透过现象看本质非统一标准审计综合报告透露了什么信息

审计汇报是注册会计师依据独立审计准则要求，在实施了必需审计程序后出具书面文件。该文件作为注册会计师审计工作最终结果，被用来对被审计单位年度汇报发表审计意见，含有法定证实效率。阅读和利用中国注册会计师出具审计汇报之前，我们首先必需对一个众所周知事实加以明确：因为制度性原因，大多数情况下，中国注册会计师实质上是由被审计单位自己聘用来对自己年度财务汇报发表鉴证意见，她们从一开始就在相当程度上失去了作为鉴证性中介机构至关关键独立性。所以，现在我们所能够看到大多数审计汇报，全部是双方讨价还价结果——首先，被审计单位即上市企业对汇报能够接收，以达成其保配、保牌等目标；其次，注册会计师还要对自己所出具审计汇报风险作出评定：假如按上市企业要求出具了审计汇报，自己能否负担得起汇报风险？非标准审计汇报是怎么出台呢？通常情况下，注册会计师在对上市企业进行审计时，全部会根据审计准则并依据一定审计程序，对上市企业财务报表正当性、公允性作出评价。在审计过程中，注册会计师可能会或多或少地发觉部分上市企业帐务处理过程中有损报表正当性、公允性原因（这些原因可能是上市企业有意或无意留下），并会给上市企业提出调整要求。假如上市企业依据注册会计师意见进行了调整，那么注册会计师会出具无保留心见审计汇报；假如上市企业拒绝按注册会计师意见对财务汇报进行调整，那么注册会计师就会依据需要调整原因对报表公允性、正当性影响程度大小，决定是否出具非标准审计汇报，并和上市企业进行讨价还价。依据中国企业治理结构现实状况及其对注册会计师执业独立性严重影响，能够得出结论是——上市企业通常不会许可注册会计师对其汇报出具非标准审计汇报；而一旦一家上市企业被出具了非标准审计汇报，那么汇报“说明段”里所透露信息就很值得投资者和相关部门高度关注了。依据长城证券研发中心汇报，被出具非标准审计汇报上市企业，保留心见焦点关键集中在重大事项说明、损益确实定、资产质量判定、会计核实方法改变和汇报专题改变、连续经营能力和审计范围受限等7个方面。笔者认为，我们能够从这些保留心见中得到最关键、最有用信息是——这些意见是否已经影响、并在多大程度上影响了特定上市企业当年损益确实定？是否会影响到过去和未来该上市企业损益确实定？影响程度有多大？深入地，假如注册会计师出具保留心见所揭示原因对上市企业影响重大，那么这种影响是否已经威胁到了该上市企业发展前景、甚至威胁到了上市企业可连续发展？……总而言之，结合被出具保留心见上市企业报表内容，深入分析保留心见背后所包含上市企业实质性内容和深层次趋势，才是投资者应该从非标准审计汇报中得到关键信息。比如某上市企业被出具了有解释说明无保留心见审计汇报，该企业当年实现主营业务收入约17亿元，利润总额约1.5亿元，这么业绩应该说还算不错。不过，注册会计师说明段却很值得注意——该上市企业集团销售企业已经累积欠其约7亿元货款，而且该销售企业已经出现了连续数年亏损。深入数据显示，该上市企业关联企业对其货款累计应收帐款累计已经高达约10亿元。对此，投资者就要多问多个为何了：该上市企业对外销售是否关键依靠集团企业？在多大程度上依靠？它是否含有自己健全销售网络？在和关联企业销售往来中，是否存在不合理关联交易？已经出现连续亏损集团销售企业是否能归还巨额货款？这些问题答案，将直接影响对该上市企业赢利能力评价和其历年汇报利润含金量，还将直接影响到对其独立经营能力评价。[!--empirenews.]还有一个尤其值得关注保留心见——审计范围受限。某上市企业合并报表帐面汇报为盈利，但注册会计师出具汇报里有“无法对该企业某某子企业实施实地审计”说明。注册会计师这一说明极为关键，经验丰富投资者几乎以此就能够判定这家上市企业“猫腻”就在这家没法让会计师实地审计子企业身上——假如这家子企业含有良好赢利能力，恐怕不会成为审计受限范围吧？类似例子还很多。笔者认为，在阅读非标准审计汇报时，拒绝发表意见和否定意见汇报倒不需要过多分析，因为一家被出具这两类意见汇报上市企业，大多已经到了ST、PT份了，其资产情况肯定已经到了恶化境地了。值得我们关注是被出具保留心见类汇报上市企业，往往说明段背后，正是其未来可能出现重大不良逆转导火绳。实际上，因为被出具非标准审计汇报上市企业在被说明方面很可能已经到了纸包不住火阶段了，被注册会计师关照地方自然包含有其难言之隐。这不也为监管部门监管提供了关键线索吗？非标准审计意见：问题到底出在哪审计汇报是注册会计师在对上市企业财务报表正当性、公允性和会计政策一贯性进行审计后所出具汇报，投资者在阅读审计汇报时须关键关注审计意见，审计意见分为标准审计意见和非标准审计意见。前者指是无保留审计意见，以后者包含带说明段无保留审计意见、保留心见（又分为无说明段保留心见和带说明段保留心见）、拒绝表示意见和否定意见四种情况。依据我们对截止4月30日已公布年报1117家企业（除沪市四砂股份和深市ST金马外）进行统计，被出具标准审计意见企业有960家，占已公布年报企业85.94％；非标准审计意见企业有157家，占已公布年报企业14.06％，其中，带说明段无保留审计意见企业有95，保留心见企业有48家，拒绝表示意见企业13家，否定意见企业1家。经过对报被出具非标准审计意见事项进行分析，我们能够发觉以下多个方面是注册会计师出具非标准审计意见焦点。一、重大事项说明注册会计师对这些重大事项说明关键是在审计意见中说明段中反应，具体事项有（1）对企业发生资产或股权变动说明，如股权收购活动（如600899信联股份），资产置换活动（如600845ST钢管等），股权质押事项（如600799科利华，600783四砂股份），股权冻结事项（如0893广州冷机，600743ST幸福）；（2）募集资金使用情况，如募集资金项目暂不实施或停产，前者如0893广州冷机，后者如0498丹东化纤，募集资金项目转让如600853ST北特钢；（3）不确定事项揭示，未决诉讼如0011ST深物业，0049深万山等，或有事项如600847万里电池，该企业对下属销售网点实施风险抵押承包经营，因为这些销售网点是以万里电池名义对外从事经营活动，其相关活动万里电池将负担连带责任。或有损失如600715松辽汽车，该企业有一诉讼标额为8748.35万元，此案正在审理中。截至审计截止日，该案仍无判决结果，存在或有损失；（4）违法事项引致企业报表调整，如600167ST拂晓被发觉存在违纪行为，对其检验问题及相关影响数企业已采取追溯调整法对以前年度会计报表进行了调整，且该企业正在接收税务检验，但还未对其违反税法行为下达检验结论；600755厦门国贸，2月25日，厦门市中级人民法院就该企业在1996年至1998年期间走私一般货物判处企业罚金4000万元，企业将上述罚金作为以前年度损益调整入帐，追溯调整对应年度会计报表。（5）资产转让或关联购销手续不全。600853ST北特钢转让给母企业北钢集团有限责任企业部分资产、负债，其中房产和长久投资还未办理权属变更手续，负债还未取得债权人同意。0886海南高速企业主营业务收入中左幅公路1999年度赔偿收入[!--empirenews.][1][2][3][4]下一页36，006，922.25元及赔偿收入42，759，211.53元，上述款项还未得到海南省交通厅确定。0567琼海德A子企业接收投资，但截止审计外勤结束日，房屋建筑物、土地使用权均未办证过户；待安装设备还未送达该企业；（6）其它，如600667太极实业从事一级市场新股申购取得股票投资收益2438.64万元；600737新疆屯河进行了资产重组，经营主业由水泥产业转变为果蔬深加工产业等。二、上市企业损益确实定上市企业损益确实定是注册会计师和上市企业关注焦点，注册会计师在对上市企业财务报表进行审计后，依据关键性标正确定所出具审计意见或为带说明段无保留心见，或为保留心见。经过对注册会计师所揭示事项进行分析，我们能够发觉：1、大股东等关联方对上市企业不遗余力支持是上市企业获取利润关键起源。其表现形式有资产转让收益、托管收益、债权转移或费用豁免等。如600679凤凰股份，该企业将六家子企业转让给集团企业，并从该次转让中产生收益2，959，837.72元；600670ST高斯达实现托管利润2，900万元。600715松辽汽车，集团企业将为该企业垫付工资及管理费用等款项给予豁免，整年累计2264万元，计入当期损益；0622岳阳恒立，该企业两大股东负担了该企业职员内退、下岗、企业办社会及其它事项费用等900万元，该企业冲减了“管理费用”，对应等额增加利润总额，占该企业利润总额2095.47万元42.95％。2、提前或尽可能多确定收入，降低费用或延长、停止费用摊销是上市企业增加利润关键手段。如600733前锋股份，在其购入相关资产移交和产权手续正在办理中。已经确定收入2，793.28万元，是该企业利润关键起源。600130波导股份则，由奉化波导科技发展为其负担广告宣传费104，277，116.67人民币元70％，计72，993，981.67人民币元，而且该企业研究和开发费用8，834，130.67人民币元计入长久待摊费用，分三年摊销。0909数码科技，该企业对生产用模具费采取定额摊销会计政策，截至12月31日注模分企业彩电模具费中有5，686，040.40元系以前年度彩电老型号模具费，本年未生产也未摊销。另外，该企业在账面停用未计提折旧固定资产净值为55，869，086.15元（原值为73，007，236.95元，累计折旧为17，138，150.80元）。3、转让亏损子企业或实现不良债权转移是上市企业实现利润另一关键手段。这种转让不仅能够不确定来自子企业投资损失准备或坏帐准备，而且能够将以前年度计提投资减值准备和坏帐准备冲回，增加本年度利润。600137ST包装，该企业于12月28日向四川泰港实业集团有限责任企业转让所持有四川长信纸业有限责任企业40％股权。截止1999年12月31日，长信企业拥有资产18889万元，净资产－2，037万元。ST包装对该项投资按权益法核实，已确定投资损失1600万元，投资成本减至零。泰港实业以总价款4800万元受让该项股权，企业确定该项投资收益4800万元，成为企业本年利润关键起源。600708东海股份，该企业清理和上海万隆房地产开发和上海农工商集团东海总企业占用资金，致使截止12月31日上述两企业资金占用降低157，008，005.17元，对应冲回短期投资跌价损失15，700，800.52元，占利润总额133.94％。600852中川国际本期按帐面值转让1780.68万元债权给四通投资，对应冲回已提坏帐准备539.45万元，列入本期损益。600822物贸中心因和上海物资（集团）总企业实施资产置换冲回坏帐准备2，502.75万元，计入利润总额。[!--empirenews.]4、提前确定所得税返还收入，注册会计师在说明段中对此给予揭示。对于上市企业收到所得税返还，上市企业应在收到年度入帐。但部分企业提前给予确定。如600088中视股份实际返还所得税中有608.70万元是于2月20日收到；600003东北高速，该企业按国家法定税率33％缴纳企业所得税，由财政返还18％，财政应返还企业所得税贵企业已计入损益，但截止12月31日，该企业还未收到企业所得税财政返还款计23，136，281.22人民币元。5、准备金计提不充足。依据我们统计，这在注册会计师出具保留心见中多有包含。具体包含（1）坏账准备金少提，如600818ST永久，0788ST合成，0660南华西、0611民族集团、0592ST中福等企业。又如0885春全部A对应收款项中关联方往来未计提坏帐准备。按应计提数额，影响1999年利润总额－3，343，536.07元，影响利润总额－28，294，056.09元。（2）长久投资减值准备计提不充足，如600768ST甬华通、0028深益力（3）短期投资减值准备计提不充足，如600650新锦江、600051宁波联合。三、上市企业资产质量判定资产是上市企业所拥有赖以获取经济利益资源，资产质量关系到上市企业连续盈利能力。报审计意见中包含资产质量事项关键集中在两个方面，具体为：1、注册会计师对于上市企业资产中存在风险经过说明段给予揭示，其中以往来款项质量最为堪忧。有些上市企业往来款项数额大，并影响到企业经营活动。如600878北大科技，该企业本年末应收帐款、预付帐款和其它应收款余额总计比上年末增加25，984.35万元，增加率为181.96％，占其年末流动资产百分比达83.08％，挂帐金额较大，已影响企业资金周转。另外，不少上市企业往来款项能否收回有着不确定性，如600812华北制药，截止12月31日华北制药集团销售欠华北制药货款66712万元，而截止审计汇报日该企业已连续三年亏损。600703ST天颐、600216浙江医药也存在这种情况。定时存单等银行存款这类流动性极强资产也会存在未收回风险。如0586川长江，0545恒和制药，0660南华西，600618氯减化工等企业。2、资产价值及其相关损益难以判定，多出现在保留心见和拒绝表示审计意见中。具体包含：（1）存货价值判定，如600831ST黄河科贵企业，年末存货113，779，305.69元中，因有属于研究开发费用和电视机原材料及在制品，因为这些存货存放时间过长，难以判定这些存货现在实际价值，对以上存货可能造成损失尚无法做出合适估量；（2）应收款项确实定和收回，如600763北京中燕、600759ST琼华侨、600743ST幸福、600708东海股份、600692亚通股份、600603兴业房产、600065大庆联谊、600667太极实业；（3）无形资产减值，如0730环境保护股份拥有沈阳市苏家屯区陈相镇沈阳市养鸡场40万平方米土地使用权，12月31日帐面价值为191，105，272.98元，该企业未能根据财政部财会字〗17号文《落实实施（企业会计制度）相关政策衔接问题要求》要求，提取对应无形资产减值准备，并作为资产负债表以后调整事项调整会计报表，注册会计师无法确定该项土地使用权可能发生损失对企业会计报表影响。（4）长久投资和股权投资差额，如0707双环科技，注册会计师暂不能确定企业投资深圳市双环灵顿科技发展股权投资差额及本期投资收益。又如0689ST宏业，注册会计师对该企业长久股权投资－荣华电解铜厂投资成本及相关应付投资款项真实、正当和按权益法调整本期投资收益及以前年度损益难以确定。（5）银行存款，如0597东北药，该企业所属东北制药总厂（以下简称总厂）截止12月31日银行存款余额为16，937万元，经核正确银行对帐单余额为15，224万元，其差额包含未达帐项是因为总厂银行帐户开设较多、总厂银行帐户和东北制药集团企业（以下简称“集团[!--empirenews.]上一页[1][2][3][4]下一页企业”）银行帐户串项等原因还未核实，对其它额暂无法确定。四、一贯性标准例外事项上市企业对会计事项处理应该遵照一贯性标准，以提升会计报表可比性。伴随经营环境改变，企业若变更其会计程序和方法，则应该在会计报表附注中给予充足披露。一贯性标准例外事项关键包含会计核实方法改变和汇报主体改变。1、会计核实方法变更（1）费用核实方法变更，如600870厦华电子变更部分营业费用核实方法；600668尖峰集团对按年底经营情况确定奖金部分由原计入实际发放年度损益，改变为按权责发生制采取预提方法进入了发生年度当期损益并使得1999年度及年底奖金均计入了损益；600205山东铝业从起企业每十二个月按年销售收入超额累进计提法计提技术开发费。本年计提未使用技术开发费余额为3387万元，结转下年使用。（2）坏帐准备计提百分比变更，如600646国嘉实业变更了应收款项坏帐准备计提百分比，使得坏帐准备降低计提1，963万元；2054深建摩B改变了坏账准备计提百分比，并按变更后计提百分比对应收款项（包含应收账款和其它应收款）足额提取了对应坏账准备；0675ST银山对应收款项坏帐准备计提百分比进行了调整，由原来按期末应收款项余额10％计提变更为按6％计提，并使企业增加利润634.38万元；600745ST康赛对应收款项计提坏账准备百分比由35％变更为45％，该会计估量变更累计影响降低12月31日净资产48，631，578.99元；0404华意压缩变更坏帐准备计提方法，由余额百分比法（百分比为25％）改为帐龄分析法，而增加本年净利润12，689，211.76元。（3）存货计价方法和固定资产折旧年限变更。前者如0404华意压缩将库存商品发出计价方法由以前年度加权平均法改为后进先出法，因为企业年末存货余额有较大幅度下降，此项会计政策变更对本期利润基础没有影响。后者如0013深石化固定资产折旧年限自1月1日起发生变更，并作为会计估量变更，和变更前相比，相关变更对企业损益影响为人民币743万元。2、会计主体变更会计主体变更关键指合并报表范围变更，审计意见中较为常见是对纳入合并报表范围子企业说明。如600793宜宾纸业子企业四川省宜宾劲松制浆有限责任企业现在仍处于建设阶段，未将其纳入合并会计报表范围；0698ST宏业子企业停业整理，未纳入合并报表范围；0697咸阳偏转们则将处于筹建期子企业纳入合并会计报表范围，该企业（筹）本期净利润为16，592，294.76元。五、连续经营能力连续经营是会计核实基础假设，多年来注册会计师对上市企业连续经营能力也越来越关注，并依据上市企业实际情况出具不一样类型审计意见，具体有：[!--empirenews.]1、注册会计师在说明段中揭示上市企业连续经营能力受到一定影响，依据我们统计，因连续经营被出具说明段审计意见企业共有9家。其中，因财务指标恶化等财务方面而影响企业连续经营能力企业有600813ST鞍一工，600647ST粤海发、600603兴业房产、0689ST宏业、0535ST猴王等；因主业经营影响企业连续经营能力企业有600768ST甬华通；至于面临着财务和经营双重困境并进影响到企业连续经营能力，但因为财务报表对上述情况已作出合适披露，注册会计师所以而不出具保留心见企业有600818ST永久。另外，600762金荔科技因为资产置换造成经营性资产发生重大变动，注册会计师认为该变动将对该企业连续经营能力产生重大影响；0592ST中福则是因为子企业中福发展（香港）资不抵债其连续经营能力不确定而被出具连续经营说明段。2、注册会计师对上市企业连续经营能力仍存在疑虑，并出具保留心见。如600853ST北特钢企业因为受外部经济环境等原因影响，生产经营面临较大困难，即使企业采取方法虽取得一定实效，但注册会计师对企业连续经营能力仍存在疑虑；0696ST联益因国务院下发了国办发（）10号国务院办公厅转发国家经贸委相关清理整理小钢铁厂意见通知，该企业受宏观面影响，从下六个月起已全方面停产，已对企业连续经营能力组成了重大影响。3、注册会计师对上市企业连续经营合理性难以判定。依据我们统计，在被注册会计师出具发表拒绝表示审计意见13家企业中，除了ST深华源，其它12家企业均被指出存在连续经营不确定性，如0015PT中浩A企业无法偿还到期债务，且已连续发生较大数额亏损，该企业连续经营将依靠于未来所实施重大资产重组及其它方法；0411PT凯地已连续三年出现重大亏损，截至末合并会计报表净资产为44，586，110.05元，每股净资产仅为0.387元，财务情况继续恶化，如再不采取行之有效方法，连续经营将产生重大困难。但值得注意是，在PT东海A和0047ST中侨审计汇报中我们发觉注册会计师明确指出难以判定这两家企业连续经营不确定性，但出具审计意见却为保留心见。4、上市企业连续经营能力已受到重大影响，注册会计师出具否定意见。仅600833PT网点被出具否定意见，注册会计师在其审计汇报中指出，“因为贵企业或有事项、承诺事项及重大事项包含金额巨大，且贵企业1997年度、1998年度、1999年度及产生巨额亏损，造成贵企业12月31日净资产为负数，关键财务指标显示其财务情况严重恶化，存在巨额逾期债务无法偿还，所以贵企业连续经营能力已受到极大影响。”六、审计范围受到限制因为审计范围受到限制，注册会计师无从判定相关事项对企业财务情况和经营结果影响程度。引发审计范围受到限制事项有：（1）因为客观条件所限，如600728新太科技；（2）财务管理混乱，对其年末多项重大资产和本年度多项重大交易无法实施必需审计程序，如600768ST甬华通；（3）境外限制，尤其是对境外子企业审计，如600755厦门国贸；（4）其它，如600891秋林集团，因秋林商厦工程和秋林大厦工程在仍未决算，注册会计师无法确定对工程相关债权、债务关系及费用分摊标准。0965天水股份企业下属水泥分企业在经税务机关审批同意后，年末将产成品盘盈4，331，648.60元冲减了本年度管理费用。但注册会计师无法实施满意审计程序对此盘盈结果进行确定。0015PT中浩A因为企业法律诉讼事项较多，众多资产被查、拍卖和存在其它资产负债事项不确定性，而该企业未能提供相关完整资料，以致于无法实施必需审计程序。[!--empirenews.]七、法人治理结构对于上市企业法人治理结构中存在部分现象，注册会计师也在审计意见中多有包含。具体有（1）三分开现象，如600179黑化股份炼油厂、聚氯乙烯厂和其关联企业在人员、财务、资产、机构、业务上没有分开；0535ST猴王贵企业和猴王集团企业未根本实施“三分开”；（2）配股资金不到位，造成企业减资。如600745ST康赛黄石康赛股份，在1998年配股过程中，企业第一大股东－黄石康赛实业发展应缴配股款68，749，516.80元，实际上是从黄石康赛股份收到社会公众股配股款中借出，至审计截止日，此款历时近二年仍未偿还，造成配股资金实际到位情况和披露情况不符，造成股本不实。经企业4月23日第四届第一次董事会决议经过，拟将实际未到位配股资金待股东大会及相关部门同意后，给予减资，黄石康赛实业发展