第二章 增值税的会计核算(1)

1、第二章 增值税的会计核算第一节 增值税会计核算基础一、增值税税法基本构成要素（一）增值税征税范围（二）增值税纳税义务人（三）增值税税率和征收率（四）增值税应纳税额计算（五）增值税税收优惠【案例】某工业企业进口一辆小轿车，到岸价10 000美元，关税25，汇率1:7.6，消费税5。求：增值税与消费税的完税价格，消费税和增值税？消费税完税价格=(到岸价+关税)/(1-消费税率) 10 0007.6(1+25)/(1-5%) 100 000(元)消费税100 00055000元增值税组税价格到岸价关税消费税 76 00019 0005000=100 000增值税100 0001717 000元二、增

2、值税会计核算的凭证体系根据纳税人不同业务状，主要包括：（一）增值税专用发票（二）普通发票（三）其他凭证三增值税核算的会计账户设置增值税会计科目设置区别于其他税种，形成一个完整的体系。“应交税费应交增值税”反映税款形成的过程； 应交税费未交增值税”反映税款缴纳的过程； “应交税费增值税检查调整”反映检查以前期增值税业务处理，需要调整的业务事项。借方贷方1、进项税额2、减免税款3、出口抵减内销产品应纳税款4、已交税金5、转出未交增值税1、销项税额2、进项税额转出3、出口退税4、转出多交税金（一）应交税费应交增值税 1.核算内容2.账簿期末数的具体分析（1）“应交税费应交增值税”期末出现借方余额，反

3、映企业当期留抵税额。（2）“应交税费应交增值税”期末余额为0，为以下几种业务情形：企业以小于一个月为纳税期限，已预交税额大于应交税额，形成“转出多交增值税”。企业以小于一个月为纳税期限，已预交税额小于应交税额，应补交的税款，形成“转出未交增值税”。企业以一个月为纳税期限，形成“转出未交增值税”（二）应交税费未交增值税1.具体核算内容借方贷方1期初数反映企业上期多缴纳税款2本期发生额反映纳税申报期企业实际缴纳增值税税款金额1.期初数反映企业上期应纳税款，即纳税申报期应申报缴纳税款的金额2.本期发生额反映企业多缴税款的返还金额2.“应交税费未交增值税”账户与“应交税费应交增值税”产生对应关系企业以

4、小于一个月为纳税期限，已预交税额大于应交税额，形成“转出多交增值税”，借记本科目；企业以小于一个月为纳税期限，已预交税额小于应交税额，应补交的税款，形成“转出未交增值税”，贷记本科目；企业以一个月为纳税期限，形成“转出未交增值税”，贷记本科目；（三）应交税费增值税检查调整借方贷方1.检查期多缴的税款2.缴纳检查期应补交的税款1.检查期多缴税款的返还2.检查期应补交的税款（四）应交税费应交增值税(适用小规模纳税人)借方贷方上期已缴税款本期应交增值税四、增值税会计账薄设置根据增值税会计科目设置增值税的会计账簿。（一）应交税费应交增值税（二）应交税费未交增值税（三）应交税费增值税检查调整（四）应交税

5、费应交增值税(适用小规模纳税人)五、增值税纳税申报表的构成及填报（一）增值税纳税期限和纳税申报时间（二）增值税纳税申报表的构成及填报第二节 增值额销项税额的会计核算一、销项税额计算和确定的税法要素销项税额计算的税基（销售额）税率纳税义务发生时间（一）销售额确定的一般规定1一般销售业务销售额确定的规定 销售额=价款+价外费用 2视同销售业务销售额的确定（1）视同销售业务销售额确定的一般规定（2）固定资产视同销售业务销售额的确定 3混合销售行为销售额的确定 4兼营业务销售额的确定5增值税销项税额扣减 （1）符合增值税销项税额扣减的基本条件 （2）增值税销项税额扣减的处理6核定税额（二）增值税税率（

6、三）纳税义务发生时间 P37二、一般销售业务销项税额的会计核算销售可能取得不同的对价形式：货币、货物、其他（一）销售货物取得货币业务的增值税处理及核算 按照纳税义务实现时间不同，销售货物取得货币业务的会计核算分为：采取直接收款方式销售货物 P38采取预收货款方式销售货物 P393. 委托其他纳税人代销货物 P40 【例1】某生产制造企业为增值税一般纳税人，2008年12月31日销售大型设备，设备已发出，合同价款为100万元，成本为80万元，买方已预付部分货款50万元，但根据合同规定，卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付余款。2009年3月20日设备安装结束，买方付款。（1）税收

7、分析增值税：根据增值税相关法规规定，当商品发出时，在增值税上确认收入实现，计算销项税额。销项税额=10017%=17（万元）企业所得税：根据企业所得税相关法规规定，对上述业务企业所得税收入时间的确定，所得税和会计处理的处理一致。（2）会计处理。安装完毕并检验合格后才能确认收入。收到预收款时 借：银行存款 500 000 贷：预收账款 500 000商品发出时 借：发出商品 800 000 贷：库存商品 800 000 借：应收账款 170 000 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 170 0002009年3月安装合格、验收完毕时 借：银行存款 670 000 预收账款 500 000 贷：主

8、营业务收入 1 000 000 应收账款 170 000 借：主营业务成本 800 000 贷：发出商品 800 000【例】A厂是增值税一般纳税人，2009年8月销售产品100件，每件不含税销售价格为100元，成本为80元，同时收取包装物租金1000元。款项已收到。 【解析】包装物租金为价外费用，应纳税额的计算为：计入销售额的不含税金额=1000/(1+17)=854.7(元)应纳增值税=854.717=145.3(元) 【会计处理】 借：银行存款 12700 贷：主营业务收入 10000 其他业务收入 854.7 应交税费应交增值税(销项税额)1845.3 借：主营业务成本 8000 贷：

9、库存商品 8000 价外费用的增值税处理举例【例】A厂是增值税一般纳税人，2009年8月1日销售产品100件，每件不含税销售价格为1000元，成本为80元，2009年10月10日收到货款，同时收取滞纳金1000元。 【解析】滞纳金为价外费用，不含税销售额=1000/(1+17) =854.7(元)， 应纳增值税=854.717=145.3(元) 2009年8月1日 借：应收账款11700 贷：主营业务收入 10000 应交税费应交增值税(销项税额) 1700 借：主营业务成本 8000 贷：库存商品 8000 2009年10月10日 借：银行存款 12700 贷：应收账款 11700 营业外收

10、入 854.7 应交税费应交增值税(销项税额) 145.3 价外费用的增值税处理举例【例】A厂是增值税一般纳税人，2009年8月1日销售产品100件，每件不含税销售价格为100元，成本为80元，2009年10月10日收到货款，同时收取延期付款利息1000元。 【解析】延期付款利息为价外费用，不含税销售额=1000/(1+17)854.7(元) 应纳增值税=854.717=145.3(元) 2009年8月1日 借：应收账款 11700 贷：主营业务收入 10000 应交税费应交增值税(销项税额) 1700 借：主营业务成本 8000 贷：库存商品 8000 2009年10月10日 借：银行存款

11、12700 贷：应收账款 11700 财务费用 854.7 应交税费应交增值税(销项税额) 145.3 价外费用的增值税处理举例【例】A厂是增值税一般纳税人，2009年8月销售产品100件，每件不含税销售价格为100元，成本为80元，同时收取包装费、运输装卸费1000元。款项已收到。 【解析】包装费、运输装卸费为价外费用，不含税销售额=1000/(1+17)=854.7(元)， 应纳增值税=854.717=145.3(元) 借：银行存款 12700 贷：主营业务收入 10000 销售费用 854.7 应交税费应交增值税(销项税额) 1845.3 借：主营业务成本 8000 贷：库存商品 800

12、0 价外费用的增值税处理举例【例】A厂是增值税一般纳税人，2009年8月销售产品100件，每件不含税销售价格为100元，成本为80元，同时收取代收款项(符合条件代为收取的政府性基金)1000元。款项已收到。 【解析】代收款项为价外费用。本例中收取的代收款项不属于价外费用的范围，不征增值税。 借：银行存款12700 贷：主营业务收入 10000 其他应付款1000 应交税费应交增值税(销项税额) 1700 借：主营业务成本 8000 贷：库存商品 8000价外费用的增值税处理举例（二）货物所有权转移取得货物的增值税处理及会计核算1非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可

13、靠计量的会计处理2非货币性资产交换不具有商业实质，或者换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量的会计处理【例2】A企业为设备制造厂，2008年2月用一台设备（市场公允价为10万元，成本价为6万元），换入钢材（市场公允价为10万元），取得增值税专用发票，且专用发票到税务部门认证。 【情况1】：假设企业货物性资产交换具有商业实质。（1）税收分析：增值税：换出小轿车在增值税销售业务范围内，销项税额1017%1.7（万元）；换入钢材符合进项税额抵扣条件，可以抵扣进项税额1.7万元。企业所得税：根据企业所得税相关法规规定，企业非货币性资产交换所得税业务的基本要件为：其一，确认为收入业务，收入为市场公允

14、价为10万元；其二，配比成本，成本为产品的账面成本6万元；其三，换入资产的计税基础为换入资产的市场公允价10万元。（2）会计处理：非货币性资产交换具有商业实质，A公司确认产品销售收益：借：原材料 100 000 应交税费应交增值税（进项税额） 17 000（换入资产） 贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交增值税（销项税额） 17 000（换出资产）借：主营业务成本 60 000 贷：库存商品 60 000（3）上述业务的会计处理与企业所得税的处理一致。【情况2】假设企业货物性资产交换不具有商业实质（1）税收分析 税收分析同情况1（2）会计处理 借：原材料 60 000 应交税费应交增

15、值税（进项税额） 17 000 （组价？） 贷：库存商品 60 000 应交税费应交增值税（销项税） 17 000（3）企业所得税处理与会计处理的差异其一，所得税确认视同销售，而会计不确认为收入，则所得税和会计在收入的确认上存在差异；其二，换入原材料的计税基础与会计的入账价值不同。差异的性质为暂时性差异。（三）货物所有权转移取得其他经济利益的增值税处理及会计核算1货物所有权转移取得非货物性资产中的固定资产或者无形资产2以货物性资产进行债务重组（四）部分特殊业务的增值税处理及会计核算1现金折扣2. 销售折让和销售退回3. 销售返利4售后回购业务5价外费用【例3】电视机生产企业与A经销商签订合同规

16、定，一年内如果A经销商购买金额超过500万元，按10%的比例返利。A经销商2008年购买金额为600万元（含税），2008年12月根据合同的约定，电视机厂返利60万元。（1）企业取得购买方提供的开具红字增值税专用发票通知单开具红字专用发票企业当期冲减销项税额 =600 000（1+17%）17%87 179（元）账务处理： 借：主营业务收入 512 821 应交税费应交增值税（销项税额） 87 179 贷：银行存款 600 000（2）企业未取得购买方提供的开具红字增值税专用发票通知单三、视同销售业务销项税额的会计核算（一）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目的会计核算（二）将自产、委

17、托加工的货物用于集体福利或者个人消费的会计核算（三）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资的会计核算（四）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者的会计处理（五）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或个人四、混合销售业务销项税额的会计核算（一）一般混合销售业务的增值税的处理和会计核算（二）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的增值税处理和会计核算五、兼营业务增值税的会计核算六、销售自己使用过的固定资产的增值税和会计处理第三节 增值税进项税额的会计核算一、进项税额抵扣的税法规定（一）进项税额抵扣的税法条件1取得合法的增值税扣税凭证2符合增值税进项税额允许抵扣的范围3符合增值税进项税额

18、抵扣的时限（二）增值税进项税额的确定1. 根据有关抵扣凭证直接确定进项税额2计算确定进项税额：农产品、运费一些现行规定一般纳税人收购农业生产者自产的农产品，可以自行开具普通发票（各省不一样，有的是农产品收购发票，有的直接就是通用普票），按13%抵扣进项税。一般纳税人购买企业销售的农产品，凭取得的普通发票按13%抵扣进项税。农业生产者销售自产农产品免税。农产品销售企业（一般纳税人）销售农产品开具普通发票，按13%纳税。某企业（增值税一般纳税人）从某农场购入免税农产品一批作为原材料，收购凭证上注明的收购款总计100 000元。货物已验收入库，款项已支付。其会计处理如下： 借：物资采购 87 000

19、 应交税金应交增值税（进项税额）13 000 贷：银行存款 100 000假如该一般纳税人企业把农产品按95 700万(不含税)销售:销项税额为95 700*13%=12 441元。该企业应纳税额=12 441-13 000= -559元。 借：银行存款 95 700+12 441 贷：主营业务收入 95 700 应交税金应交增值税（销项税额）12 441 借：主营业务成本 87 000 贷：存货 87 000/col/col407/index.html二、增值税进项税额会计核算 （一）外购货物进项税额抵扣的会计核算（二）外购应税劳务进项税额抵扣的会计核算（三）转入货物进项税额抵扣的会计核算1

20、非货币交易（以物易物）转入货物2债务重组转入货物3接受捐赠转入货物4接受投资转入货物5分配股利转入货物第四节 增值税进项税额转出的会计核算一、进项税额转出一般业务的增值税和会计处理（一）进项税额转出一般业务的税法条件1.进项税额转出的业务范围2.进项税额转出的计算（免税农产品、运费）农产品收购发票、普通发票购进农产品:转出进项税额=库存农产品账面价值(113%)13%增值税专用发票、海关专用缴款书购进农产品:转出进项税额=库存农产品账面价值13%【例】某企业购入农产品一批作为原材料，收购价100 000元，货物已验收入库，款项已支付。1、从小规模纳税人、农户处购买，开具收购发票，或取得普通发票

21、： 借：物资采购 87 000 （1-13%） 应交税金应交增值税（进项税额） 13 000 贷：银行存款 10 00002、从一般纳税人处购得，得到增值税专用发票： 借：物资采购 100 000 应交税金应交增值税（进项税额） 13 000 贷：银行存款 113 000企业发生的经济事项符合“进项税额转出”的税法条件，依据增值税相关法规，计算出进项税额转出数额，企业的会计核算，贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）”，同时根据经济事项的内容，依据会计准则，进行相应的会计处理：1. 抵扣进项税额的货物或劳务用于非应税项目2. 抵扣进项税额的货物或劳务用于集体福利、个人消费3.抵扣进项税额的货

22、物或劳务发生非正常损失（二）进项税额转出一般业务的会计核算【例4】某食品生产企业，本月发生如下业务（1）将外购已抵扣税额的食糖分给职工，成本价格为50 000元；（2）因保管不善损失面粉成本价100 000元，产品成本价20 000元，材料占产品成本比例为50%；（3）部分产品用于企业的酒店，成本价50 000元，市场价60 000元。（1）将外购已抵扣税额的食糖分给职工确认为进项税额转出业务。 进项税额转出数额50 00017%8 500（元）账务处理为： 借：应付职工薪酬应付福利费 58 500 贷：原材料 50 000 应交税费应交增值税（进项税额转出）8 500（2）保管不善损失面粉借

23、：待处理财产损失待处理流动财产损失 138 700 贷：原材料 100 000 库存商品 20 000 应交税费应交增值税（进项税额转出）18 700（3）部分产品用于企业的酒店企业将自产的产品用于酒店为将自产的货物用于非应税项目中的非应税劳务，确认为视同销售业务。 销项税额=60 00017%1 020（元）账务处理为： 借：其他业务成本 51 020 贷：库存商品 50 000 应交税费应交增值税（销项税额） 1 020二、销售退回或者折让进项税额转出的增值税和会计处理（一）销售退回或者折让进项税额转出的税法条件（二）销售退回或者折让进项税额转出的会计处理【例6】B生产企业2008年12月

24、8日从A企业购买商品一批，价款为50 000元，增值税额 8 500元，取得增值税专用发票。B生产企业已抵扣进项税额。B企业向主管税务机关填报开具红字增值税专用发票申请单，主管税务机关对一般纳税人填报的申请单进行审核后，出具开具红字增值税专用发票通知单。B企业暂依通知单所列增值税税额从当期进项税额中转出，企业账务处理为：借：应收账款 58 500 贷：原材料 50 000 应交税费应交增值税（进项税额转出） 8 500 企业在2008年12月28日取得销售方开具的红字专用发票后，与留存的通知单一并作为原始凭证。三、销售返利（从销售方收取货币和实物）进项税额转出增值税和会计处理（一）销售返利（从

25、销售方收取货币和实物）进项税额转出税法条件1.销售返利（从销售方收取货币和实物）进项税额转出的条件2.销售返利（从销售方收取货币和实物）进项税额转出数额的确定3.销售返利（从销售方收取货币和实物）进项税额转出的处理4.销售返利（从销售方收取货币和实物）进项税额转出的会计处理【例7】 2008年12月30日，某汽车经销公司根据合同规定，因购买A型汽车达到一定数量，收到生产企业返回资金1 000 000元。确认为一项进项税额转出业务 进项税额转出数1 000 000(1+17%)17%145 299（元）企业向主管税务机关填报开具红字增值税专用发票申请单，主管税务机关对一般纳税人填报的申请单进行审

26、核后，出具开具红字增值税专用发票通知单。当期进项税额中转出，企业账务处理为： 借：银行存款 1 000 000 贷：主营业务收入 854 701 应交税费应交增值税（进项税额转出） 145 299企业在取得销售方开具的红字专用发票后，与留存的通知单一并作为记账凭证。第五节 增值税出口退税的会计核算出口免税并退税通常适用于以前环节交过税的货品出口免税但不退税通常适用于以前环节未交过税或免税的货品出口货物不免税也不退税通常适用于国家限制出口的货品鼓励出口，部分出口货物执行零税率，不征销项税，退还以前环节征收的增值税，即退回进项税。出口货物的退税率是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例，退税率共

27、有17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%。一、出口免税并退税“免、抵、退”税-适用于一般纳税人的生产企业与形成进项税时的计税依据，有所不同。因为难以判断原材料用于内销还是外销，以及本期是否已用（未使用部分不具备退税基础）。外销产品免抵退税额出口货物售价出口货物退税率 免税购进原材料价格出口货物退税率没有交过税，因此不具备退税基础。“免”税：指生产企业出口自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税：为了简化征管管理，将出口应退的进项税额，作为内销货物当期应纳税额的抵顶；“退”税：未抵顶完的部分予以退税；会计核算涉及到与 “免、抵、退税”会计核算的明细项目包括：“出口

28、抵减内销产品应纳税款”：记录按规定退税率计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额，即当期抵免税额。“出口退税”：记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证向税务机关申报办理出口退税而核准的退回税款，即当期免抵退税额“其他应收-应收出口退税款”，核算企业当期抵免内销应纳税款后，实际收到的退税金额根据“当期免抵退税不得免征和抵扣税额”： 借：主营业务成本等 贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）进行退税时： 借：其他应收款应收出口退税款 C 应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）B 贷：应交税费应交增值税（出口退税） A借方贷方1、进项税额2、减免

29、税款3、出口抵减内销产品应纳税款4、已交税金5、转出未交增值税 1、销项税额 2、进项税额转出 3、出口退税 4、转出多交税金 进行退税时： 借：其他应收款应收出口退税款 C 应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）B 贷：应交税费应交增值税（出口退税） AA：当期免抵退税额 出口销售额 x 退税率B：无法直接计算，但（B-A）即当期应纳税额可以计算，因此， B=A+当期应纳税额C=A-B：当期应退税额当期应纳税额=内销应纳税额-上期留抵税额外销免抵退税额含出口货物涉及的进项免抵退 =当期内销货物销项+当期外销货物销项-上期留抵税额 -当期进项税额+当期免抵退税不得免征和抵扣额 情况1:

30、当期应纳税额 =（B-A） 0A不足以抵减B，当期还需要再交税，没有退税当期应退税额 C = 0当期免抵税额B=当期免抵退税额A（外销免抵退税额） 当期应纳税额：用“-转出未交”和“-未交增值税”核算 借：其他应收款应收出口退税款 C = 0 应交税费应交增值税（出口抵减内销） A 贷：应交税费应交增值税（出口退税） A 借：应缴税费-未交增值税 当期应纳税额=B-A 贷：应交税费应交增值税（转出未交增值税） B-AP70【例2-28】退税时交税时情况2:当期应纳税额 0, 即（B-A） (A-B)A-B0，A抵减B后还有剩余，当期有退税,当期不用交税当期应退税额 C = A-B = -当期应纳税额当期免抵税额 B = A-C 借：其他应收款应收出口退税款 C = -当期应纳税额 应交税费应交增值税（出口抵减内销） A-C 贷：应交税费应交增值税（出口退税） AP68【例2-26】退税时即B0，意味着当期有需要抵减的内销税额情况3:当期应纳税额 0, 即（B-A） 0，且A (A-B)当期没有需要抵减的内销税额，则B=0;A应全退，C=A，当期不用交税 借：其他应收款应收出口退税款 C = A 应交税费应交增值税（出口抵减内销） 0 贷：应交税费应交增值税（出口退税） AP70【例2-27】退税时