马海涛中国税制知识考点

第一章导论考点一税收制度的构成要素税收制度的构成要素主要包括纳税主体、征税客体、计税依据、税目、税率、减税、免税等，具体内容如表1-1所示。表1-1税收制度的构成要素五乐含义纳税人又称纳税主体，是指税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。纳税义务人有两种基本形式：自然人和法人。纳税人不一定是负税人，负税人是税收的实际负担者征税对象又称课税对象、征税客体，指税法规定对什么征税，是征纳税双方权利义务共同指向的客体或标的物，是区别一种税与另一种税的重要标志税率税率是对征税对象的征收比例或征收额度，是计算税额的尺度，也是衡量税负轻重与否的重要标志，是税收制度的中心环节纳税环节征税对象在流转过程中应当缴纳税款的环节纳税期限税法规定的单位和个人缴纳税款的期限，是税收的固定性、强制性在时间上的体现。可以分为：①按期纳税；②按次纳税和按年计征：③分期预缴或缴纳减税、免税税收制度中对某些纳税人和征税对象给予鼓励及照顾的一种规定，是税率的一种辅助和补充手段违章处理对纳税人违反税法的行为所采取的教育处罚措施，体现了税收的强制性，是保证税法正确贯彻执行、严肃纳税纪律的重要手段(一)征税对象.征税对象与税目对征税对象规定的具体项目称为税目。税目反映具体的征税范围，是对课税对象质的界定。.征税对象与计税依据与征税对象相联系的另一个概念是计税依据。计税依据又称税基，是税法规定的据以计算各种应征税款的依据或标准。是课税对象量的表现。计税依据可以分为价值形态和实物形态两大类，分别适用于从价计征的税种和从量计征的税种，具体分析见下表。表1-2课税对象与计税依据课税对象与计税依据关系计税依据举例一致价值形态所得税不一致实物形态房产税、耕地占用税、车船税(-)税率税率是一个总的概念，在实际应用中可分为两种形式：一种是按绝对量形式规定的固定征收额度，即定额税率,它适用于从量计征的税种；另一种是按相对量形式规定的征收比例，这种形式又可分为比例税率和累进税率，它适用于从价计征的税种。具体内容如表1-3所示。

表1-3税率种类税率名称含义分类定额税率也称固定税额，按征税对象的一定计量单位规定固定税额，一般适用于从量计算的某些税种①地区差别定额②幅度定额③分类分级定额累进税率累进税率是随征税对象数额增大而提高的税率①全额累进税率②超额累进税率③全率累进税率④超率累进税率比例税率比例税率是指应征税额与征税对象数量之间的等比关系①单一比例税率②差别比例税率③幅度比例税率④有起征点或免征额的比例税率【知识拓展】其他形式税率：表14其他形式的税率形式具体分类含义关系名义税率与实际税率名义税率即法定税率，也就是税法所规定的税率由于存在税前的大量扣除、优惠、经济的通货膨胀等因素，会产生比较大的差异实际税率税收实际负担率边际税率与平均税率边际税率是指最后一个计税单位所适用的税率比例税率条件下，边际税率等于平均税率；累进税率条件下，平均税率随边际税率的提高而提高，但平均税率低于边际税率平均税率是全部应纳税额与收入之间的比率零税率与负税率零税率表明课税对象的持有人负有纳税义务，但不需缴纳税款负税率负税率是指政府利用税收形式对所得额低于某一特定标准的家庭或个人予以补贴的比例（三）减税、免税减税是从应征税款中减征部分税款；免税是免征全部税款。主要包括以下三项内容：.起征点起征点是征税对象达到征税数额开始征税的界限。征税对象的数额未达到起征点的不征税，达到或超过起征点的，就征税对象的全部数额征税。.免征额免征额是在征税对象总额中免予征税的数额，它是按照一定标准从全部征税对象总额中预先减除的部分。属于免征额的部分不征税，只就超过免征额的部分征税。个人所得税费用扣除标准5000元是指免征额。.减税、免税的规定主要包括根据国家政策的需要所做的统一减免税规定以及根据某些纳税人的临时性或个别性的减税、免税规定。考点二税收制度和税法税收制度的确立以税法形式加以体现；税法付诸实施后，就转化为税收制度，成为社会经济秩序的有机组成部分。（一）税法的概念与特征税法是税收制度的法律体现形式，它是国家制定的用于调整税收征纳关系的法律规范总和。主要包括实体法、程序法、处罚法和争讼法。税法的调整对象就是税收征纳主体之间所发生的经济关系。税收征纳关系，是一种税收分配关系，不同于一般的分配关系，是一种特殊的经济分配关系。具有以下特征：（1）税与法的共存性；（2）税法关系主体的单方固定性；（3）税法关系主体之间权利和义务的不对等性：

（4）税法结构的综合性。（二）税法的作用税法的作用是税法在一定社会经济条件下所具体表现出来的效果。这种作用必须经过税收法律、法令、条例、施行细则等具体表现形式才能得以实现。税法的作用具体包括社会经济作用和法律规范作用。.社会经济作用税法是国家取得财政收入的法律保证；是国家实现宏观调控经济政策的工具：是正确处理税收分配关系的准绳；在国际交往中贯彻平等互利、维护国家利益的重要手段。.法律规范作用具体包括指引作用、评价作用、强制作用、教育作用、预测作用。（三）税法的渊源税法的渊源，是指税法的各种具体表现形式。我国现行税法的渊源大致有以下几种。表1-5法律渊源的种类法律渊源地位制定部门举例宪法根本大法，税法的根本依据全国人大及其常委会《中华人民共和国宪法》基本法律税收领域的母法我国目前尚未制定暂无税收法律地位和效率仅次于宪法全国人大及其常委会《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国税收征收管理法》行政法规税法体系中的主要法律渊源国家最高行政机关（国务院）《中华人民共和国增值税暂行条例》《中华人民共和国消费税暂行条例》税法解释税法渊源的重要组成部分财政部、国家税务总局《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》《消费税征收范围注释》税收条约地位优先于国内税法国家间缔结略（四）税收法律关系.税收法律关系的概念与特征税收法律关系是国家税务机关与纳税人在税收征纳过程中根据税法的规定形成的权利义务关系。它是税收关系在法律上的反映，是税法调整税收关系的结果。其具体特征有：（1）主体的一方必须是国家（在具体的税收法律关系中，国家税务机关代表国家行使征税权），而另一方可以是不同的自然人和法人；（2）权利义务不对等；（3）具有财产所有权无偿转移的性质；（4）更为直接地体现国家的意志。.税收法律关系要素税收法律关系包括主体、客体、内容三个要素。（D税收法律关系的主体。指在税收法律关系中权利的享有者和义务的承担者。包括征税主体和纳税主体。征税主体是国家，具体行使职能的是税务机关和其他征税机关（以下统称“税务机关”）;纳税主体按不同标准可以进行不同的分类，如表1-6所示。表1-6纳税主体的种类划分标准具体内容法律特征法人和自然人国籍中国纳税人和外国纳税人所有制国有企业、集体企业、私营企业、外商投资企业和外国企业、股份制企业、合伙企业、个人②税收法律关系的客体。指税收法律关系主体双方的权利和义务所指向的对象。一般可分为三类：实物、货币、行为。®税收法律关系的内容。指税收法律关系主体所享有的权利和承担的义务。这是税收法律关系的核心。具体内容如下：

表1-7税收法律关系的内容权利义务征税主体税款征收权、税务检查权、税务行政处罚权等依法征税义务、保守秘密义务、依法进行税务检查义务等纳税主体要求保密权、陈述申辩权、税收救济权、控告检举权、拒绝检查权等自觉接受税务检查义务等考点三税收分类表1-8税收分类划分标准具体类型缴纳形式力役税、实物税和货币税计征标准从价税和从量税税收管理和受益权限中央税、地方税及中央和地方共享税税收负担能否转嫁直接税和间接税税收与价格的组成关系价内税和价外税征税对象的不同性质流转税、所得税、资源税、财产税和行为税考点四税制体系(-)概念及影响因素税制体系指的是一国在进行税制设计时，根据本国的具体情况，将不同功能的税种进行组合配置，形成主体税种明确，辅助税种各具特色和作用、功能互补的税种体系。影响税制体系的主要因素主要包括社会经济发展水平、国家政策取向及税收管理水平。(-)税制体系类型综观世界各国的税收体系，主要有以下五种类型可供选择：(1)以流转税为主体；(2)以所得税为主体；(3)以资源税为主体；(4)双主体税制：“避税港”。(三)我国现行税制体系表1-9我国现行税制体系税收类型具体税种流转税类增值税、消费税、关税等所得税类企业所得税和个人所得税等资源税类资源税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税等财产税类房产税、契税和车船税等行为税类印花税、城市维护建设税和车辆购置税等

第二章增值税（一）考点一增值税概述（-）概念及类型增值税是以商品的法定增值额为征税对象的一种税。增值税按对外购固定资产处理方式的不同可划分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税（我国没有实行过收入型增值税）。（二）增值税的特点.只就销售额中的增值部分课税，克服了重复课税这是增值税最本质的特征，也是区别于其他间接税的一个显著特点。.具有同一售价商品税负的一致性不同商品只要最后销售的总值相同，不论生产经营环节多少，税负都是一致的。.具有征收上的广泛性和连续性广泛性是指从生产经营的横向关系看，凡从事生产经营的企业，只要有增值额就征税：连续性是指从生产经营的纵向关系看，增值税延伸到生产流通各个环节，商品每经过一个环节都要就该环节的增值额征税。（H）增值税的作用（1）有利于促进企业生产经营结构的合理化；（2）有利于财政收入的稳定增长；（3）有利于促进对外贸易的发展。考点二征收范围（-）一般规定现行增值税征税范围的一般规定包括应税销售行为和进口的货物。具体如下：表2-1征收范围的一般规定征税范围具体内容销售或进口货物货物指有形动产，包括电力、热力和气体在内销售劳务劳务指纳税人提供的加工、修理修配劳务销售服务服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务销售无形资产无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产销售不动产不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等（二）征收范围的特殊规定增值税的征税范围除了上述的一般规定以外，还对经济实务中某些特殊行为是否属于增值税的征税范围做出了规定，税法列出了以下8种视同销售行为。（不含营改增项目，营改增项目的视同销售相关内容见第三章）表2-2视同销售行为将货物交付其他单位或者个人代销销售代销货物设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目用于集体福利或个人消费将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户分配给股东或投资者无偿赠送其他单位或个人

【名师点拨】①自产或委托加工的货物用于任何方面都要交税；②将购进的货物用于企业内部（集体福利或者个人消费）不视同销售，也不抵扣进项税；③用于企业外部（投资、分配、赠送）视同销售。（三）其他规定在企业重组的过程中，企业通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关的债权、负债和劳动力，一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，符合规定的，不征收增值税。考点三纳税人和扣缴义务人（一）纳税人的概念在中华人民共和国境内（以下简称境内）销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的单位和个人，为增值税纳税人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。进口货物，以进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人为纳税人。（二）纳税人的分类根据纳税人的经营规模以及会计核算健全程度的不同，增值税的纳税人，可划分为小规模纳税人和一般纳税人。.小规模纳税人增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照一般纳税人的有关规定计算应纳税额。自2018年1月1日至2020年12月31日，对月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的增值税小规模纳税人，免征增值税。.一般纳税人一般纳税人是指年应税销售额超过财政部和国家税务总局规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。下列纳税人不办理一般纳税人资格认定：（1）个体工商户以外的其他个人；（2）选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位；（3）选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人，在2018年12月31日前，可转登记为小规模纳税人，其未抵扣的进项税额作转出处理。（三）扣缴义务人中华人民共和国境外的单位或个人在境内提供应税劳务，在境内未设立经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。考点四税率、征收率（一）税率.一般规定增值税税率有基本税率、低税率、零税率和征收率四种，具体如表2-3所示。

表2-3增值税税率分类适用规定基本税率16%（1）销售或进口货物（2）提供加工、修理修配劳务（3）提供有形动产租赁服务低税率10%（1）粮食、食用植物油、食用盐（2）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醛、沼气和居民用煤炭制品等（3）图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜（5）国务院及其有关部门规定的其他货物（6）提供交通运输业服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、销售不动产、不动产租赁服务、转让土地使用权6%提供现代服务业服务（有形动产租赁服务和不动产租赁服务除外）、增值电信服务、金融服务、生活服务、销售无形资产（转让土地使用权除外）零税率（1）除国务院另有规定的以外，纳税人出口货物适用零税率（2）境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产征收率对小规模纳税人使用的税率称为征收率，征收率是3%,国务院另有规定的除外【说明】2019年4月I日起，增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%«.特殊规定税法规定，纳税人兼营不同税率货物或者应税劳务，应分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，未分别核算的，从高适用税率。（-）征收率.一般规定⑴小规模纳税人采用简易办法征收增值税，征收率为3%。②一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，应当暂按简易办法依照3%的征收率计算缴纳增值税：①寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；②典当业销售死当物品。⑶一般纳税人在特殊情况下，可以选择按简易办法依照3%的征收率计算缴纳增值税，选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更，具体情况如下：

表2-4一般纳税人选择采用3%征收率的情况销售自产的特殊货物①县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力②建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料③以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的破、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）④用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品⑤自来水⑥商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）发生特殊应税行为①公共交通运输服务②经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫相关服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权）③电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务④以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务⑤在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同⑥建筑企业一般纳税人提供建筑“服务”属于老项目的，可以选择简易办法依照3%的征收率征收增值税.特殊规定（D根据“营改增通知”的规定，下列情况适用5%征收率：①小规模纳税人转让其取得的不动产，按照5%的征收率征收增值税。②一般纳税人转让其2016年4月30日前取得的不动产，选择简易计税方法计税的，按照5%的征收率征收增值税。③小规模纳税人出租其取得的不动产（不含个人出租住房），按照5%的征收率征收增值税。④一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，选择简易计税方法计税的，按照5%的征收率征收增值税。⑤房地产开发企业（一般纳税人）销售自行开发的房地产老项目，选择简易计税方法计税的，按照5%的征收率征收增值税。⑥房地产开发企业（小规模纳税人）销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率征收增值税。⑦纳税人提供劳务派遣服务，选择差额纳税的，按照5%的征收率征收增值税。②纳税人销售自己使用过的物品或旧货旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。纳税人销售自己使用过的固定资产、物品和旧货适用按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税。具体情况如下：表2-5小规模般纳税人销售自己使用过的物品或旧货销售对象具体情形税务处理其他个人自己使用过的物品免征增值税小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产应纳增值税=含税售价+（1+3%）X2%销售自己使用过的除固定资产以外的物品应纳增值税=含税售价+（1+3%）X3%旧货应纳增值税=含税售价+（1+3%）X2%表2-6一般纳税人销售自己使用过的物品或旧货销售:对象具体情形计税公式自己使用过的物品固定资产不得抵扣且未抵扣进项税额应纳增值税=含税售价+（1+3%）X2%按规定可以抵扣进项税额应纳增值税=含税售价+（1+适用税率）X适用税率固定资产以外的其他物品旧货应纳增值税=含税售价+（1+3%）X2%

考点五应纳税额的计算由于计算各个生产经营环节的增值额在实际征管中是一件比较困难的事情，会加大税务机关的征收成本和纳税人的纳税成本。因此，增值税采用税款抵扣法计算应纳税额，即以销售额乘以适用税率计算出应纳税额，扣除外购项目已纳的税额。（一）一般纳税人应纳税额的计算.销项税额的计算销项税额是指纳税人销售货物和提供应税劳务时，按照销售额和规定的适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。计算公式为：销项税额=销售额X适用税率增值税是价外税，公式中的销售额指的是不含税销售额。因此，一般纳税人销售货物或者应税劳务取得的含税销售额在计算销项税额时，必须将其换算为不含税的销售额，公式为：不含税销售额=含税销售额/（1+增值税税率）（1）销售额销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。下列项目不包括在价外费用中：①受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。②符合条件的代垫运输费用。③符合条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。④销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。（2）包装物押金纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额，特殊酒类产品另有规定。具体情况如表2-7所示。表2-7包装物押金的税务处理啤酒、黄酒、非酒类产品的包装物收取的1年以内、未超过合同规定期限、单独核算的不并入销售额收取的1年以内、超过合同规定期限（逾期）且单独核算的并入销售额（视为含税收入）收取的1年以上、无论是否超过合同期限并入销售额（视为含税收入）啤酒、黄酒以外的其他酒类产品无论是否返还以及会计上如何核算并入当期销售额【特别提醒】包装物押金不同于包装物租金，包装物租金属于价外费用，在销售货物同时随同货款一并计算增值税额。（3）销售额的核定纳税人价格明显偏低且无正当理由或者视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：①按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；②按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；③按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本X（1+成本利润率）征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本X（1+成本利润率）+消费税或：组成计税价格=成本X（1+成本利润率）/（1一消费税税率）（4）特殊销售方式下销售额的规定

表2-8商业折扣、以旧换新等特殊销售方式下销售额销售方式销售额确定商业折扣销售额和折扣额在同一张发票上分别注明按折扣后的销售额折扣额另开发票销售全额，不得扣除折扣以旧换新金银首饰实际收取的不含增值税全部价款金银首饰除外新货物的同期售价，不扣减旧货物收购价格还本销售售价，不得扣除成本以物易物各自发出的货物核算销售额直销全部价款和价外费用需要注意以下几点：①折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是为了鼓励购货方及时偿还货款而给予的折扣优待，销售折扣是发生在销售之后，是一种融资性质的理财费用（即财务费用），因而不得将其从销售额中减除。②折扣销售不同于销售折让。销售折让是指由于货物的品种或质量等原因引起销售额的减少，即销货方给予购货方未予退货状况下的价格折让，销售折让可以从销售额中减除。③折扣销售仅限于货物价格的折扣。如果销售者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按《增值税暂行条例》“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。.进项税额的计算进项税额是指纳税人购进货物或接受应税劳务所支付的增值税税额，即销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。每一个增值税一般纳税人都会有收取的销项税额和支付的进项税额。（1）抵扣范围①从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。②从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额。③增值税一般纳税人，从农民专业合作社购进免税农产品的，购进用于生产销售或委托加工16%税率货物的农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和12%的扣除率抵扣进项税额；除此之外，购进农产品允许按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和10%的扣除率抵扣进项税额。进项税额的计算公式为：进项税额=买价X扣除率【说明】2019年4月1日后，纳税人购进农产品，原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。（2）不予抵扣纳税人有下列情形之一者，应按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：①一般纳税人会计核算不健全，或者不能提供准确税务资料的。②纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。增值税一般纳税人购进服务、无形资产或者不动产，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：①用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费（含纳税人的交际应酬消费），其中涉及的无形资产、不动产仅指专用于上述项目的无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。②非正常损失的购进货物以及相关的加工、修理修配劳务和交通运输服务。③非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产），加工、修理修配劳务和交通运输服务。④非正常损失的不动产以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。⑤非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。⑥购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。⑦财政部和国家税务总局规定的其他情形。（3）改变用途已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务如果事后改变用途，如用于集体福利或个人消费、购进货物发生非正

常损失、在产品或产成品发生非正常损失，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式，依据合法有效的增值税扣税凭证，计算可以抵扣的进项税额可以抵扣的进项税额=固定资产、无咚窸/不动产净值X适用税率1+适用税率上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。（4）无法划分一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务且无法划分，因而不得抵扣进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额不得抵扣的当月无法划分的当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计进项税额全部进项税额 当月全部销售额、营业额合计.应纳税额的计算计算一般纳税人当期应纳税额的基本公式为：应纳税额=当期销项税额一当期进项税额当期销项税额大于当期进项税额的部分，为应交税款；当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。（二）小规模纳税人应纳税额的计算小规模纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得自行开具增值税专用发票，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外。计算公式为：应纳税额=销售额X征收率（3%）小规模纳税人的销售额与一般纳税人销售额的规定一样，为销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，不包括依3%的征收率收取的增值税税额。纳税人采用销售额和应纳增值税税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额=含税销售额/（1+征收率）（三）进口货物应纳税额的计算纳税人进口货物按照组成计税价格和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣发生在我国境外的各种税金。属于《消费税暂行条例》规定的消费品的，该进口货物的组成计税价格中还要包括进口环节已纳的消费税税额，相关计算公式如下：组成计税价格=关税完税价格+关税（+消费税）应纳税额=组成计税价格X税率考点六税收优惠（一）减免税我国现行增值税的主要免税项目有：.农业生产者销售的自产农产品；.避孕药品和用具；.古旧图书；.直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备：.外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；.由残疾人的组织直接进口的供残疾人专用的物品；.销售的自己使用过的物品。除前款规定外，增值税的免税、减税项目由国务院规定，任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。（-）起征点增值税起征点的幅度规定如下：1按期纳税的，为月销售额5000〜20000元（含本数）：2按次纳税的，为每次（日）销售额300〜500元（含本数）。其中的销售额是指小规模纳税人的销售额，即不含增值税的销售额。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。（三）其他规定.纳税人从事优惠目录所列的资源综合利用项目，享受增值税即征即退政策。.对农民专业合作社的规定。对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者自产农业产品免征增值税；对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机免税。考点七出口货物退（免）税（一）出口货物退（免）税基本政策.出口免税并退税。出口免税是指货物在出口销售环节不征增值税。出口退税是指货物在出口前实际承担的税款，按规定的退税率给予退税。.出口免税不退税。出口免税是指货物在出口销售环节不征增值税。出口不退税是指货物在出口销售环节以前的生产、销售或进口环节是免税的，该货物的价格本身就不含税。.出口不免税也不退税。出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节，照常征税。出口不退税是指不退还出口销售环节以前负担的税款。（-）出口货物退（免）税的适用范围享受退（免）税的一般货物应具备以下四个条件：.必须是属于增值税征税范围的货物。.必须是报关离境的货物。.必须是在财务上做销售处理的货物。.必须是出口收汇并已核销的货物。【注意】增值税的出口退税不同于出口免税。出口免税是指对纳税人在出口环节的纳税义务予以免除，但并不像出口退税那样退还以前环节已经承担的增值税，因此免税的出口货物可能仍含有国内已经征收的流转税或商品和劳务税。（三）出口退（免）税的方式及计算为了与出口企业的会计核算办法一致，我国规定了两种退税办法：第一种是“免、抵、退税”办法，主要用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。.实行免、抵、退税法实行免、抵、退税管理办法的“免”税是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产、销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。其计算公式为：当期应纳税额=当期内销的销项税额一（当期进项税额一当期免、抵、退税不得免抵税额）一上期末留抵税额当期免、抵、退税不得免征和抵扣的税额=当期出口货物离岸价格X（征税率一退税率）免、抵、退税额=出口货物离岸价X人民币牌价X退税率当期应退税额=当期期末留抵税额与当期免、抵、退税额取低者当期免、抵税额=当期免、抵、退税额一当期应退税额与0取高者.先征后退（适用于外贸出口企业）的计算方法外贸企业出口货物增值税的计算应依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的购进金额和退税率计算。其计算公式为：应退税额=外贸收购不含增值税购进金额X退税率考点八征收管理（-）纳税义务发生时间增值税纳税义务发生时间是指增值税纳税义务人发生应税行为应承担纳税义务的起始时间。纳税义务发生时间一经确定，纳税人必须按此时间计算应纳税款。具体如表2-9所示。表2-9增值税纳税义务时间

销售/提供服务方式纳税义务时间直接收款收到款项或者取得索取款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天托收承付和委托收款发出货物并办妥托收手续的当天赊销和分期收款有书面合同约定收款日期约定的收款日期的当天未约定收款日期货物发出的当天无一3面合同预收货款一般情况销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天提供有形动产租赁服务收到预收款的当天委托代销货物收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天销售应税劳务提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天视同销售货物/提供应税服务行为货物移送（或应税服务完成）的当天进口货物报关进口的当天【说明】增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税义务发生的当天。（-）纳税期限和纳税地点表2-10增值税纳税地点和纳税期限纳税主体纳税地点纳税期限固定业户在机构所在地主管税务机关或者居住地主管税务机关①1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内②1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内非固定业户销售地或劳务发生地其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税进口货物报关地海关填发进口增值税专用缴款书之日起15日内考点九增值税专用发票的使用和管理（一）专用发票领购使用范围.增值税专用发票的领购使用对象现行制度规定，增值税专用发票限于增值税的一般纳税人和符合自行开具条件的小规模纳税人领购使用，其他增值税小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。小规模纳税企业销售货物或提供应税劳务时，可由税务机关代开增值税专用发票，但必须按规定的征收率填列税金。住宿业、鉴证咨询业、建筑业、工业以及信息传输、软件和信息技术服务业小规模纳税人提供应税服务、销售货物或发生其他应税行为，需要开具增值税专用发票的，可以通过增值税发票管理新系统自行开具，主管国税机关不再为其代开。.不得领购增值税专用发票的规定一般纳税人有以下情形的，不得领购增值税专用发票，如已领购使用的，税务机关应收缴其结存的专用发票。（1）会计核算不健全，不能向税务机关准确提供增值税的销项税额、进项税额和应纳税额及其他有关增值税税务资料的。（2）有《税收征管法》规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的。（3）有下列行为之一，经税务机关责令限期改正而未改正的：①虚开增值税专用发票；②私自印制专用发票；③向税务机关以外的单位和个人买取专用发票；

④借用他人专用发票：⑤未按《增值税专用发票使用规定》第十一条开具专用发票；⑥按规定保管专用发票和专用设备；⑦未按规定申请办理防伪税控系统变更发行：⑧未按规定接受税务机关检查。（4）销售的货物全部属于免税项目者。（二）专用发票开具范围（1）一般纳税人销售货物（包括受托销售货物在内）、提供应税劳务，以及根据税法规定应当征收增值税的非应税劳务，必须向购买方或接受方开具增值税专用发票。（2）小规模纳税人需要开具专用发票的，可自行开具或向主管税务机关申请代开。（3）销售免税货物不得开具专用发票，法律规定的除外。（三）专用发票的开具要求（1）项目齐全，与实际交易相符。（2）字迹清楚，不得压线、错格。（3）发票联和抵扣联加盖财务专用章或发票专用章。（4）按照增值税纳税义务发生时间开具。第三章增值税（二）考点一“营改增”的意义及试点分步实施过程（一）“营改增”的意义我国“营改增”试点从2012年年初开始，至2016年5月1日全面推开“营改增”试点，试点全面实施，历时将近4年半时间。全面实施“营改增”对于优化税制、企业减负、刺激经济增长和创造良好的税收环境等具有重要的意义。具体来说：.实现了增值税对货物和服务的全覆盖，基本消除了重复征税，打通了增值税抵扣链条，促进了社会分工协作，有力地支持了服务业发展和制造业转型升级。.将不动产纳入抵扣范围，比较完整地实现了规范的消费型增值税制度，有利于扩大企业投资，增强企业经营活力。.进一步减轻企业税负，是财税领域打出“降成本”组合拳的重要一招，用短期财政收入的“减”，换取持续发展势能的“增”，为经济保持中高速增长、迈向中高端水平打下坚实基础。.创造了更加公平、中性的税收环境，有效地释放了市场在经济活动中的作用和活力，在推动产业转型、结构优化、消费升级、创新创业和深化供给侧结构性改革等方面将发挥重要的促进作用。（二）“营改增”试点分步实施过程表3-1“营改增”试点分步实施过程时间地点行业2012年1月1日上海市交通运输业（暂不含铁路运输）；部分现代服务业2012年8月1日北京市等8省市交通运输业（暂不含铁路运输）；部分现代服务业2013年8月1日全国进行交通运输业（暂不含铁路运输）：部分现代服务业2014年1月1日全国铁路运输业；邮政业2014年6月1日全国电信业2016年5月1日全国全面推开营业税改征增值税试点考点二征收范围（―）征收范围的一般规定.销售服务销售服务是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。（1）交通运输服务，包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。①出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按照陆路运输服务缴纳增值税。②水路运输中的程租、期租业务属于水路运输服务。③航空运输中的湿租业务属于航空运输服务。④无运输工具承运业务按照交通运输服务缴纳增值税。（2）邮政服务，包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。（3）电信服务，包括基础电信服务和增值电信服务。（4）建筑服务，包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。①有形动产修理属于加工修理修配劳务；建筑物、构筑物的修补、加固、养护、改善属于建筑服务中的修缮服务。②物业服务企业为业主提供的装修服务，按照“建筑服务”缴纳增值税。（5）金融服务，包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。（6）现代服务，包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。①将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税。②车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。③水路运输的光租业务、航空运输的干租业务属于经营租赁。

a.光租业务是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。b.干租业务是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。（7）生活服务，包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。①提供餐饮服务的纳税人销售的外卖食品，按照“餐饮服务”缴纳增值税。②纳税人在游览场所经营索道、摆渡车、电瓶车、游船等取得的收入，按照“文化体育服务”缴纳增值税。.销售无形资产销售无形资产是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产是指不具有实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其他权益性无形资产包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。.销售不动产销售不动产是指转让不动产所有权的业务活动。不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。（二）征收范围的特殊规定.不征收增值税项目（1）根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于用于公益事业的服务。（2）存款利息。（3）被保险人获得的保险赔付。（4）房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。（5）在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。.非经营活动的界定销售服务、无形资产或者不动产是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：（1）行政单位收取的满足条件的政府性基金或者行政事业性收费。（2）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。（3）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。.视同销售行为下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（1）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（2）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外•（3）财政部和国家税务总局规定的其他情形。考点三纳税人的税率、征收率（―）纳税人.纳税人的一般规定在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税纳税人，应当缴纳增值税。.纳税人的特殊规定®单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称“承包人”）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称“发包人”）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人：否则，以承包人为纳税人。0中华人民共和国境外（以下简称“境外”）的单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设立经营

机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。0两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准，可以视为•个纳税人合并纳税。.小规模纳税人和一般纳税人的认定及管理应税行为的年应征增值税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。按照《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，年应税服务销售额标准为500万元（含本数）。年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。（二）税率、征收率1.税率（D提供有形动产租赁，税率为16%；②提供交通运输业服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、销售不动产、不动产租赁服务、转让土地使用权，税率为10%；G）提供现代服务业服务（有形动产租赁服务和不动产租赁服务除外）、增值电信服务、金融服务、生活服务、销售无形资产（转让土地使用权除外），税率为6%；（4）除国务院另有规定的以外，纳税人出口货物，境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零。2.征收率增值税对小规模纳税人使用的税率的征收率为3%,财政部和国家税务总局另有规定的除外。【说明】2019年4月1日起，增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%o考点四应纳税额的计算（一）一般性规定一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设立经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：应扣缴税额=购买方支付的价款+（1+税率）X税率（二）一般计税方法一般计税方法下应纳税额的计算公式为：应纳税额=当期销项税额一当期进项税额当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。.销项税额的确定销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额的计算公式为:销项税额=销售额X税率一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额=含税销售额+（1+税率）.进项税额的确定进项税额是指纳税人购进货物，加工、修理修配劳务，服务，无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税税额。（1）准予抵扣的进项税额从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人处取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税税额。（2）不予抵扣的进项税额下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：①用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中，涉及的固定资产、无形资产、不动产仅指专用于上述项目的固定资产、无形资

产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。纳税人的交际应酬消费属于个人消费。②非正常损失的不动产以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。③非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。④购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。⑤财政部和国家税务总局规定的其他情形。适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额当期简易计税方法免征增值税不得抵扣的=当期无法划分的X计税项目销售额+项目销售额

进项税额-全部进项税额 当期全部销售额（3）其他规定①适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分两年从销项税额中抵扣，第一年的抵扣比例为60%,第二年的抵扣比例为40%o取得不动产包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。②按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值上+ X适用税率可以抵扣的进项税额=1+适用税率③纳税人接受贷款服务，向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。（三）简易计税方法简易计税方法下，应纳税额的计算公式为：应纳税额=销售额X征收率简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额=含税销售额+（1+征收率）考点五税收优惠（-）免征增值税项目根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，包括“托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务”“寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入”“个人转让著作权”等在内的40个项目免征增值税。（二）增值税即征即退根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，下列项目享受增值税即征即退政策：L一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。2经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。3增值税实际税负是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。4对安置残疾人的单位和个体工商户（以下称纳税人），实行由税务机关按纳税人安置残疾人的人数，限额即征即退增值税的办法。（三）个人住房销售的增值税政策根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税.上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）

的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。（四）跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策（五）起征点个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。增值税起征点的幅度如下：按期纳税的，为月销售额5000〜20000元（含本数）；按次纳税的，为每次（日）销售额300〜500元（含本数）。对增值税小规模纳税人中月销售额未达到3万元的企业或非企业性单位，免征增值税。考点六征收管理（一）纳税义务发生时间.纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。.纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。.纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。.纳税人发生视同销售服务、无形资产或者不动产情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。.增值税扣缴义务的发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。（二）纳税地点L固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总后，向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。2非固定业户应当向应税行为发生地主管税务机关申报纳税：未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。3其他个人提供建筑服务、销售或者租赁不动产、转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税。4进口货物，应当向报关地海关申报纳税。5扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。（三）纳税期限增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。（四）其他属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：.向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。.适用免征增值税规定的应税行为。小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开。

第四章消费税考点一消费税概念及基本特征消费税是以消费品和消费行为的流转额为课税对象而征收的一种税。其基本特征有：（1）征收范围具有选择性和灵活性。（2）明确体现国家的奖限政策，宏观调控功能较强。（3）具有较强的财政功能，能提供稳步增长的税收收入。（4）实行单一环节一次课征，税收征管效率高。一般没有减免税的规定。考点二征收范围和纳税义务人（―）征收范围我国现行消费税实行单一环节课征制，并采取对所有征税品目统一制定税法的征收形式。因此，对消费税的征收范围可以从两方面理解：一是在生产、流通经营的诸环节中，课征消费税的实施范围；二是在税目税率表中列举的消费税具体征税项目。.具体环节由于消费税的征收环节具有单一性，所以如何确定其纳税环节就显得十分重要。从有利于税收的征收管理和有效的源泉控制考虑，我国把消费税的纳税环节确定在生产和进口环节。具体说来，消费税的纳税环节如下：表4-1纳税环节生产销售销售环节自产自用移送环节进口报关进口环节委托加工交付环节批发卷烟收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天金银首饰零售零售环节经营单位进口金银首饰的消费税，在零售环节征收；出口金银首饰出口不退消费税。在零售环节征收消费税的金银首饰范围仅限于金、银和金基、银基合金首饰，以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰（以下简称“金银首饰纳税人零售的金银首饰（含以旧换新），在零售时纳税；用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的金银首饰，在移送时纳税：带料加工、翻新改制的金银首饰，在受托方交货时纳税。钳金、钻石首饰的消费税由生产环节、进口环节征收改在零售环节征收。卷烟的“批发环节”复合计征消费税。烟草批发企业将卷烟销售给“零售单位”的，需要再征一道11%的从价税,并按0.005元/支加征从量税。批发企业在计算应纳税额时，不得扣除卷烟中已含的生产环节的消费税税款；批发商之间销售卷烟不缴纳消费税。.具体征收项目考虑到我国现阶段的经济发展状况、消费政策、居民消费水平和消费结构及财政需要，并借鉴其他国家征收消费税的成功经验与通行做法，我国采取了特别消费税，即选择特定消费品进行征收。目前，我国主要选择了五种类型15个税目的消费品作为消费税的征收范围。（二）纳税义务人凡在中华人民共和国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人，都是我国消费税的纳税人。具体规定见表4-2。

表4-2纳税环节与纳税人纳税环节纳税人生产生产应税消费品的单位和个人委托加工委托方为纳税人，受托方为代收代缴义务人（受托方为个体经营者的除外）进口进口人或其代理人批发卷烟批发商零件金银首饰零售方受托加工/代销金银首饰受托方考点三税率我国现行消费税采用比例税率和定额税率及比例税率加定额税率三种形式，以适用不同应税消费品的实际情况。大部分税目适用比例税率，黄酒、啤酒及成品油适用定额税率，卷烟和臼酒适用复合税率。纳税人兼营（生产销售）两种税率以上的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。根据现行消费税规定，消费税税目税率如表4-3所示。

表4-3消费税税目税率表税目税率一、烟1.卷烟（1）甲类卷烟［调拨价70元（不含增值税）/条以上（含70元）］56%加0.003元/支（生产/进口）（2）乙类卷烟［调拨价70元（不含增值税）/条以下］36%加0.003元/支（生产/进口）（3）商业批发11%加0.005元/支2.雪茄烟36%3.烟丝30%.、酒1.白酒20%加0.57C/500克（或者500毫升）2.黄酒240元/吨3.啤酒（1）甲类啤酒250元/吨（2）乙类啤酒220元/吨4.其他酒10%三、高档化妆品30%四、贵重首饰及珠宝玉石1.金银首饰、的金首饰和钻石及钻石饰品5%2.其他贵重首饰及珠宝玉石10%五、鞭炮、焰火15%六、成品油I.汽油1.52元/升2.柴油1.2元/升3.航空煤油1.2元/升4.石脑油1.52元/升5.溶剂油1.52元/升6.润滑油1.52元/升7.燃料油1.2元/升七、摩托车1.气缸容量（排气量，下同）250毫升的3%2.气缸容量250毫升（不含）以上的10%八、小汽车1.乘用车（1）气缸容量（排气量，下同）在1.0升（含1O升）以下的1%（2）气缸容量在1.0升以上至1.5升（含1.5升）的3%（3）气缸容量在1.5升以上至2.0升（含2。升）的5%（4）气缸容量在2.0升以上至2.5升（含2.5升）的9%（5）气缸容量在2.5升以上至3.0升（含3.0升）的12%（6）气缸容量在3.0升以上至4.0升（含4.0升）的25%（7）气缸容量在4。升以上的40%2.中轻型商用客车5%3.超豪华小汽车10%（零售环节）九、高尔夫球及球具10%十、高档手表20%H"一、游艇10%十二、木质一次性筷子5%十三、实木地板5%十四、电池、涂料4%

考点四计税依据(-)销售额的确定.销售应税消费品一般规定我国现行消费税制度规定，作为消费税计税依据的销售额，是指纳税人销售应税消费品而向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括应向购买方收取的增值税税款。如果是包含增值税的销售价或价外收费，在计算消费税时,应换算为不含增值税的价格。其换算公式为：计税销售额=包含增值税的销售额+(1+增值税税率或征收率)(2)特殊规定纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股或抵偿债务、支付代扣的手续费或销售回扣，以及在销售数量之外另付给购货方或中间人作为奖励和报酬等方面的应税消费品，均视同对外销售并以纳税人的同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。纳税人通过自设非独立核算的门市部销售的自产应税消费品，应以门市部的对外销售额为计税销售额。(3)包装物押金应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。但是，对酒类生产企业销售酒类产品(黄酒、啤酒除外)而收取的包装物押金，无论是否返还以及在会计制度上如何处理，均应并入当期的计税销售额，按照应税酒类产品的适用税率征税。除此之外，其他价外费用，无论其会计制度规定如何核算，均应并入销售额计算征税，即销售额等于应税消费品售价加上价外收费。【说明】黄酒、啤酒包装物收取的包装物押金不并入当期计税的原因：①啤酒、黄酒的包装物是反复利用的，般情况下收的回来，且包装物的价值不大；②黄酒、啤酒实行定额税率，无法对包装物计税。.自产自用应税消费品(1)用于本企业连续生产应税消费品对自产自用的应税消费品不征税，只就最终应税消费品征税，因而不存在对自产自用的应税消费品确定计税销售额的问题。(2)用于本企业生产非应税消费品和其他方面由于应税消费品已经离开生产过程进入消费过程，故虽然没有发生实际的销售和购买行为，但与对外销售本质上没有区别，应视同销售，按照同类消费品销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格的计算公式为：实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格=组成计税价格=成本+利润1-比例税率实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格=成本+利润+自产自用数量组成计税价格=成本+利润+自产自用数量x定额税率

1-比例税率.委托加工应税消费品(1)委托加工的含义税法规定的委托加工业务必须同时符合两个条件：①由委托方提供原料和主要材料；②受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应按照受托方销售自制应税消费品对待。(2)计税方法

受托方有同类消费品销售价格的委托加工应税消费品的，应按受托方当月销售的同类消费品销售价格为计税销售额；如果受托方当月同类消费品各期销售价格高低不同的，应按销售数量加权平均计算计税销售额，但受托方销售的应税消费品无销售价格或销售价格明显偏低而又无正当理由的，不得列入加权平均计算；如果受托方当月无销售或当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格为计税销售额。受托方没有同类消费品销售价格的委托加工应税消费品的，应以组成计税价格为计税销售额。公式为：实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格=材料成本+加工费组成计税价格=材料成本+加工费1-比例税率实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格=材料成本+加工费+委托加工数量X定额税率

1-比例税率组成计税价格=.进口应税消费品对于从价定率征收的进口应税消费品，以组成计税价格为计税销售额。组成计税价格的计算公式为:实行从价定率办法计算的价格公式为组成计税价格二言斌雷翼实行复合计税办法计算的价格公式为组成计税价格=关税完税价格+关税+进口数量X消费税定额税率

1-消费税比例税率组成计税价格=上述公式中所说的关税完税价格，是指海关核定的关税计税价格。.其他特殊情况下计税依据的确定纳税人应税消费品的计税价格明显偏低且无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。应税消费品计税价格的核定权限规定如下：（1）卷烟、白酒和小汽车的计税价格由国家税务总局核定,送财政部备案。（2）其他应税消费品的计税价格由省、自治区和直辖市国家税务局核定。（3）进口的应税消费品的计税价格由海关核定。（-）销售数量的确定表4-4消费税计税销售数量的确定应税情形计税销售数量从量定额的应税消费品销售实际销售数量视同对外销售应税消费品的移送使用数量通过自设非独立核算的门市部销售以门市部对外销售数量自产自用的应税消费品以应税消费品移送使用的数量委托加工的应税消费品以委托方收回的应税消费品数量进口的应税消费品以海关核定的应税消费品数量考点五应纳税额的计算在确定了纳税人的计税销售额（或计税数量）和相应的适用税率（或单位税额）后，就可以计算纳税人的应纳消费税税额。由于消费税的纳税人包括生产（含自产自销、自产自用）、委托加工、进口应税消费品的单位和个人，因此，计算应纳税额时可能遇到的情形主要包括自产自销、自产自用、委托加工、进口四种。（-）自产自销.未用已税消费品作为中间投入物生产应税消费品对纳税人自产自销没有使用已税消费品生产的应税消费品，在确定其本期计税销售额或计税销售数量后，用下列公式计算消费税应纳税额：应纳税额=应税消费品的计税消费额X消费税比例税率

应纳税额=应税消费品的计税数量义消费税单位税额应纳税额=应税消费品的计税销售额X消费税比例税率+应税消费品的计税数量X消费税单位税额.用己税消费品作为中间投入物生产的应税消费品计算纳税人自产自销的使用已税消费品生产的应税消费品的应纳税额时，应扣除所用已税消费品所含的已纳消费税税款。（1）外购已税消费品在计税时按当期生产领用数量计算准予扣除外购的应税消费品已缴纳的消费税税款，当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式如下：当期准予扣除的外购应税消费品已纳消费税税款=当期准予扣除的外购应税消费品的买价X外购应税消费品的适用税率当期准予扣除的外购应税消费品的买价=期初库存的外购应税消费品的买价+当期购进的外购应税消费品的买价一期末库存的外购应税消费品的买价上式中，外购应税消费品的买价是指购货发票上注明的销售额（不包括增值税税款）。相应地，对于从量计征的应税消费品，当期准予扣除的外购或委托加工收回的应税消费品的已纳消费税税款的计算公式如下：当期准予扣除的外购应税消费品已纳消费税税款=当期准予扣除的外购应税消费品数量义外购应税消费品单位税额当期准予扣除的外购应税消费品数量=期初库存的外购应税消费品数量+当期购进的外购应税消费品数量一期末库存的外购应税消费品数量上式中，外购应税消费品数量是指购货发票上注明的销售数量。（2）委托加工收回应税消费品因为已经由受托方将委托加工的原材料应纳消费税税款计算出并代扣代缴，可直接按当期生产领用数量从应纳消费税税额中计算准予扣除的已纳消费税税款，其计算公式为：当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳消费税税款=期初库存的委托加工应税消费品已纳消费税税款+当期收回的委托加工应税消费品已纳消费税税款一期末库存的委托加工应税消费品已纳消费税税款。【注意】纳税人用外购或委托加工收回的已税珠宝玉石生产的金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰，由工业环节纳税改为零售环节纳税以后，一律不得扣除珠宝玉石已经缴纳的消费税税款。（二）自产自用生产者使用自己生产的应税消费品，如果是用于连续生产应税消费品的，不纳税；如果是用于生产非应税消费品和其他方面消费的，则在移送使用时纳税。计算用于其他消费的应税消费品的应纳税额时：.一般以纳税人生产的同类消费品的销售价格为计税依据；.如果没有同类消费品销售价格，则可以组成计税价格为计税依据；.如果用于其他消费的应税消费品是用外购或委托加工收回的已税消费品作为原材料生产的，所用外购或委托加工收回的己税消费品已缴纳的消费税税款也准予从应纳税额中扣除。（三）委托加工对于符合税法规定条件的委托加工的应税消费品，应由受托方代扣代缴消费税，但纳税人委托个体经营者加工的应税消费品，一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。受托方在交货时已代收代缴消费税，委托方将收回的应税消费品以不高于受托方的计税价格出售的，为直接出售，不再缴纳消费税：委托方以高于受托方的计税价格出售的，不属于直接出售，需要按规定申报缴纳消费税，计税时准予扣除受托方已代收像的消费税。对于实行从量定额征收的应税消费品，应按纳税人收回的应税消费品数量和规定的单位税额计算应纳税额：对于实行从价定率征收的应税消费品，应区分受托方有无与委托加工应税消费品同类的消费品销售价格两种情况，按前述规定相应确定计税销售额，然后依据规定的适用税率，计算应纳税额。（四）进口应税消费品对于从量定额征收的进口应税消费品，其应纳税额计算方法与非进口的同类应税消费品的应纳税额计算方法相同。对于实行从价定率征收的进口应税消费品，其应纳税额应按进口应税消费品的组成计税价格计算。但是，如果纳税人申报的应税消费品的计税价格明显偏低且没有正当理由，主管税务机关（海关）将按照核定的计税价格计算应纳税额。

考点六出口应税消费品退（免）税（-）免税根据我国现行消费税制度规定，对出口应税消费品免税是指对生产性企业按照其实际出口的应税消费品数量，免征生产环节的消费税。也就是说，出口应税消费品免征消费税的优惠政策只适用于有出口经营权的生产性企业自营出口，或生产性企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品。（二）退税消费税的出口退税是指将应税消费品在国内征收的消费税在消费品出口时退还给应税消费品的出口企业。.退税率出口应税消费品应退消费税的税率或单位税额，就是税法规定的征税率或单位税额。出口企业应将出口的不同税率的应税消费品实行分别核算，并分别申报退税。凡划分不清适用税率的，一律从低适用税率计算应退消费税税额。.退税额外贸企业购进应税消费品并直接出口或受其他外贸企业委托代理出口应税消费品应退的消费税税款。（1）属于从价定率征收消费税的应税消费品，应依据外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格计算，其公式为：应退消费税税款=出口货物的工厂销售额（不含增值税）X税率（2）属于从量定额计征消费税的出口消费品，应以货物购进和报关出口的数量及适用税率计算应退消费税税款，其计算公式为：应退消费税税款=出口数量X单位税额（3）属于从价和从量复合计征消费税的出口消费品，应依照外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格及适用比例税率以及货物购进和报关出口的数量及使用的定额税率，计算应退消费税税款，其计算公式为：应退消费税税款=出口货物的工厂销售额X税率+出口数量又单位税额考点七征收管理（-）纳税义务发生时间表4-5纳税环节与纳税时间纳税环节纳税义务发生时间生产销售时自产自用移送当天进口报关进口时委托加工提货当天批发卷烟收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天【说明】委托加工增值税和消费税的纳税义务发生时间不同。增值税的纳税义务发生时间按照销售结算方式的不同，具体确定纳税时间。其中采取直接收款方式的，不论货物是否发出，均为收到销售额