中国税务经理系列之筹划理论精粹一

电园秘篇戏浏4

等划理卷精辟

目录

第一部分概念辨析

从概念变化看纳税筹划理念的变迁

对“税务筹划”中文称谓的浅略辨析

对纳税筹划特性的比较和分析

纳税筹划目标探析

税收筹划的基本内容及其分类

第二部分基本理论

税收筹划的基本理论问题

论税收筹划的形成机制与实现手段

企业税务筹划若干问题探微

税收筹划的成因、实施途径与原则

税收筹划的形成机制分析

税收筹划的理论界定与实践方法

税收筹划的三个理论问题探讨

税收筹划的理论探讨及实践应用

第三部分新锐观点

从税务筹划到纳税管理

读《税收筹划》之联想

经济全球化下税收筹划的新趋势

税收筹划的风险分析

税收筹划的风险与防范

税收筹划的风险与控制

税收筹划的新t竟界反映情况争取政策支持

税收筹划低税高效的理财方式

第四部分筹划策略

国外企业进行税收筹划的基本方法

期税筹划^71而竦一

企业该怎样进行税收筹划

企业税收筹划策略

谈涉税合同与纳税筹划

浅议企业集团税收筹划

第五部分财税相关

企业财务目标与税收筹划

纳税筹划与财务管理相关性分析

财务管理新领域税务筹划

第一部分概念辨析

从概念变化看纳税筹划理念的变迁

引言：本文拟通过探析纳税筹划概念的分类辨析纳税筹划的不同理念，并进一步探索

纳税筹划理念对经济活动和日常生活中的影响。

一、现状

“纳税筹划，又称税务筹划、税收筹划，英文为Taxplanning或Taxsaving”按

照英文原意，planning偏重于“计划”、“设计”、“方案”、“打算”等;saving偏重

于“节约”、“节俭”。所以中文翻译成“筹划”本身就赋予了它更多的主观能动性的含

义。因此，就字面意思看纳税筹划本身还是应该包括筹划（planning）和节省（saving）

两个方面。

但目前学术界没有一个对纳税筹划概念的统一定义。各种对纳税筹划的描述性定义都略有

侧重点.彳日基本的含义都至少包括二个方面,通常也称为纳税筹划的“二件”：合法件

（合法或者不违法）、筹划性（事前的计划安排）、目的性（节税、避税、取得税收利益

等）。还有向四性发展的趋势，增加了“专业性”（或者其他表明纳税筹划正在发展成为

一个专门的学科以及纳税筹划正在发展成为一个专门的行业。

众多的定义在基本函盖了上述三性或四性外，对纳税筹划的诠释各有侧重，不同的侧重:点

实际代表着不同的纳税筹划观念或称理念。随着历史和实践的发展，纳税筹划理念的这种

变迁从来就没有停止，而且也还要一直的发展下去。这种理念的发展变迁，一方面是理论研

究的发展，另一方面是纳税筹划实践本身的发展，更重要的是这代表着纳税筹划从理论向

实践发展过程中理论自身被发展被充实的过程。

二、代表性概念辨析

把众多的纳税筹划定义作一下比较，可以发现，其对三性的中前两性的描述基本是一致

的，就是合法性（不违法）及筹划性。而分歧或者说差别主要在于对目的性的表述，也就

是对纳税筹划目的的认识。而对纳税筹划目的的认识的不同正好反映了纳税筹划的理念差

异。按照对纳税筹划目的和纳税筹划在企业活动中的地位区别不同的筹划理念，将目前代

表性的定义分为如下几种类型：

1、强调节税（和避税）为主的筹划理念

这是纳税第一种有代表性的筹划理念，也是对最基本的纳税筹划目标的表述。也是纳税筹

2、强调纳税筹划为企业经营管理组成部分的观念

纳税筹划作为一种实践活动，最初是纳税人主观能动性的体现，所以从事纳税筹划理论研

究的税务专家主要是为企业纳税人服务的，而在这种情况下，因为一般企业对税法的陌生

以及税法本身的严厉性，所以纳税筹划的理论研究和对实践活动的知道还主要是少数专家

的事务。但随着时间的推移，人们意识到,纳税筹划不应是税务专家单方面的活动,或者说单

纯税务专家的工作己经不能满足企业经营活动的需耍，因为企业经营活动本身要求把纳税

筹划与企业的财务管理活动以至于企业的整个战略部署协调起来，融合起来，以使其成为整

个企业的财务管理活动的一部分。

例如印度税务专家E・A・史林瓦斯在他编著的《税收筹划手册》中说道：“税收筹划是

经营管理整体中的一个组成部分……税收已成为垂耍的环境因素之一，对企业既是机遇，

也是威胁。”还有美国南加州大学W・B•梅格斯博士在与别人合著的、已发行多版的《会

计学》中说：“在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为做出事先安排，以达到

尽量减少缴纳所得税，这个过程就是筹划。主要如选择企业的组织形式和资本结构，投资

采取租用还是购入的方式，以及交易的时间。”

虽然这一类纳税筹划理念已经将纳税筹划作为企业经营管理整体中的一个组成部分，但这

种筹划仍然是以节税为主要E标的筹划，强调对企业经济行为的预先筹划的目的或者目标

仍是为了：“合法的少纳税”、“达到尽量少缴纳所得税”。我们似乎可以理解为：在这

些定义、概念中有一个隐含的当然前提，就是税负的减轻必然的意味着纳税经济主体的经

济利益的最大化？但这并不是显然成立的。

3、强调新的筹划目标的筹划理念

当纳税筹划进一步发展之后，新的纳税筹划理念也随着出现，这就是：纳税筹划目的不单

纯以节税（节税和避税）为筹划的最终目标，而是进一步与企业经营活动融合后，将纳税

筹划作为一种手段为企业纳入整个企业经营活动之中，或者融入到企业经营活动当中，为

经营活动的总的目标服务。

例如《税务筹划》（电子版：（2004年第1期）中的“筹划理论”对纳税筹划相对较为

完善的定义是“税务筹划是纳税人在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财活动的

事先筹划和安排，选择最优的纳税方案，以争取税收经济利益最大化的筹划活动。”虽然

这个定义抽象的描述为“以争取税收经济利益最大化”，但是己经给了我们一个广阔的

“筹划空间”而不是局限于直接的“节税”、“避税”。

在这里，传统的纳税筹划的三性也有所改变，而是将纳税筹划的基本特点表述为：合法

性、筹划性、整体性、成本性。也就是说这里弱化了目的性，强调了整体性，补充了成本

性的特征。我们可以理解，弱化目的性是因为新的纳税筹划理念下目的的表述无法一概而

论，不如回避：而对于整体性，文章中表述为“这里有三层含义：一、指税务筹划对企业

的各种决策来说是牵一处而动全身；二、税务筹划需要多个部门配合才能完成：三、综合

考量各种税种是税务筹划的正耍原则。只有照顾到以上三个方面才可能实现节税整体效益

最大化。”我们感受到的是一个比较新颖的纳税筹划理念。

至于纳税筹划目的，在国家税务总局注册税务师管理中心遍的2004年仝国税务师执业资

格考试指定教材《税务代理实务》中，虽然同样没有给出相对权威或者先进的纳税筹划概

念，而仍然沿用了三性特点并强调纳税筹划的目的是“通过对经营、投资、理财活动的事

先筹划和安排，尽可能地取得‘节税’的税收利益”。但是在解释了筹划“三性”特征之

后，还做了如下补充：“税收筹划的目标是获得税收利益，然而税收筹划不能只局限于个

别税种税负的高低，而应着优考虑整体税负轻重，因为纳税人的经营目标是获得最大总收

益，这就要求他的整体税负最低。在考虑整体整体税负的同时还要着眼于生产经营业务的

扩展，即使缴纳税收的绝对额增加了，甚至税负也提高了，但从长远看，资本回收率能增

长，还是可取的。理想的税收筹划应是总体收益最多，或许纳税并非最少。”

这意味着以新的筹划目标为标志的新的筹划理念实际已经出现，并正在发展和发扬过程当

中。

4、期待纳税筹划理念的进一步发展和变迁。

从前文表述来看，纳税筹划中筹划（planning）的成分应该近超过节省（saving）的成

分，这也代表了目前纳税筹划理念较先进的领域。也就是说筹划不再限于单纯的节税，而

是筹划以纳税主体的总体收益最多为目标。

所以在现阶段，我们有理由期待一种相对更先进或者说更全面的纳税筹划的概念也即纳税

筹划的观念出现，并真正在纳税筹划实践中得以体现和运用。它至少应该包括如下内容或

者观念：

纳税筹划是财务管理活动的一部分；纳税筹划从属于企业整体发展战略：纳税筹划的目标

不是单纯的税负减轻，而是最优（必要、合理）税收负单情况下的企业价值最大化：如果

“企业价值最大化”目标被修正，纳税筹划也随之修正。

同时我们还有理由期待在纳税筹划理念发展过程中，节税和避税等纳税筹划技术手段的延

伸和发展，也就是说纳税筹划的技术不应再局限于传统的节税和避税手段。例如《税务筹

划的新境界反映情况争取政策支持》一文中所说的“高层次税务筹划的实施并不侧重于对

既定税法的钻研与巧妙运用，而是更多地倾向于自身谈判实力的提高。一般的避税与节税

筹划需要的是纳税人在对现有税法深入研究的基础匕找到自身可以利用的有利规定，从

而合理合法降低税负。不同于此，企业申请政策的筹划方法关键在于对现行税法的利弊进

行分析，找到说服立法机关改变政策的充足依据。因此，相对于一般的筹划方法对具体业

务的操作技巧的要求，这种更高层次的筹划更加看重的是谈判水平与自身实力，特别是对

行业经济的深刻把握。”

另外，在以新的纳税筹划概念和行为为标志的新的纳税筹划理念的发展中，纳税筹划实践

活动的发展也会出现不同以往的趋势，这些趋势表现在对经济活动和居民日常生活的影

响。

三、纳税筹划理念对经济活动和日常生活的影响

目前随着人们对纳税筹划的理解越来越深入，纳税筹划的发展出现了几个方面的明显趋势：

一是,纳税筹划融入企业经营活动中，并与企业战略越来越密切的联结起来,包括：1、企业

会在充分考虑税收政策变化的影响后制定或调整企业战略决策,如烟酒生产企业为应对消费

税税率的调整而改变上下游企业关系，合并或收购原本属于客户关系的独立企业等。2、企

业在制定战略时，通常会把纳税影响作为考虑的重要因素之一，例如在投建新时会考虑税

收的影响因素进而选择适合的址、建立分还是收购控股子等。

二是，专业化趋势明显。正如W・B♦梅格斯博士与他人合著的《会计学》中，作了如下

阐述：“美国联邦所得税已变得如此之夏杂，这使为企业提供详尽的税务筹划，成为一种

谋生的职业。现在几乎所有的都聘用专•业的税务专•家，研究企'也主要经营决策上的税收影

响，为合法地少纳税制定计划。”在国家税务总局注册税务师管理中心遍的2004年全国税

务师执业资格考试指定教材《税务代理实务》中，将税收筹戈！作为现代税务咨询的一个组

成部分来介绍，具体表述为：“随着现代咨询业的发展，税收筹划作为中介机构一种全新

的税务咨询方式应运而生了。”在实践中的表现是众多的中介机构的出现和纳税筹划中介

业务的承办，虽然在我国目前仍不甚完善，但发展趋势足可期待。

三是，纳税筹划普遍为人们所接受，甚至有如《税务筹划的新境界反映情况争取政策支

持》（《税务筹划》（电子版）2004年第2期）一文所列举的实例中所说的，“一些企业

通过自身的影响与努力，使税收立法机关更加清晰地了解已出台的税收政策在执行中的实

际效果，对企业经营的影响，从而对该政策进行调整或规范，使其更加科学合理。……从

税务筹划的角度来看，企业这种通过主动申请而获取特殊税收政策的做法，在本质上仍属

于税务筹划方法论的范畴。”纳税筹划进入了一个新的境界。

四是，纳税筹划走进平常百姓的日常生活中，例如某些生产销售受季节性影响比较明显的

企业的按照工作量核算工资的职工，往往主动要求企业将其工资计算后按年度基本均衡的

发放，而不一定要求立即兑现。还比如买车，在选择进口车或者国产车时，不少人会想到

进口车的关税占其售价的很大一部分。人们也会常谈起喝酒、抽烟对国家税收贡献很大，

那么少喝白酒，啤酒，多喝些果酒，就可以少负担些税款。更如当初开征利息税后，居民

凡响强烈，从而改变投资策略以至于改变投资观念的例子。如此等等，其实久而久之，普

通百姓在进行投资或者重要的经济行为如买卖房产时•，也会很关注税负问题，会力求寻找

一个优化的经济行为方案。这些其实也是纳税筹划范畴，反映了纳税筹划本身的普遍性和

纳税筹划理念发展的重要性。

［结语］:需要说明的是，因为纳税筹划本身紧密的联接着税法安排和纳税行为，所以纳税筹

划与其他理论发展的一般规律不完全相同，纳税筹划理念发展的不同阶段，并不会因为出

现新的理念而完全取代原有的理念，而是新的理念是对原有理念的更高层次的充实，原有

理念则仍旧在新的理念框架中发挥着不可替代的作用。所以，新的理念的发展只是把纳税

筹划引向了更广阔的天地，从而也将纳税筹划实践和其理论发展导引向了更高境界和更深

远的层次。

对“税务筹划”中文称谓的浅略辨析

目前，对“税务筹划”常用的称谓有：税务筹划，纳税筹划，税收筹划等。在很多时候

这些称谓被看作同义词，如：盖地主编，首都经济贸易大学出版社出版的《税务会计一理

论•实务♦案例•习题》一书中说:“税务筹划亦称税收筹划、纳税筹划(Taxplanning)。"人

民日报出版社出版的《会计管理与纳税实务》第三卷的《纳税筹划管理》给出了几乎同样

的说法：“纳税筹划，又称税务筹划、税收筹划,英文为Taxplanning或Taxsaving”

按照英文原意,planning偏重于“计划”、“设计”、“方案”打算”等；saving偏重于“节约”、

“节俭”。所以翻译成“筹划”本身就赋予了它更多的主观能动性的含义。我们可以通过对“税

务筹划”相关中文称谓的比较分析，发现他们的还是有不同之处的，或者说他们有着不同的

侧重点。而目前似乎倾向于采用“税务筹划”和“纳税筹划”这两种。

因为税务筹划的概念最先由西方学者提出，中文称谓实际是对英文称谓的意译。而在不同

的译者因为不同的理念、不同的认识以及站在不同的角度，采用了不同的中文称谓。既然

已经在事实上出现了这些不同的称谓，那么我们或许有必要对各个称谓做一下辨析，也算

是从理念上做一点探析，也便于统一称谓，准确表达涵义。

1、税务筹划。这种称谓应该是一个统称，是对全部涉税筹划理论和实践的统称。应该包

括后面的几种税务筹划活动。包括国家的宏观税收筹划，企亚和其他纳税人的纳税筹划，

以及税收征管过程中的征管筹划。

2、税收筹划。这种称谓应该是侧重于国家在制定宏观税收政策以及各级地方政府制定地

方性税收政策时所进行的统筹规划。具体体现在税法制订时对每一项税法安排的筹划。这

是一个关乎国计民生的大的笫划过程和筹划活动，即使是一项小小的税法安排的出台、变

动、调整都要经过复杂的论证分析，最终以税收法律法规或者规章制度的形式发布实施，

这实际也正是企业和其他纳税人进行筹划的前提和基础，研究了解国家税收筹划的相关内

容和背景，有利于更深入的理解税法精神，了解国家的政策导向，也更有利于进行具体的

纳税筹划研究和实践活动。

例如2001年5月1日，国家宣布对白酒行业在原从价计征消费税的基础上，调整为从价

和从量相结合的符合计税方法，并取消以外购酒勾兑生产酒可以扣除其购进酒已纳消费税

的抵扣政策。首先国家进行这一政策调整的初衷是限制高度白酒发展，整合白酒资源。以

2000年全国白酒行业的总产量500万吨计，仅仅增加每斤白酒0.5元的从量计征消费税，

中央财政将多收入50亿元。而如果考虑到企业因此而调整价格等因素带来的从价计征消费

税和增值税的增加以及相关产业的其他税收的变动，必定会对中央和地方财政产生较大影

响。（资料来源于何鸣吴、何燕、杨少滤编箸企业管理出版社2002年出版的《企业税收

筹划》）°企业基于此而展开的纳税筹划也是多种多样。

3、纳税筹划。这种称谓侧重于从纳税主体的角度进行的税务筹划活动，这也是通常所称

的税务筹划所涵盖的主要内容。这更主要的是因为税务筹划主要是作为一种既定税法安排

框架下的筹划，很多时候都带有被动性（从适应税法安排方面来说）,

还是以上述白酒消费税调整引起的变化来说，对于一些小的白酒企业，可能会考虑转产果

酒或者其者薯类白酒以降低总税负。对于规模较大难以转产的企业，则需要考虑从其他途

径来筹划，包括在研究消费弹性的基础上提高价格，收购其他食用酒精等的生产企业以应

对取消抵扣政策的影响，以及考虑企业整体战略转型或者产品系列转型等。

4、征管筹划，即税收征管机关的征收管理筹划。目前尚没有明确的这种称谓，因为不同

于其他法律，税法对征管主体所规定的“自由裁量权”范围很小，并且没有明确提出这种概

念。但实际上不可避免的保留了征管机关的这种权利，也就是说征管机关在实际的税收征

管工作中也是可以进行筹划的。而且这种筹划行为也是实际存在的。

例如在符合税法规定的前提下，税收征管部门如何在自主可以决定的情况，通过对辖区内

纳税义务人的纳税期限和纳税时间的统筹、协调，使得税款得以即时、均衡的入库，从而

也保证了财政收入的稳定。对于各流转税，税法都规定了不同讷税期限，并明确“纳税人的

具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按固定期限纳

税的，可以按次纳税企、也所得税方面规定：所得税要“按年计算，分月或分季予缴……

按实际数予缴有困难的，可以按上一年度应纳所得额的1/12或者i/4,或者经当地税务机

关认可的共他方法分期予缴所得税”，也就是说征管机关在这些方面有一定的自主决定税款

缴纳方式的权利。再比如税法中很多地方规定”经主管^务机关审核批准后,可以减征或免

征**税“。这说明税法还是赋予了征管机关一定的减征、免征以及自主决定减征额度的权

限。那么，我们可以认为在这时候征管机关有按照自身的衡量标准自由裁量的权利，征管

机关就有可能会考虑税款的均衡入库、保护税源等因素来“自由裁量''的，其实可以认为着

就是征管筹划。当然这只是征管筹划的小的例子，在税法的相关规定中，预留了不小的筹

划空间的。而且，征管筹划还不应该仅限于税法有明确规定的范畴，而是税收征管机关与

征纳税有关的事务都可以筹划的，只要初衷是为了保护税源、保护纳税人的合法权益等，

且不违反国家法律法规的规定。

另外，企业的很多筹划行为实际上也需要征管部门的协调，这本身可以理解为征管筹划。

而且，征管筹划本身是征管理念的发展，也是保护税源、培植税源观念的具体体现。有利

于形成新的征管形象。

［结语］虽然这些称谓本身不会影响或改变税务筹划的实践（笔者也不想从根本上动摇目前

已经形成的概念体系，但既然事实上已经产生了这样的局面，辨析也就不是完全没有必要

但是，对这些称谓的辨析和进一步的深入思考，仍然有利于改进筹划理念，从而影响筹划

实践。

对纳税筹划特性的比较和分析

因为目前理论界尚没有给出一个相对完善的纳税筹划的定义，所以在众多文献中更多

的是通过描述纳税筹划的特性来阐释纳税筹划的概念的。但因为每个专家学者的理念不

同，对纳税筹划的特性的阐释或者说赋予它的内涵也就不甚相同。笔者通过对一些文献中

所列举的纳税筹划的特性的介绍和比较，来简单分析目前理论界对纳税筹划特性的诠释，

以促进对纳税筹划本质和理念的进一步认识和理解。

一、部分文献中所列举的纳税筹划特性

因为目前各文献中对纳税筹划的称谓并不统一，包括税务筹划、纳税筹划、税收筹划等，

本着尊重原作的精神，本文在引用文献时，尽可能采用原文称渭，所以在文中可能出现以

上称谓参互出现的情况。但原则上本文采用“纳税筹划”这一卷谓作为统称。而在这些文

献中对纳税筹划的特性也有称为特征、特点的，除与引文相关的地方采用原称谓外，本文

采用特性作为统称。

1、国家税务总局注册税务师管理中心编2001年仝国税务师执业资格考试指定教材《税

务代理实务》（以下称《税务代理实务》）中将纳税筹划的特点表述为：合法性、筹划

性、目的性。

2、盖地主编《税务会计一理论-实务-案例・习题》（以下原《税务会计》）将纳税筹

划的特点总结为：合法性、超前性、目的性、符合政府的政策导向、普遍性、多变性、专

业性7个特性。

3、何鸣吴等编著的《企业税收筹划》（以下称《企业税收筹划》）中提出‘'税收筹划主

要有四大特征，即合法性、超前性、目的性和综合性”。

4、人民日报出版社2004年出版的《最新会计管理与纳税实务全书》（以下称《会计管理

与纳税实务》）第三卷《纳税筹划基础》中将纳税筹划的特点总结为：合法性、筹划性、

目的性、专业性。

5、润博财税顾问工作室出版的《税务筹划》（电子版）2004年第1期《关于税务筹划》

（以下称《关于税务筹划》）一文中列举的纳税筹划的四个基本特点为：合法性、筹划

性、整体性、成本性。

6、谈多娇《财务管理新领域税务筹划》以下称《财务管理新领域》）一文中提出“税务

筹划至少应具有以卜.特点……”：合法性、筹划性、专业性、目的性、筹划过程的多维性

（时间和空间）5个特点。

7、中远网财登载的《企业税负与税收筹划（一）一企业税负及其降低途径》（以下称

《企业税负及其降低途径》）一文中将税收筹划的特征归纳为：合法性、筹划性、综合

性、整体性、目的性、普遍性6个特征。

由前述中可以直观的看出，“传统三性”即“合法性、目的性、筹划性”被提到的次数最

多，表明已经广泛为人们所接受。其次是专•业性，这是纳税筹划发展到一定阶段时的成

果，即纳税筹划已经走向专业化道路，成为一个专门的学科和行业。其次象普遍性、超前

性、整体性被提到两次，多变性、综合性、成本性、多维性和政策导向性分别被提到一

次。（对比表格参见附件）

但是值得注意的是，盖地先生在他总结的7个特性中没有提到“筹划性”，润博财税顾问

工作室出版的《税务筹划》总结的四性中没有包括“目的性”,因为这两个文献的刊发时

间都距今较近，所以，没有提到某一个特性绝不是因为疏忽或者认识不足，而是对这一特

性的修正或者有了新的认识。

另外，被提到次数较少的特性，如超前性、多维性、整体性和政策导向性，代表了新的理

念下的纳税筹划特性，而成本性、综合性和多变性等更多是把过去理念中默认的一些恃征

正式提出来。

二、对前述特性的介绍和比较分析

1、合法性。虽然全部7个文献中都罗列了合法性特性，但对合法性的表述却不尽一致，

大体可分为两大类：

①、纳税筹划只能在法律许可的范畴内进行。如《税务代理实务》、《关于税务筹划》、

《企业税收筹划》、《企业税负及其降低途径》中均采用这种表述。在《税务代理实

务》、《关于税务筹划》只使用在税而未提到避税。在《企业税负及其降低途径》中则强

调税收筹划的主要目的和结果是在税（laxsavings）,而把避税作为与纳税筹划平行的一种

企业降低税负的方法。《企业税收筹划》中也是只强调行税，同时将避税作为与纳税筹划

并行的方法略做介绍。

②、彳兑务筹划是在符合税法、不违反税法的前提卜.进行的。如《税务会计》、《会计管理

与纳税实务》（提出尊重法律、不违反税法的说法）、《财务管理新领域》中采用这种表

述。当然，这些文献中都是把避不兑和节税同样作为纳税,筹划的手段或者说技术方法，只是

介绍实务时有所侧重。

2、目的性，在列举出纳税筹划目的性特性的文献中总体分为两类表述：

①、纳税筹划的目的是既定的，主要是为了取得“节税”等“税收利益”，各个文献中的

表述略有不同，如《税务代理实务》中明确税收筹划的目的是“取得'节税'的税收利

益”，《彳党务会计》中的说法是“取得税务筹划的税收利益”，《企业税收筹划》中提到

的是“获取最大税收利益”，《会计管理与纳税实务》中的说法是“减少纳税，取得节税

收益”，《企业税负及其降低途径》提出纳桎筹划的目的是“实现税后利润最大化，取得

‘节税'的税收利益”。但是这些文献都进一步明确取得这些利益包含两层意思：“选择低

税负”和“延迟纳税”。

②、在《财务管理新领域》中则强调纳税筹划的目的不唯一的或者是不特定的，而是给出

了纳桎筹划的“一组目标”：直接减轻税收负担是纳税筹划产生的最初原因，是税务筹划

最本质、最核心的目标：此外，还包括有：延缓纳税、无偿使用财政资金以获取资金时间

价值：保证账目清楚、纳税申报正确、缴税及时足额，不出现任何关于税收方面的处罚，

以避免不必要的经济、名誉损失，实现涉税零风险；确保自身利益不受无理、非法侵犯以

维护主体合法权益：根据主体的实际情况，运用成本收益分析法确定筹划的净收益，保证

企业获得最佳经济效益。

另外，我们通过前面的列举可以发现，在7个文献中，有6个提到“目的性”，只有润博

财税顾问工作室出版的《税务筹划》中没有列举。那么，我们能否简单的理解为是疏忽

呢，其实不可能是这样。因为其他文献多刊发在先，而《税务筹划》则较晚，所以它是总

结并修正了这一特性。在它给出的纳税筹划的定义中，有对纳旗筹划目标的表述：”……

选择最优的纳税方案，以争取税收经济利益最大化的筹划活动.”可以看出“税收经济利

益最大化”这一表述模糊了纳税筹划的目的性，因为对于不同的纳税主体，在不同的环

境、背景下，其经济利益最大化的衡量标准是不同的，这实际上给了筹划主体一个相对宽

广的筹划空间。甚至比《财务管理新领域》中所列举的目标范悯更宽广。

纳税筹划目的或者目标是争议最大也是最能代表纳税筹划理念的一个特性，对纳税筹划目

的或者目标的认识和总结实际代表着对纳税筹划的理解、认识和观念。随着经济政治环境

的发展，对纳税筹划目的的诠释必将会有新的发展。

3、筹划性。各文献时筹划性的表述基本一致，主要强调了事前的规划、计划、设计、安

排。在没有提到“筹划性”的两个文献中，都提到了“超前性”，或称“前瞻性”，但在

解释超前性的含义时仍主要强调了事前的规划、计划、设计、女排等。事实上，我们可以

理解为“超前性”或者“前I瞻性”是对筹划性的修正，为什么要修正呢？笔者认为这一方

而是强调事前筹划的重要性，区别经济行为发生后的取巧行为，另一方而是因为纳^筹划

本身称为筹划，其筹划性不言而喻，单纯作为一个特性来讲，就并不十分必要。但是，要

明确，只提“超前性”时必须明确事前的规划、计划、设计等，才比较完备。

4、专业性，有4个文献列举了专业性特性。在《财务管理新领域》《会计管理与纳税

实务》中是从筹划人的业务素养的专业要求和纳税筹划作为一个独立的行业的专业化要求

两方面来介绍夕业性特征的。而在《税务代理实务》中则是把纳税筹划作为专•门化的职业

和行业，而从从业人员和从业机构两方面来介绍纳税筹划的专业性特点。但在《税务会

计》中特别强调纳税筹划的“垃'也性”不是从纳税人的角度来说的，而是在纳税筹划的理

论和实践随着社会政治经济生活的发展而发展以后，纳税筹划事业要走向专业化。

5、普遍性。《税务会计》、《企业税负及其降低途径》中列举了这一特性，但两者各有

侧重。《税务会计》中的说法是“各个税种规定的纳税人、纳晚对象、纳税地点、税目、

税率、减免税及纳税期限（其实就是税法要素笔者注）等，一股都有差别。这就给纳税人

提供了税务筹划的机会，也就决定了彳兑务筹划的普遍性。”在《企业税负及其降低途径》

中则说到：“税收筹划是普遍存在的经济现象。不同国家或地区的税收制度不可能完全一

致，倾斜政策为纳税义务人进行税收筹划活动提供了广阔的空间。世界匕艮多大都拥有自

己的高级税务专家，专门研究税收筹划。社会中介组织包括会/•帅事务所、审计师事务

所、律师事务所和税务代理机构也在从事税收筹划工作。”一个是从不兑法安排预留的筹划

空间较大来说，另一个从税法安排和筹划中介发展状况来说其普遍性。

6、超前性，如前所述在《税务会计》和《企业税收筹划》中没有列举筹划性特特性，而

是修正为超前性（《税务会计》）和"前瞻性”（《企业税收筹划》前已述及。

7、整体性。《关于税务筹划》中列举了税务筹划的整体性特特性，并阐释了整体性的三

层含义：”一、指税务筹划对企业的各种决策来说是牵一处而动全身：二、税务筹划需要

多个部门配合才能完成：三、综合考量各种税种是税务筹划的重要原则。只有照顾到以上

三个方面才可能实现节税整体效益最大化。”而在《企业税负及其降低途径》中指出“税

收筹划不仅仅着眼于税法上的思考，更重要的是要着眼于总体的管理决策。纳税义务人进

行税收筹划时，除了要通晓税法，必然旁及到与管理决策相关的其他法规。税收筹划是企

业财务规划的一个组成部分，是着眼于企业总体的管理决策的、以税制作为主要参数的企

业理财行为”。这是一个比较新颖的观念。

8、多变性。这是《税,务会计》中列举的纳税筹划的特性之一，主要是说粽务筹划要适应

税务筹划环境的变化而变化，包括税法颁布、修订、优惠政策出台以及宏观经济政治形势

发生变化等，都会影响到毛兑务筹划实务。纳税筹划的多变性实际是因为才兑收法律法规和政

策的多变引起的。这对纳本兑人而言可能更多的意味着机会，而对专业从事纳税筹划的中介

机构来说，既是机遇又是挑战。说它是机遇是因为，当税法调整后，专业机构可以利用信

思、人才等优势，及时研究开发和掌握相应的筹划手段，有利于赢得市场。说它是挑战是

因为研究和发现机遇是有极大难度的。

9、综合性。《企业税负及其降低途径》中列举了这一特性，市出“企业在进行税收筹划

时不能只盯着个别税种税负的高低而应着眼于整体税负的轻重.此外，税收支付的减少不

等于资本总体收益的增加，如果有多种纳税方案可供选择，企业要选择使自身价值最大化

或税后利润最大化的方案，而不一定是税负最轻的方案。一般地，在税负最轻时，企业税

后利润能达到最大：但情况并不总是如此。在这种情况下，企业要从全局角度、以整体观

念来看待不同方案，而不是把注意力仪局限于税收负担大小匕否则会误导经济行为或造

成投资失误。”这为纳税筹划作为一种实践活动，在现实操作中应该综合考虑，不能固执

一端。

10、成本性。《关于税务筹划》中提出了税务筹划的成本性特性，并将税务筹划的成本归

纳为资金成本、时间成本、机会成本。是从纳税人角度来谈的,当然，作为筹划人的筹划

费用最终也要归集到前述资金成本中去，也就是说纳税筹划所取得的税收筹划利益是所取

得的名义收益与付出筹划代价的差额。而对于时间成本和机会成本，也是显而易见的。

11、多维性，《财务管理新天地》中列举了税务筹划“筹划过程的多维性”特点。并解释

了税务筹划在时间和空间上的多维性：”首先，从时间上看，税务筹划贯穿于生产经营活

动的全过程，任何一个可能产生税金的环行，均应进行税务筹划。不仅生产经营过程中规

模的大小、会计方法的选择、购销活动的安排需要税务筹划，而且在设立之前、生产经营

活动之前、新产品开发设计阶段，都应进行税务筹划，选择具有节税效应的注册地点、组

织类型和产品类型。其次，从空间上看，税务筹划活动不仅限于本企业，应同其他单位联

合，共同寻求节税的途径。”

12、符合政府的政策导向性。《税务会计》中提出了税务筹划的这一特性，其解释是：

“政府为了某种经济或者社会目的，根据经营者、消费者希望减轻税负、获得最大利益的

心态，有意识地制定一些税收优惠、彳兑收鼓励政策、彳兑法规定差异，引导投资者、经营

者、消费者采取符合政府政策导向的行为。”实际是强调了纳税筹划的从属性，也为纳税

筹划在实践中的研究和发展方向作了指引，也就是说进行纳税,殍划应该理解税,法精神，充

分领会、顺应和利用税法安排背后的宏观政策导向，以更好地实现筹划目标。从另一个角

度来看，符合政府政策导向的纳税筹划既可以顺应国家宏观调控的目标，又往往能最大化

的实现纳桎筹划目标，这可以说是社会效应最佳的纳彳兑筹划。

［结语］对纳税筹划特性的发展和阐释是一个没有止境的事业，只要有纳税筹划存在，纳税

筹划的理念就会发展更新，对纳税筹划特性的认识也会发生变化，所以，无论是介绍还是

分析、比较，都是为了更好的认识和理解纳桎筹划的理念，从而指导我们在实践中的行为

和思维。

纳税筹划目标探析

［引言］纳税筹划基本特性中包括有“目的性”，就是说纳税筹划要有明确的目标。但

是，因为社会政治经济生活的发展，促使纳税筹划理念发生了很大的发展，所以，纳税筹

划目标从最初相对确定的“节魂”发展到目前，却变得模糊起来。本文拟通过比较一些文献

中对纳税筹划目标的阐释，来对纳税筹划的目标做一些浅略的分析和探索。

一、对纳税筹划目标的必要认识

1、纳税筹划目标的通要性

纳税筹划目标与纳税筹划基本特性中的“目的性'’息息相关，每一个纳税筹划方案都应该有

着明确的目标。但是因为纳税筹划目标自身的复杂性，所以目前常见的有关纳税筹划的文

献中对其展开来讨论的并不多，要么避而不谈，要么谈的比较笼统。说它复杂是因为纳税

筹划本身在企业活动中的地位所限，见后文论述。

虽然说纳税筹划的目标比较复杂，但因其近要性还是使得纳税筹划研究和实践必须直接面

对它。对于它的重要性，盖地先生在《税务会计》一书中做了如下阐述：“要为税务筹划定

义，必须先明确税务筹划的目标，目标不同，对税务筹划的理解也不相同。”

他列举了关于税务筹划的目标的两种主要观点：1、纳税人税收负担最低化，包括纳税最

少、纳税最晚：2、现代的税务筹划应服从企业的财务目标。

他同时指出，在我国现阶段的纳税筹划目标主要是前者，即税负最低化，随着时间的推

移，现代企业制度的逐步完善，税务筹划的目标应是后者。

另外，纳税筹划的目标，不力影响着对纳税筹划的定义，而且也影响着纳税筹划的实践运

作。直白的说就是，我们所要进行的纳税筹划活动、所设计的纳税筹划方案，最终要实现

什么目标？它既是行动得以启动的动因，也是行动过程的约束机制，更是活动成果的衡量

标准。所以，无论是在理论匕还是实践中，纳税筹划的目标对纳税筹划的效果都是意义

重大的。

2、纳税筹划目标是企业财务活动目标的阶段性目标

在讨论和分析纳税筹划的目标时，必须明晰一件事，那就是纳税筹划目标与企业财务目标

的关系。在讨论之前则先要明确阶段性目标和最终目标的关系，如何区分和把握这两者对

理解和掌握纳税筹划目标本身至关重要。

阶段性目标本身也是行为的目标，只是它不是行为人行为的最终的目标，但它肯定（一

般必须）是一个相对独立的行为单元的目标，在一个大的行为体系中，一般会包含若干个

行为单元，而这些行为单元的目标是实现整个行为体系的目标所不可缺少的，这些阶段性

目标是实现最终目标的必要前提。

那么就有另一个问题必须明确：这些阶段性目标或者说这些行为单元的相互关系是怎样

的？是平行的并列关系，还是环环相扣的链接关系？需要进一步明确的是，在前一种情况

下，全部阶段性目标中的若干个得以实现就能够实现总目标呢还是全部阶段目标都实现才

能实现总目标？而在后一种情况下，显然是每一个环节是后一个环节的充分必要条件，一

个环节都不能出现问题。

我们可以想象和理解的是，纳税筹划在企业经营管理中的作注充其量是属于并列关系的行

为单元之一，所以企业实现经营目标的手段中，纳税筹划并不是必不可少的。换句话说

说，通过纳税筹划来取得节税利益不是实现企业经营目标的唯一手段，甚至在很长一段时

期里面，人们并没有把这一手段作为实现经营目标的手段之一.来看待和运用。

这决定了纳税筹划目标在企业财务目标中的从属地位，所以盖地先生说：“现代的税务筹

划应服从企业的财务目标“，同时他又说：“……而企业财务目标也是人言言殊。目前有关

企业的财务目标主要有企业价值最大化、股东财富最大化、相关者利益最大化等观点：从

税务筹划的角度表述，其目标应是税后利润、财富最大化。”当然，目前情况下，现金流量

状况的改善也是一个重要目标。

综观上述目标，稍有财务常识者就可以发现，通过纳税筹划可以帮助这些目标实现，或者

帮助这些目标更大程度的实现。而基于前面的讨论，这些目标的实现不能仅仅依靠纳税筹

划来实现，而更客观和现实的期望是部分的实现，也就是说，纳税筹划目标可以作为这些

目标的阶段性目标。

当然，实现这些财务目标的手段或者说途径不惟是纳税筹划，诸如增加产销量、调整价

格、降低人工、材料、资金耗费等等，都可以在一定程度上实现这些财务目标。而纳税筹

划与这些手段属于一种并列的行为单元，只有少数情况下属于一种链接关系，但一般不会

是实现这些财务目标的唯一手段。甚至在很多情况下，纳税筹划不被看作是实现这些目标

的常规手段。

二、一般纳税筹划目标介绍与分析

在几乎所有的文献中，对纳税筹划的基本特性目的性的叙述都是原则性的，但我们对于纳

税筹划的目标则应该是明确和清晰的。在此，我们把目前见诸文献的有关纳税筹划目标的

类型做一介绍和分析，

（一）、直接减轻税负。这是关于"节税''的最直接表述，也是纳税筹划目标的最初表述。虽然

减轻税负对于事前进行的筹划往往含义不甚明了，所以才有了后来很多专家学者对这一目

标的修正。修正的主要内容包括对减轻税负内涵的丰富化和提出一系列其他目标（参见后

文）。

对于减轻税负内涵的丰富化表现在，强调纳税筹划的目标不应该简单追求纳税绝对额最

低，而是追求相对纳税额的降低。在保证其他经济目标不受影响的前提下，如果因为筹划

后将原本应该缴纳的税减免或延期，以及将原本应该缴纳的金额较大的税负减少，这都是

成功的筹划，而如果因为筹划虽然降低了税负，却影响了其他经营活动或者经济指标，那

么纳税筹划就可能是得不偿失的。

但在目前的不少文献中，都指出不能片面强调单纯的减轻税负，因为这容易造成对纳税筹

划的误解或者与征管机关的不信赖情绪。

（二）、降低纳税成本。也称为“减轻税收负担”，或者可以称为“纳税成本最小化”，这一

目标的产生动因和基本原理是纳税人纳税本身也是有成本的，通过合理的筹划降低这些成

本，实际上也是为纳税人创造了筹划效益…

在人民F1报出版社出版的《最新会计管理与纳税实务全书》（以下简称《会计管理与纳税

实务》）第三卷中说：“纳税成本是指纳税人在纳税过程中所发生的直接或间接费用，包括

经济、时间等方面的损失……书中还列举了常见的纳税成本：税务登记费、纳税申报、

税务检查过程的（人力、物力和时间等）全部耗费、办公文具等消耗、税务代理费、咨询

费和额外税收负担等，以及滞纳金，罚款和非正常纳税负担。

笔者认为，“降低纳税成本''实际也可以划归“节税''范畴，只是节省的税负包括与纳税有关

的成本费用。但单独作为一个目标提出也未尝不可，在实践中的意义是可以排除误解，避

免混淆，进一步实现精细管理。

但是，这里有一个小小的问题，就是文献中列举的节省有些匚经不是“筹税”，还有一些在

现实中也不符合纳税筹划的，,超前性，，特性，但作为广义的纳税筹划来看待，都是可以接

受，而且具有充分的现实意义。

（三）、涉税零风险。在《会计管理与纳税实务》和一篇题目为《纳税筹划的目的》（作

者不详，来源不详，发表于2004年7月23FI）的网络文枇（以下简称《纳税筹划的目

的》）中都提到了这一目标。

首先要明确涉税风险的概念，《会计管理与纳税实务》给出了一个并不全面的定义：”所

谓涉税风险是指纳税人在对纳税而采取各种应对行为时，所可能涉及到的风险。''其实我们

可以将其理解为：因为纳税人在与纳税有关的各项工作的疏漏而致使产生损失或者增加纳

税成本的风险。包括：经济风险、法律风险、心理风险、“权力税”风险等。具体为：

1、经济风险，是指纳税人①因为对税法缺乏足够了解或理解、对自身权利缺乏足够了

解，以及②征管机关滥用职权，强行征收超过实际应负担的税负和③管理当局主观方面的

误差而致使自身负担了超过实际应该负担的税负的风险。

2、法律风险，因为可意寻求避税或者不当筹划而招致法律处罚的风险。

3、心理风险，因对涉税业务缺乏足够的了解和理解，对实际承担的税负的疑虑或者忧虑

而造成心理负担增加的风险。

4、“权力税”风险，是指纳税人通过寻租权力以求减轻税负，造成纳税成本加大而且可能

引致行政或刑事处罚的风险°

那么“涉税零风险”则是指：“纳税人账目清楚，纳税申报正确，缴纳税款及时、足额，因

此不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面没有任何风险，或风险极小可以忽略

不计的一种状态。”（《会计管理与纳税实务》）。通过这段描述可以发现，所谓涉税零

风险实际是追求“涉税风险最小化”的理想表述。

提出“涉税零风险”的原因和目的包括：①、可以避免不必耍的经济损失：②、避免发生不

必要的名誉损失：③、通过实现“涉税零风险”筹划目标，促进规范核算和精细管理」有利

于企业健康快速的发展：④、降低非税成本，即在实现规范核算和精细管理的过程中，企

业的许多不涉及税负的非税成本费用也会降低；⑤、降低纳税筹划成本，一方面纳税人自

身在规范核算过程中，对税收法律法规等有充分的了解和理解，有利于纳税筹划的进行。

另一方面，因为企业自身核算规范，纳税合规及时，那么可以取得税务机关的信任，对其

所进行的筹划容易取得谅解和信赖，常常会减化审查程序。另外，对于税法的变更和优惠

政策的出台，税务机关也会乐于主动向企业通报，并指导其充分、合理地运用政策，享受

优惠。这些都会降低企业的纳税筹划成本以及纳税成本。（前三点为《会计管理与纳税实

务》列举）

显然这是一种理想的状态，在现实中可能不易完全做到，因为这本身也是需要成本的。如

果为实现“涉税零风险”目标付出的成本远大于因此而降低的预期风险的代价，则这种努力

至少从经济上是不合算的，也不符合筹划的初衷。除非有心理上的或者其他方面的考虑，

如为了不会因对纳税方面心存疑虑而造成精神负担等情况出现。但如果考虑长期的以及声

誉方面的影响，则又另当别论。

另外，在一些文献中是吧规范核算作为纳税筹划的意义来讲的，但是在“涉税零风险”目标

下，规范核算首先是一种手段，其次也是结果和意义。当然，纳税人把规范核算作为手段

来看待时，具有更大的主观能动性。

（四）、获得资金时间价值。纳税筹划所追求的“获得资金时间价值”目标主要是通过延迟

纳税来实现的。当然，延迟纳税有两种方式:

1、在税法规定的纳税期限内，尽可能在最后时点解缴税款（纳税最晚）：

2、在税法规定的可以延期的情况下，申请延期纳税：

这样以来，如果合理筹划，纳税人特别是企业纳税人，每期都能合法的无偿使用一定额度

的财政资金为企业应运之用，实际上已经获得了包括资金时间价值在内的极大利益。

补充说明一下，延迟纳税（纳税最晚）既是纳税筹划的目标之一，也是纳税筹划的手段之

一U

（五）、提高（纳税人）自身经济效益。这是一个比较宽泛的说法，因为“提高经济效益”

本身并不明晰。如前所说的直接减轻税负和降低成本，大多数情况下都能促进这一目标的

实现。

但是，这一目标本身又把纳税筹划导引向了一个必须面对现实的境地，结合前面的论述，

纳税筹划不是企业经营的最终目标，而是中间目标或者说阶段性目标，纳税筹划活动必须

服从于企业经营总目标。如果，一个筹划方案本身既相对地减轻了企业的税负，又绝对地

提高了企业的经济效益，那么，这个筹划方案就是成功的。

但有时成功的纳税筹划方案带给企业的仅仅是税负的节省，却严重影响了企业的其他经营

行为，导致企业总的财务目标无法实现的话，这样的筹划方案是不能实施的。

（六）、维护自身合法权益。在《会计管理与纳税实务》中提到这一内容，但未作为独立

的目标来谈，在《纳税筹划的目的》中则是作为单独的一项目标来提出。主要是从对应不

依法征税来说的。

笔者认为，这一目标为纳税筹划赋予了不同的使命，可以从几个方面去理解：①通过筹

划享受到了原本应该享受的政策：②、通过筹划避免了自身权益受损失：③、通过筹划争

取了额外的优惠政策。例如一些行业的代表性企业通过自身努力，从税法立法环节为自身

争取到一些优惠。

（七）、帮助纳税人实现财务目标。目前已见的文献没有提出这一目标的。盖地先生所说

的“现代的税务筹划应服从企业的财务目标”，并指出企业的财务目标不是唯一的，而是一

组目标。通过前文的论述，我们认识到纳税筹划目标作为实现企业财务目标的阶段性目

标，实际能起到帮助实现企业财务目标的作用，反过来说，可以说纳税筹划的目标之一就

是帮助纳税人实现其财务目标。具体来说：

如何设定纳税筹划目标才算是服从财务目标呢？：符合或者不违背。归根结底纳税筹划是

财务活动，它不能超越财务活动的总的原则和目标，即使它与其他财务行为有着很大的不

同，但是，它的结果是寓于财务活动成果之中的，而不能简单的来独立地评价。

但是，我们也可以从一定意义上去发挥纳税筹划的能动性，让它成为帮助企业实现财务目

标的一个手段。显然不同于企业财务规划中的其他事项，纳税筹划不是万能的，企业开展

经营活动的本意也不是为了缴税，更谈不到多缴与少缴的问题，所以纳税筹划必然不是企

业财务活动的最终目标而是阶段性目标。

另外，纳税筹划固然具有超前性特点，但是，在制定财务目标时，往往不能把纳税筹划收

益计算在内，因为很多设想中的方案最终能否得以实现是带有不确定性的。还有，纳税筹

划的收益常常也不能准确计量，无法纳入财务预筑体系，而且筹划手段的运用往往是一次

性的，每一个预算年度不能都把同样的方案纳入预算。因此，纳税筹划在财务目标的实现

过程中的作用带有很大的或然性。不能强行制定明确的目标，否则极可能导致偷税漏税而

招致涉税风险，或者严重影响企业经营活动。

最后，纳税筹划目标依托于企业其他财务活动目标，如投资、筹资、经营活动，果没有这

些活动的开展，纳税筹划就是无本之木。所以，进行税务筹戈！不能本末倒置，撇开财务活

动单纯地谈纳税筹划。

通过纳税筹划帮助企业更好、更大限度的实现其财务目标，是对纳税筹划目标的合理、准

确阐释和定位。

需要说明的是，并不是每一个纳税筹划方案都包含上述全部目标，一般来说一个方案中会

包含其中的一个或者几个目标，但通常情况下是实现这一目标而不致严重违背其他目标。

如果一个方案能实现其中的一个或几个目标但却严重背离其他目标的话，就要分析背离的

损失与实现的收益对比情况，如果综合之下，仍有利于实现企业经营总目标的话，方案仍

有实施价值。

［结语］随着社会政治经济生活的多样化和第杂化，对纳税筹划目标的探索也成为了一个永

无止境的事业。越来越多的人和企业都认识到，纳税筹划活动作为企业财务活动的一部

分，对企业实现财务目标以至于企业整体战略都具有相当重要的意义，对纳税筹划目标的

探索和认识也是把企业财务活动推向更高境界的过程。

税收筹划的基本内容及其分类

一、税收筹划的含义

（一）税收筹划是怎样产生的

税收筹划并不是自古便有的，它是一定历史时期的特定产物，其产生具有主观和客观两个

方面的原因。

任何税收筹划行为，其产生的根本原因都是受自身经济利益的驱动，尽可能的获取最大的

经济效益，即为追求经济主体自身经济利益的最大化。从历史上看，导致国际间税收筹划

的原因是国家间税制的差别。这主要表现在纳税人概念的不司，课税的程度和方式的不

同，税率和税基的差别等。国内税收筹划的客观因素则是由纳税人定义上的可变性，课税

对象金额的可变性，税率上的差别性，仝额累进临界点的突变性，起征点的诱惑力和各种

减免税等决定的。

“税收筹划''这一概念，为社会关注和被法律所认可，从时间上可以追溯到20世纪30年

代。1935年英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案，作了有关税收

筹划的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为了保证

从这些安排中谋到利益……不能强迫他多缴彳兑汤姆林爵士的观念赢得了法律界的认同，

英国、澳大利亚、美国在以后的税收判例中经常援引这一原则精神。此后，不少税务专家

和学者对“税收筹划”有关理论的研究不断向深度和高度发展。

（二）税收筹划的概念

“税收筹划''这一概念，在我国还没有定论。因为，查遍《辞典》、《辞海》均无一所获，

只有《现代汉语词典》1996年版有“筹划”一词，所以目前尚难以从词典和教科书中找出很

权威或者很全面的解释，税收筹划这一概念仅仅能从专家和研究人员的专著里找到。

通过学习，我们认为，可以作这样的概括，即“税收筹划”指的是在税法法规许可的范围

内，通过对经营、投资、理贬活动的事先进行筹划和安排，尽可能地取得节约税收成本的

税收收益。

税收筹划从广义上来说，应包括征税者和纳税者双方面的筹戈！工作。从纳税者这一方面来

说，纳税筹划是税收筹划，这是大家所公认的。但征彳兑者如何从立法、征管上细致筹划安

排，对于组织税收收入和调节经济也是非常必要的。另外，从征管上，同样也存在怎样选

择征收人员、减少征收环节，从而最终降低税收征管成本的问题。

狭义的税收筹划就是指纳税筹划，这也是大家普遍接受的概念。但纳税人的哪些行为可以

被认定为税收筹划呢？一般来说，节木兑筹划能被明确地认定为税收筹划。节税筹划的行为

是合法的，是受优惠政策引导而产生的。节税筹划是指纳税人充分地利用^法的优惠政

策，运用各种合法手段，对自己的日常行为或经济活动进行合理的安排，以降低自己的税

收成本。

节税筹划是在遵守税法的前提下进行的，而且节税活动的开展并不违背税法精神，相反，

节税是顺应国家政策，受国家税收优惠政策的引导，是国家所先倡和鼓励的行为。

二、税收筹划的基本内容

税收筹划是纳税人在现行税制条件下，通过充分利用各种有利的税收政策和合理安排涉税

行为，在合法的前提下，以实现税后利益最大化为目标的涉税经济行为，其基本内容是：

（-）税收筹划的主体是纳税人

税收筹划既可以用于纳校人，也包括征管机关，但主体应为纳税人，征管机关的筹划是通

过征管模式的设定和征管制度的完善来实现的。把税收筹划主体界定为纳税人，有利于明

确税收筹划的目标，并把其纳税一般经济活动范畴加以认识和管理，税收筹划的目标主要

是追求税后利益最大化，比较单纯，而征管筹划的目标则具有多面性的一而，研究和管理

起来有一定难度。

（二）税收筹划的客体是各项涉税行为

税收筹划者可以是纳税人本人，也可能是受纳税人之委托的其他组织和个人，但税收筹划

的服务对象必定是纳税人。税收筹划过程是围绕着如何充分利用各种有利的税收政策和合

理安排涉税活动，为达到税后利益最大化开展的。

（三）税收筹划的目标在于追求税后利益的最大化，因此，税收筹划行为与其他经济行为

所追求的目标是一致的。

首先，税收筹划的根本目的在于实现税后利益的最大化，因此，即使当前税负水平提高，

但若能带动税后利益的提高，这种纳税方案还是可取的。现实生活中存在的税,负逆流转的

税收筹划便是证明。其次，税收筹划是一项综合性筹划行为，由于纳税人同时涉及多个税

种，而税种之间又存在相互牵制和税负此消彼长的作用。因此，不能单纯停留在某一税种

的筹划上，而必须从一定时期的整体榄负出发进行。

（四）只有合法筹划，才能获得法律的保护

税收筹划所提供的纳税方案，必须与税法立法精神相符，一旦税收筹划含有的与彳兑法立法

精神相悖的避校、逃^行为被/兑务机关发现，并有足够的证据证明该行为的成立，则避税

者将被根据反避税法规追缴税款：依《税收征管法》等有关法规，逃校者除被追缴税款，

加收滞纳金外，还将被给予行政处罚，构成犯罪的，还要移送司法部门予以刑事处理。为

纳税人提供这种有违彳兑法立法精神的毛兑收筹划方案者，也要受到法律的追究和法规的处

罚。

三、税收筹划的特点

税收筹划的要点为“五性”：合法性、筹划性、目的性、综合性和专业性。

（-）合法性。合法性表示税收筹划只能在法律许可的范围内。违反法律规定，逃避税收

负担，属于偷逃税，显然要坚决反对和制止。征纳关系是税收基本关系，法律是处理征纳

关系的共同准绳。纳税义务人要依法纳税，负责征税的税务机关也要依法征税，纳税人偷

逃税是触犯法律的行为。不过在有多种纳税方案可供选择时，纳税人作出选择低税负的决

策，是无可非议的，征税人不应当加以反对。用道德的名义劝说纳税人选择高税负，不是

税收法律的要求，因而不值得提倡。

（二）筹划性。筹划性表示事先规划、设计、安排的意思。在经济活动中，纳税义务通常

具有滞后性。企业交易行为发生后才缴纳增值税、营业税、消费税等销售税：收益实现或

分配后，才缴纳所得桎：财产取得之后，才缴纳财产税。这在客观上提供了对纳^事先作

出筹划的可能性。另外，经营、投资和理财活动是多方面的，税收规定也是有针对性的。

纳秋人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同，这在另一个方面为纳税人提供了可

选择较低税负决策的机会。如果经营活动已经发生，应纳税收已经确定，而去偷逃税或欠

税，都不能认为是税收筹划。

（三）目的性。目的性是指纳税人税收筹划行为的动机是为了减少纳税人的支出，取得节

税利益。

（四）综合性。综合性是指校务筹划应着眼于纳税人资本总收益的长期稳定增长，而不是

着眼于个别税种税负的高低或纳税人整体税负的轻重。因为一种税少纳了，另一种税有可

能要多缴，整体税负不一定减轻。另外，纳税支出最小化的方案不一定等于资本收益最大

化方案。进行投资、经营、决策时，除了考虑税收因素外，还必须考虑其他多种因素，趋

利避害，综合决策，以达到总体收益最大化的目的。

（五）专业性。专业性指是税务筹划不仅是一门独立性很强的科学，而且有专门的部门和

机构从事这项业务。

四、税收筹划的分类

（-）从税收筹划的层次看

税收筹划可分为战略性筹划，税收管理性筹划和个案的解决。税收筹划不是一件容易和简

单的事，它往往意味着风险，因此，做税收筹划必须针对不同层次和要求进行。

（二）从桎收筹划的主体看

税收筹划可分为法人税收筹划主体，非法人桎收筹划主体。

（三）从税收筹划的区域看

税收筹划包括国内税收筹划和国际税收筹划。

国内税收筹划指国内企业在本国范围内，通过合理合法的方式安排投资、生产经营及财务

活动，以降低企业税收负担的行为。

国际税收筹划是指跨国纳税主体经济活动涉及别国或多国时，用合法合理的经过周密安排

来达到减轻税收负担的目的。依据跨国纳税主体投资经营方向的不同，国际税收筹划可分

为三类：一是本国投资者对外投资时的税收筹划：二是外国投资者对本国投资时的税收筹

划；三是本国企业从事进出口国际贸易时的税收筹划。

（四）从税收筹划的实施手段看

税收筹划可分为两类：一是对税收优惠的选择运用而达到减轻或消除税收负担的税收筹

划：二是通过对其他经济选择性条款的充分运用而达到减轻或消除税收负担的税收筹划。

（五）从税收筹划与企业决策项目的关系看

税收筹划可分为企业生产经营过程中的税收筹划，企业投资决策中的税收筹划，企业筹资

决策中的税收筹划，企业财务核算中的税收筹划及企业财务人员成果分配过程中的税收筹

划。

第二部分基本理论

税收筹划的基本理论问题

美国知名大法官汉德曾言：“法院一再声称，人们安排自己的活动以达到低税负的目

的，是无可指责的。每个人都可以这么做，不管他是富翁，还是穷光蛋。”这种观念，正

逐渐被中国的政府和企业所接受。作为实现低税负的一项专业活动税收筹划，止逐渐受到

社会各界的关注，这是国内E前还比较新的课题。关于,兑收筹划，有众多的理论问题需要

探讨，这些理论问题是无法包容在一篇文章中的。本文只是从宏观角度探讨五个主要问

题：第一，税收筹划的概念与特征：第二，税收筹划的前提条件：第三，税收筹划应遵循

的基本原则：第四，税收筹划与偷、避税的关系：第五，税收筹划可能承担的法律责任。

一、税收筹划的概念与特征

（-）税收筹划的概念

税收筹划是纳税人在法律许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过经营活动的事先

筹划或安排进行纳税方案的优化选择，以尽可能地喊轻税收负田，获得“节税”的税收利

益的合法行为。由于税收筹划在客观上可以降低税收负担，因此，税收筹划