值为 300 万元，其中 A、B、C、D 设备的账面价值分别为 80 万元、 70 万元、50 万元、100 万元。A 设备的公允价值减去处置费用后的净额为 71 万元，无法获知其未来现金流量现值；B 设备的预计未来现金流量现值为 40 万元，无法确认其公允价值减去处置费用后的净额；其他两台设备无法获取其可收回金额。甲公司确定该资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 225 万元，预计未来现金流量的现值为 175 万元。要求：分别计算 A、B、C、D 设备应计提的减值准备金额。【】资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 225 万元，预计未来现金流量的现值为 175万元，所以该资产组的可收回金额为 225 万元，其账面价值为 300 万元，此资产组应计提减值准备 75 万元；第一次分配如下：A 设备承担