房地产企业的会计核算

房地产企业的会计核算五岳盟主/编辑A：国税发（2006）31号文件——国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理，根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关法律、法规规定，结合房地产开发企业（以下简称开发企业）的经营特点，现就房地产开发的有关企业所得税问题通知如下：一、关于未完工开发产品的税务处理问题开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。（一）经济适用房项目必须符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发〈经济适用房管理办法〉的通知》（建住房〔2004〕77号）等有关法规的规定,其预售收入的计税毛利率不得低于3%。开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定计算缴纳企业所得税。错（二）听非经济适用参房开发项目浊预计计税毛领利率按以下种规定确定：菜肢诱１.开发项书目位于省、镇自治区、直慧辖市和计划岂单列市人民检政府所在地木城市城区和突郊区的，不滔得低于20倡％。哨帅难２．开发项衡目位于地及租地级市城区赏及郊区的，台不得低于1耐5%。蹲３．开发项塌目位于其他阅地区的，不习得低于10印％。算二、关于完凯工开发产品尿的税务处理吴问题然（一）符合朋下列条件之悔一的，应视秋为开发产品洗已经完工：到请线1.竣工证划明已报房地丧产管理部门丰备案的开发管产品（成本烟对象）；严2.已开始适投入使用的搂开发产品（庭成本对象）煌；平恭杆3.已取得茅了初始产权摊证明的开发惭产品（成本锤对象）。源肝拐（二）开发民产品完工后忧，开发企业互应根据收入赌的性质和销配售方式，按英照收入确认乖的原则，合文理地将预售钟收入确认为删实际销售收诱入，同时按苦规定结转其篇对应的计税粘成本，计算阅出该项开发担产品实际销弦售收入的毛配利额。该项传开发产品实抱际销售收入症毛利额与其棚预售收入毛战利额之间的堪差额，计入浸完工年度的夸应纳税所得短额。凡已完竖工开发产品胃在完工年度踏未按规定结载算计税成本城，或未对其袖实际销售收浑入毛利额和疾预售收入毛原利额之间的碰差额进行纳鸦税调整的，唐主管税务机延关有权确定沫或核定其计牵税成本，据沸此进行纳税喉调整，并按比《中华人民饥共和国税收亦征收管理法晃》的有关规的定对其进行铃处理。报两临（三）开发识产品完工后新，开发企业析应于年度纳逝税申报前将滤其完工情况增报告主管税垦务机关。在仍年度纳税申乌报时，开发寸企业须出具叶有关机构对羡该项开发产拿品实际销售茎收入毛利额坐与预售收入垫毛利额之间币差异调整情敞况的税务鉴叠定报告以及西税务机关需肝要的其他相祥关资料。辈冤沈上述差异调声整情况鉴定献报告的基本赛内容包括：应开发项目的简地理位置及愿概况、占地撤面积、开发旋用途、初始池开发时间、舌完工时间、蝇可售面积及钓已售面积、涨预售收入及抹其毛利额、陪实际销售收齐入及其毛利痒额、开发成塌本及其实际诱销售成本等胃。市屈吃（四）开发筛产品销售收奸入的范围为缺销售开发产畅品过程中取秘得的全部价草款，包括现浸金、现金等醋价物及其他抚经济利益。呢开发企业代愈有关部门、机单位和企业病收取的各种承基金、费用狠和附加等，霉凡纳入开发竹产品价内或染由开发企业套开具发票的便，应按规定表全部确认为锁销售收入；蛇凡未纳入开喂发产品价内委并由开发企煌业之外的其直他收取部门液、单位开具扰发票的，可雨作为代收代炭缴款项进行绩管理。恒抬埋（五）开发歪产品销售收慌入应按以下串规定确认：乎个甜１．采静取一次性全棕额收款方式淘销售开发产良品的，应于屈实际收讫价狼款或取得索膏取价款凭据蚂（权利）之具日，确认收除入的实现。点拘钞２．采合取分期收款翻方式销售开勉发产品的，论应按销售合门同或协议约闷定的价款和锯付款日确认代收入的实现伶。付款方提西前付款的，巩在实际付款睡日确认收入泡的实现。菜酬相蔬３．采取骨银行按揭方辆式销售开发捉产品的，应输按销售合同休或协议约定材的价款确定拐收入额，其库首付款应于键实际收到日洽确认收入的挨实现，余款企在银行按揭主贷款办理转察账之日确认选收入的实现担。汽促华恢４．采取灯委托方式销赴售开发产品咱的，应按以她下原则确认野收入的实现扬：壳晕谱搏（1）采盯取支付手续松费方式委托焰销售开发产闻品的，应按琴销售合同或搅协议中约定房的价款于收轻到受托方已柱销开发产品喷清单之日确漫认收入的实砌现。寨薯武（2）共采取视同买摆断方式委托词销售开发产疫品的，属于勾开发企业与寄购买方签订慈销售合同或增协议，或开剧发企业、受乐托方、购买搜方三方共同做签订销售合徐同或协议的作，如果销售搏合同或协议愁中约定的价舅格高于买断插价格，则应精按销售合同污或协议中约梨定的价格计判算的价款于穴收到受托方沸已销开发产罗品清单之日补确认收入的蒜实现；如果或属于前两种境情况中销售使合同或协议长中约定的价鞠格低于买断家价格，以及柱属于受托方完与购买方签秩订销售合同价或协议的，系则应按买断毁价格计算的铜价款于收到仅受托方已销无开发产品清选单之日确认赵收入的实现学。欲墓节（3）图采取基价（皂保底价）并缓实行超基价垃双方分成方任式委托销售蚂开发产品的印，属于由开瓜发企业与购马买方签订销过售合同或协漆议，或开发镜企业、受托气方、购买方疾三方共同签砍订销售合同绪或协议的，趁如果销售合味同或协议中以约定的价格色高于基价，或则应按销售姨合同或协议嗽中约定的价凝格计算的价剂款于收到受田托方已销开刻发产品清单休之日确认收别入的实现，加开发企业按谣规定支付受助托方的分成宁额，不得直拴接从销售收膛入中减除；辆如果销售合缩同或协议约批定的价格低骡于基价的，游则应按基价巨计算的价款续于收到受托亩方已销开发鱼产品清单之圣日确认收入葬的实现。属鹊于由受托方纲与购买方直麦接签订销售板合同的，则大应按基价加帖上按规定取耗得的分成额央于收到受托饶方已销开发苦产品清单之熟日确认收入辉的实现。恢汁瓜梨（4）采努取包销方式过委托销售开沫发产品的，招包销期内可医根据包销合并同的有关约按定，参照上栗述（1）至欺（3）项规搞定确认收入肃的实现；包盒销期满后尚点未出售的开死发产品，开所发企业应根欺据包销合同摧或协议约定欠的价款和付兄款方式确认腿收入的实现疯。拍糖袖已销开气发产品清单不应载明售出袜开发产品的蜂名称、地理捆位置、编号眼、数量、单坚价、金额、陵手续费等项诉内容，以月窄或季为结算蛛期，定期进毙行结算，并皂在规定期限象内向税务机怪关进行纳税能申报、预缴跪税款。对不溉按规定定期粗结算、纳税孙申报和预缴岔税款的，按宇《中华人民悟共和国税收过征收管理法厉》的有关规蝇定进行处理弊。双伏坝释５．开发钞企业将开发景产品先出租勾再出售的，盆凡将开发产洽品转作固定毕资产的，其晓租赁期间取脾得的价款应胖按租金确认埋收入的实现宿，出售时再冈按销售固定害资产确认收则入的实现；染凡未将开发筐产品转作固山定资产的，驱其租赁期间搏取得的价款骤应按租金确辫认收入的实管现，出售时跌再按销售开锄发产品确认之收入的实现缘。胶三、关于开耍发产品预租迅收入的确认非问题垮开发企业新纤建的开发产乒品在尚未完妨工或办理房循地产初始登谈记、取得产真权证前，与音承租人签订维租赁预约协缘议的，自开敞发产品交付沟承租人使用泼之日起，出族租方取得的限预租价款按惧租金确认收旧入的实现，匹承租方支付彩的预租费用妻同时按租金罢支出进行税岁前扣除。谎四、关于合胜作建造开发责产品的税务送处理问题颈开发企业以科本企业为主盘体联合其他纵企业、单位驴、个人合作诵或合资开发肤房地产项目充，且该项目窃未成立独立加法人公司的盾，按下列规联定进行处理行：挎于忠岔（一）凡嘴开发合同或的协议中约定谅向投资各方员分配开发产多品的，开发碧企业在首次箭分配开发产伯品时，如该驳项目已经结占算计税成本言，其应分配抓给投资方（屯即合作、合且资方，下同崭）开发产品降的计税成本驱与其投资额遥之间的差额剃计入当期应祝纳税所得额步；如未结算颜计税成本，贝则将投资方观的投资额视笼同预售收入邮进行相关的猎税务处理。榆底孩（二）掌凡开发合同去或协议中约遇定分配项目壶利润的，应短按以下规定废进行处理:筑犯派1.殃开发企业应厉将该项目形艇成的营业利滨润额并入当灰期应纳税所荐得额统一申房报缴纳企业拼所得税，不斥得在税前分辛配该项目的临利润。同时娘不能因接受逮投资方投资更额而在成本块中摊销或在嘴税前扣除相劳关的利息支僚出。冒摩辽2.投彩资方取得该孟项目的营业僻利润应视同闲取得股息、百红利，凭开倘发企业的主摧管税务机关占出具的证明织按规定补交池企业所得税薄。翻害橡五、关于以歉土地使用权毫投资开发项茅目的税务处溉理问题篮（一）企业预、单位以换屑取开发产品鞋为目的，将庙土地使用权涉投资房地产返开发项目的赢，按以下规很定进行处理常：蔽义倍1．企业、荒单位应在首考次取得开发毁产品时，将企其分解为转帽让土地使用称权和购入开妙发产品两项假经济业务进冤行所得税处担理，并按应污从该项目取宫得的开发产达品（包括首垃次取得的和吊以后应取得宫的）的市场币公允价值计踢算确认土地哗使用权转让努所得或损失女。坡耀党2．接受土剥地使用权的拣开发方应在价首次分出开葛发产品时，萌将其分解为黑按市场公允享价值销售该萌项目应分出爬的开发产品果（包括首次锁分出的和以跃后应分出的外）和购入该遵项土地使用劲权两项经济查业务进行所撤得税处理，躺并将该项土捷地使用权的棒价值计入该颗项目的成本戴。卸蝶鹰（二）企业非、单位以股废权的形式，跨将土地使用照权投资房地仙产开发项目胆的，按以下输规定进行处枝理：仙裹虽1．企业、屈单位在投资但交易发生时俘，应将其分门解为销售有盐关非货币性些资产和投资罩两项经济业只务进行所得字税处理，并帖计算确认资殃产转让所得续或损失。考醒斥上述土地使赤用权转让所樱得占当年应旧纳税所得额翁的比例如超破过50%，瑞可从投资交抵易发生年度玩起，按5个伞纳税年度均喇摊至各年度谣的应纳税所绵得额。担牲持2．接受土业地使用权的速开发方在投拨资交易发生构时，可按上桨述投资交易栽额计算确认沾土地使用权岩的成本，并枯计入开发产驳品的成本。志东六、关于开础发产品视同歌销售行为的犬税务处理问担题瓣开发企业将减开发产品转偿作固定资产秃或用于捐赠经、赞助、职激工福利、奖鹊励、对外投誓资、分配给卫股东或投资煌人、抵偿债爪务、换取其眯他企事业单顷位和个人的体非货币性资请产等行为，百应视同销售辽，于开发产庸品所有权或跨使用权转移摧，或于实际蛙取得利益权害利时确认收脾入（或利润姻）的实现。姻确认收入（加或利润）的盈方法和顺序鸭为：太挤司（一）按本浓企业近期或值本年度最近赚月份同类开留发产品市场险销售价格确三定；辣补顾（二）由主厘管税务机关盒参照当地同喜类开发产品情市场公允价恨值确定；粱敢淋（三）按开台发产品的成驾本利润率确刘定。开发产诱品的成本利找润率不得低域于15%,办具体比例由散主管税务机撕关确定。畏仪七、关于代溉建工程和提君供劳务的税理务处理问题捡揉（一）葵开发企业代窗建工程和提疮供劳务不超存过12个月尘的，可按合岔同约定的价典款结算日或尘在合同完工鞋之日确认收辰入的实现；衔持续时间超今过12个月抚的，可采用虽完工百分比问法按季确认跨收入的实现膨。律读康完工百分比耀法即是根据泼合同完工进逗度同比例确深认收入和费彻用。完工进只度可按累计挪实际发生的打合同成本占柏合同预计总细成本的比例篇、已经完成照的合同工作锈量占合同预红计总工作量侦的比例、测故量已完成合偏同工作量等笔方法确定。精踩毯（二）肃开发企业在私代建工程、腰提供劳务过猎程中节省的匠材料、下脚书料、报废工迹程或产品的慨残料等，如认按合同规定缺留归开发企器业所有的，伐应于实际取循得时按市场沫公平成交价佛确认收入的括实现。述猫锅八、续关于开发产杂品成本、费炎用的扣除问系题返开发温企业在进行爪成本、费用姨的核算与扣勿除时，必须柄按规定区分朵期间费用和虑开发产品成花本、开发产长品会计成本棚与计税成本艰、已销开发敲产品计税成股本与未销开遣发产品计税汗成本的界限嘉。北牲舟（一）看开发企业在依结算开发产果品的计税成奉本时，按以寸下规定进行赛处理：殊辟喂1．开发产偿品建造过程在中发生的各静项支出，当天期实际发生廊的，应按权泡责发生制的场原则计入成坑本对象；当册期尚未发生器但应由当期撇负担的，除拨税收规定可握以计入当期症成本对象的耽外，一律不柔得计入当期茂成本对象。停恩款2．开发产漠品必须按一泉般经营常规焰和会计惯例监合理地划分石成本对象，孩同时还应将找各项支出合摇理地划分为嫌直接成本、捎间接成本和材共同成本。乱使桌3．开发产劣品完工前发纽生的直接成我本、间接成护本和共同成弦本，应按配斜比原则将其涉分配至各成绪本对象。其卸中，直接成转本和能够分喷清成本负担勒对象的间接悔成本，直接护计入成本对浅象中；共同激成本以及因巡多个项目同米时开发或先朝后滚动开发介而不能分清章负担对象的本间接成本，阅应按各个成得本对象（项堆目）占地面洽积、建筑面刃积或工程概谈算等方法计患算分配。末痛游4．计入开份发产品成本敌的费用必须涝是真实发生幼的，除税收并另有规定外皮，各项预提来（或应付）玩费用不得计谊入开发产品真成本。岸抵挽5．计入开蚂发产品成本燕的费用必须违符合国家税谣收规定。与氧税收规定不讽一致的，应他以税收规定态为准进行调历整。东禁后6．开发产谁品完工后应浓在规定的时唤限内及时结视算其计税成衔本，不得提划前或滞后。魄如结算了会苹计成本，则鸦应按税收规咸定将其调整司为计税成本社。女蔬招（二）商下列项目按早以下规定进捎行扣除：映必梳求1．已销这开发产品的并计税成本。悄当期准予扣布除的已销开奥发产品的计坊税成本，按败当期已实现乎销售的可售兰面积和可售备面积单位工皮程成本确认密。可售面积洽单位工程成寺本和已销开仰发产品的计遣税成本按下庙列公式计算烘确定：悲算刮可售面积单皇位工程成本厅=成本对象孟总成本智÷陕总可售面积悟邪阻已销开株发产品的计笨税成本=已烧实现销售的芹可售面积云×员可售面积单淋位工程成本装疼望2．甘开发企业发薯生的应计入翼开发产品成涉本中的费用克，包括前期他工程费、基栋础设施建设稼费、公共配蔽套设施费、郑土地征用及快拆迁费、建撕筑安装工程阿费、开发间拴接费用等，皇应根据实际厅发生额按以铃下规定进行肿分摊：饲坛忠（1）属于伞成本对象完颤工前发生的卧，应按计税屡成本结算的呼规定和其他顽有关规定直趴接计入成本贫对象。止乎弯（2）属于渔成本对象完悔工后发生的换，应按计税量成本结算的乒规定和其他汽有关规定，碑首先在已完欲工成本对象懂和未完工成抚本对象之间田进行分摊，扣然后再将应购由已完工成稳本对象负担狸的部分，在洒已销开发产纳品和未销开遍发产品之间世进行分摊。罩龙吧3．应股付费用。开申发企业发生寒的各项应付化费用，可以扛凭合法凭证横计入开发产德品计税成本晓或进行税前此扣除，其预要提费用除税厌收另有规定士外，不得在咐税前扣除。母盏响醉4.维修纽费用。开发绕企业对尚未笔出售的开发贸产品和按照询有关法律、神法规或合同职规定对已售布开发产品（虚包括共用部惯位、共用设宜施设备）进腔行日常维护凡、保养、修借理等实际发睁生的费用，从准予在当期忠扣除。寺颗样浑5．共用写部位、共用樱设施设备维税修基金。开袭发企业将已层计入销售收标入的共用部歇位、共用设障施设备维修滤基金按规定棚移交给有关毁部门、单位鼻的，应于移们交时扣除。百代收代缴的伍维修基金和越预提的维修棉基金不得扣创除。刻劲低兴6．开发得企业在开发秘区内建造的喜会所、停车春场库、物业堤管理场所、冷电站、热力姑站、水厂、铅文体场馆、洁幼儿园等配衬套设施，按境以下规定进扒行处理：颈金趟（1）疏属于非营利罗性且产权属惜于全体业主榴的，或无偿找赠与地方政膛府、公用事陵业单位的，森可将其视为多公共配套设歌施，其建造碑费用按公共看配套设施费痒的有关规定蜂进行处理。柱滴将（2）句属于营利性铸的，或产权严归开发企业秒所有的，或盟未明确产权型归属的，或民无偿赠与地廊方政府、公伸用事业单位达以外其他单砌位的，应当子单独核算其贿成本。除开俗发企业自用哈应按建造固啊定资产进行断处理外，其携他一律按建敏造开发产品泼进行处理。飞假痰7．开鲁发企业在开唇发区内建造泄的邮电通讯浊、学校、医狠疗设施应单庙独核算成本素，按以下规液定进行处理过：痰谢值（1）鉴由开发企业跨投资建设完蚁工后，出售立的，按建造杆开发产品进怖行处理；出粉租的，按建圈造固定资产溪进行处理；作无偿赠与国翼家有关业务吹管理部门、迎单位的，按悠建造公共配只套设施进行祖处理。葬晨斯（2）暂由开发企业酱与国家有关林业务管理部巨门、单位合垂资建设，完纽工后有偿移盟交的，国家敌有关业务管布理部门、单辫位给予的经四济补偿可直牛接抵扣该项爆目的建造成欲本，抵扣的猾差额应计入振当期应纳税盾所得额。般师污土仿8．开发企辰业建造的售船房部（接待忠处）和样板假房，凡能够进单独作为成好本对象进行妥核算的，可掉按自建固定蹄资产进行处济理，其他一涌律按建造开止发产品进行证处理。售房杯部（接待处直）、样板房峡的装修费用充，无论数额骡大小，均应利计入其建造讨成本。姥暴狸溪9．保证东金。开发企诚业采取银行瞎按揭方式销暑售开发产品常的，凡约定案开发企业为步购买方的按旅揭贷款提供途担保的，其男销售开发产疯品时向银行栗提供的保证案金（担保金乐）不得从销叫售收入中减样除，也不得提作为费用在妇当期税前扣从除，但实际直发生损失时慨可据实扣除怀。汁狐10．广做告费、业务凤宣传费、业练务招待费。肌按以下规定耳进行处理：曾冬刑（1）帅开发企业取桂得的预售收霉入不得作为惧广告费、业乎务宣传费、纷业务招待费项等三项费用埋的计算基数挥，至预售收类入转为实际匠销售收入时泛，再将其作则为计算基数矿。浴世佩（2）禾新办开发企尾业在取得第醒一笔开发产刘品实际销售宗收入之前发阶生的，与建撑造、销售开反发产品相关润的广告费、学业务宣传费剖和业务招待和费，可以向撞后结转，按堂税收规定的演标准扣除，扯但结转期限喜最长不得超月过3个纳税秆年度。染办翅11．脊利息。按以粥下规定进行盆处理：妥捞筹（1）塔开发企业为事建造开发产巷品借入资金浅而发生的符城合税收规定尿的借款费用忆，属于成本井对象完工前闭发生的，应镰配比计入成纹本对象；属瓜于成本对象冠完工后发生蜂的，可作为非财务费用直津接扣除。虑（2）向开发企业向到金融机构统壶一借款后转锻借集团内部突其他企业、市单位使用的潜，借入方凡掠能出具开发巨企业从金融葡机构取得借造款的证明文斯件，其支付林的利息准予塑按税收有关购规定在税前店扣除。遭切辛（3）现开发企业将辣自有资金借汁给全资企业己（包括分支剖机构）和其块他关联企业呈的，关联方膊借入资金金冒额超过其注贪册资本50幅％的，超过日部分的利息疲支出，不得煎在税前扣除浊；未超过部置分的利息支鸣出，准予按冰金融机构同斑类同期贷款勾基准利率计码算的数额内者税前扣除。外适胁12．恶土地闲置费养。开发企业扬以出让方式杯取得土地使爆用权进行房扔地产开发的悠，必须按照似土地使用权浙出让合同约备定的土地用锯途、动工开归发期限开发塑土地。因超器过出让合同您约定的动工哨开发日期而矿缴纳的土地都闲置费，计圈入成本对象厨的施工成本卵；因国家无混偿收回土地灿使用权而形订成的损失，概可作为财产依损失按税收饶规定在税前弊扣除。走鸡遥13．驼成本对象报摇废和毁损损形失。成本对化象在建造过蜡程中如单项躬或单位工程滥发生报废和味毁损，减去绸残料价值和紧过失人或保炼险公司赔偿完后的净损失旺，计入继续窝施工的工程谅成本；如成俊本对象整体嫂报废或毁损私，其净损失既可作为财产淘损失按税收书规