新审计准则(XXXX版)要点及其对CPA审计实务的影响

1、PAGE PAGE 68新审计准则（22010版）要要点及其对CCPA审计实实务的影响主讲老师：于延延琦课程框架审计准则修订的的总体情况介介绍第1101号准准则的主要变变化及要点新审计准则对审审计实务的影影响 审计准则修修订总体情况况介绍修订审计准则的的必要性国际审计准则的的重大变化修订审计准则的的总体情况新审计准则体系系的主要特点点修订审计准则的的必要性适应社会经济济发展的需要要适应维护社会会公众利益的的需要适应与国际审审计准则趋同同的需要适应新兴审计计实务的需要要国际审计准则的的重大变化国际审计准则明明晰项目明晰项目是国际际审计准则的的改进项目，旨旨在明确注册册会计师的目目标和要求，提提高

2、审计准则则理解和运用用的一致性，促促进国际审计计准则在全球球范围内的认认可。国际审计与鉴证证准则理事会会（IAASSB）在20008年底完完成明晰项目目。原国际审计准则则存在的缺陷陷要求不突出，淹淹没在冗长的的文件中黑体和非黑体体字的效力不不易区分英文一般现在在时态的表述述是否必须执执行不清楚句式结构复杂杂，语言表达达不够简洁、清清晰和一致国际审计准则的的改进原则目标导向每每个准则都明明确界定执行行准则时应达达到的目标明确“要求”每个准则根根据目标提出出要求，统一一为“应当”结构调整将将目标、定义义、要求作为为准则正文，将将解释性说明明列入应用指指南中语言通俗易懂懂改变语言表表达方式，力力求平

3、实易懂懂修订审计准则的的总体情况修订目标吸收国际审计准准则的最新成成果，总结审审计准则体系系贯彻实施实实践，进一步步完善我国审审计准则体系系，保持我国国审计准则与与国际准则的的全面趋同。修订原则保持与国际审审计准则持续续全面趋同实现一一对对应，充分采采用国际审计计准则所有的的基本原则和和核心程序遵循科学和透透明的制定机机制增强审计准则则适应多元主主体的需要采用同一套套准则既能审审中国企业，也也能审他国企企业；既能审审企业，也能能审事业；既既能审通用目目的财务报表表，也能审特特殊目的财务务报表。修订范围准则项目国际审计准则 中中国现行准则则 修订后准准则 37 33 37+1=38 对应 调整

4、前后后任沟通准则则主要变化对全部准则按按照新体例进进行改写，提提高准则明晰晰度对16项准则则的内容进行行实质性修订订，并制订11项新准则，共共有17个准准则有实质性性变化，其他他21个仅体体例变化17个有实质质性变化准则则清单第1101号号注册会计师师的总体目标标和审计工作作的基本要求求第1152号号向治理层和和管理层通报报内部控制缺缺陷（新增）第1221号号计划和执行行审计工作时时的重要性（拆拆 修）第1251号号评价审计过过程中识别出出的错报（拆拆 修）第1241号号对被审计在在单位使用服服务机构的考考虑第1321号号审计会计估估计（包括公公允价值会计计估计）和相相关披露（合合并 修订）第

5、1323号号关联方第1341号号书面声明第1401号号对集团财务务报表审计的的特殊考虑第1421号号利用专家的的工作第1502号号在审计报告告中发表非无无保留意见第1503号号在审计报告告中增加强调调事项段和其其他事项段第1601号号对按照特殊殊目的编制基基础编制的财财务报表审计计的特殊考虑虑（拆 修）第1603号号对单一财务务报表和财务务报表特定要要素审计的特特殊考虑（拆拆 修）第1604号号对简要财务务报表出具报报告的业务（拆拆 修）取消16211小企业审计计原1322并并入13211会计估计中中修订后准则数数量与构成51个准则鉴证业务基本准准则1个（未未修订）审计准则444个，其中337

6、个新修订订，原准则未未修订的7个个，即16002验资、16611银行审计、11612银行间函证证、16133与银行监管管机构的关系系、16311环境事项、11632衍生金融工工具和16333电子商务审阅准则1个个（21011未修订）其他鉴证业务务准则2个（33101 3111未未修订）相关服务准则22个（41001 41111未修订订）质量控制准则11个（51001修订）修订后准则目录录编号准则名称修订情况鉴证业务基本准准则未修订1101注册会计师的总总体目标和审审计工作的基基本要求修订1111就审计业务约定定条款达成一一致意见修订1121对财务报表审计计实施的质量量控制修订1131审计工作底

7、稿修订1141财务报表审计中中与舞弊相关关的责任修订1142财务报表审计中中对法律法规规的考虑修订1151与治理层的沟通通修订1152向治理层和管理理层通报内部部控制缺陷修订 新增1153前任注册会计师师和后任注册册会计师的沟沟通修订1201计划审计工作修订1211通过了解被审计计单位及其环环境识别和评评估重大错报报风险修订1221计划和执行审计计工作时的重重要性修订1231针对评估的重大大错报风险采采取的应对措措施修订1241对被审计单位使使用服务机构构的考虑修订1251评价审计过程中中识别出的错错报修订1301审计证据修订1311对存货诉讼和索索赔分部信息息等特定项目目获取审计证证据的具体

8、考考虑修订1312函证修订1313分析程序修订1314审计抽样修订1321审计会计估计（包包括公允价值值会计估计）和和相关披露修订1323关联方修订1324持续经营修订1331首次审计业务涉涉及的期初余余额修订1332期后事项修订1341书面声明修订1401对集团财务报表表审计的特殊殊考虑修订1411利用内部审计人人员的工作修订1421利用专家的工作作修订1501对财务报表形成成审计意见和和出具审计报报告修订1502在审计报告中发发表非无保留留意见修订1503在审计报告中增增加强调事项项段和其他事事项段修订1511比较信息：对应应数据和比较较财务报表修订1521注册会计师对含含有已审计财财务报

9、表的文文件中的其他他信息的责任任修订1601对按照特殊目的的编制基础编编制的财务报报表审计的特特殊考虑修订1602验资未修订1603对单一财务报表表的财务报表表特定要素审审计的特殊考考虑修订1604对简要财务报表表出具报告的的业务修订1611商业银行财务报报表审计未修订1612银行间函证程序序未修订1613与银行监管机构构的关系未修订1631财务报表审计中中对环境事项项的考虑未修订1632衍生金融工具的的审计未修订1633电子商务对财务务报表审计的的影响未修订2101财务报表审阅未修订3101历史财务信息审审计或审阅以以外的鉴证业业务未修订3111预测性财务信息息的审核未修订4101对财务信息

10、执行行商定程序未修订4111代编财务信息未修订5101会计师事务所对对执行财务报报表审计和审审阅、其他鉴鉴证和相关服服务实施的质质量控制修订修订后共51个个准则。鉴证证业务基本准准则1个，审审计准则444个，审阅准准则1个，其其他鉴证业务务准则2个，相相关服务准则则2个，质量量控制准则11个。国际与中国审计计准则体系新新体例对比国际审计准则 中国审计计准则及应用用指南引言目标 审审计准则定义要求应用及其他解释释性资料 应用指指南中国审计准则新新体例总则准则的制制定目的、适适用范围、规规范内容、本本准则与其他他准则关系定义解释准则则中包括的术术语目标明确界定定注册会计师师执行该准则则应实现的目目

11、标要求规定注册册会计师为实实现目标要求求应遵守的要要求附则说明准则则的施行日期期审计准则应用指指南为每个准则配套套制定了应用用指南应用指南不构成成对注册会计计师的要求应用指南岁理解解准则必不可可少应用指南与准则则一同发布，需需要注册会计计师与准则一一同执行新审计准则体系系的主要特点点提高准则理解和和执行的一致致性科学设定工作目目标每项准则都都单设“目标”一章，明确确注册会计师师执行该准则则时应实现的的目标明确审计工作要要求每项准则都单单设“要求”一章，“要求”是注册会计计师实现目标标的“规定动作”，统一以“注册会计师师应当”表述。整套套准则共有5586条要求求。重塑结构审计计准则：122万字；

12、应用用指南32万万字全面体现风险导导向审计现代风险导向审审计以风险的识识别、评估和和应对为主线线2006版的审审计准则建立了风险险导向的审计计框架本次修订将风险险导向全面彻彻底地贯彻到到整套准则中中关联方、会会计估计、对对被审计单位位使用服务机机构的考虑等等准则；特殊殊目的审计报报告类准则增强识别舞弊风风险的有效性性对注册会计师发发现和报告舞舞弊的责任作作出明确的规规定对注册会计师如如何履行这一一职责提供更更加详细的指指导特别是管理理方、会计估估计和公允价价值、集团审审计等舞弊高高发领域1.4.3.11增强识别舞舞弊风险的有有效性关联方准则将判断关联方交交易是否会影影响财务报表表的公允反映映设

13、定为一个个工作目标。纠纠正了目前部部分注册会计计师的错误认认识，即认为为关联方交易易只要按照会会计准则的要要求充分披露露即可。要求注册会计师师高度关注超超出正常经营营过程的重大大交易和存在在对被审计单单位具有支配配性影响的关关联方对舞弊弊风险评估的的影响，并对对如何发现隐隐匿的关联方方关系及其交交易、如何判判断关联方交交易的商业理理由、如何判判断管理层对对交易是按照照公平市价进进行的认定是是否合理等提提供了技术指指引。会计估计准则则对注册会计师如如何评价会计计估计的合理理性提供了详详细指导，包包括如何运用用点估计和区区间估计，如如何评价会计计估计所依据据的假设的合合理性等，意意在增强注册册会计

14、师发现现舞弊的能力力。集团审计准则则现准则仅规范了了主审注册会会计师利用其其他参与审计计的注册会计计师工作，仅仅19条，不不足20000字。新准则全面规范范注册会计师师进行集团审审计时需要做做出的特殊考考虑，共644条，80000余字。在会计师事务所所是否承担集集团财务报表表审计、对集集团各组成部部分财务信息息所执行工作作的程度、如如何了解和测测试集团层面面的控制、如如何检查合并并过程、如何何与分支机构构审计人员实实现双向有效效沟通等方面面，提供了详详细的指引。1.4.4加强强与治理层有有效地沟通治理层和注册册会计师在健健全完善公司司治理结构中中都扮演者重重要角色注册会计师和和治理层进行行有效

15、地双向向沟通新制定了11152号-向治理层和和管理层通报报内部控制缺缺陷准则1.4. 5增增强对小企业业审计的相关关性取消了现行的的16211号-对小企企业被审计单单位的特殊考考虑准则代之以在每项项应用指南中中增加“对小型被审审计单位的特特殊考虑”的部分更加强调运用用职业判断，着着重于要求注注册会计师在在审计工作中中解决问题，而而非细化注册册会计师应当当执行的具体体审计程序针对如何以有有效率和效果果的方式执行行审计工作，新新审计准则体体系从如何遵遵守审计准则则的要求、组组织审计工作作、编制审计计工作底稿等等方面，对小小型企业审计计提供了指导导。总则 制制定依据与目目的 准则适用范范围定义（21

16、个）：1.注册会计师 2.财务报表 3.历史财务信息 4.使用的财务报表编制基础 5.通用目的编制基础 6.特殊目的编制基础 7.管理层 8.治理层 9.执行审计工作的前提 10.错报 11.审计证据 12.审计证据的充分性 13.审计证据的适当性 14.合理保证 15.审计风险 16.重大错报风险 17.固有风险 18.控制风险 19.检查风险 20.职业判断 21.定义（21个）：1.注册会计师 2.财务报表 3.历史财务信息 4.使用的财务报表编制基础 5.通用目的编制基础 6.特殊目的编制基础 7.管理层 8.治理层 9.执行审计工作的前提 10.错报 11.审计证据 12.审计证据的

17、充分性 13.审计证据的适当性 14.合理保证 15.审计风险 16.重大错报风险 17.固有风险 18.控制风险 19.检查风险 20.职业判断 21.职业怀疑财 务财 务 报 表 审 计审计目的 提高财务报表可依赖程度；对财务报表合理性和公允性发表意见审计工作前提 管理层和治理层可与财务报表相关的责任审计工作前提 管理层和治理层可与财务报表相关的责任获得合理保证 不存在舞弊或错报导致的重大错报。合理保证不是绝对保证获得合理保证 不存在舞弊或错报导致的重大错报。合理保证不是绝对保证运用重要性概念 计划和执行审计工作，评价错报的影响。关注重大错报运用重要性概念 计划和执行审计工作，评价错报的影

18、响。关注重大错报运用职业判断并保持置业怀疑 风险评估与应对及得出结论形成审计意见运用职业判断并保持置业怀疑 风险评估与应对及得出结论形成审计意见其他责任 负责与治理层、管理层和其他财务报表使用者沟通和向其报告责任发表意见的形式 取决于财务报告编制基础和法律法规的规定其他责任 负责与治理层、管理层和其他财务报表使用者沟通和向其报告责任发表意见的形式 取决于财务报告编制基础和法律法规的规定 总体目标 1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报表编制基础编制发表审计意见。2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财

19、务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。 总体目标 1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报表编制基础编制发表审计意见。2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。 要 求 要 求获取充分、适当的审计证据将审计风险降低至可接受水平在计划和实施审计工作是运用职业判断在计划和实施审计工作时保持职业怀疑遵守与财务报表审计相关的职业道德要求 获取充分、适当的审计证据将审计风险降低至可接受水平在计划和实施审计工作是运用职业判断在计划和实施审计工作时保持职业怀疑遵守与财务

20、报表审计相关的职业道德要求 遵守审计准则的例外情形：遵守审计准则的例外情形：1某项准则全部内容与具体审计工作不相关；2准则的某项要求适用条件不存在，致使其不适用；3.在极其特殊的情况下，可能有必要偏离准则，但要实施替代程序。按照审计准则的规定执行审计工作：按照审计准则的规定执行审计工作：遵守与审计工作相关的所有审计准则；掌握每项准则的全部内容及应用指南；只有遵守本准则及相关所有准则，才能在审计报告中声称遵守了审计准则；在计划和实施审计工作时，应当使用相关准则规定的目标，使用规定时，考虑各准则之间的关系不能实现总目标，出具非无保留意见，并在审计工作底稿中予以记录。不能实现总目标，出具非无保留意见

21、，并在审计工作底稿中予以记录。第1101号准准则的主要变变化及要点主要变化简述述引入“财务报告告编制基础”的概念引入注册会计师师执行审计工工作的“总体目标”强调执行审计工工作的前提和和与之相关的的管理层、治治理层责任的的变化注册会计师责任任的变化审计意见内容（或或对象）的形形式的变化职业怀疑态度的的新要求突出职业判断的的重要性明确按照审计准准则的规定执执行审计工作作允许注册会计师师在极其特殊殊情况下偏离离某项审计准准则遵守职业道德守守则的要求其他变化新准则确定了了注册会计师师的总体目标标新准则强调了了运用职业判判断的重要性性新准则增加了了第三章“财务报表审审计”新准则明确了了注册会计师师按照审

22、计准准则的规定执执行审计工作作的具体要求求新审计准则在在第二章“定义”增加了“注册会计师师”、“财务报表”、“历史财务信信息”、“适用的财务务报告框架”、“执行审计工工作的前提”的定义，并并对“职业怀疑”的定义作出出修改2.1 引入“财务报告编编制基础”的概念含义会计主体体进行会计核核算和编制财财务报告的标标准，分为通通用目的编制制基础和特殊殊目的编制基基础通用目的编制制基础，是指指旨在满足广广大财务报表表使用者共同同的财务信息息需求的财务务报告编制基基础，主要是是指会计准则则和会计制度度特殊目的编制制基础，是指指旨在满足财财务报表特定定使用者对财财务信息需求求的财务报表表编制基础，包包括计税

23、核算算基础、监管管机构的报告告要求和合同同的约定（第第六条第四款款）。特殊目目的财务报告告编制基础分分为公允列报报编制基础和和遵循性编制制基础2.1.1 适适用的“财务报告编编制基础”含义适用的财财务报告编制制基础，是指指法律法规要要求采用的财财务报告编制制基础；或者者管理层和治治理层（如适适用）在编制制财务报表时时，就被审计计单位性质和和财务报表目目标而言，采采用的可接受受的财务报告告编制基础，换换句话说，适适用的财务报报告编制基础础通常是指财财务报告准则则或法律法规规的规定。会计主体类型不不同，采用的的财务报告编编制基础可能能不同。如企企业与事业区区别。同一会计主体，为为了满足不同同财务报

24、表使使用者的财务务信息需求，采采用的财务报报告编制基础础也可能不同同。2.1.2 “财务报告编编制基础”对审计的影影响“财务报告编制制基础”在审计准则则中是一个基基础性概念。不不同的编制基基础对编制财财务报表的要要求不同，相相应地审计准准则对注册会会计师审计时时需要考虑的的事项、实施施的程序以及及发表的意见见形式和内容容（或对象）也也不同。如通用目的财务务报表是为了了满足所有财财务报表使用用者的共同的的财务信息需需求，要求编编制者依据编编制基础编制制报表，且实实现公允反映映，为此，注注册会计师在在发表意见时时需要对其编编制的“合法性”和反映的“公允性”同时发表意意见。特殊目的财务报报告编制基础

25、础是为了满足足特定使用者者的财务信息息需求，在公公允列报编制制基础下，需需要依据编制制基础编制财财务报表，且且实现公允反反映，注册会会计师就需要要对其编制的的“合法性”和反映的“公允性”同时发表意意见；在遵循循性编制基础础下，要求编编制者依据编编制基础编制制报表，为此此，注册会计计师仅对其编编制的“合法性”发表意见。2.2 注册会会计师执行财财务报表审计计工作的“总体目标”（一）对财务报报表整体是否否不存在由于于舞弊或错误误导致的重大大错报获取合合理保证，使使得注册会计计师能够对财财务报表是否否在所有重大大方面按照适适用的财务报报告编制基础础编制发表审审计意见；（二）按照审计计准则的规定定，根

26、据审计计结果对财务务报表出具审审计报告，并并与管理层和和治理层沟通通。2.3 执行审审计工作的“前提”管理层和治理层层认可下列与与财务报表相相关的责任是是执行审计工工作的前提（新准则）：按照适用的财务务报告编制基基础编制财务务报表，并使使其实现公允允反映（如适适用）；设计、执行和维维护必要的内内部控制，以以使财务报表表不存在由于于舞弊或错误误导致的重大大错报；向注册会计师提提供必要的工工作条件。包包括允许注册册会计师接触触与编制财务务报表相关的的所有信息（如如记录、文件件和其他事项项），向注册册会计师提供供审计所需的的其他信息，允允许注册会计计师在获取审审计证据时不不受限制地接接触其认为必必要

27、的内部人人员和其他相相关人员管理层和治理层层认可下列与与财务报表相相关的责任是是执行审计工工作的前提（旧准则）：（1）按照适用用的财务报告告编制基础编编制财务报表表，并使其实实现公允反映映（如适用）；（2）设计、执执行和维护必必要的内部控控制，以使财财务报表不存存在由于舞弊弊或错误导致致的重大错报报。上述管理层和治治理层的责任任与原准则相相比，增加了了“向注册会计计师提供必要要的工作条件件”2.4 注册会会计师的责任任及变化第二十四条规定定，按照审计计准则和相关关法律法规的的规定，注册册会计师还可可能就审计中中出项的事项项，负有与管管理层、治理理层和其他财财务报表使用用者进行沟通通和向其报告告

28、的责任。第二十五条规定定，在事实审审计工作的基基础上对财务务报表是否在在所有重大方方面按照适用用的财务报表表编制基础编编制财务报表表发表审计意意见。这些责任与原准准则相比，增增加了“就审计中出出现的事项，负负有与管理层层、治理层和和其他财务报报表使用者进进行沟通和向向其报告”的责任。国际审计准则还还要求注册会会计师执行审审计业务时要要遵循所有法法律法规的规规定。2.5 审计意意见的内容和和形式的变化化新审计准则第二二十五条规定定，注册会计计师主要是对对财务报表是是否在所有重重大方面按照照适用的财务务报告编制基基础编制发表表审计意见。第第二十三条规规定，注册会会计师发表意意见的形式取取决于财务报

29、报告编制基础础及相关法律律法规的规定定，即编制基基础不同时，发发表意见的内内容也不同。2.6 职业怀怀疑态度的新新要求1.职业怀疑的的概念。第十十七条规定：职业怀疑，是是指注册会计计师执行审计计业务的一种种态度，包括括采取质疑的的思维方式，对对可能表明由由于错误或舞舞弊导致错报报的迹象保持持警觉，以及及对审计证据据进行审慎评评价。2.执业时的要要求。第二十十八条规定，在在计划和实施施审计工作时时，注册会计计师应当保持持职业怀疑，认认识到可能存存在导致财务务报表发生重重大错报的情情形。3.职业怀疑态态度要求保持持警觉的情形形。（1）存存在相互矛盾盾的审计证据据；（2）引引起对作为审审计证据的文文

30、件记录和对对询问的答复复的可靠性产产生怀疑的信信息；（3）表表明可能存在在舞弊的情况况；（4）表表明需要实施施除审计准则则规定外的其其他审计程序序的情形。4.保持职业怀怀疑态度可以以降低的风险险。注册会计计师有必要在在审计过程中中保持职业怀怀疑态度，以以降低下列风风险：（1）忽忽视异常的情情形；（2）当当从审计观察察中得出审计计结论时过度度推而广之；（3）在确确定审计程序序的性质、时时间安排和范范围以及评价价审计结果时时使用不恰当当的假设。5、职业怀疑态态度的其他要要求。一是审审慎评价审计计证据。二是是考虑审计证证据的可靠性性。三是不能能依赖过去对对管理层、治治理层诚实、正正直形成的看看法，重

31、新考考虑其诚实、正正直；即使其其正直诚实，也也不能降低保保持职业怀疑疑态度的要求求，不允许在在获取合理保保证的过程中中满足于说服服力不足的证证据。2.7 突出职职业判断的重重要性1、职业判断的的概念。第十十六条规定：职业判断，是是指在审计准准则、会计准准则和职业道道德要求的框框架下，注册册会计师综合合运用相关知知识、技能和和经验，作出出适合审计业业务具体情况况的、有根据据的行动决策策。2、运用职业判判断的要求。第第二十九条规规定，在计划划和实施审计计工作时。注注册会计师应应当运用职业业判断。第二十二条规定定，审计准则则旨在规范和和指导注册会会计师对财务务报表整体是是否不存在重重大错报获取取合理

32、保证，要要求注册会计计师在整个审审计过程中运运用职业判断断和保持职业业怀疑。需要要运用职业判判断并保持职职业怀疑的重重要审计环节节主要包括：（1）通过过了解被审计计单位及其环环境，识别和和评估由于舞舞弊或错误导导致的重大错错报风险；（22）通过对评评估的风险设设计和实施恰恰当的应对措措施，针对是是否存在重大大错报获取充充分、恰当的的审计证据；（3）根据据从获取的审审计证据中得得出的结论，对对财务报表形形成审计意见见。3、运用职业判判断的理由4、职业判断的的基础5、评价职业判判断适当性需需要考虑的事事项6、职业判断记记录要求2.8 明确按按照审计准则则执行审计工工作1、注册会计师师遵守准则的的要

33、求。第三三十一条规定定，注册会计计师应当遵守守与审计工作作相关的所有有审计准则。如如果某项审计计准则有效且且所适用的情情形存在，则则该项审计准准则与审计工工作相关。在实务中，运用用本条时需要要注意下列问问题：审计准则的性质质。遵守审计准则与与遵守法律法法规的关系。跨境执业遵守审审计准则的考考虑。对公共部门实体体审计时考虑虑政府审计准准则。2、对注册会计计师掌握准则则的要求。第第三十二条规规定，注册会会计师应当掌掌握每项审计计准则及应用用指南的全部部内容，以理理解每项审计计准则的目标标并恰当地遵遵守其要求。在实务中，运用用本条时需要要注意下列问问题：审计准则的内容容。应用指南的内容容。附录构成审

34、计准准则或应用指指南的组成部部分。对小型被审计单单位的特殊考考虑。3、本准则规定定的总体目标标与各准则的的具体目标之之间的关系。第第三十四条规规定，为了实实现注册会计计师的总体目目标，在计划划和实施审计计工作时，注注册会计师应应当运用相关关审计准则规规定的目标。在在运用规定的的目标时，注注册会计师应应当认真考虑虑各项审计准准则之间的相相互关系，以以采取下列措措施：（1）为为了实现审计计准则规定的的目标，确定定是否有必要要实施除审计计准则规定以以外的其他审审计程序；（22）评价是否否已获取充分分、适当的审审计证据。在实务中，运用用本条时需要要注意下列问问题：总体目标与具体体目标之间的的关系。运用

35、“目标”决决定是否需要要追加审计程程序的考虑。运用“目标”评评价是否获取取充分、适当当的审计证据据。2.9 允许注注册会计师在在极其特殊情情况下偏离某某项审计准则则第三十六条规定定，在极其特特殊的情况下下，注册会计计师可能认为为有必要偏离离某项审计准准则的相关要要求。在这种种情况下，注注册会计师应应当实施替代代审计程序以以实现相关要要求的目的。只只有当相关要要求的内容是是实施某项特特定审计程序序，而该程序序无法在具体体审计环境下下有效地实现现要求的目的的时，注册会会计师才能偏偏离该项要求求。例子2.10 遵守守职业道德守守则的要求准则第二十七条条规定，注册册会计师应当当遵守与财务务报表审计相相

36、关的职业道道德要求，包包括遵守有关关独立性的要要求。在执行中，注意意下列问题：注册会计师执行行财务报表审审计时应遵守守的职业道德德守则内容包包括：诚信，独独立性，客观观和公正，专专业胜任能力力和应有的关关注，保密，良良好的职业行行为。事务所应当按照照5101号号准则制定政政策和程序，以以合理保证会会计师事务所所及其人员遵遵守相关职业业道德要求，包包括与独立性性相关的要求求。项目合伙人对项项目组全体成成员的独立性性承担相应的的责任，其责责任应当通过过观察和必要要的询问，对对项目组成员员违反相关职职业道德要求求的迹象保持持警觉；如果果注意到项目目组成员违反反相关职业要要求，确定采采取的适当措措施，

37、就适用用于审计业务务的独立性要要求的遵守情情况形成结论论。2.11 其他他变化1、考虑审计证证据来源的变变化2、审计风险的的内涵3、审计的固有有限制。审计计的固有限制制源于：财务务报告的性质质；审计程序序的性质；在在合理的时间间内以合理的的成本完成审审计的需要（1）财务报告告的性质（2）审计程序序的性质（3）财务报告告的及时性和和成本效益的的制衡（4）影响审计计固有限制的的其他事项新审计准则对CCPA审计实实务的影响1 审计理念审计责任审计技术与方法法审计工作底稿审计报告审计质量控制3.1 财务报报表审计理念念 跳出交易看看实质 跳出会计看看审计修订后的审计准准则对实务的的核心影响1 目标导向

38、，是是否实现目标标，职业判断断的空间增大大2 进一步强化化舞弊审计，抓抓住审计实质质，把握审计计核心3 责任加大，如如对关联交易易评价其公允允性，与治理理层的沟通推推动双向沟通通，对外报告告责任等3.2 审计责责任3.2.1 审审计责任-111101号注册册会计师的总总体目标和审审计工作的基基本要求准则则对财务报表是否否在所有重大大方面按照适适用的财务报报告编制基础础编制并实现现公允反映发发表审计意见见按照审计准则的的规定，对财财务报表是否否不存在由于于舞弊或错误误导致的重大大错报获取合合理保证，作作为发表意见见的基础负有与管理层、治治理层和其他他财务报表使使用者进行沟沟通和向其报报告的责任国

39、际审计准则还还要求：CPPA有责任确确保遵守所有有相关法律法法规的规定3.2.2 审审计责任-221121号报报表审计的质质量控制准则则建立和保持质量量控制制度（包包括政策和程程序）是事务务所的责任事务所保证所及及其人守法守守规（准则），保保证所和项目目合伙人出具具适合具体情情况的报告项目组有责任实实施适用于审审计业务的质质量控制程序序 项目合伙人人对所分派的的每项审计业业务的总体质质量负责，包包括按照职业业准则和适用用的法律法规规的规定指导导、监督与执执行审计业务务，出具适合合具体情况的的报告，对项项目组按照所所复核政策和和程序实施的的复核负责，对对咨询承担责责任3.2.3 审审计责任-33

40、1131号审审计工作底稿稿准则及时编制审计工工作底稿及时将底稿规整整为审计档案案，不得删除除、废弃底稿稿事务所保存底稿稿3.2.4 审审计责任-441141号舞舞弊审计准则则有责任按照准则则要求，对财财务报表整体体是否不存在在由于舞弊或或错误导致的的重大错报获获取合理保证证有责任在整个审审计过程保持持职业怀疑，考考虑管理层凌凌驾于控制之之上的可能性性，对发现错错误有效的审审计程序未必必对发现舞弊弊有效如果法律法规规规定有对外报报告责任，CCPA应当遵遵守规定3.2.5 审审计责任-551142号对对法律法规的的考虑准则注册会计师有责责任对财务报报表整体不存存在由于舞弊弊或错误导致致的重大错报报

41、获取合理保保证对财务报表有直直接影响的法法律法规，CCPA的责任任是，就被审审计单位遵守守这些法律法法规的规定获获取证据对财务报表没有有直接影响的的法律法规，CCPA的责任任仅限于实施施特定的审计计程序，识别别对报表产生生影响的违反反法律法规的的行为如果识别出或怀怀疑存在违反反法律法规行行为，注册会会计师应当考考虑是否有责责任向被审计计单位以外的的相关机构或或人员报告3.2.6 审审计责任-661151号与与治理层沟通通准则注册会计师有责责任与治理层层沟通本准则则要求的事项项，包括CPPA与报表审审计相关的责责任、计划的的审计范围和和时间安排的的总体情况，向向治理层通报报审计中发现现的与治理层

42、层监督财务报报告过程的责责任相关的重重大事项，与与治理层之间间实施有效的的双向沟通3.2.7 审审计责任-771152号向向治理层和管管理层通报内内部控制缺陷陷准则1211号和11231号准准则规范了CCPA了解内内部控制以及及设计和实施施控制测试的的责任注册会计师应当当以书面形式式及时向治理理层通报审计计过程中识别别出的值得关关注的内部控控制缺陷3.2.8 审审计责任-881153号前前后任CPAA的沟通准则则后任主动与前任任沟通1241号 使用服务机机构的考虑准准则注册会计师不应应在无保留意意见的审计报报告中提及服服务机构注册册会计师的相相关工作，除除非法律法规规另有规定。如如果法律法规规

43、要求提及，审审计报告应当当指出这种提提及并不减轻轻注册会计师师对审计意见见承担的责任任。3.2.9 审审计责任-991251号评评价审计过程程中识别出的的错报准则1211号计划划和执行审计计工作时的重重要性准则规规范了注册会会计师在计划划和执行财务务报表审计工工作时恰当运运用重要性概概念的责任1301号审审计证据准则则注册会计师有责责任设计和实实施审计程序序以获取充分分、适当的审审计证据3.2.10 审计责任-101323号关关联方准则注册会计师有责责任实施审计计程序，以识识别、评估和和应对被审计计单位未能按按照适用的财财务报告编制制基础进行恰恰当会计处理理或披露关联联方关系及其其交易导致的的

44、重大错报风风险根据获取的审计计证据，就财财务报表受到到关联方关系系及其交易的的影响而言，确确定财务报表表是否实现公公允反映3.2.11 审计责任-111324号持持续经营准则则注册会计师的责责任是，就管管理层在编制制和列报财务务报表时运用用持续经营假假设的适当性性获取充分、适适当的审计证证据，并就持持续经营能力力是否存在重重大不确定性性得出结论。即使在编制财务务报表时采用用的财务报告告编制基础没没有明确要求求管理层对持持续经营能力力作出专门评评估，注册会会计师的这种种责任仍然存存在3.2.12 审计责任-121401号集集团审计准则则集团项目合伙人人还需要对指指导、监督和和执行集团审审计业务承

45、担担责任如果法律法规要要求在审计报报告中提及组组成部分注册册会计师，这这种提及不会会减轻集团项项目合伙人及及其所在的会会计师事务所所对集团审计计意见承担的的责任1411号利利用内审工作作准则注册会计师对发发表的审计意意见独立承担担责任，这种种责任并不因因利用内部审审计人员的工工作而减轻3.2.13 审计责任-131421号利利用专家工作作准则注册会计师对发发表的审计意意见独立承担担责任，这种种责任不因利利用专家的工工作而减轻如果法律法规要要求提及专家家的工作，并并且这种提及及与理解审计计报告中的非非无保留意见见相关，注册册会计师应当当在审计报告告中指明，这这种提及不会会减轻注册会会计师对审计计

46、意见承担的的责任3.2.14 审计责任-141501号审审计报告准则则注册会计师的责责任段应当说说明下列内容容：注册会计师的责责任是在执行行审计工作的的基础上对财财务报表发表表审计意见。注册会计师按照照中国注册会会计师审计准准则的规定执执行了审计工工作。中国注注册会计师审审计准则要求求注册会计师师遵守职业道道德守则，计计划和执行审审计工作以对对财务报表是是否不存在重重大错报获取取合理保证。审计工作涉及实实施审计程序序，以获取有有关财务报表表金额和披露露的审计证据据。选择的审审计程序取决决于注册会计计师的判断，包包括对由于舞舞弊或错误导导致的财务报报表重大错报报风险的评估估。在进行风风险评估时，

47、注注册会计师考考虑与财务报报表编制和公公允列报相关关的内部控，以以设计恰当的的审计程序，但但目的并非对对内部控制的的有效性发表表意见。审计计工作还包括括评价管理层层选用会计政政策的恰当性性和作出会计计估计的合理理性，以及评评价财务报表表的整体列报报。注册会计师相信信获取的审计计证据是充分分、适当的，为为其发表审计计意见提供了了基础如果注册会计师师对财务报表表出具的审计计报告中解决决其他报告责责任，应当在在审计报告中中将其单独作作为一部分，并并以“按照相关法法律法规的要要求报告的事事项”为标题3.2.15 审计责任-151511号比比较信息准则则比较信息包括对对应数据和比比较财务报表表，相应地，

48、注注册会计师履履行比较信息息的报告责任任有两种不同同的方法对于对应数据，审审计意见仅提提及本期对于比较财务报报表，审计意意见提及列报报的财务报表表所属的各期期事项段中说说明对应数据据未经审计。但但这种说明并并不减轻注册册会计师获取取充分、适当当的审计证据据，以确定期期初余额不含含有对本期财财务报表产生生重大影响的的错报的责任任如果上期财务报报表未经审计计，注册会计计师应当在其其他事项段中中说明比较财财务报表未经经审计。但这这种说明并不不减轻注册会会计师获取充充分、适当的的审计证据，以以确定期初余余额不含有对对本期财务报报表产生重大大影响的错报报的责任3.2.16 审计责任-161521号其其他

49、信息准则则在审计业务没有有提出单独要要求的情况下下，审计意见见不涵盖其他他信息，注册册会计师没有有专门责任确确定其他信息息是否得到适适当陈述。然然而，由于已已审财务报表表与其他信息息之间可能存存在的重大不不一致将损害害已审计财务务报表的可信信性，注册会会计师需要阅阅读其他信息息3.2.17 审计责任-175101号质质量控制准则则会计师事务所主主任会计师或或类似职位的的人员对质量量控制制度承承担最终责任任事务所及项目合合伙人对业务务执行承担监监督责任和复复核责任3.3.3 总总体审计策略略与具体审计计计划1221号计划划和执行审计计工作时的重重要性准则变变化及对实务务的影响财务报表整体的的重要

50、性增加了“实际执执行的重要性性”的定义，并并要求注册会会计师确定实实际执行的重重要性，以评评估重大错报报风险并确定定进一步审计计程序的性质质、时间和范范围审计过程中修改改重要性-1 运用重要要性的环节计划审计工作作时-确定风险评估估程序的性质质、时间安排排和范围-识别和评估重重大错报风险险-确定进一步审审计程序的性性质、时间安安排和范围执行审计工作作时-评价识别出的的错报对审计计的影响-评价未更正错错报对财务报报表审计意见见的影响-2 财务报表表整体重要性性概念如果一向错报单单独或汇总起起来可能影响响财务报表使使用者依据财财务报表作出出的经济决策策，则该项错错报是重大的的。财务报表整体的的重要

51、性基准基准 经验百分比 在以上各各步骤中运用经验百分比 职业判断断 财务报表整体重要性财务报表整体重要性财务报表整体的的重要性（续续）被审计单位恰当的基准以营利为目得的的实体经营性业务的税税前利润/亏亏损非营利性组织（如如学校、慈善善机构、研发发中心等）费用总额、营业业收入或资产产总额经常性业务的税税前利润/亏亏损波动较大大的实体或以以前年度营利利而本年度亏亏损的实体将异常项目或非非经常性项目目加回或使用用近几年平均均税前利润/亏损（通常常3至5年），或使用其他更为恰当的基准新设立实体运营营初期所有者权益总额额、费用总额额或资产总额额由于支付所有者者薪酬导致的的税前虚利扣除薪酬与税金金之前的利

52、润润（或考虑使使用其他基准准）以资产为主的实实体（如基金金）净资产财务报表整体的的重要性（续续）被审计单位经验百分比以营利为目的的的实体通常不超过税前前利润的5%非营利性组织通常不超过费用用总额或营业业收入的1%或不超过资资产总额的00.5%基金通常不超过净资资产的0.55%以资产总额为基基准的实体通常不超过资产产总额的1%对于大型企业业或集团，经经验百分比可可适当降低；特殊情况下，经经验百分比可可适当提高；可以使用调整整后的税前利利润作为基准准（如EBIITA，即扣扣除利息、税税金、折旧和和摊销后的利利润）；如以亏损额作作为基准的，通通常适用的经经验百分比可可能不适合，应应考虑报表使使用者所

53、关注注的内容以及及相关的风险险，如：持续经营风险险；与银行或其他他债券人签署署的贷款条款款的影响；在此情况下可能能更适宜使用用更小的经验验百分比。-3 实际执行行的重要性实际执行的重要要性定义注册会计师确定定的低于财务务报表整体的的重要性的一一个或多个金金额，旨在将将未更正和未未发现错报的的汇总数超过过财务报表整整体的重要性性的可能性降降至适当的低低水平。如果果适用，实际际执行的重要要性还指注册册会计师确定定的低于特定定类别的交易易、账户余额额或披露的重重要性水平的的一个或多个个金额。实际执行的重要要性通常为财财务报表整体体重要性的550%-755%。接近财务报表整整体重要性550%的情况况

54、接接近财务报表表整体重要性性75%的情情况经常性审计，以以前年度审计计调整较多 经常性审计计，以前年度度审计调整较较少项目总体风险险较高（如处处于高风险行行 项目总体风风险较高（如如处于低风险险行 业，经常面面临较大市场场压力，首次次承 业，市场压压力较小） 接的审计项项目或者需要要出具特殊目目的 报告等）某些特殊情况下下扣减百分比比可小于255%满足上述实际执执行的重要性性的设定接近近财务报表整整体重要性775%的两个个标准；被审计单位财务务报表整体错错报风险较低低，如仅有个个别重要科目目且经营地点点单一。-4 特定类别别的交易、账账户余额或披披露的一个或或多个重要性性水平根据被审计单位位的

55、特定情况况，如果存在在一个或多个个特定类别的的交易、一个个或多个账户户余额或披露露，其发生的的错报金额虽虽然低于财务务报表整体的的重要性，但但合理预期可可能影响财务务报表使用者者依据财务报报表作出的经经济决策，注注册会计师还还应当确定适适用于这些交交易、账户余余额或披露的的一个或多个个重要性水平平。下列因素可能表表明存在一个个或多个特定定类别的交易易、账户余额额或披露，其其发生的错报报金额虽然低低于财务报表表整体的重要要性，但合理理预期将影响响财务报表使使用者依据财财务报表作出出的经济决策策；法律法规或适适用的财务报报告编制基础础是否影响财财务报表使用用者对特定项项目计量或披披露的预期（如如关

56、联方交易易、管理层和和治理层的报报酬）；与被审计单位位所处行业相相关的关键性性披露（如制制药公司的研研究与开发成成本）；财务报表使用用者是否特别别关注财务报报表中单独披披露的业务的的特定方面（如如新收购的业业务）。-5 审计过程程中修改重要要性在审计执行阶阶段，随着审审计过程的推推进，注册会会计师应当及及时评价计划划阶段确定的的重要性是否否仍然合理，并并根据具体环环境的变化或或在审计执行行过程中进一一步获取的信信息（举例如如下），修正正计划的重要要性。进而修修改进一步审审计程序的性性质、时间和和范围。发现重大审计计调整影响被被审计单位的的利润；被审计单位业业务发生预期期外的重大衰衰退在确定审计

57、程程序后，如果果注册会计师师决定接受更更低的重要性性，审计风险险将增加。注注册会计师应应当选用下列列方法将审计计风险降至可可接受的低水水平：如有可能，通通过扩大控制制测试范围或或实施追加的的控制测试，降降低重大错报报风险，并支支持降低后的的重大错报风风险水平；通过修改计划划实施的实质质性程序的性性质、时间和和范围，降低低检查风险-6 评价审计计过程中识别别出的错报 12511号评价审计计过程中识别别出的错报准准则的影响错报的定义和和类型累积识别出的的错报考虑识别出的的错报评价未更正错错报的影响-6-1 错报报的定义和类类型错报某一财务报表项项目的金额、分分类、列报或或披露，与按按照适用的财财务

58、报告编制制基础应当列列示的金额、分分类、列报或或披露之间存存在的差异；或根据注册册会计师的判判断，为使财财务报表在所所有重大方面面实现公允反反映，需要对对金额、分类类、列报或披披露作出的必必要调整。错错报=可能是是由于错误或或舞弊导致的的。事实错报毋庸庸置疑的错报报判断错报管理理层对会计估估计作出不合合理的判断或或对会计政策策作出不恰当当的选择和运运用推断错报根据据在样本中识识别出的错报报，对总体存存在的错报作作出的最佳估估计错报包括对会计计政策不充分分或不恰当的的描述及不完完整、不准确确或遗漏的披披露。-6-2 累积积识别出的错错报注册会计师应当当累积审计过过程中识别出出的错报，除除非错报明

59、显显微小。确定最低未更正正错报入账水水平被审计单位的期望（预期与被审计单位沟通的错报金额大小）以前年度错报（包含已更正与未更正的错报） 被审计单位的期望（预期与被审计单位沟通的错报金额大小）以前年度错报（包含已更正与未更正的错报）是否可能违反债务契约或其他合同要求注册会计师风险评估的结果是否可能违反债务契约或其他合同要求注册会计师风险评估的结果 通常最低未更正正错报入账水水平约为财务务报表整体重重要性水平的的5%，不超超过财务报表表整体重要性性的10%；最低未更正错报入账水平高于整体重要性水平5%的情况：预计当年审计调整较少或金额不重大以前年度调整较少或金额不重大；风险评估结果为低；最低未更正

60、错报入账水平高于整体重要性水平5%的情况：预计当年审计调整较少或金额不重大以前年度调整较少或金额不重大；风险评估结果为低；跨地域项目所涉及地区较少；被审计单位和审计委员会仅沟通5%的未更正错报最低未更正错报入账水平低于整体重要性水平5%的情况：预计有较多审计调整；较高重大错报风险；已识别出较多重大风险；跨地域大型联合项目审计；被审计单位和审计委员会希望知晓所有错报或低于财务报表整体重要性水平5%金额的错报-6-3 考虑虑识别出的错错报是否需要修改改总体审计策策略和具体审审计计划 可能存在在其他错报内部控制失效效 不恰当的假设设或评估方法法错报合计数接接近重要性 发现的的错报 未被发发现的错报（