中极会计学(12)课件

1、第 17 章投 资中级会计学第十三版基索,韦安特等著 第1页，共78页。你为什么投资?可口可乐公司拥有可口可乐企业（美国一家经营瓶装饮料的企业）36%的股份; 百事公司拥有百事可乐瓶装饮料集团公司 (PBG) 46%的股份，同时拥有百事可乐41%的股份第2页，共78页。为什么企业要投资于其他公司发行的证券?投资的不同动机:赚取高报酬率稳固与另一公司之间的某种经营和财务安排投资的会计处理方法第3页，共78页。企业基于以下情况确定投资的会计处理方法证券类型(债务证券或权益证券) 以及 持有此项投资的意图投资的会计处理方法图 17-1 证券种类 管理者意图 计价方法 债务 计划持有摊销成本 计划出售

2、公允价值 权益 计划出售公允价值 施加一些控制 权益法第4页，共78页。债务证券的投资权益证券的投资其他报告问题持有至到期证券可供出售证券交易性证券持有低于20%持有20%-50%持有50%以上价值减值重分类调整不同投资类型间的转换公允价值争论总结投资第5页，共78页。目标 1 识别债务证券的三种类别，并分别描述各种类别债务证券的会计处理和报告处理方法债务证券(借贷关系):债务性证券投资美国政府债券市政债券企业债券可转债商业票据类型持有至到期交易性可供出售会计类别第6页，共78页。持有至到期证券持有至到期证券的划分基于以下两个条件有积极的意图 有能力持有证券至到期日采用摊余成本而不是公允价值（

3、不相关）进行会计处理采用实际利率法摊销溢价或折价，除非其他的方法-如直线法-能够取得类似的结果目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第7页，共78页。例: 2009年1月1日，KC公司购买了Evermaste公司100 000美元、8%利率的债券， 折价购买，支付的价格为92 278美元。债券的到期日为2014年1月1日，实际利率为10%。利息每年7月1日和1月1日支付。KC公司对这项投资记录如下：2009年1月1日持有至到期证券92,278现金 92,278持有至到期证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第8页，共78页。目标 2图 17-3利息收入和债券折价摊销进度表实际利率法

4、持有至到期证券日期 收到的现金 利息收入债券折价摊销 债券账面价值第9页，共78页。例: 2009年7月1日，KC公司对收到的第一笔半年利息记录如下2009年7月1日现金 4,000持有至到期证券614利息收入4,614持有至到期证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第10页，共78页。例: KC采用日历年度作为会计年度，公司在2009年12月31日应该确认应计利息并且摊销相应的折价 :2009年12月31日应收利息4,000持有至到期证券645利息收入4,645持有至到期证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第11页，共78页。持有至到期证券持有至到期证券的报告图 17-4

5、资产负债表 流动资产 应收利息 长期投资 持有至到期证券，摊余成本 收益表 其他收入和利得 利息收入目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第12页，共78页。持有至到期证券例: 假设KC公司2013年11月1日按照99.75外加应计利息的价格出售了持有的Evermaster公司债券投资。KC公司记录这笔摊销的折价：2013年11月1日持有至到期证券635利息收入635$952 x 4/6 = $635目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第13页，共78页。持有至到期证券目标 2债券销售利得的计算现金 102,417 (=99750+2667)利息收入(4/6 x $4,000) 2,

6、667持有至到期证券99,683证券出售利得67图 17-5债券的出售价格减：债券账面价值（2013年11月1日） 摊余成本（2013年7月1日）加：2013年7月1日至2013年11月1日期间摊销的折价债券出售利得第14页，共78页。公司按如下方法报告可供出售证券以公允价值报告 未实现持有利得或损失作为全面收益的一个独立组成部分进行列示(股东权益)公司在资产负债表中按照公允价值报告可供出售证券，但是只有在出售这部分债权后，才能将公允价值的变动作为净收益的一个组成部分进行报告。摊销任何折价或溢价可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第15页，共78页。例(单一证券):

7、2009年1月1日Graff公司购买了100 000美元、利率10%的五年期债券，每年7月1日和1月1日支付利息。债券的出售价格为108 111美元，因此债券溢价8 111美元，实际利率为8%。Graff公司在2009年1月1日对这笔债券的购买记录如下：可供出售债券108,111现金 108,111可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第16页，共78页。目标 2图 17-6利息收入和债券溢价摊销进度表实际利率法Available-for-Sale SecuritiesDebt Securities可供出售证券债务证券 日期 收到的现金 利息收入债券溢价摊销 债券账面价

8、值第17页，共78页。例(单一证券): 2009年7月1日记录利息收入的会计分录如下：现金 5,000可供出售证券676利息收入4,324Available-for-Sale SecuritiesDebt SecuritiesAvailable-for-Sale SecuritiesDebt Securities可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第18页，共78页。例(单一证券): 2009年12月31日，Graff公司记录利息收入的会计分录如下：应收利息5,000可供出售债券703利息收入4,297Graff公司2009年报告的利息收入共计8 621 ($4,32

9、4 + $4,297)美元Available-for-Sale SecuritiesDebt SecuritiesAvailable-for-Sale SecuritiesDebt Securities可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第19页，共78页。例(单一证券): 为了将公允价值法运用到这些债务证券，我们假设债券年底公允价值为105 000美元，而债券投资的账面价值为106 732美元。Graff公司作如下分录未实现持有利得或损失-权益1,732证券公允价值调整(可供出售证券)1,732好处: 能够维持债券摊余成本的记录。此例中“调整帐户”存在一个贷方余额，

10、公司应将其作为可供出售证券账户余额的扣减项，以确定证券的公允价值。未实现持有损失作为其他全面收益进行报告，并且作为股东权益的抵减项。Available-for-Sale SecuritiesDebt SecuritiesAvailable-for-Sale SecuritiesDebt Securities可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第20页，共78页。例(证券组合): Webb公司拥有两份划分为可供出售的债务证券。下图列示了证券的摊余成本、公允价值、未实现利得或损失的金额图 17-7Available-for-Sale SecuritiesDebt Secu

11、ritiesAvailable-for-Sale SecuritiesDebt Securities可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第21页，共78页。例(证券组合): Webb公司2010年12月31日编制如下调整分录，采用计价准备记录证券价值的减少，同时记录确认的损失未未实现持有利得或损失权益9,537证券公允价值调整(可供出售证券)9,537Webb将9 537美元的证券未实现持有损失报告为其他全面收益，并作为股东权益的减项可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第22页，共78页。可供出售证券的销售如果公司在到期日之前出售债券: 必须

12、编制会计分录，注销可供出售证券成本账户证券公允价值调整账户任何实现的利得或损失通过收益表中的“其他费用和损失”进行报告。可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第23页，共78页。例(可供出售证券的销售): Webb公司于2011年7月1日按照90 000美元的价格售出持有的 Watson公司债券，出售时点债券的摊余成本是94 214美元现金 90,000证券出售损失4,214可供出售证券94,214图 17-8可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序摊余成本减：债券的出售价格债券出售损失第24页，共78页。例(可供出售证券的销售): Webb公司将

13、这部分已实现损失报告为“其他费用和损失”，计入收益表。假设公司2011年没有发生其他债券购买和出售业务，则2011年12月31日公司编制的信息如下图所示：图 17-9可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第25页，共78页。例(可供出售证券的销售): 2011年12月31日Webb公司作如下记录证券公允价值调整4,537未实现持有利得或损失权益4,537图 17-9可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第26页，共78页。财务报表列报图 17-10可供出售证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序 资产负债表 流动资产 应收利息 投资

14、 可供出售证券（公允价值） 股东权益 累计其他全面损失 收益表 其他收入和利得 利息收入 其他费用和损失 证券出售损失第27页，共78页。债务证券的投资权益证券的投资其他报告问题持有至到期证券可供出售证券交易性证券持有低于20%持有20%-50%持有50%以上价值减值重分类调整不同投资类型间的转换公允价值争论总结投资第28页，共78页。公司报告交易性证券的方法 采用公允价值将未实现持有利得和损失报告为净收益的组成部分摊销任何折价或溢价交易性: 频繁的买卖，持有证券的时间少于三个月持有利得或损失: 证券从一个期间到下一个期间的公允价值变动额，排除已经确认但是尚未收到的股利或利息交易性证券债务证券

15、目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第29页，共78页。例: 2010年12月31日，西部出版公司确定的交易性证券组合如图所示图 17-11交易性证券债务证券在购买日，西部出版公司按照成本记录这些交易性证券，包括经济商和佣金，全部计入“交易性证券”账户目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第30页，共78页。例: 12月31日，西部出版公司编制了一项调整分录:图 17-11证券公允价值调整(交易性证券) 3,750未实现持有利得或损失收益3,750交易性证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第31页，共78页。BE17-4: (交易性证券) Hendricks公司以面

16、值购买了交易性投资债券50 000美元。12月31日，Hendricks公司收到年利息2 000美元，当天债券的公允价值为47 400美元编制如下分录:购买投资 收到利息公允价值调整交易性证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第32页，共78页。BE17-4: 编制如下分录 (a) 购买投资(b) 收到利息(c) 公允价值调整(a)交易型证券50,000现金 50,000(b)现金2,000利息收入2,000(c)未实现持有损失-收益2,600 证券公允价值调整-交易性证券2,600(=50000-47400)交易性证券债务证券目标 2 理解债务投资的折价和溢价摊销程序第33页

17、，共78页。债务性证券投资各类债务证券的处理方法图 17-2目标 1 识别债务证券的三种类别，并分别描述各种类别债务证券的会计处理和报告处理方法类别持有至到期债务证券交易性债务证券可供出售的债务证券计价摊余成本公允价值公允价值未实现持有利得或损失不予确认确认并计入净收益确认作为全面收益，并作为股东权益的一个单独组成部分其他收益的影响确认已经赚取的利息；确认出售形成的利得或损失确认已经赚取的利息；确认出售形成的利得或损失确认已经赚取的利息；确认出售形成的利得或损失第34页，共78页。债务证券的投资权益证券的投资其他报告问题持有至到期证券可供出售证券交易性证券持有低于20%持有20%-50%持有5

18、0%以上价值减值重分类调整不同投资类型间的转换公允价值争论总结投资第35页，共78页。权益性证券投资代表所有权利益 目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法包括:普通股股票、优先股股票或其他资本股票购买或处置所有权利益的权利，如担保、权利、看涨或看跌期权可转换债务证券 可赎回优先股股票不包括:第36页，共78页。权益性证券投资成本包括: 证券购买价格，加上购买时伴随发生的经纪商佣金和其他费用一家公司(投资者)取得另一家公司(被投资者)普通股股票的权益程度通常决定了此项投资在购买日后的会计处理方法目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和

19、报告处理方法第37页，共78页。0 -20% - 50% - 100%SFAS 115APBO 18, SFAS 142SFAS 141, SFAS 142享有被动利益几乎没有或没有影响重大影响控制投资计价采用公允价值投资计价采用权益法所有权比例权益性证券投资目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法合并报表第38页，共78页。持股低于20%购买日后的会计处理市价可得使用公允价值法计价和报告这项投资市价不可得按照成本法*计价和报告这项投资* 证券以取得成本列报。公司在收到股利时确认股利，只有在出售证券后才能确认利得或损失目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述

20、各种类别权益证券的会计和报告处理方法第39页，共78页。持股低于20%可供出售证券购买时，公司按照成本记录可供出售证券 例: 2010年11月3日Republic公司购买了三家公司的股票，每一笔投资都代表低于20%的权益目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第40页，共78页。持股低于20%可供出售证券例: 2010年11月3日，Republic公司对这些投资记录如下可供出售证券718,550现金 718,5502010年12月6号，Republic公司收到了Campbell Soup公司的股利4200美元现金 4,200股利收入4,200被投资者已经赚取

21、的净收益不是投资者对这笔投资确认收益的合理基础。投资者只有在被投资单位宣布现金股利时，才能赚取净收益目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第41页，共78页。持股低于20%可供出售证券例: 2010年12月31日，Republic公司可供出售证券投资组合的成本和公允价值列示如下：图 17-14目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第42页，共78页。持股低于20%可供出售证券例: 2010年12月31日，Republic公司将与可供出售价值权益证券公允价值变动相关的未实现利得和损失计入未实现持有利得或损失权益账户未实现

22、持有利得或损失权益 35,550证券公允价值调整(可供出售证券) 35,550目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第43页，共78页。持股低于20%可供出售证券例: 2011年1月23日，Republic公司将持有的 Northwest Industries公司普通股股票全部售出，获得净收入287 220美元现金 287,220可供出售证券259,700股票销售利得27,520图 17-15目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第44页，共78页。持股低于20%可供出售证券例: 2011年2月10日，Republic

23、公司以市价12.75 美元购买了 Continental Trucking公司20 000股普通股股票，经纪商佣金1 850美元，成本合计 256 850美元图 17-16目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第45页，共78页。持股低于20%可供出售证券例:图 17-16证券公允价值调整(可供出售证券) 99,800未实现持有利得或损失权益99,800目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第46页，共78页。持股低于20%交易性证券除了记录未实现持有利得或损失之外，其他与可供出售权益证券的会计分录一样对于交易性权益证

24、券，公司一个该将未实现持有利得或损失报告为净收益的组成部分。因此，需要采用账户未实现持有利得或损失收益证券公允价值调整99,800Unrealized Holding Gain or LossEquity99,800未实现持有利得或损失收益99,800目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第47页，共78页。持股介于20%50%之间一项投资(直接或间接投资)持有被投资者20%及以上的表决权股票时，应该可以假设，在缺乏相反的证据时，投资者就有能力对被投资者施加重大影响。在重大影响情况下，投资者必须采用权益法对投资进行会计处理。目标 4 解释权益证券的权益法会

25、计，并与公允价值法进行对比第48页，共78页。持股介于20%50%之间权益法公司按照取得股票的成本记录投资，随后的各个期间调整投资单位按比例享有的被投资单位的盈余或者损失投资者受到的被投资者单位的股利如果投资者分担的被投资单位的损失，超过了投资的账面价值，投资者应该终止采用权益法，并且不予确认额外的损失目标 4 解释权益证券的权益法会计，并与公允价值法进行对比第49页，共78页。E17-17: (权益法) 2010年1月1日，Meredith公司支付了200 000美元购买了公司25%的普通股股票。当年，Pirates公司赚取净收益80 000美元，并支付股利20 000美元。要求: 为Mer

26、edith公司编制会计分录，记录2010年购买Pirates公司股票和其他所有相关分录。持股介于20%50%之间目标 4 解释权益证券的权益法会计，并与公允价值法进行对比第50页，共78页。E17-17: 为Meredith公司编制会计分录，记录2010年购买Pirates公司股票和其他所有相关分录。股票投资200,000现金 200,000现金5,000投资收益5,000 股票投资20,000 投资收益20,000持股介于20%50%之间($20,000 x 25%) ($80,000 x 25%) 初始确认时，公司按照取得股票的成本记录投资，随后的各个期间，按照被投资单位净资产的变化进行相

27、应的调整投资者按比例享有的被投资单位盈余（损失），将会定期增加（减少）投资单位投资的账面价值投资者受到的被投资单位的所有股利，减少投资账面价值目标 4 解释权益证券的权益法会计，并与公允价值法进行对比第51页，共78页。图 17-17: 公允价值法和权益法的比较持股介于20%50%之间目标 4 解释权益证券的权益法会计，并与公允价值法进行对比第52页，共78页。持股大于50%控制权 如果一家公司持有另一家公司超过50%的表决权权益投资公司称为母公司被投资国内公司称为子公司持有子公司的股票投资作为长期投资列报于母公司的个别财务报表母公司通常需要编制合并财务报表目标 4 解释权益证券的权益法会计，

28、并与公允价值法进行对比第53页，共78页。其他报告问题持有至到期证券可供出售证券交易性证券持有低于20%持有20%-50%持有50%以上价值减值重分类调整不同投资类型间的转换公允价值争论总结投资债务证券的投资权益证券的投资第54页，共78页。投资的财务报表列报交易性证券:持有至到期证券:可供出售 (债务证券):可供出售 (权益证券):LO 5 描述债务证券和权益证券投资的披露要求流动资产流动或非流动资产流动或非流动资产流动或非流动资产公允价值摊余成本公允价值公允价值投资种类计价资产负债表类别第55页，共78页。债务证券的投资权益证券的投资持有至到期证券可供出售证券交易性证券持有低于20%持有2

29、0%-50%持有50%以上价值减值重分类调整不同投资类型间的转换公允价值争论总结投资其他报告问题第56页，共78页。债务和权益证券的减值是价值的损失，且不是暂时性的 基于公允价值测试并且计入收益目标 6 描述债务证券和权益证券减值的会计处理减值其他报告问题如果价值的下降被判断为非暂时性的，公司应该调低各单项证券的成本基础，形成新的成本基础第57页，共78页。减值其他报告问题对于债务证券而言，公司采用减值测试，以确认是否“投资者可能将无法收回根据契约条款规定的全部金额”对于权益证券而言，可实现价值低于投资的账面价值时，公司需考虑是否减值，考虑的因素包括：时间长度公允价值低于成本的幅度发行方财务状

30、况及近期展望投资公司持有该投资至任何预期的公允价值恢复的意图和能力目标 6 描述债务证券和权益证券减值的会计处理第58页，共78页。减值其他报告问题例: Strickler公司持有可供出售债务证券，面值和摊余成本都是100万美元。这些证券的公允价值是800 000美元。该证券之前已经报告了200 000美元的未实现损失，作为其他全面收益的组成部分。在评估这些证券时，公司现在确定，可能无法收回到期全部金额。在这种情况下，公司将未实现损失200 000美元报告为减值损失200 000美元。Strickler公司将这部分减值损失计入净收益，同时对债务证券采用新的成本基础列报减值损失 200,000

31、可供出售证券200,000目标 6 描述债务证券和权益证券减值的会计处理第59页，共78页。其他报告问题重分类调整目标 7 解释公司为何进行重分类调整净收益和全面收益全面收益中，未实现利得或损失变化的报告是直接明了的，除非公司当年出售了证券 第60页，共78页。其他报告问题重分类调整当公司出售了证券，当公司将已经实现的利得或损失报告为净收益的组成部分，同时将这部分金额也报告为当期或前期其他全面收益的组成部分，这样就会引起重复计算的结果当证券出售时，为了确保利得和损失不会重复计算，重分类调整就是必要的目标 7 解释公司为何进行重分类调整第61页，共78页。其他报告问题重分类调整例: 2010年1

32、月1日，Hinges公司拥有现金50 000美元，普通股股票50 000美元。当日，公司没有其他资产、负债或权益余额。1月2日，公司用现金购买了50 000美元的权益证券，作为可供出售证券处理。6月30日，公司出售了部分可供出售证券组合，实现了一部分利得：第 1 步目标 7 解释公司为何进行重分类调整第62页，共78页。其他报告问题重分类调整例: Hinges公司2010年期间没有购买或出售其他任何证券。公司当年收到了3 000美元现金股利。2010年12月31日，剩余的投资组合如下：第 2 步第 3 步目标 7 解释公司为何进行重分类调整第63页，共78页。其他报告问题重分类调整LO 7 E

33、xplain why companies report reclassification adjustments.第 6 步第 5 步第64页，共78页。其他报告问题重分类调整第 7 步目标 7 解释公司为何进行重分类调整第65页，共78页。目标 8 描述不同投资者类型之间的转换的会计处理不同投资类型的转换其他报告问题图 17-30假设尚未编制调整分录，记录当期公允价值的变动公司采用公允价值对任何不同投资类型之间的转换进行会计处理第66页，共78页。不同投资类型的转换其他报告问题图 17-30*根据GAAP，这些类型的转换必须是很少发生的目标 8 描述不同投资者类型之间的转换的会计处理第67页

34、，共78页。练习第68页，共78页。E17-6: McElroy公司2010年9月30日（公司最后一个报告日）持有的证券投资组合包括了如下证券持股低于20%2010年10月10日，按照每股54美元的价格出售了Horton公司的股票。另外，2010年11月2日，按照每股54.50美元的价格购买了3000股Patriot公司普通股股票。2010年12月31日，这些股票的公允价值分别为：Monty $106,000，Patriot $132,000，Oakwood $193,000目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第69页，共78页。P17-6: 编制日记账分录，以记录2010年最后一季度交易性证券销售、购买以及调整的分录。持股低于20%2010年9月30日投资组合目标 3 识别权益证券的种类，并分别描述各种类别权益证券的会计和报告处理方法第7