第五章长期股权投资

第五章长期股权投资

5.1长期股权投资的初始计量

（一）长期股权投资的初始计量原则

1.长期股权投资的范围

（1）对子公司、联营企业和合营企业的投资。

1）母、子公司关系的界定

同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系：

①二者之间必须有投资关系；

②二者之间必须有控制关系。2）控制的界定

①控制的概念

控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。

②具体操作标准

a.控制方拥有被控制方半数以上权益性资本；

b.控制方虽然不拥有被控制方半数以上的股份，但如果同时达到以下条件之一的，也构成控制关系：

Ⅰ.通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的表决权；

Ⅱ.根据章程或协议，有权控制被投资企业的财务和经营政策；

Ⅲ.有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员；

Ⅳ.在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。

3）合营企业及共同控制的界定

①合营企业的界定

合营企业是一种特殊企业形式，该企业成立之初，所有的投资人签署协议，约定对合营企业的财务经营政策实施共同控制。②共同控制的界定

通常以下列条件作为确认标准：

a.任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动；

b.涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意；

c.各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。

4）联营企业和重大影响的界定

①联营企业的界定

当投资方对被投资方的影响程度达到重大影响时，投资方称为被投资方的联营方，被投资方称为投资方的联营企业。

②重大影响的界定

重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

通常持股比例达到20%或以上但低于50%时认为对被投资方具有重大影响能力。如果持股比例小于20%但符合下列条件之一的，也应认为对被投资方具有重大影响能力：

a.在被投资企业的董事会或类似机构中派有代表；

b.参与被投资企业的政策制定过程；

c.与被投资单位之间发生重要交易；

d.向被投资单位派出管理人员；

e.向被投资单位提供关键技术资料。

企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。

总之，此类长期股权投资在对被投资方的影响程度上均达到或超过了重大影响程度。（2）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。

如果是重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应确认为金融资产。

2.长期股权投资的初始计量原则

长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。（二）企业合并形成的长期股权投资的初始计量

1.企业合并的概念及方式

（1）企业合并的概念

企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项；（2）企业合并的方式

合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）吸收合并取得对方资产并承担负债解散合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）控股合并取得控制权体现为长期股权投资保持独立成为子公司企业合并的方式

合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）吸收合并取得对方资产并承担负债解散新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散控股合并取得控制权体现为长期股权投资保持独立成为子公司

2.企业合并的类型

根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。

（1）同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。

同一控制下企业合并的特点：

①不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；

②交易作价往往不公允。（2）非同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

非同一控制下企业合并的特点：

①非关联的企业之间进行的合并；

②以市价为基础，交易作价相对公平合理。

3.企业合并形成的长期股权投资的初始计量【基础知识题1-1】2014年12月15日甲公司以账面原价800万元、累计摊销200万元、减值准备50万元、公允价值1000万元的一项土地使用权作为对价，自同一集团内丙公司手中取得乙公司60%的股权。转让房产的营业税率为5%。合并日乙公司账面净资产为700万元。合并当日甲公司资本公积（股本溢价）75万元，盈余公积结存55万元。『正确答案』

①长期股权投资的成本为420万元（700×60%）；

②会计分录如下：

借：长期股权投资420

资本公积75

盈余公积55

利润分配――未分配利润50

累计摊销200

无形资产减值准备50

贷：无形资产――土地使用权800

应交税费――应交营业税50（1000×5%）【基础知识题2-1】2014年7月25日,甲公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公允价值1000万元的库存商品自同一集团的丁公司换取乙公司70%的股权,该商品的增值税率为17%,消费税率为5%。乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为70万元，盈余公积为50万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。『正确答案』

①长期股权投资的成本为560万元（800×70%）；

②会计分录如下：

借：长期股权投资560

资本公积70

盈余公积50

利润分配――未分配利润240

存货跌价准备100

贷：库存商品800

应交税费――应交增值税（销项税额）170

――应交消费税50【基础知识题3-1】2014年5月20日，甲公司以一栋厂房为合并对价，取得其母公司控制的乙公司60%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该厂房的账面原价为700万元，已提折旧200万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，营业税率为5%。乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为50万元，盈余公积为20万元。『正确答案』

①长期股权投资的成本为360万元（600×60%）；

②会计分录如下：

借：固定资产清理470

累计折旧200

固定资产减值准备30

贷：固定资产700

借：固定资产清理40

贷：应交税费――应交营业税40

借：长期股权投资360

资本公积50

盈余公积20

利润分配――未分配利润80

贷：固定资产清理510（1）同一控制下的企业合并

1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。

合并方的一般分录如下：

借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）

①资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）

②盈余公积

③利润分配－－未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）

贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）

应交税费――应交增值税（销项税额）

――应交消费税

――应交营业税

如果合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同，应在将被合并方的会计政策调成与合并方一致后，再根据被合并方的账面净资产认定合并方长期股权投资成本。【多选题】2014年6月1日，甲公司以库存商品及土地使用权取得同一集团乙公司90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，库存商品的账面余额为60万元，公允价值为100万元，增值税率为17%，消费税率为5%；土地使用权的账面余额为500万元，累计摊销100万元，公允价值为600万元，转让土地使用权的营业税率为5%。合并日乙公司账面可辨认净资产为800万元，公允可辨认净资产为900万元。

甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，甲公司基于上述资料的如下核算指标中，正确的有（）。

A.确认长期股权投资720万元

B.增加资本公积208万元

C.确认长期股权投资810万元，确认资本公积298万元

D.确认商品转让收益35万元，确认土地使用权转让收益170万元『正确答案』AB

『答案解析』

借：长期股权投资720

累计摊销100

贷：库存商品60

应交税费――应交增值税（销项税额）17

――应交消费税5

无形资产500

应交税费――应交营业税30

资本公积――股本溢价208【基础知识题4-1】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业60%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。『正确答案』

①发行股票时：

借：长期股权投780（1300×60%）

贷：股本600

资本公积――股本溢价180

②支付发行费用时：

借：资本公积――股本溢价8

贷：银行存款8

2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。

合并方的一般会计分录如下：

借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）

贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）

资本公积－－股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）

【教材例题】20×9年6月30日，A公司向其母公司P公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。20×9年6月30日S公司净资产的账面价值为40020000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如下表所示：

20×9年6月30日单位：元

A公司S公司实收资本3000000010000000资本公积200000006000000盈余公积2000000020000000未分配利润235500004020000合计9355000040020000『正确答案』账务处理为：

借：长期股权投资——S公司40020000

贷：股本10000000

资本公积——股本溢价30020000

3）合并直接费用及证券发行费用的会计处理原则

①同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关直接费用，应当与发生时直接计入管理费用。

②股票发行费用应冲减“资本公积――股本溢价”，如果溢价不够冲或无溢价时则冲减留存收益。

③债券发行费用应冲减“应付债券—-利息调整”，即冲减溢价或追加折价。【多选题】M公司以定向增发股票的方式购买同一集团内N公司持有的F公司80%股权。为取得该股权，M公司增发200万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为10元；支付承销商佣金20万元，合并中发生审计费用12万元。合并当日F公司净资产账面价值700万元，公允价值为1000万元。M公司和F公司采用的会计政策相同，基于上述资料，如下论断中正确的是（）。

A.该合并属于同一控制下的换股合并

B.长期股权投资入账成本为560万元

C.承销商的佣金和合并中的审计费用均列入发生当期的管理费用

D.M公司因此合并贷记“资本公积---股本溢价”360万元

E.此业务直接造成M公司所有者权益追加540万元『答案解析』『正确答案』ABE

①换股合并时：

借：长期股权投资560

贷：股本200

资本公积---股本溢价360

②支付承销商佣金时：

借：资本公积---股本溢价20

贷：银行存款20

③支付审计费用时：

借：管理费用12

贷：银行存款12

4）对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：

①被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。

②被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值。③同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

④如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。

（2）非同一控制下的企业合并

1）购买日的确认

购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。通常在测试中以法律手续办妥日或款项结清日为准。

2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则【基础知识题1-2】2014年12月15日甲公司以账面原价800万元、累计摊销200万元、减值准备50万元、公允价值1000万元的一项土地使用权作为对价，取得乙公司60%的股权。转让土地使用权的营业税率为5%。合并日乙公司账面净资产为700万元。合并当日甲公司资本公积75万元，盈余公积55万元。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资420

资本公积75

盈余公积55

利润分配

――未分配利润50

累计摊销200

无形资产减值准备50

贷：无形资产

――土地使用权800

应交税费

――应交营业税50借：长期股权投资1000

累计摊销200

无形资产减值准备50

贷：无形资产800

应交税费

――应交营业税50

营业外收入400【基础知识题2-2】2014年7月25日,甲公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公允价值1000万元的库存商品换取乙公司70%的股权,该商品的增值税率为17%,消费税率为5%。乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日资本公积为70万元，盈余公积为50万元。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资560

资本公积70

盈余公积50

利润分配――未分配利润240

存货跌价准备100

贷：库存商品800

应交税费――应交增值税（销项税额）170

――应交消费税50借：长期股权投资1170

贷：主营业务收入1000

应交税费

――应交增值税（销项税额）170

借：主营业务成本700

存货跌价准备100

贷：库存商品800

借：营业税金及附加50

贷：应交税费

――应交消费税50【基础知识题3-2】2014年5月20日，甲公司以一栋厂房为合并对价，取得乙公司60%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该厂房的账面原价为700万元，已提折旧200万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，营业税率为5%。乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司投资当日资本公积为50万元，盈余公积为20万元。同一控制下非同一控制下借：固定资产清理470

累计折旧200

固定资产减值准备30

贷：固定资产700

借：固定资产清理40

贷：应交税费

――应交营业税40

借：长期股权投资360

资本公积50

盈余公积20

利润分配――未分配利润80

贷：固定资产清理510借：固定资产清理470

累计折旧200

固定资产减值准备30

贷：固定资产700

借：固定资产清理40

贷：应交税费

――应交营业税40

借：长期股权投资800

贷：固定资产清理800

借：固定资产清理290

贷：营业外收入290【基础知识题4-2】甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业60%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资780

贷：股本600

资本公积

――股本溢价180

借：资本公积――股本溢价8

贷：银行存款8借：长期股权投资6000

贷：股本600

资本公积

――股本溢价5400

借：资本公积――股本溢价8

贷：银行存款8①非同一控制下的控股合并中，购买方应当以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，作为长期股权投资的成本。企业合并发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用（同一控制下也是这样处理）。债券的发行费用追加折价或冲减溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或按面值发行的应冲减盈余公积和未分配利润（同一控制下也是这样处理）。

【教材例题】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1000000元。本例中假定合并前A公司与B公司及其股东不存在任何关联方关系。

20×9年3月31日单位：元项目账面价值公允价值土地使用权20000000（成本30000000，累计摊销10000000）32000000专利技术8000000（成本10000000，累计摊销2000000）10000000银行存款80000008000000合计3600000050000000『正确答案』

A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资50000000

管理费用1000000

累计摊销12000000

贷：无形资产40000000

银行存款9000000

营业外收入14000000②无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

3）一般会计分录

①如果换出的是无形资产按正常转让方式处理：

借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）

累计摊销

无形资产减值准备

贷：无形资产（账面余额）

应交税费—应交营业税

—应交增值税

银行存款（相关费用）

营业外收入（或借记“营业外支出”）

【特别提示】如果无形资产为专利技术、非专利技术、商标、著作权等，则不涉及营业税，其中专利技术、非专利技术免征增值税，也不涉及营业税。商标、著作权，则需要按照6%缴纳增值税。②如果换出的是固定资产，按正常转让固定资产处理：

借：固定资产清理

累计折旧

固定资产减值准备

贷：固定资产

借：固定资产清理

贷：应交税费

借：长期股权投资（固定资产的公允价值）

贷：固定资产清理

借：固定资产清理

贷：营业外收入

或：

借：营业外支出

贷：固定资产清理③如果换出的是存货则按正常销售收入处理：

借：长期股权投资

贷：主营业务收入

应交税费－应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

存货跌价准备

贷：库存商品

借：营业税金及附加

贷：应交税费－应交消费税

④如果是换股合并方式则应作如下处理：

借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）

贷：股本（按股票面值入账）

资本公积―股本溢价（倒挤）

在另付发行费用时：

借：资本公积―股本溢价

贷：银行存款【基础知识题5】甲公司2010年1月1日购买了同一集团乙公司20%的股份，作为长期股权投资核算，初始取得成本为200万元，权益法核算，截止2011年初此部分投资的账面余额为210万元。2011年1月1日甲公司又以银行存款购得乙公司40%的股份，初始成本为386万元，完成对乙公司的合并。合并当日乙公司账面所有者权益总额为860万元。甲公司2011年初资本公积结余35万元，盈余公积结存12万元。『正确答案』2011年甲公司追加投资时：

①借：长期股权投资386

贷：银行存款386

②合并当日甲公司在乙公司账面净资产中所占份额（即该项投资的初始投资成本）＝860×60%＝516（万元）；

③合并当日甲公司长期股权投资的账面余额＝210＋386＝596（万元）；

④甲公司基于②③作如下调整分录：

借：资本公积35

盈余公积12

利润分配――未分配利润33

贷：长期股权投资80①同一控制下企业合并的会计处理原则

通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，在个别财务报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。②非同一控制下企业合并的会计处理原则【基础知识题6-1】甲公司2009年1月1日购买了乙公司10%的股份，作为长期股权投资核算，初始取得成本为200万元，成本法核算，2010年1月1日甲公司又取得了乙公司50%的股份，初始成本为1300万元，完成对乙公司的合并。合并当日乙公司可辨认净资产的公允价值为2200万元。『正确答案』甲公司合并当日长期股权投资的账面余额＝200＋1300＝1500（万元）；【基础知识题6-2】甲公司2009年1月1日购买了乙公司10%的股份，作为可供出售金融资产核算，初始取得成本为200万元，2009年末因公允价值增值而追加35万元。2010年1月1日甲公司又取得了乙公司50%的股份，初始成本为1300万元，完成对乙公司的合并。合并当日乙公司可辨认净资产的公允价值为2200万元。『正确答案』

①甲公司合并当日长期股权投资的账面余额＝235＋1300＝1535（万元）；

②当初10%股权由可供出售金融资产转为长期股权投资，分录如下：

借：长期股权投资235

贷：可供出售金融资产235【基础知识题6-3】甲公司2009年1月1日购买了乙公司20%的股份，作为长期股权投资核算，初始取得成本为400万元，2009年乙公司发生如下业务：

①分红30万元；

②实现净利润80万元；

③可供出售金融资产增值20万元。

2010年1月1日甲公司又取得了乙公司40%的股份，初始成本为1040万元，完成对乙公司的合并。合并当日乙公司可辨认净资产的公允价值为2200万元，不考虑其他因素，则甲公司的会计处理如下：『正确答案』

（1）2010年初甲公司原20%股权投资的账面余额＝400－30×20%＋80×20%＋20×20%＝414（万元）；

（2）甲公司合并当日长期股权投资的账面余额＝414＋1040＝1454（万元）；a.购买方于购买日之前持有的被购买方的股权投资，保持其账面价值不变：购买日之前所持股权用成本法核算的，为成本法核算下至购买日应有的账面价值；购买日之前所持股权用权益法核算的，为权益法核算下至购买日应有的账面价值；购买日前持有的股权投资作为金融资产并按公允价值计量的，为至购买日的账面价值。

b.追加投资按购买日支付对价的公允价值计量，购买方应以购买日之前所持被购买方的股权投资账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；

c.购买方在购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及其他综合收益的，待购买方出售该股权时才可转入投资收益；【教材例题】A公司于20×8年3月1日以40000000元取得B公司30%的股权，因能够派人参与B公司的财务和生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于20×8年确认对B公司的投资收益1500000元。

20×9年1月2日，A公司又以50000000元现金取得B公司30%的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未分派现金股利或利润。

『正确答案』

借：长期股权投资——B公司——成本40000000

贷：银行存款40000000

借：长期股权投资——B公司——损益调整1500000

贷：投资收益1500000

本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理：

借：长期股权投资——B公司50000000

贷：银行存款50000000

借：长期股权投资——B公司41500000

贷：长期股权投资——B公司——成本40000000

长期股权投资——B公司——损益调整1500000

企业合并成本4150＝9150（万元）。（三）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量

1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

一般分录如下：

借：长期股权投资――某公司（应收股利）

贷：银行存款

2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或按面值发行的应冲减盈余公积和未分配利润。

借：长期股权投资－－某公司

贷：股本

资本公积－－股本溢价【随堂练习题】甲企业发行100万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业24%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。

『正确答案』甲公司定向增发股票时：

借：长期股权投资1000

贷：股本100

资本公积——股本溢价900

甲公司支付发行费用时：

借：资本公积——股本溢价8

贷：银行存款8【教材例题】20×9年3月，A公司通过增发30000000股（每股面值1元）本企业普通股为对价取得对B公司20%的股权。按照增发前一定时期的平均股价计算，该30000000股普通股的公允价值为52000000元。为增发该部分普通股，A公司支付了2000000元的佣金和手续费。取得B公司该部分股权后，A公司能够对B公司施加重大影响。『正确答案』

本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。

借：长期股权投资——B公司——成本52000000

贷：股本30000000

资本公积——股本溢价22000000

借：资本公积——股本溢价2000000

贷：银行存款2000000

3.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

借：长期股权投资－－第三方公司（合同或协议价）

贷：实收资本（形成的资本额）－－投入方

资本公积－－资本溢价（倒挤）【基础知识题】甲企业为有限责任公司，其吸纳丙公司注资，出资方式为丙公司持有的乙企业24%的股权，该股份的公允价值为1000万元，形成实收资本100万元。『正确答案』

甲公司吸纳丙公司注资时：

借：长期股权投资1000

贷：实收资本

100

资本公积——资本溢价900（一）长期股权投资核算的成本法

1.成本法的适用范围

（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

2.成本法核算

（1）初始投资时的会计处理（见长期股权投资的初始计量的讲解）

（2）成本法下收到现金股利的会计处理

1）原则规定

采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。

2）分红时的账务处理

①宣告时：

借：应收股利

贷：投资收益

②分放时：

借：银行存款

贷：应收股利

【教材例题】甲公司于20×8年4月10日取得乙公司6%股权，成本为12000000元。20×9年2月6日，乙公司宣告分派利润，甲公司按照持股比例可取得100000元。假定甲公司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务和经营决策不具有控制、共同控制或重大影响，且该投资不存在活跃的交易市场、公允价值无法可靠取得。乙公司于20×9年2月12日实际分派利润。『正确答案』甲公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——乙公司12000000

贷：银行存款12000000

借：应收股利100000

贷：投资收益100000

借：银行存款100000

贷：应收股利100000（二）长期股权投资核算的权益法

1.权益法的适用范围

投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。

2.权益法核算

（1）初始投资成本与被投资方可辨认净资产公允价值中属于投资方的部分之间的差额处理

①长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；

会计分录：

借：长期股权投资－－成本

贷：银行存款②长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

会计分录：

先确认初始投资成本：

借：长期股权投资－－成本

贷：银行存款

再将差额作如下处理：

借：长期股权投资－－成本

贷：营业外收入

【教材例题】A公司于20×9年1月1日取得B公司30%的股权，实际支付价款30000000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辩认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位：元）：

假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。实收资本30000000资本公积24000000盈余公积6000000未分配利润15000000所有者权益总额75000000『正确答案』

①取得投资时，A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——成本30000000

贷：银行存款30000000

长期股权投资的成本3000万元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额2250万元（7500万元×30%），不对其初始投资成本进行调整。②假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为12000万元，A公司按持股比例30%计算确定应享有3600万元，则初始投资成本与应享B公司可辨认净资产公允价值分额之间的差额600万元应计入取得投资当期的损益。

借：长期股权投资——成本36000000

贷：银行存款30000000

营业外收入6000000

（2）被投资方发生盈亏时投资方的会计处理

1）被投资方实现盈余时投资方的会计处理

当被投资方实现盈余时，首先将此盈余口径调整为公允口径，再根据公允口径后的净利润乘以投资方的持股比例即为投资收益额，具体分录如下：

借：长期股权投资－－损益调整（公允口径后的净利润×投资方的持股比例）

贷：投资收益

如果公允口径无法获取或公允口径与账面口径相差无几时，也可以依据被投资方的账面口径测算投资方的盈余归属，但需在会计报表附注中说明。

如果被投资方采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。【基础知识题】甲公司于2014年1月1日取得乙企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2014年度利润表中净利润为500万元。『正确答案』

①被投资方的公允口径折旧＝1200/10＝120（万元）；

②被投资方的账面口径折旧＝600/10＝60（万元）；

③因折旧造成的差异为60万元（120-60）；

④由此调整的被投资方公允净利润＝500-60＝440（万元）；

⑤投资方由此认定的投资收益＝440×30%＝132（万元）。

⑥会计分录如下：

借：长期股权投资－－损益调整132

贷：投资收益132【例题】甲公司于20×9年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20000000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：元）。假定乙公司20×9年实现净利润6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

甲公司在确定其应享有乙公司20×9年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：

账面原价已提折旧公允价值原预计使用年限剩余使用年限存货5000000

7000000

固定资产100000002000000

12000000

20

16无形资产6000000