投资性房地产的概念、特点、范围及确认条件

1、 第七章 投资性房地产学习目标：掌握投资性房地产的概念、特点、范围及确认条件；掌握投资性房地产的成本模式；掌握投资性房地产的公允价值模式。第一节 投资性房地产概述 一、投资性房地产的概念及特点 （一）概念 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。从性质上来说，是企业的一项投资。 （二）特点 投资性房地产具有以下特点： （1）目的是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； （2）应当能够单独计量和出售。二、投资性房地产的确认 首先应当符合投资性房地产的概念 其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件： （1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业； （2）该投资性房地产的

2、成本能够可靠地计量。三、投资性房地产的范围 1、属于投资性房地产的项目 （1）已出租的土地使用权； （2）持有并准备增值后转让的土地使用权； （3）已出租的建筑物。 2、不属于投资性房地产的项目 （1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房 地产包括自用建筑物（固定资产）和自用土地使用权（无形资产） （2）作为存货的房地产。3、需要根据具体情况判断的项目（1）某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资

3、性房地产。（2）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。（3）企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。但如果将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可确认为投资性房地产。 企业代建的房地产，适用企业会计准则第 15 号建造合同；投资性房地产的租金收入和售后租回，适用企业会计准则第 21 号租赁，因此这两个项目不适用于投资性房地产准则。四、投资性房地产的计量模式 1成本

4、模式 在成本模式下，企业应当按照企业会计准则第 4 号固定资产和企业会计准则第 6 号无形资产的规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销。 采用成本模式计量的投资性房地产存在减值迹象的，应当按照企业会计准则第 8 号资产减值的规定进行处理。2公允价值模式 企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式计量。 采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件： （1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。 （2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

5、注意：在公允价值模式下，企业平时不对投资性房地产计提折旧，也不进行摊销。在公允价值模式下投资性房地产不存在减值的问题。 同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照企业会计准则第 28 号会计政策、会计估计变更和差错更正处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。五、投资性房地产的后续支出 投资性房地产发生有关的后续支出时，如果该支出将引起的相关经济利益很可能流入企业而且该支出的成本能够可靠计量，则应该将其资本化，计入投

6、资性房地产成本；如果不满足上述确认条件的，应当在发生时直接计入当期损益。 六、投资性房地产的披露 企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息： （1）投资性房地产的种类、金额和计量模式； （2）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况； （3）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响； （4）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响； （5）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。第二节 投资性房地产的成本模式 一、成本模式下投资性房地产的初始计量 投资性房地产应当按照成本进行初始计量，其成本应通过“投资性房地产”科目进

7、行核算。 （一）外购的投资性房地产 1、确认时间：自租赁开始日或用于资本增值之日起 企业外购的房地产，只有购入房地产的同时开始对外出租（自租赁开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。 企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁开始日或用于资本增值之日起，再从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。 2、确认成本：购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出例7.1东升公司于2007年3月10日以银行存款300万元购入一间商铺并于当日对外出租，同时支付相关费用5 000元。要求：作出东升公司2007年3

8、月10日的相关会计分录。例题解答：借：投资性房地产 3 005 000 贷：银行存款 3 005 000（二）自行建造的投资性房地产1、确认时间： 从自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值之日起 2、确认成本： 由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成 例7.2东升公司于2007年1月1日开始兴建一幢写字楼，共耗用工程物资600万元，应付人工费用150万元。该写字楼于同年10月1日完工并交付使用，公司于当日将该写字楼出租给迅达公司使用。要求：作出东升公司的相关会计分录。例题解答：（1）2007年1月1日 借：在建工程 7 500 000 贷

9、：工程物资 6 000 000 应付职工薪酬 1 500 000（2）2007年10月1日 借：投资性房地产 7 500 000 贷：在建工程 7 500 000二、成本模式下投资性房地产的后续计量 （一）成本模式下投资性房地产的折旧或摊销 1、账户设置：“投资性房地产累计折旧（摊销）” 2、账务处理： 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销） （二）成本模式下投资性房地产的减值 1、账户设置：投资性房地产减值准备 2、账务处理：比照“固定资产减值准备”等科目进行处理 （三）成本模式下投资性房地产取得的租金收入 记入“其他业务收入”科目或“主营业务收入”科目（投资性房地产 作为企业主

10、营业务的） 例7.3东升公司于2007年1月1日以银行存款2 000万元取得一项土地使用权并于当日将其对外出租，每年获得租金400万元。东升公司对该投资性房地产采用成本模式进行计量，该土地使用权价值按20年分摊。2011年12月31日，该土地使用权的账面余额为1500万元，计提减值准备为160万元。要求：作出东升公司于2007年1月1日至2011年12月31日的相关会计分录。 例题解答：（1）2007年1月1日 借：投资性房地产土地使用权 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000（2）2007年至2011年每年确认租赁收入 借：银行存款（应收账款） 4 000 000 贷：其他

11、业务收入 4 000 000（3）2007年至2011年每年摊销投资性房地产账面价值 借：其他业务成本 1 000 000 贷：投资性房地产累计摊销 1 000 000（4）2011年12月31日提取减值准备 借：资产减值损失 1 600 000 贷：投资性房地产减值准备 1 600 000三成本模式下投资性房地产的处置 在成本模式下，企业处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，按该项投资性房地产的账面余额，贷记“投资性房地产”科目，按其差额，借记“其他业务成本”

12、科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。投资性房地产作为企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。例7.4沿用例7.3，若2012年1月1日东升公司将该土地使用权出售，取得收入1 500万元，款项已存入银行。在出售过程中以现金支付清理费8 000元，同时按售价的5%计算应缴纳的营业税。要求：作出相关会计分录。 例题解答：（1）取得出售收入 借：银行存款 15 000 000 贷：其他业务收入 15 000 000（2）结转账面价值 借：投资性房地产累计摊销 5 000 000 投资性房地产减值准备 1 600 000 其他业务成本 13 400 000

13、贷：投资性房地产土地使用权 20 000 000（3）以现金支付清理费 借：其他业务成本 8 000 贷：库存现金 8 000（4）计算应缴纳的营业税 借：其他业务成本 750 000 贷：应交税费应交营业税 750 000第三节 投资性房地产的公允价值模式 一、公允价值模式下投资性房地产的初始计量 采用公允价值进行后续计量的投资性房地产也应当按照成本进行初始计量，其成本应通过“投资性房地产”科目进行核算。具体核算方法同成本模式下的初始计量。二、公允价值模式下投资性房地产的后续计量 1、科目设置： “投资性房地产成本” “投资性房地产公允价值变动” 2、会计处理原则： 企业应当以资产负债表日投

14、资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。 3、会计处理方法： （1）投资性房地产的公允价值高于其账面余额时： 借：投资性房地产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （2）投资性房地产的公允价值低于其账面余额时 做相反的会计分录。（3）取得的租金收入时 借：银行存款 贷：其他业务收入（或主营业务收入）例7.5东升公司于2007年1月1日以银行存款2 000万元取得一项土地使用权并于当日将其对外出租，每年获得租金400万元。东升公司对该投资性房地产采用公允价值计量模式。2007年12月31日，经测算，该土地使用权的公允价值为2 200万元。2008年12

15、月31日该土地使用权的公允价值为2 100万元。要求：作出相关会计分录。例题解答：（1）2007年1月1日 借：投资性房地产成本 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000（2）每年确认租赁收入 借：银行存款（应收账款） 4 000 000 贷：其他业务收入 4 000 000（3）2007年12月31日 借：投资性房地产公允价值变动 2 000 000 贷：公允价值变动损益 2 000 000（4）2008年12月31日 借：公允价值变动损益 1 000 000 贷：投资性房地产公允价值变动 1 000 000 三、公允价值模式下投资性房地产的处置1、实际收到处置收入时： 借：

16、银行存款 贷：其他业务收入2、结转处置投资性房地产的账面余额 借：其他业务成本 贷：投资性房地产成本 贷或借：投资性房地产公允价值变动3、同时将该项投资性房地产的公允价值变动转入当期损益 借或贷：公允价值变动损益 贷或借：其他业务收入投资性房地产作为企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。例7.6沿用例7.5，若东升公司2009年1月1日将该土地使用权出售，取得收入1 500万元，款项已存入银行。在出售过程中以现金支付清理费8 000元，同时按售价的5%计算应缴纳的营业税。要求：作出相关会计分录。例题解答：（1）取得出售收入 借：银行存款 15 000 00

17、0 贷：其他业务收入 15 000 000（2）结转账面价值及损益 借：其他业务成本 21 000 000 贷：投资性房地产成本 20 000 000 投资性房地产公允价值变动 1 000 000 借：公允价值变动损益 1 000 000 贷：其他业务收入 1 000 000（3）以现金支付清理费 借：其他业务成本 8 000 贷：库存现金 8 000（4）计算应缴纳的营业税 借：其他业务成本 750 000 贷：应交税费应交营业税 750 000第四节 投资性房地产的转换 一、投资性房地产转换的条件 投资性房地产的转换，实质上是因房地产的用途发生改变而对房地产进行的重新分类。 企业有确凿证据

18、表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为 其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产： （1）投资性房地产开始自用； （2）作为存货的房地产，改为出租； （3）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值； （4）自用建筑物停止自用，改为出租。二、投资性房地产转换日的确定 1、投资性房地产开始自用，是指投资性房地产转为自用房地产。其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。 2、作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日。 3、自用土地使用权停止自用，改为用于资本增值。

19、转换日是指已停止将该项土地使用权用于生产商品、提供服务或经营管理，且该土地使用权能够单独计量和转让的日期。 三、投资性房地产转换的计量（一）投资性房地产转换为自用房地产 在将投资性房地产转换为自用房地产时，其转换后资产的计量应根据其转换前采用的计量模式分别加以处理。 1、转换前采用成本模式计量的 （1）会计处理原则： 将转换前投资性房地产的账面价值作为转换后资产的入账价值 （2）会计处理方法： 借：固定资产 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 例7.7东升公司于2007年1月1日将原采用成本计量模式计价的一幢出租厂房收回并作为公司的一般性固

20、定资产处理。在出租收回前，该厂房账面原值为900万元，已提折旧400万元，提取的减值准备为80万元。要求：作出相关会计分录。例题解答： 借：固定资产 9 000 000 投资性房地产累计折旧 4 000 000 投资性房地产减值准备 800 000 贷：投资性房地产厂房 9 000 000 累计折旧 4 000 000 固定资产减值准备 800 000 2、转换前采用公允价值模式计量（1）会计处理原则： 以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。（2）会计处理方法： 借：固定资产 贷：投资性房地产成本 投资性房地产公允价值变动 借或贷： 公允价值变动

21、损益 例7.8东升公司于2007年1月1日将原采用公允价值计量模式计价的一幢出租厂房收回并作为公司的一般性固定资产处理。在出租收回前，该厂房账面原值为900万元，其中成本为800万元，公允价值变动为100万元。转换当日该厂房的公允价值为950万元。要求：作出相关会计分录。例题解答：借：固定资产 9 500 000 贷：投资性房地产成本 8 000 000 投资性房地产公允价值变动 1 000 000 公允价值变动损益 500 000例题解答：（续）若转换当日该厂房的公允价值为850万元，则 借：固定资产 8 500 000 公允价值变动损益 500 000 贷：投资性房地产成本 8 000 0

22、00 投资性房地产公允价值变动 1 000 000（二）自用房地产或存货等转换为投资性房地产 在将自用房地产或存货等转换为投资性房地产时，应根据转换后的投资性房地产所采用的计量模式分别加以处理。 1、转换后采用成本模式计量的 （1）会计处理原则： 将转换前的资产的账面价值直接作为转换后的投资性房地产的入账价值 （2）会计处理方法： 将作为存货的房地产转换为投资性房地产的 借：投资性房地产 贷：开发产品例7.9假设东升公司是从事房地产开发业务的企业，2007年3月1日，东升公司与迅达公司签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给迅达公司使用，租赁期开始日为2007年3月15日，出租后采用成本

23、模式计量。2007年3月15 日该写字楼的账面余额为6 500万元，未计提存货跌价准备。要求：作出东升公司2007年3月15日出租的相关会计分录。例题解答：借：投资性房地产XX写字楼 65 000 000 贷：开发产品 65 000 000 将自用的土地使用权或建筑物等转换为投资性房地产的 借：投资性房地产厂房 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 例7.10东升公司于2007年4月10日将自用的一幢厂房作为投资性房地产对外出租，出租后采用成本模式计量。在出租前该厂房账面原值为900万元，已提折旧400万元，提取的减值准备为80万元。要求：作出相

24、关会计分录。例题解答： 借：投资性房地产厂房 9 000 000 累计折旧 4 000 000 固定资产减值准备 800 000 贷：固定资产 9 000 000 投资性房地产累计折旧 4 000 000 投资性房地产减值准备 800 000 2、转换后采用公允价值模式计量的 （1）会计处理原则： 按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值 的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差 额作为资本公积（其他资本公积），计入所有者权益。 （2）会计处理方法： 将作为存货的房地产转换为投资性房地产的 当转换当日的公允价值小于原账面价值时： 借：投资性房地产XX

25、写字楼 公允价值变动损益 贷：开发产品 当转换当日的公允价值大于原账面价值时： 借：投资性房地产XX写字楼 贷：开发产品 资本公积其他资本公积例7.11沿用例7.9，假设出租后采用公允价值模式计量，3月15日该写字楼的公允价值为6 100万元。要求：作出东升公司2007年3月15日出租的相关会计分录。例题解答：借：投资性房地产XX写字楼 61 000 000 公允价值变动损益 4 000 000 贷：开发产品 65 000 000若3月15日该写字楼的公允价值为70 000 000元，则 借：投资性房地产XX写字楼 70 000 000 贷：开发产品 65 000 000 资本公积其他资本公积 5 000 000 将自用的建筑物等转换为投资性房地产的 当转换当日的公允价值小于原账面价值时： 借：投资性房地产成本 累计折旧 固定资产减值准备 公允