成本管理变动成本法

1、管 理 会 计主讲 李相国第三章 变动成本法（一）教学目的和要求：通过本章的教学，使学生掌握变动成本法和完全成本法的区别；掌握采用变动成本法计算损益；掌握两种成本发营业利润差额的变动规律及其应用。了解变动成本法的优缺点和该法在我国的应用情况。（二）重点与难点1、变动成本法与完全成本法的区别2、导致营业利润差额的原因及该差额的变动规律第三章 变动成本法成本计算分类概念简介变动成本法概述变动成本法与完全成本法的区别两种成本法分期营业利润差额的变动规律变动成本法的优缺点及其在实践中的应用3-1 成本计算成本计算的涵义成本计算的主要分类一、成本计算的涵义 狭义的成本计算是指一般意义上的成本核算，即归集

2、和分配实际成本费用的过程。 广义的成本计算是指现代意义上的成本管理系统，这个系统是由成本核算子系统、成本计划子系统、成本控制子系统和成本考核子系统有机结合而成的。管理会计学中使用的是广义成本计算概念。二、成本计算的主要分类广义成本计算可按不同标志进行多种分类。不同分类可以分别满足管理的不同需要。（一）按成本计算的演化进程分类（二）按成本计算的流程不同分类（三）按成本计算时态的不同分类（四）按成本计算对象的类型不同分类（五）按成本计算规范性的不同分类（六）按成本计算手段的不同分类（一）按成本计算的演化进程分类按成本计算的演化进程为标志分类，可将成本计算分为原始成本计算（original cost

3、ing）、主要成本计算（prime costing）、加工转换成本计算（conversion costing）和传统成本计算（traditional costing）。这种分类是财务会计最基本的分类。原始成本是指只以原材料成本为核算内容的早期手工成本计算主要成本是指以原材料成本和人工成本为核算内容的成本计算加工转换成本是指以专门核算人工成本和制造费用为内容传统成本计算是指以产品成本和期间费用为核算内容的完整成本计算（二）按成本计算的流程不同分类成本计算的流程是指成本计算的时空特征，它主要取决于企业工艺技术和生产组织的特点，表现为成本归集对象及期末存货计价方法的不同。以此为标志，成本计算分为按批

4、量不定期进行的分批成本计算（job costing）和按加工步骤定期进行的分步成本计算（process costing） 。简称为分批法和分步法。进行这种分类有助于合理设计成本计算的流程。（三）按成本计算时态的不同分类按成本计算时态的不同为标志，可将成本计算分为估计成本计算（estimated costing） 、事后进行的实际成本计算（actual costing）和介于两者之间的标准成本计算（standard costing） 。估计成本是指按照过去的经验对未来可能发生的成本进行的预计和估算。最早是为适应订货报价的要求而提出的，后来被纳入预算体系，因而又称为预算成本制度（budget co

5、st system ） 实际成本是指基于客观性和相关性的原则，为满足事后实际成本核算及分析而发展起来的，又叫实际成本法。 标准成本计算较好地集中了上述两种成本计算事先估算和事后核算的优点，可据以实现对成本的事中控制，使得全过程的成本管理成为可能，又称为标准成本法或标准成本制度（standard cost system ） （四）按成本计算对象的类型不同分类按成本计算对象的类型不同为标志可将成本计算分为业务成本计算（business costing） 、责任成本计算（responsibility costing）和质量成本计算（quality costing） 。这种分类打破了传统的成本计算格局

6、，从而为成本计算走向行为管理和技术管理开辟了道路。业务成本计算主要面向企业的业务活动，其着眼点在于提供业务活动成果的成本参数。责任成本计算以责任中心为成本计算对象，着眼于人及其责任的考核，并为评价经营业绩提供成本参数。质量成本计算则是为了确保产品或服务质量从20世纪80年代发展起来的一项全新成本计算。（五）按成本计算规范性的不同分类按成本计算规范性的不同为标志，可将成本计算分为常规成本计算（regular costing）和特殊成本计算（specific costing） 。常规成本计算是指程序相对稳定、规范性较强，可纳入日常核算体系的成本计算，主要可用来满足一般管理的成本信息。如产品成本计算

7、。特殊成本计算是指程序比较灵活、缺乏规范性、纯属为满足管理的特殊需要而进行的成本计算。如决策成本计算、设计成本计算就属于特殊成本计算，也有人称其为专项成本计算。（六）按成本计算手段的不同分类按成本计算手段的不同为标志，成本计算可分为手工操作式成本计算（regular costing）和电算化成本计算（regular costing） 。这种分类也是区分传统成本计算和现代成本计算的重要标志之一。传统成本计算的每一个成本数据的取得、处理、传递和报告，都完全依靠人的手工进行。这样做不但效率低、精度差，而且很难适应现代管理对成本信息日益膨胀的需求。电子计算机在会计中的广泛应用，尤其是复杂的成本计算被纳

8、入电算化会计系统中，使得成本计算手段发生了质的飞跃。完全成本计算法，亦称吸收成本计算法-是指在计算产品成本时，将产品的全部生产成本，（直接材料、直接人工和制造费用）都包括在内的一种成本计算法。 变动成本计算法，亦称直接成本计算法-是指在计算产品成本时，只计入和产品生产量直接有关的变动成本（产品的直接材料、直接人工和变动性制造费用）而把固定制造费用作为期间成本的一种成本计算法。三、常规成本计算中最重要的分类成本计算法概念完全成本法是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提条件，将全部生产成本作为产品成本的构成内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种

9、成本计算模式。变动成本法在是指在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。两种成本计算法理论依据 完全成本计算法：凡是因产品生产而发生的耗费都应归于产品，计入产品成本，固定性制造费用的发生是提供的生产经营条件，同时，产品的生产过程不仅是一定的直接材料、直接人工、变动性制造费用的消耗过程，也是一定生产经营能力的消耗过程，所以固定制造费用也应归属于产品，作为产品成本的一个组成部分。将产品生产中的所有耗费计入产品成本完全成本法广泛用于对外报告的财务会计。根据传统

10、的财务会计理论，企业采用完全成本法的主要原因是： 1、存货计价 2、评估盈利能力 3、定价决策两种成本计算法理论依据 变动成本计算法：产品生产中与产量相关，随产量的变动而变动的成本，只有直接材料、直接人工、变动性制造费用符合此条件，三者构成产品价值，产品完成后不再发生。固定性制造费用虽是产品生产的开支，但产量的变动与固定制造费用数额的多少无关，相反，固定性制造费用与会计期间的关系更为密切，不同时期的经营条件不同，相应的固定性制造费用的数额就有所不同，而应归属于会计期间，计入期间成本。将产品生产中与产量相关耗费计入产品成本问题：产品是产品成本的物质承担者，如果当期产品产量为零，两种成本法下的产品

11、成本都为零吗？3-2 变动成本法概述一、变动成本法的历史沿革二、变动成本法的理论前提三、变动成本法的特点四、变动成本法的常用指标一、变动成本法的历史沿革直接成本法（direct costing）直接成本法也称边际成本法（marginal costing） 关于变动成本法的起源，国外会计专著的论述众说不一。 由于变动成本法能够提供边际贡献，所以在英国，直接成本法也被称为边际成本法。变动成本法最初称为直接成本法或直接成本计算法，主要是由于当时的产品成本只包括与业务量关系比较明显的直接材料和直接人工。后来人们逐渐发现，有些间接制造费用虽然不是直接成本，但也随业务量的变动而正比例变动，而有的直接成本虽

12、然直接计入特定对象，但却并非变动成本。直接成本与变动成本之间、间接成本与固定成本之间并非完全对等的概念。二、变动成本法的理论前提重新认识产品成本和期间成本的本质 产品成本只包括变动生产成本 固定性制造费用作为期间成本 按照管理会计理论的解释，产品成本是指那些在生产过程发生的，随着产品实体的流动而流动，随着产量的变动而变动，只有当产品实现销售收入时才能与相关收入实现配比、得到补偿的成本。期间成本是指那些不随产品实体的流动而流动，而是随着产品生产经营持续期间的长短而增减，其效益随着时间的推移而消逝，不能递延到下期，只能与发生的当期记入利润表由当期的销售收入补偿的费用。 三、变动成本法的特点与完全成

13、本法相比，变动成本计算具有以下特点：1、变动成本法以成本性态分析为基础2、变动成本法分两步计算期间损益3、变动成本法主要用于企业内部的经营管理四、变动成本法的常用指标贡献毛益的概念1、贡献毛益总额：Tcm 销售收入总额变动成本总额 px-bx2、单位贡献毛益：Cm 销售价格单位变动成本 p-b3-3 变动成本法与完全成本法的比较 一、应用的前提条件二、产品成本及期间成本的构成内容三、存货成本的水平及计算公式四、销货成本的水平及计算公式五、损益确定程序六、所提供的信息用途一、应用的前提条件不同成本划分标准和类别不同 变动成本计算法：进行成本性态分析，把全部成本分为变动成本与固定成本两部分。 完全

14、成本计算法：成本按按其发生的领域或经济用途进行分类，把全部成本分为产品生产成本和非生产成本。两种成本计算法的成本划分标准、类别及其内容变动成本法完全成本法划分标准按成本性态划分按成本用途划分成本划分类别及内容变动成本直接材料直接人工变动制造费用变动销售费用变动管理费用产品成本直接材料直接人工制造费用固定成本固定制造费用固定销售费用固定管理费用期间费用销售费用管理费用二、产品成本及期间成本的构成内容项目变动成本法完全成本法产品成本构成不同变动生产成本 直接材料 直接人工 变动制造费用生产成本 直接材料 直接人工 制造费用期间成本构成不同固定制造费用 管理费用 销售费用 财务费用管理费用销售费用财

15、务费用产品成本及期间成本的构成内容期间成本是指除产品成本以外的成本。问题：两法下期间成本包括哪些项目？三、存货成本的水平及计算公式注意：变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同存货成本的水平不同四、销货成本的水平及计算公式两法都可以变动成本法可以，完全成本法则不一定！不完全相同例题【例1】S公司只生产一种产品，各种资料如下： 全年产量 4000件 期初存货 0件基本资料 本年销售量 3600件 期末存货 400件 销售价格 100元 直接材料 140000元（单位产品直接材料35元） 直接人工 80000元（单位产品直接人工20元） 制造费用80000元 变动制造费用20000元（单位费用5元

16、）成本资料 固定制造费用60000元（单位费用15元） 推销费用60000元 变动推销费用20000元 固定推销费用40000元 管理费用20000元 变动管理费用2000元 固定管理费用18000元根据上述资料计算，两种成本法的产品成本如表所示 由计算结果可以看出，全部成本法单位生产成本75元，比变动成本法单位生产成本60元多15元。这是由于每件产品负担固定制造费用15元（60000元/400件造成的）成本项目变动成本法全部成本法直接材料3535直接人工2020变动制造费用55固定制造费用15单位生产成本6075根据上述资料计算，两种成本法的期末产成品和在产品的存货计价不同例1中的存货成本，

17、分别计算为：变动成本法计算的期末存货成本604024000（元）全部成本法计算的期末存货成本754030000（元）从上述计算结果可以看出，变动成本法中的产品成本，只包括变动成本，而不包括固定制造费用；若采用全部成本计算法，则在已销售产品、库存的产成品和在产品之间都分配了固定制造费用，因此期末产成品和在产品的存货计价，也包含了固定制造成本这一部分，从而存货中的成本金额必然大于变动成本法存货的成本金额。五、两法分期损益确定的程序分期损益，指的是某一特定的会计期间采用某种成本计算方法所计算出来的该期利润数额。1. 计算销售毛利销售毛利=销售收入销售成本 销售 期初存 本期生 期末存 可供销售的 期

18、末存其中： 产品 = + - = 成本 货成本 产成本 货成本 产品成本 货成本如果各期成本水平不变、产量相同，即各期单位产品成本相同，则可按下式计算：销售成本=销量单位产品成本2.计算利润利润 = 销售毛利销售和管理费用（一）完全成本计算法的损益确定程序1、 边际贡献计算边际贡献=销售收入变动成本总额 变动成 按变动成本计算法 变动销售 本总额 计算的销售成本 和管理费用 销售产品的 变动销售 变动生产成本 和管理费用 单位变动 单位变动销售 生产成本 和管理费用2、计算利润 利润 = 边际贡献 - 固定成本总额 固定成 当期固定 当期固定销 本总额 制造费用 售和管理费用 （二）变动成本计

19、算法的损益确定程序销量（+=+营业利润的计算方法不同完全成本法的损益计算公式：、销售收入销售成本销售毛利 （销售成本）、销售毛利期间成本税前利润 （销售、管理费用）变动成本法的损益计算公式：、销售收入变动成本边际贡献（贡献毛益） （变生变非生）、边际贡献固定成本税前利润 （固生固非生）两种成本计算方法在损益确定程序上的差异产生于两者的服务对象不同 前者是财务会计的主要计算方法，侧重对外服务，它所提供的信息应该反映出企业经过一定时期经营之后的成果，因此它的重点在于最终收益的确定上；后者侧重于为内部管理提供事前的规划、决策资料，它所关注的重点是边际贡献，在成本和价格水平不变的情况下，销量的变动将引

20、起边际贡献额的正比例的变动，由于固定成本不受销售变动影响，边际贡献的增减意味着盈亏的增减。所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同贡献式利润表的中间指标是“边际贡献”；传统式利润表的中间指标是“营业利润”。 贡献式利润表 传统式利润表 营业收入营业收入减：变动成本减：营业成本 变动生产成本 期初存货成本 变动销售费用 本期生产成本 变动管理费用 可供销售的商品生产成本 变动成本合计 期末存货成本边际贡献 营业成本合计减：固定成本 销售毛利 固定性制造费用减：营业费用 固定销售费用 销售费用 固定管理费用 管理费用 固定财务费用 财务费用 固定成本合计 营业费用合计营业利润营业利润 由于两种成

21、本计算方法对固定制造费用的处理不同，完全成本计算法将之归属于产品，随着产品的出售转入销售成本，计入当期损益；而变动成本计算法归属于期间，作为期间成本全部、直接计入当期损益。 这样，两种方法计入当期损益的固定制造费用的数额可能相等，也可能不等。如果不等，则两种成本计算方法的当期损益出现差异。计算出来的营业利润有可能不同例题【例2】仍然借用例1的成本资料，但对其生产与销售情况做一些假定。共有三种：1、生产量等于销售量2、生产量大于销售量3、生产量小于销售量1、生产量等于销售量对例1的成本资料不变，全年销售量改为 4 000件。即当年生产4000件，销售4000件，期末无存货。则，利用两种成本计算法

22、所得到的营业利润分别见下表： 贡献式利润表 传统式利润表 营业收入 400 000营业收入 400 000减：变动成本减：营业成本 变动生产成本 240 000 期初存货成本 0 变动销售费用 20 000 本期生产成本 300 000 变动管理费用 2 000可供销售的商品生产成本 300 000 变动成本合计 262 000 期末存货成本 0边际贡献 138 000 营业成本合计 300 000减：固定成本 销售毛利 100 000 固定性制造费用 60 000减：期间费用 固定销售费用 40 000 营业费用 60 000 固定管理费用 18 000 管理费用 20 000 固定财务费用

23、 0 财务费用 0 固定成本合计 118 000 期间费用合计 80 000营业利润 20 000营业利润 20 0002、生产量大于销售量就例1的成本资料和全年销售量。即，生产4000件，销售3600件，期末存货400件。则，利用两种成本计算法所得到的营业利润分别见下表： 贡献式利润表 传统式利润表 营业收入 360 000营业收入 360 000减：变动成本减：营业成本 变动生产成本 216 000 期初存货成本 0 变动销售费用 20 000 本期生产成本 300 000 变动管理费用 2 000可供销售的商品生产成本 300 000 变动成本合计 238 000 期末存货成本 30 0

24、00 边际贡献 122 000 营业成本合计 270 000减：固定成本 销售毛利 90 000 固定性制造费用 60 000减：期间费用 固定销售费用 40 000 营业费用 60 000 固定管理费用 18 000 管理费用 20 000 固定财务费用 0 财务费用 0 固定成本合计 118 000 期间费用合计 80 000营业利润 4 000营业利润 10 000S公司的营业利润，分别计算为：根据变动成本法计算边际贡献=（1003600）-（603600 ） =122000（元）营业利润=122000-（60000 ） =4000（元）根据全部成本法计算销售毛利=（1003600）-（

25、0+754000-75400） =90000（元）营业利润=90000-（60000 ） =10000（元）两法下利润差异=10 000-4 000=6 000（元）原因分析：完全成本法下固定制造费用计入销售成本54 000元比变动成本法下固定制造费用计入期间成本60 000元少 6 000元，因而利润多6 000元。验证：完全成本法下期末存货吸收固定制造费用有6 000元，两 法差异为6 000元。两种计算方法的营业利润不同。问题：两法下营业利润是不是一定不同？什么时候不同？3、生产量小于销售量对例1的成本资料不变，全年销售量改为 4 400件。即当年生产4000件，销售4400件，期末无存

26、货。期初存货为400件（单位变动生产成本为60元，单位全部生产成本为75元）。则，利用两种成本计算法所得到的营业利润分别见下表： 贡献式利润表 传统式利润表 营业收入 440 000营业收入 440 000减：变动成本减：营业成本 变动生产成本 264 000 期初存货成本 30 000 变动销售费用 20 000 本期生产成本 300 000 变动管理费用 2 000可供销售的商品生产成本 330 000 变动成本合计 286 000 期末存货成本 0边际贡献 154 000 营业成本合计 330 000减：固定成本 销售毛利 110 000 固定性制造费用 60 000减：期间费用 固定销

27、售费用 40 000 营业费用 60 000 固定管理费用 18 000 管理费用 20 000 固定财务费用 0 财务费用 0 固定成本合计 118 000 期间费用合计 80 000营业利润 36 000营业利润 30 000计算分期损益差异的计算公式两种成本计算方法分期损益差异 完全成本计算法某期利润 变动成本计算法某期利润 完法期末存货的固定制造费用 完法期初存货的固定制造费用完全成本计算法:计入分期损益的 期初存货的 本期发生的 期末存货的固定制造费用 =固定制造费用 + 固定制造费用 - 固定制造费用 （1）变动成本计算法计入分 本期发生的期损当期的固定制造费用 = 固定制造费用

28、（2）两种成本计算法 完全成本计算法 变动成本计算法计入当期损益的 = 计入分期损益的 计入分期损益的 固定制造费用差异 固定制造费用 固定制造费用 完全成本计算法下期初 完全成本计算法下期末 = 存货的固定制造费用 - 存货的固定制造费用 = （1）（2）两种成本计算方法分期损益差异的变动规律根据以上验证公式，我们可以归纳出两种成本计算方法分期损益差异的变动规律。（1）如果完全成本计算法下期末存货的固定制造费用与期初存货的固定制造费用相等，则两种成本计算法计算的分期员益相等。（2）如果完全成本计算法下期末存货的固定制造费用大于期初存货的固定制造费用，则按完全成本计算法计算的利润大于按变动成本

29、计算法计算的利润。（3）如果完全成本计算法下期存货的固定制造费用小于期初存货的固定制造费用，则按完全 成本计算法计算的利润小于按变动成本计算法计算的利润。如果各期产量相同、成本水平不变，即各期完全成本计算法计算的单位产品成本相等，则两种成本计算的单位产品成本相等，则两种成本计算方法分期损益差异的验证公工转化为：两种成本计算方 期末 期初 单位固定法分期损益差异 = 存货量 - 存货量 制造费用我们将此式称为两种成本计算方法分期损益差异的特殊验证公式。（据此，又可归纳两种成本计算方法分期损益差异的变动规律。第一，如果期末存货量等期初存货量，即本期产量等于本期销量，则两种成本计算方法计算的分期损益

30、相等。第二，如果期末货存量大于期初存货量，即本期产量大于本期销量，则按完全成本计算法计算的利润大于按变动成本计算法计算的利润。第三，如果期末存货量小于期初存货量，即本期产量小于本期销量，则按完全成本计算法计算的利润小于按变动成本计算法计算的利润。若干个会计期间变动成本法和全部成本法损益表计算分析上述主要就单一会计期间变动成本法和全部成本法的损益表进行比较分析，并最后对生产量和销售量出现的三种不同情况作了结论。现在就连续若干会计期间的实例，作进一步的说明。分两种情况：（一）连续几年各年生产量相同或销售量相同（二）连续几年总生产量与销售量关系分析（一）连续几年各年生产量相同或销售量相同连续若干会计

31、期间的实例，作进一步的说明。分两种情况：1、每年销售量相同，但生产量不同2、每年生产量相同，但销售量不同1、每年销售量相同，但生产量不同【例2-7】某企业有连续三年生产、销售的基本资料，如表所示。 第一年 第二年 第三年 合 计 期初存货本年生产量本年销售量期末存货量 0 0 1 000 0 3 000 4 000 2 000 9 000 3 000 3 000 3 000 9 000 0 1 000 0 0 销售价格生产成本 单位变动成本 固定制造费用销售与管理成本 均为固定 50元 26元 24 000元 10 000元项 目 第一年 第二年 第三年销售收入销售成本 期初存货 本期生产成本

32、 可供销售成本 减：期末存货销售成本合计销售毛利 减：销售及管理费用营业利润三年营业利润合计 150 000 150 000 150 000 0 0 32 000 102 000 128 000 76 000 102 000 128 000 108 000 0 32 000 0 102 000 96 000 108 000 48 000 54 000 42 000 10 000 10 000 10 000 38 000 44 000 32 000114 000 完全成本法项 目 第一年 第二年 第三年销售收入减：变动成本 变动生产成本 变动推销管理成本 变动成本合计边际贡献减：固定成本 固定生

33、产成本 固定销售及管理费用 固定成本合计营业利润三年营业利润合计 150 000 150 000 78 000 78 000 0 0 0 78 000 78 000 78 000 72 000 72 000 72 000 24 000 24 000 24 000 10 000 10 000 10 000 34 000 34 000 34 000 38 000 38 000 38 000114 000 变动成本法2、每年生产量相同，但销售量不同【例2-8】某企业有连续三年生产、销售的基本资料，如表所示。 第一年 第二年 第三年 合 计 期初存货本年生产量本年销售量期末存货量 1 000 1 00

34、0 2 000 1 000 3 000 3 000 3 000 9 000 3 000 2 000 4 000 9 000 1 000 2 000 1 000 1 000 销售价格生产成本 单位变动成本 固定制造费用销售与管理成本 均为固定 50元 26元 24 000元 10 000元假设：第一年存货单位产品成本：变动为26元，完全为34元。项 目 第一年 第二年 第三年销售收入销售成本 期初存货 本期生产成本 可供销售成本 减：期末存货销售成本合计销售毛利 减：销售及管理费用营业利润三年营业利润合计 150 000 100 000 200 000 34 000 34 000 68 000

35、102 000 102 000 102 000 136 000 136 000 68 000 34 000 102 000 68 000 32 000 64 000 10 000 10 000 10 000 38 000 22 000 54 000114 000 完全成本法项 目 第一年 第二年 第三年销售收入减：变动成本 变动生产成本 变动推销管理成本 变动成本合计边际贡献减：固定成本 固定生产成本 固定销售及管理费用 固定成本合计营业利润三年营业利润合计 150 000 100 000 200 000 78 000 52 000 104 000 0 0 0 78 000 52 000 10

36、4 000 72 000 48 000 96 000 24 000 24 000 24 000 10 000 10 000 10 000 34 000 34 000 34 000 38 000 14 000 62 000114 000 变动成本法（二）连续几年总生产量与销售量关系分析连续若干会计期间的实例，作进一步的说明。分三种情况：1、生产量等于销售量2、生产量大于销售量3、生产量小于销售量1、生产量等于销售量【例3】某企业有连续三年生产、销售的基本资料，如表所示。 第一年 第二年 第三年 合 计 期初存货本年生产量本年销售量期末存货量 0 5 000 2 000 0 20 000 25 0

37、00 28 000 73 000 15 000 28 000 30 000 73 000 5 000 2 000 0 0 销售价格生产成本 单位变动成本 固定成本总额销售与管理成本 单位变动成本 固定成本总额 10元 4. 8元 25 000元 0. 5元 15 000元项 目 第一年 第二年 第三年销售收入销售成本 期初存货 生产成本 可供销售成本 减：期末存货销售成本合计销售毛利 减：推销及管理费营业利润三年营业利润合计 150 000 280 000 300 000 0 30 250 11 600 121 000 145 000 159 400 121 000 175 250 11 60

38、0 0 90 750 163 650 116 350 129 000 22 500 29 000 30 000 36 750 87 350 99 000223 100 全部成本法项 目 第一年 第二年 第三年销售收入减：变动成本 变动生产成本 变动推销管理成本边际贡献减：期间成本 固定生产成本 固定推销及管理费营业利润三年营业利润合计 150 000 280 000 300 000 79 500 148 400 134 400 144 000 7 500 14 000 15 000 70 500 131 600 40 000 40 000 25 000 25 000 25 000 15 000

39、 15 000 15 000 30 500 91 600 101 000223 100 变动成本法2、生产量大于销售量【例4】某企业有连续三年生产、销售的基本资料，如表所示。 第一年 第二年 第三年 合 计 期初存货本年生产量本年销售量期末存货量 0 2 000 1 000 0 20 000 25 000 30 000 75 000 18 000 26 000 28 000 72 000 2 000 1 000 2 000 3 000 销售价格生产成本 单位变动成本 固定成本总额销售与管理成本 单位变动成本 固定成本总额 10元 4. 8元 25 000元 0. 5元 15 000元项 目 第

40、一年 第二年 第三年销售收入销售成本 期初存货 生产成本 可供销售成本 减：期末存货销售成本合计销售毛利 减：推销及管理费营业利润三年营业利润合计 180 000 260 000 280 000 0 12 100 5 800 121 000 145 000 169 000 121 000 157 100 5 800 16 900 108 900 151 300 108 700 122 100 24 000 28 000 29 000 47 100 80 700 93 100220 900 全部成本法项 目 第一年 第二年 第三年销售收入减：变动成本 变动生产成本 变动推销管理成本边际贡献减：期

41、间成本 固定生产成本 固定推销及管理费营业利润三年营业利润合计 180 000 260 000 280 000 95 400 137 800 124 800 134 400 9 000 13 000 14 000 84 600 122 200 40 000 40 000 25 000 25 000 25 000 15 000 15 000 15 000 44 600 82 200 91 600218 400 变动成本法3、生产量小于销售量【例5】某企业有连续三年生产、销售的基本资料，如表所示。其中，第一年期初存货5000件，单位变动成本4.8元，单位固定成本1元。 第一年 第二年 第三年 合

42、计 期初存货本年生产量本年销售量期末存货量 5 000 3 000 1 000 5 000 20 000 25 000 30 000 75 000 22 000 27 000 31 000 80 000 3 000 1 000 0 0 销售价格生产成本 单位变动成本 固定成本总额销售与管理成本 单位变动成本 固定成本总额 10元 4. 8元 25 000元 0. 5元 15 000元项 目 第一年 第二年 第三年销售收入销售成本 期初存货 生产成本 可供销售成本 减：期末存货销售成本合计销售毛利 减：推销及管理费营业利润三年营业利润合计 220 000 270 000 310 000 29 0

43、00 18 150 5 800 121 000 145 000 169 000 150 000 163 850 157 350 112 650 28 500 30 500 62 700251 000 全部成本法项 目 第一年 第二年 第三年销售收入减：变动成本 变动生产成本 变动推销管理成本边际贡献减：期间成本 固定生产成本 固定推销及管理费营业利润三年营业利润合计 220 000 270 000 310 000 116 600 143 100 164 300 105 600 129 600 13 500 15 500 103 400 126 900 40 000 40 000 25 000

44、25 000 25 000 15 000 15 000 15 000 63 400 86 900 105 700256 000 变动成本法六、所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系，按该法提供的成本信息有助于促进企业扩大生产，能刺激增产的积极性。 变动成本法能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。 当单价和成本水平不变时，营业利润额应该直接与销售量的多少挂钩。 六、所提供的信息用途不同六、所提供的信息用

45、途不同 由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本，可将其分解落实到有关责任单位，便于开展业绩考核评价，调动各有关单位降低成本的积极性；而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩。 变动成本法下：销量增加，利润也增加 销量减少，利润也减少 销量相同，利润也相同完全成本法并无以上规律3-4 两种成本法分期营业利润差额的变动规律两种成本法分期营业利润差额的涵义导致两种成本法分期营业利润出现狭义 差额的原因分析广义营业利润差额的变化规律广义差额简算法一、两种成本法分期营业利润差额的涵义两种成本法营业利润的广义差额的计算公式为： 显然，不同期间两种成本法营业利润的广义差额可能大于、也可能小于或者

46、等于零。其中，不等于零的差额称为狭义差额。 二、导致两种成本法分期营业利润出现 狭义差额的原因分析 分析原因主要应考虑单价、销售量、非生产成本、变动生产成本和固定生产成本等因素。 销售收入产生的影响 无论在哪种成本法下，单价和销售量均为已知常数，计算出来的销售收入是完全相同的，不会导致营业利润出现狭义差额。 非生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下，非生产成本都属于期间成本，只是在计入利润表的位置和补偿途径方面有形式上的区别，所以不会对两种成本法分期营业利润是否出现狭义差额产生影响。 变动生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下，变动生产成本均属于其产品成本的组成部分，没有什么区别，因而也不可能

47、使分期营业利润出现狭义差额 固定生产成本产生的影响 固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润出现差额的根本原因是：两种成本计算法计入当期利润表的固定生产成本的 水平出现了差异 完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本与期初存货释放的固定生产成本之间产生了差异 三、广义营业利润差额的变化规律（1）如果a末=a初，则P=0，P完=P变（2）如果a末a初，则P0，P完P变（3）如果a末a初，则P0，P完P变一般规律如果各期产量相同，成本水平不变，则有：、若产销，则P=0，P完=P变；、若产销，则P0，P完P变；、若产销，则P0，P完P变差额（期初存货量期末存货量） 单位固定制造费用特殊规律四、广义差

48、额简算法广义营业利润差额的简算法公式 两法的营业利润差额十一十二十三十四十五十六产量5000500040001000020002000销量500040004000400050006000固定成本100001000010000100001000010000单位固定成本222.5155期末存货量010001000700040000存货中的固定成本0200025007000120000P0200050045005000-12000注：存货计价采用先进先出法3-5 变动成本法的优缺点及其在实践中的应用变动成本法的优缺点变动成本法的应用一、变动成本法的优缺点（一）优点 变动成本法能够揭示利润和业务量之间的正常关系，有利于促使企业重视销售工作 变动成本法可以提供有用的成本信息，便于科学的成本分析和成本控制 变动成本法提供的成本和收益资料，便于企业进行短期经营决策 采用变动成本法可以简化成本核算工作变动成本法的优缺点（二）缺点 变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合传统的成本观念的要求 变动成本法不能适应长期决策的需要 采用变动成本法会对所得税产生一定的影响 二、变动成本法