(5.1)-第二章-增值税中国税制税收

第2章增值税2.1增值税概述2.2征收范围2.3纳税人2.4税率和征收率2.5应纳税额的计算2.6出口货物退（免）税2.7税收优惠2.8征收管理2.9增值税专用发票的使用和管理2.1增值税概述增值税目前是我国的第一大税种，它是1994年1月1日在全国范围正式施行的。现行增值税的基本规范，是2008年11月5日，经国务院第34次常务会议修订通过的《中华人民共和国增值税暂行条例》，自2009年1月1日起开始施行。2.1.1增值税的概念2.1.1.1增值额的概念增值额是指生产者或经营者在生产经营过程中新创造的价值。增值额的概念还可以从以下两个方面理解：1．就某个生产经营单位而言，增值额就是其商品销售额扣除规定的非增值项目后的余额，这个余额大体上相当于该经营单位活劳动创造的价值。2．就商品生产的全过程而言，一个商品从生产到流通各个经营环节的增值额之和，相当于该商品进入最终消费的销售总值。2.1.1.2法定增值额的概念法定增值额是指以法律形式确定的增值额，是相对理论增值额而言的。从各国实践看，增值额不一定是理论上的增值额。法定增值额的意义在于：（1）体现本国的经济政策。有的国家出于鼓励扩大投资的考虑，规定外购的固定资产不论是否消耗掉，都可以一次性扣除；有的国家出于财政收入的考虑，规定外购的固定资产全部不给予扣除。（2）统一计算税额的需要。只有从法律上规定增值额，才能保证增值税税额计算的统一性和一致性。

2.1.1.3增值税的概念增值税是以商品的法定增值额为课税对象的一种税。开征增值税的国家在计算增值税时，都不是直接以增值额为计税依据，而是采用依照销售额乘以适用税率计算出应纳税额，扣除外购项目已纳的税额，这一方法称为税款抵扣法。

2.1.2增值税的产生与发展增值税最早是由法国于二十世纪40年代末50年代初创立的，实行增值税之前，法国实行的是对商品在各生产环节按全部价值征收的“营业税”，这种税的最大弊端是重复课税，不利于专业化生产的发展。由于增值税较好地克服了传统的流转税道道全额课税所带来的重复课税问题，具有利于生产向专业化、协作化方向的发展，很快在世界各国普遍通行。目前世界上大约有140多个国家和地区实行了增值税，增值税逐渐成为一个国际通用的税种。我国自改革开放后才逐步引进和推广增值税。【知识库】2.1.3增值税的类型实行增值税的国家在计算法定增值额时，都允许扣除外购流动资产的已纳税额，但对外购的机器、设备、厂房等固定资产的已纳税额是否给予扣除，各国的增值税法则做出了不同的规定，于是形成了以下三种类型的增值税：

1.消费型增值税。消费型增值税是指征收增值税时，允许将纳税期内外购的固定资产已纳税额一次性给予扣除，即纳税企业用于生产的全部外购生产资料都不课税，就整个社会而言，课税依据实际上只限于消费资料，故称消费型增值税。2.收入型增值税。收入型增值税是指征收增值税时，只允许扣除相当于当期外购的固定资产折旧部分的已纳税额，就整个社会而言，课税依据相当于国民收入，故称收入型增值税。3.生产型增值税。生产型增值税是指征收增值税时，不允许将外购固定资产已纳税额扣除，就整个社会而言，课税依据既包括消费资料，又包括生产资料，课税范围与国民生产总值相一致，故称生产型增值税。由于上述三种类型的计税依据有所差别，因此不同类型增值税的收入效应和激励效应是不同。如果从财政收入的角度看，生产型增值税的效应最大。如果从激励投资的角度看，消费型增值税的效应最大，同时，消费型增值税与其它两种类型的增值税相比，在计算征收方面要简便，凭发票扣税，既有利于纳税人操作，又可以实现纳税人的交叉审计，便于税务机关的征收管理，被公认为是当前国际上最先进、最能体现增值税制度优越性的一种增值税类型。有的经济不发达国家选择实行生产型增值税，而西方发达国家则多选则实行消费型增值税。【背景知识】1【背景知识】22.1.4增值税的特点

1.只就销售额中的增值部分课税，克服了重复课税。增值税仅就企业销售额中属于本企业创造的，尚未征过税的那部分价值征税，对销售额中在其他企业已纳过税转移到企业的那部分价值不再征税。这是增值税最本质的特征，也是区别于其他间接税的一个显著特点。2.具有同一售价商品税负的一致性。增值税征收不因生产、流通环节的变化而影响税收负担，不同商品只要最后销售的总值相同，不论生产、经营环节多少，税负都是一致的。【案例分析】3.具有征收上的广泛性和连续性。广泛性是指从生产经营的横向关系看，凡从事生产经营的企业，只要有增值额就征税，而不论这个企业经营性质、经营方式、经营规模、经营结果如何。连续性是指从生产经营的纵向关系看，增值税延伸到生产、流通各个环节，商品每经过一个环节都要就该环节的增值额征税。2.1.5增值税的作用2.1.5.1有利于促进企业生产经营结构的合理化在发达的商品经济社会中，社会生产力发展本身要求企业的生产组织形式是专业化、协作化的生产组织形式。而增值税是按增值额课税，不同商品不论其流转环节多少，只要商品最后销售价格相同，税负就一致，这就使得增值税可以促进专业化、协作化生产方式的发展。2.1.5.2有利于财政收入的稳定增长在实行按流转全额课税的税制情况下，企业为了少负担税款，往往采取搞“大而全、小而全”的全能厂，达到减少销售环节，进而减少纳税环节，少缴纳税款的目的。可见，按流转全额课税，税收收入会受到流转环节的影响。而增值税是按增值额课税，v＋m对企业来说是增值额，对整个社会而言，是一个国家一定时期的国民收入，因此增值税收入会随着国民收入的增加而增长，不受流转环节多少的影响，税收收入稳定。2.1.5.3有利于促进对外贸易的发展出口商品不含税是国际税收的惯例，它可以使出口商品以不含税的价格进入国际市场，增加在国际市场上的竞争力，扩大该国的出口规模。增值税按增值额课税，各环节增值额之和等于该产品的最终销售额，按商品的最终销售额计算退税，可以将该商品在生产、流通全过程缴纳的全部税款退给企业，既准确又彻底，可使该商品以完全不含税的价格进入国际市场，增加出口国商品的竞争力。对进口商品征增值税，是为了平衡国内商品和进口商品的税负，可以避免按流转全额征税造成的进口商品税负轻于国内商品税负的问题，使国内商品失去竞争力，根据进口商品的进口金额和增值税税率计算的增值税税额，相当于国内同种商品在生产、流通环节缴纳的全部增值税税额，可以做到平衡进口商品和国内商品的税负，有利于本国经济的发展。【税制改革动态】2.2征收范围根据国务院颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工修理修配劳务以及进口货物，属于增值税的征收范围。

2.2.1征收范围的一般规定2.2.1.1销售或者进口货物货物：是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物：是指有偿转让货物的所有权。进口货物：是指直接从境外进口的货物，同时包括从境内保税工厂、保税仓库、保税区运往境内其他地区的货物。2.2.1.2提供加工、修理修配劳务“加工”是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。“修理修配”是指受托对损伤或丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。所称提供加工、修理修配劳务，是指有偿提供加工、修理修配劳务。所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

2.2.2征收范围的特殊规定

2.2.2.1属于征税范围的特殊项目

1、货物期货(包括商品期货和贵金属期货)2、银行销售金银的业务3、典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务4、集邮商品(如邮票、首日封、邮折等)的生产以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的2.2.2.2视同销售货物行为单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

1、将货物交付其他单位或者个人代销；

2、销售代销货物；

3、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

4、将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；

5、将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

6、将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

7、将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

8、将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

税法做出上述规定的目的是：

（1）保证增值税税款抵扣制度的实行，避免造成由于纳税人发生上述行为，导致税款抵扣环节的中断。

（2）避免由于纳税人发生上述行为，导致销售货物税收负担不平衡的问题。2.2.2.3混合销售行为混合销售行为是指一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。其中“一项销售行为”是指销售货物与提供非应税劳务，两者同时发生，密切相联，且从同一受让者取得价款。“非应税劳务”是指纳营业税的劳务，并且该非应税劳务必须是为了直接销售这批货物而提供的。税法对混合销售行为的规定：从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。【案例分析】

2.2.2.4兼营行为兼营行为是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非增值税应税项目的，且从事的非增值税应税项目与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。税法对兼营行为的规定：纳税人兼营非增值税应税劳务的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税劳务的营业额，对货物或者应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税，对非增值税应税劳务的营业额按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。【案例分析】2.2.2.5征税范围的其他规定2.3纳税人

2.3.1纳税人的一般规定增值税纳税人是指在中国境内销售货物、提供加工修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。所称在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，是指：

（1）销售货物的起运地或者所在地在境内；

（2）提供的应税劳务发生在境内。所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。所称个人，是指个体工商户和其他个人。

2.3.2纳税人的特殊规定承租人或者承包人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。扣缴义务人。中华人民共和国境外的单位或个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的以购买方为扣缴义务人。【案例分析】2.3.2纳税人的特殊规定承租人或者承包人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。扣缴义务人。中华人民共和国境外的单位或个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的以购买方为扣缴义务人。进口货物的纳税人。进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人。

2.3.3小规模纳税人和一般纳税人的认定及管理由于增值税实行凭增值税专用发票抵扣税款的制度，上一环节纳税人缴纳的增值税，下一环节纳税人在缴纳增值税时可以抵扣。这就要求增值税纳税人会计核算必须健全，并且能够准确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额，否则一旦下一环节纳税人多抵扣税款，就会造成国家税收收入的减少。但目前我国增值税纳税人的会计核算水平高低不一，差距较大，有些经营规模小、会计核算不健全的纳税人不能准确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额，为此《增值税暂行条例》将纳税人按其会计核算是否健全以及经营规模的大小来加以划分，分为增值税一般纳税人和小规模纳税人。2.3.3.1小规模纳税人的认定及管理

1、小规模纳税人的认定标准小规模纳税人是指年应税销售额在税法规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。小规模纳税人的认定标准：（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元（含）以下的；（2）上述规定范围以外的纳税人，年应税销售额在80万元（含）以下的。所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。2、小规模纳税人的管理小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照一般纳税人的有关规定计算应纳税额。小规模纳税人虽然实行简易征税办法，一般不使用增值税专用发票，但考虑到增值税征收管理中一般纳税人与小规模纳税人之间客观存在的经济往来的实情，国家税务总局根据授权专门制定实施了《增值税小规模纳税人征收管理办法》。此外，税法规定，自1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元（现规定为80万元）以下的小规模商业企业、企业性单位，以及以从事货物批货零售为主，并兼营货物生产或提供应税劳务的企业、企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人。2.3.3.2一般纳税人的认定及管理

1、一般纳税人的认定标准一般纳税人是指年应税销售额，超过税法规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。2、一般纳税人的管理增值税一般纳税人须向税务机关办理认定手续，以取得法定资格。1994年国家税务总局制定了《增值税一般纳税人申请认定办法》。除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。2.4税率和征收率从各国增值税的实践看，增值税税率的设计一般都遵循了减少税率档次的原则，这主要是和增值税的中性税种，发挥普遍调节作用，以及增值税实行税款抵扣制度有关。我国现行增值税对一般纳税人实行17%的基本税率、13%的低税率和出口零税率；对小规模纳税人实行3%的征收率2.4.1税率

2.4.1.1税率的一般规定

1.17%基本税率增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，除适用低税率适用范围和销售个别旧货适用低税率外，一律适用17%的基本税率。2.13%低税率增值税一般纳税人销售或者进口下列货物，按低税率计征增值税，低税率为13％。

（1）粮食、食用植物油、鲜奶；

（2）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

（3）图书、报纸、杂志；

（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜；

（5）国务院及其有关部门规定的其他货物。所称农业产品是指包括种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。其具体产品品目应按照财政部、国家税务总局财税字[1995]52号文《关于印发(农业产品征税范围注释)的通知》执行，除农业生产者销售自产农业产品予以免征增值税外，一切单位和个人销售外购农业产品或外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列农业产品的，应按规定税率征税。自2009年1月1日起，将金属矿采选产品、非金属矿采选产品增值税税率由13%恢复到17%。食用盐仍继续适用13%的增值税税率。3.零税率除国务院另有规定外，纳税人出口货物适应零税率。2.3.3.2税率的特殊规定税法对兼营不同税率货物或者应税劳务的适用税率做出了特殊的规定。税法规定，纳税人兼营不同税率货物或者应税劳务，应分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，未分别核算的，从高适用税率。2.4.2征收率2.4.2.1征收率的一般规定考虑到小规模纳税人经营规模小，且会计核算不健全，难以按基本税率和低税率计税和使用增值税专用发票抵扣进项税款，增值税规定对小规模纳税人统一按3%的征收率计税。【背景知识】2.4.2.2征收率的特殊规定下列按简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额。

1.一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法依照4%征收率计算缴纳增值税。

（1）寄售商店代销寄售物品；

（2）典当业销售死当物品；

（3）经有权机关批准的免税商店零售免税货物。2.纳税人销售自己使用过的物品的2.5应纳税额的计算增值税依据纳税人的会计核算水平和经营规模分为一般纳税人和小规模纳税人两类，两类纳税人应纳税额的计算采取不同的计算方法。

2.5.1一般纳税人应纳税额的计算增值税一般纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。因此，增值税一般纳税人当期应纳增值税税额的大小，主要取决于当期销项税额和当期进项税额两个因素。2.5.1.1销项税额的计算销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额和规定的适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为：销项税额＝销售额×适用税率1.一般销售方式下销售额的确定销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

（2）同时符合以下条件的代垫运输费用：①承运部门的运输费用发票开具给购买方的；②纳税人将该项发票转交给购买方的。

（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；③所收款项全额上缴财政。

（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

2.特殊销售方式下销售额的确定纳税人在销售活动中，会采用多种不同的销售方式，在不同的销售方式下如何确定计征增值税的销售额，税法对此做出了具体规定：

（1）采取折扣方式销售折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。税法规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购买方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销售方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销售方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字专用发票。

（2）采取以旧换新方式销售以旧换新销售是指纳税人在销售货物时，有偿收回旧货物并以折价部分冲减货物价款的一种销售方式。税法规定，采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。另外，考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊情况，对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。【案例分析】

（3）采取还本销售方式销售还本销售是指纳税人在销售出货物后，按约定的期限由销售方一次或分次将购货款全部或部分退还给购货方的一种销售方式。税法规定，纳税人采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

（4）采取以物易物方式销售以物易物销售是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种销售方式。税法规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。

（5）包装物押金的计税问题税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入销售额征税。

（6）对纳税人价格明显偏低并无正当理由或者视同销售货物行为销售额的确定按下列顺序确定销售额：①按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；②按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；③按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×(1＋成本利润率)征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×(1＋成本利润率)＋消费税或：组成计税价格=成本×(1＋成本利润率)÷(1-消费税税率)其中，公式中的成本是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定，但属于应从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。【例2-1】3.含税销售额的换算由于增值税是价外税，计税销售额是不含税销售额。但在现实生活中，多会出现一般纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价收取的情况，其销售就是含税销售额。因此，一般纳税人销售货物或者应税劳务取得的含税销售额在计算销项税额时，必须将其换算为不含税的销售额。一般纳税人销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：

不含税销售额=含税销售额÷（1+增值税税率）【例2-2】2.5.1.2进项税额的计算进项税额是指纳税人购进货物或接受应税劳务所支付的增值税税额，即销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。

1．准予从销项税额中抵扣的进项税额允许抵扣的进项税额包括，增值税专用发票上注明的税额；从海关取得的进口完税凭证上注明的税额；允许抵扣进项税额的特殊情况。其中特殊情况允许抵扣的进项税额具体包括：

（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：

进项税额=买价×扣除率

其中买价，包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。(4)运输费用进项税额的确定。购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：

进项税额=运输费用金额×扣除率需要说明的几点：①所称运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。

②准予作为抵扣凭证的运费结算单据（普通发票），是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票；【例2-3】2.不准予从销项税额中抵扣的进项税额税法规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；

（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；

（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；

（5）第（1）项至第（4）项规定的不得抵扣进项税额货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。3.纳税人有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

（1）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；

（2）纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。4.兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的确定一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计2.5.1.3应纳税额的计算纳税人销售货物或应税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。其计算公式为：应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额

1．计算销项税额的时间确定增值税纳税人销售货物或者提供应税劳务后，什么时间确定销项税额，关系到纳税人当期应纳税额的多少，为此税法做出了严格的规定。确定销项税额的时间总的原则是，销项税额的确定不得滞后。2．计算进项税额的抵扣时限增值税纳税人在购进货物或者接受应税劳务时，要负担增值税税额，即进项税额，纳税人进项税额抵扣时间的确定，直接关系到纳税人当期应纳税额的多少，为此税法做出了严格的规定。确定进项税额的抵扣时限总原则是进项税额的抵扣不得提前。

（1）防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额的抵扣时限。根据国家税务总局《关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》的规定，增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票，应在开具之日起180天内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。纳税人取得2010年以前开具的增值税扣税凭证，仍按照原规定执行。

（2）海关完税凭证进项税额的抵扣时限。实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关进行申报抵扣进项税额。

（3）运输发票进项税额的抵扣时限。增值税一般纳税人取得2003年10月31日以后开具的运输发票，应当自开票之日起90天内向主管税务机关申报抵扣，超过90天的不予抵扣。在办理运费进项税额抵扣时，应附抵扣发票清单。增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的公路内河货物运输业统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。3．进项税额不足抵扣的处理当期销项税额大于当期进项税额，为应交税款；当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。4．扣减发生期进项税额的规定由于增值税实行以当期销项税额抵扣当期进项税额的“购进扣税法”，当期购进的货物或应税劳务如果事先并未确定将用于非生产经营项目，其进项税额会在当期销项税额中予以抵扣。但已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务如果事后改变用途，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。【例2-4】2.5.2小规模纳税人应纳税额的计算小规模纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。其计算公式为：应纳税额＝销售额×征收率(3%)小规模纳税人在计算应纳税额时，应注意以下几个问题：

1．小规模纳税人不得抵扣进项税额2．小规模纳税人销售额的确定小规模纳税人的销售额与一般纳税人销售额的规定一样，即销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，不包括依3%的征收率收取的增值税税额。3.含税销售额的换算因为增值税是价外税，小规模纳税人的销售额不包括其应纳税额。小规模纳税人不含税销售额的换算公式为：

销售额＝含税销售额÷（1＋征收率3%）

4.主管税务机关为小规模纳税人代开发票应纳税额计算小规模纳税人销售货物或应税劳务，可以申请由主管税务机关代开发票。【例2-5】

2.5.3进口货物应纳税额的计算对进口货物征税是国际上大多数国家的通常做法，目的是平衡进口商品与国内商品的税负。根据我国《增值税暂行条例》的规定，在中华人民共和国境内一切进口货物的单位和个人都应当依照规定缴纳增值税。纳税人进口货物，按照组成计税价格和增值税税率计算应纳税额。1.组成计税价格的确定按照《海关法》和《进出口关税条例》的规定，一般贸易项下进口货物的关税完税价格是指以海关审定的成交价格为基础的到岸价格。所称成交价格是指一般贸易项下进口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付或应当支付的价格。到岸价格是指货物价格加上货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费用的价格。组成计税价格的计算公式为：组成计税价格＝关税完税价格＋关税如果进口货物属于消费税条例规定的应税消费品，该进口货物的组成计税价格中还要包括进口环节已纳的消费税税额。则组成计税价格的计算公式为：组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税2.应纳税额的计算纳税人进口货物，按照组成计税价格和条例规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额，即不得抵扣发生在我国境外的各种税金。应纳税额=组成计税价格×税率【例2-6】2.6出口货物退（免）税出口货物退(免)税是国际贸易中通常采用的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种退还或免征间接税的税收措施。我国的出口货物退(免)税是指在国际贸易业务中，对我国报关出口的货物退还或免征其在国内各生产环节和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税或免征应缴纳的增值税和消费税。

2.6.1出口货物退（免）税基本政策目前我国的出口货物税收政策分为以下三种形式：

1．出口免税并退税：出口免税是指货物在出口销售环节不征增值税；出口退税是指货物在出口前实际承担的税款，按规定的退税率给予退税。2．出口免税不退税：出口免税是指货物在出口销售环节不征增值税；出口不退税是指货物在出口销售环节以前的生产、销售或进口环节是免税的，该货物的价格中本身就不含税。3．出口不免税也不退税：出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节，照常征税。出口不退税是指不退还出口销售环节以前负担的税款。

2.6.2适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务范围我国现行出口退税的货物和劳务范围主要是报关出口的应税货物和劳务，但考虑到国家宏观调控和国际惯例的需要，对一些特定货物和劳务也实行了退税。2.6.2.1增值税退（免）税货物劳务适用范围适用增值税退（免）税货物劳务适用范围，是指企业出口的凡属于已征收或应征增值税，除国家明确规定不予退税的货物外，实行免征和退还增值税政策。享受增值税退（免）税的货物劳务范围：（1）出口企业出口货物。所称出口企业是指自营或委托出口货物的单位或个体工商户，以及委托出口货物的生产企业。所称出口货物，是指向海关报关后实际离境并销售给境外单位或个人的货物，分为自营出口货物和委托出口货物两类。所称生产企业，是指具有生产能力（包括加工修理修配能力）的单位或个体工商户。

（2）出口企业或其他单位视同出口货物。具体是指：①出口企业对外援助、对外承包、境外投资的出口货物；②出口企业经海关报关进入国家批准的特殊区域并销售给特殊区域内单位或境外单位、个人的货物；③免税品经营企业销售的货物（国家规定不允许经营和限制出口的货物、卷烟和超出免税品经营企业《企业法人营业执照》规定经营范围的货物除外）；④出口企业或其他单位销售用于国际金融组织或外国政府贷款国际招标建设项目的中标机电产品（以下称中标机电产品），上述中标机电产品，包括外国企业中标再分包给出口企业或其他单位的机电产品；⑤生产企业向海上石油天然气开采企业销售的自产的海洋工程结构物；⑥出口企业或其他单位销售给国际运输企业用于国际运输工具上的货物，上述规定暂仅适用于外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮的货物，国内航空供应公司生产销售给国内和国外航空公司国际航班的航空食品；⑦出口企业或其他单位销售给特殊区域内生产企业生产耗用且不向海关报关而输入特殊区域的水（包括蒸汽）、电力、燃气。除另有规定外，视同出口货物适用出口货物的各项规定。（3）出口企业对外提供加工修理修配劳务。对外提供加工修理修配劳务，是指对进境复出口货物或从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。

2.6.2.2增值税免税货物劳务适用范围出口免税货物劳务，是指按照税法规定实行出口免税不退税办法的出口货物劳务。（1）出口企业或其他单位出口规定的货物，具体是指：①增值税小规模纳税人出口的货物；②避孕药品和用具，古旧图书；③软件产品，其具体范围是指海关税则号前四位为“9803”的货物；④含黄金、铂金成分的货物，钻石及其饰品；

（2）出口企业或其他单位视同出口规定的货物劳务，具体指：①自2011年1月1日起，国家批准设立的免税店销售的免税货物，包括进口免税货物和已实现退（免）税的货物；②特殊区域内的企业为境外的单位或个人提供加工修理修配劳务；③同一特殊区域、不同特殊区域内的企业之间销售特殊区域内的货物。

（3）自2011年1月1日起，出口企业或其他单位未按规定申报或未补齐增值税退（免）税凭证的出口货物劳务，具体指：①未在国家税务总局规定的期限内申报增值税退（免）税的出口货物劳务；②未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的出口货物劳务；③已申报增值税退（免）税，却未在国家税务总局规定的期限内向税务机关补齐增值税退（免）税凭证的出口货物劳务。对于适用增值税免税政策的出口货物劳务，出口企业或其他单位可以依照现行增值税有关规定放弃免税，并依照税法规定缴纳增值税。

2.6.2.3增值税征税货物劳务适用范围出口征税货物劳务，是指按照税法规定实行出口不免税不退税办法的出口货物劳务，具体是指：①出口企业出口或视同出口财政部和国家税务总局根据国务院决定明确的取消出口退（免）税的货物，不包括来料加工复出口货物、中标机电产品、列名原材料、输入特殊区域的水电气、海洋工程结构物；②出口企业或其他单位销售给特殊区域内的生活消费用品和交通运输工具；③出口企业或其他单位因骗取出口退税被税务机关停止办理增值税退(免)税期间出口的货物；④出口企业或其他单位提供虚假备案单证的货物；2.6.3出口货物退（免）税企业的适用范围出口货物退（免）税企业的范围是指，经国家商务主管部门及其授权单位批准，享有进出口经营权的企业和委托出口企业代理出口自产货物的生产企业。具体包括：

1.经国家商务主管部门及其授权单位批准，享有进出口经营权的外贸企业。2.经国家商务主管部门及其授权单位批准，享有进出口经营权的自营生产企业。3.外商投资企业4.委托外贸企业代理出口的生产企业。5.特定退（免）税企业。

2.6.4出口货物退税率出口货物退税率是指，出口货物的应退税额与计税依据之间的比例。我国现行出口货物退税率为17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%等九档。

2.6.5出口退(免)税的方式及计算为了与出口企业的会计核算办法相一致，我国《出口货物退(免)税管理办法》规定了两种退税计算办法：第一种办法是免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外(工)贸企业。2.6.5出口退（免）税的方式、计税依据及计算2.6.5.1出口退（免）税的方式适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务有两种退税计算办法：一种是“免抵退”办法，主要适用于出口自产货物和出口视同自产货物及对外提供修理修配劳务的生产企业，以及出口非自产货物的列名企业；第二种是“免退税”办法，主要适用不具有生产能力的出口企业（以下称外贸企业）或其他出口单位出口货物劳务。2.6.5.2退（免）税的计税依据出口货物劳务的增值税退（免）税的计税依据，按出口货物劳务的出口发票（外销发票）、其他普通发票或购进出口货物劳务的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书确定，具体增值税退（免）税的计税依据如下：（1）生产企业出口货物劳务（进料加工复出口货物除外），为出口货物劳务的实际离岸价（FOB）。实际离岸价应以出口发票上的离岸价为准，但如果出口发票不能反映实际离岸价，主管税务机关有权予以核定。（2）生产企业进料加工复出口货物，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定。（3）生产企业国内购进无进项税额且不计提进项税额的免税原材料加工后出口的货物，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料的金额后确定。（4）外贸企业出口货物（委托加工修理修配货物除外），为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。（5）外贸企业出口委托加工修理修配货物，为加工修理修配费用增值税专用发票上注明的金额。外贸企业应将加工修理修配使用的原材料（进料加工海关保税进口料件除外）作价销售给受托加工修理修配的生产企业，受托加工修理修配的生产企业应将原材料成本并入加工修理修配费用开具发票。（6）出口进项税额未计算抵扣的已使用过的设备，按下列公式确定：退（免）税计税依据=增值税专用发票上的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格×已使用过的设备固定资产净值÷已使用过的设备原值已使用过的设备固定资产净值=已使用过的设备原值-已使用过的设备已提累计折旧已使用过的设备，是指出口企业根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。（7）免税品经营企业销售货物，为购进货物的增值税专用发票上注明的金额或海关进口增值税专用缴款书上注明的完税价格。2.6.5.3免抵退的计算方法生产企业出口货物劳务增值税免抵退税的计算公式为：（1）当期应纳税额＝当期销项税额-（当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额其中：①当期不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）-当期不得免征和抵扣税额抵减额②当期不得免征和抵扣税额抵减额=当期免税购进原材料价格×（出口货物适用税率－出口货物退税率）（2）当期免抵退税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率-当期免抵退税额抵减额其中：当期免抵退税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率（3）当期应退税额=当期应纳税额绝对值与当期免抵退税额低者其中：①当期应纳税额绝对值≤当期免抵退税额，则当期应退税额＝当期应纳税额绝对值当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额②当期应纳税额绝对值>当期免抵退税额，则当期应退税额＝当期免抵退税额当期免抵税额＝0当期留抵税额=当期应纳税额绝对值-当期免抵退税额【例2-7】2.6.5.4退免的计算方法外贸企业出口货物劳务增值税免退税的计算公式为：（1）外贸企业出口委托加工修理修配货物以外的货物：应退税额=增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率（2）外贸企业出口委托加工修理修配货物：应退税额＝委托加工修理修配增值税退（免）税计税依据×出口货物退税率【例2-8】

2.7税收优惠

2.7.1减免税现行增值税的主要免征规定有：

1.农业生产者销售的自产农业产品；2.避孕药品和用具；3.古旧图书；4.直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；5.外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；6.由残疾人组织直接进口供残疾