用准确的质量成本信息指导质量管理

1、用准确的质量成成本信息指导导质量管理广钢股份分别在在1997年年和20011年通过了中中国船级社的的ISO90002质量管管理体系（11994版）和和ISO90001质量管管理体系（22000版）的的认证。它不不仅明确了广广钢质量管理理是以顾客关关注为目的而而且为公司的的质量管理提提供了一个强强有力的国际际模式。通过过几年的体系系运行，广钢钢股份在质量量管理取得了了明显的效果果。 应该看看到，在实施施ISO 99000体系系过程中，公公司还存在着着一些严重问问题：由于受受财务会计准准则的影响，财财务部门并没没有准确地和和全面地进行行四项质量成成本（质量预预防成本、质质量鉴定成本本、内部损失失成

2、本、外部部损失成本）的的统计和核算算，形成了公公司在深入推推进质量管理理的道路上的的盲点。这些些盲点不仅影影响了日常的的质量策划工工作，而且导导致了公司管管理层不能对对ISO90000质量管管理体系的实实施效果进行行正确的评估估。而扫除这这些盲点的关关键首先是对对质量成本有有本质上的认认识，并在此此基础上对财财务会计准则则的缺陷进行行调整和改进进。目的是用用准确的质量量成本信息指指导质量管理理。应该看到到，广钢股份份的这些盲点点，在其他的的企业也是存存在的。因此此，对它们的的研究是具有有普遍性意义义的。 严格来来讲，质量管管理是过程，目目的是成本控控制。只有在在准确的质量量成本核算的的基础上，

3、企企业才能够进进行有效的成成本控制。本本文从财务会会计和ISOO 90000的角度出发发，对质量成成本这一无形形成本对象从从定性和定量量方面作出本本质性剖析，并并指出了财务务会计准则的的不足之处。从从更广泛的实实际意义上提提出：企业不不仅要对其有有形的经营成成果（产品、环环保、资金等等）进行核算算，而且要对对其无形的经经营成果（质质量、效率、人人力资源、市市场销售网络络等）进行核核算。 一 质量成本的的财务会计和和ISO 99000质量量管理体系背背景 1. 财务会计标标准的缺陷 1） 财务会计标标准是以满足足外部使用者者（税务、股股市等）为目目的来设计的的，而不是为为企业内部管管理者来设计计

4、的。因此质质量管理费用用被埋藏在生生产制造成本本和期间费用用里，企业内内部管理者不不能从财务报报表中清楚地地看到各项质质量管理费用用的组成和之之间的变化关关系。 2） 在传统的成成本会计核算算中，产品成成本被作为唯唯一的有形成成本对象进行行核算。并没没有对其他的的成本对象进进行核算，包包括质量成本本。 3） 生产制造成成本里的质量量费用被分配配到产品上去去。一方面，把把属于质量成成本的费用张张冠李戴地分分配给产品成成本。另一方方面，把质量量成本这个属属于企业管理理不善的成本本加到产品上上去而最终转转嫁到顾客的的身上。这是是违背了企业业管理是以顾顾客满意为目目的的综旨。 2. ISO90000质

5、量管管理体系对传传统的成本会会计核算的影影响 在19994版GBB/T190000-ISSO90000族标准中，“资资源”和“资资源管理”仅仅在一部分分分散的条文中中描述，并没没有作更多更更细致的要求求。20000版GB/TT190000-ISO99000族标标准的重大修修改之一，就就是将“资源源管理”与“管管理职责”、“产产品实现”、“测测量、分析和和改进”并列列为四大基本本过程结构而而提出来。这这不仅是对质质量管理体系系理论的改进进和发展，而而且是对企业业建立或修改改质量管理体体系提出了实实践的要求。 “资源源管理”的核核心是财务资资源管理，即即通过适当增增加质量预防防成本的投入入，使质量

6、鉴鉴定成本、内内部损失和外外部损失成本本降低到较低低的水平。从从成本效益的的角度出发，就就是以较少的的质量成本投投入，来获取取企业整体成成本下降的最最大管理效益益。而要做到到这一点，必必须有准确的的质量成本核核算。但是，在在实际质量成成本核算中，由由于财务会计计标准存在的的传统缺陷，使使质量成本不不能得到准确确地核算，从从而影响了企企业的质量成成本控制和质质量管理决策策。 ISOO9000质质量管理体系系在 “资源源管理” 部部分提出了对对质量成本核核算的要求。也也就是说，对对质量成本这这一无形成本本对象进行核核算。应该看看到，ISOO9000质质量管理体系系的产生是在在财务会计标标准产生之后

7、后，而且，IISO90000质量管理理体系是满足足内部管理者者的要求，而而财务会计标标准不是满足足内部管理者者的要求。因因此，使用传传统的成本会会计核算来满满足ISO99000质量量管理体系对对质量成本核核算的要求是是有局限性的的。 3. 实际操作中中存在的问题题 由于财财务会计标准准并不支持质质量成本的核核算，质量成成本数据的收收集并没有统统一的标准。因因此在实际操操作中，哪些些项目或数据据应当列入，哪哪些项目或数数据不应当列列入，企业都都是根据各自自的主观认识识予以确定。例例如，企业常常常把质量成成本看成硬质质量支出或损损失（如报废废、赔偿等）而而忽略了软质质量支出或损损失（如产生生和处理

8、质量量问题人员的的工资、管理理不良品仓的的所有支出等等）。这样，就就会导致质量量成本项目或或数据的介定定不尽完善，以以及企业之间间质量成本往往往不具有可可比性，只能能进行纵向的的历史比较。 举例，广广钢在以往的的质量成本核核算中，常常常发生以下情情况：1）对对质量预防的的核算并没有有真正的建立立起来，包括括质量体系认认证、质量培培训、质量规规划、设备工工艺设计、对对供应商或货货运商的技术术监督和支持持等发生的成成本；2）质质量鉴定成本本没有包括对对供应商事前前鉴定的差旅旅费；3）把把废品的费用用核算在质量量内部损失成成本中去，而而没有把产生生废品的工人人的工时工资资、废品的搬搬运费和废品品仓的

9、管理人人员工资等费费用也核算在在质量内部损损失成本中去去； 4）没没有建立质量量外部损失成成本的统计和和核算，包括括处理客户投投诉、退货、保保修、更换产产品、产品责责任保险等成成本和客户消消失机会成本本。 二 CSS成本本体系下的质质量成本管理理 1. 质量成本管管理的重要性性 1） 对质量管理理体系的重要要性 质量成本本管理是企业业质量管理的的定量管理，同同时也是企业业质量管理体体系顺利和有有效地运行的的保证。质量量成本管理目目的之一是使使投入于质量量管理的资金金发挥最大的的效益。没有有质量成本的的投入，质量量管理体系不不可能建立和和运行。当如如果质量成本本投入过大或或得不到控制制，质量管理

10、理体系就不能能取得良好的的成本效益效效果。 2） 对企业总成成本控制的重重要性 质量成本本是企业总成成本中的重要要组成部分，也也是企业持续续性经营中不不断发生的动动态成本。在在2001年年，全球发生生了日本的三三菱汽车和东东芝笔记本电电脑的两大质质量问题诉讼讼案。其中，三三菱汽车公司司在全球大规规模召回2880多万辆轿轿车，造成33300万美美元的直接费费用损失。东东芝公司则在在2001财财政年度(22001年44月至20002年3月)由于质量问问题的影响，第第三季度净亏亏损849亿亿日元(6.38亿美元元)，而20000年同期期公司税后净净利润高达1111亿日元元。 从日本本的三菱汽车车和东

11、芝笔记记本电脑的质质量问题诉讼讼案可以看到到，质量成本本管理是企业业成本管理的的永恒主题。即即使对于日本本的三菱汽车车和东芝这两两个在管理方方面有先进经经验的大企业业也存在质量量成本管理的的问题。通过过这次诉讼风风波，相信三三菱汽车和东东芝公司将加加强质量预防防成本的投入入，改进质量量内部和外部部损失成本。质质量内部和外外部损失不仅仅造成直接的的质量损失，而而且也造成直直接的非正常常效率损失。质质量成本管理理的好坏直接接反映出企业业总成本控制制的好坏以及及相应的利润润大小。通常常而言，质量量成本与企业业总成本的关关系是： 当质量量预防成本的的投入后，由由于次品率和和赔偿金额的的减少抵消了了质量

12、成本的的增加，企业业总成本体现现了相应的减减少，直到最最低点X0。而而随着质量预预防成本的不不断投入，由由于次品率和和赔偿金额的的减少不能抵抵消了质量成成本的增加，企企业总成本体体现了相应的的增加。因此此，企业不可可能无休止地地追加质量预预防成本而导导致企业总成成本的增加。 2. 质量成本的的本质 1) 质量成本是是企业的无形形成本对象 在企企业整个经营营过程中，资资源的投入不不仅产生了有有形的经营成成果 - 产品，而而且也培育了了无形的经营营成果 - 质量水水平、效率水水平、人力资资源水平、市市场网络和增增值作业水平平等。这些有有形和无形的的经营成果，就就是所谓的有有形和无形成成本对象。它它

13、们在地位上上是平等的和和成本核算上上是一样地对对待，不应该该有 “歧视视性” 的会会计处理，即即只核算产品品成本而不核核算质量成本本、效率成本本、人力资源源成本、市场场地区和作业业成本等。它它们都应该进进行成本核算算和控制。 2) 质量成本属属于企业的管管理不善成本本 质质量成本是由由于存在的或或潜在的质量量问题而投入入改善的资源源消耗。因此此，它属于企企业的管理不不善成本。所所有处理质量量问题的过程程或工作都是是非增值作业业。这些非增增值作业是不不可能消灭的的，而只能不不断地减少并并提高其效率率水平。只有有这样，企业业才能从实际际作业的角度度控制质量成成本。 3) 质量成本的的会计核算问问题

14、剖析 在目前前的财务损益益报表中，发发生在生产制制造成本的质质量费用被分分配在当期的的产品成本中中，这是合乎乎财务会计标标准的。但是是，企业管理理者却不能从从中马上得到到质量成本的的信息。事实实上，从企业业内部管理的的角度出发，有有形成本对象象和无形成本本对象是平等等的，质量成成本作为独立立的成本对象象并不依赖产产品成本对象象。因此，质质量成本不用用分配到产品品成本上去。另另一方面，从从会计配比原原则的角度出出发，由于质质量成本产生生不仅对当期期的产品有受受益或受损的的影响，而且且对以后会计计周期的产品品都会有受益益或受损的影影响（如质量量培训对员工工的素质提高高是有长期意意义的）。所所以，如

15、果一一定要把质量量成本分配到到产品上的话话，就应该把把企业在持续续经营期间中中所生产的产产品总产量除除在此期间的的总质量成本本，计算结果果就是单位产产品的质量成成本。由于质质量成本是有有长期意义的的，因此在企企业是理性经经营的前提下下，每年的质质量成本是应应该呈逐年下下降的趋势的的而每年的产产量是不断增增加的。具体体如下： 年质质量成本m当当m充分大时时是有限数，年产量n当当n充分大时时是无限数，因因此单位产品品的质量成本本当m, nn 充分大时时是趋于0。所所以，即使是是将质量成本本分配在产品品成本中，所所分配到单位位产品的质量量成本还是00。 3. 质量成本控控制 质量成本控控制是质量管管理的重要部部分。可通过过以下方式达达到质量成本本控制： 1） 质量成本的的预算和核算算的差异分析析； 2） 四项项质量成本之之间在预算和和核算方面的的变动比较分分析； 3） 质质量成本的变变化趋势分析析； 4） 质量量管理费用的的成本动因分分析； 5） 质质量管理作业业成本和作业业成本动因分分析。 三结结论 以上是是对质量成本本的一些探索索。对质量成成本的准确统统计和核算是是指导企业的的质量管理的的关键。应该该看到，质量量成本控制只只是企业总成成本控制的一一部分。除此此之外，