金融企业所得税

金融企业所得税涉税业务解读

张玉林整理

金融企业是指以供应金融服务为主要经营业务的企业。所谓金融，是

指经营货币资金融通活动的业务，包括贷款、融资租赁、金融商品转让、

金融经纪业和其他金融业务等（金融资料\银行中间业务）它主要是通过

向其他企业、事业单位和个人供应金融服务来实现利润。金融企业包括

银行（人民银行、商业银行、政策性银行信用社、）、保险公司、信托投

资公司、融资租赁公司、证券公司等。

第一讲收入额的确定

金融企业供应金融商品服务所取得的收入，主要包括利息收入、金

融企业往来收入、手续费收入、贴现利息收入、证券发行差价收入、证

券自营差价收入、买入返售证券收入、汇兑收益和其他业务收入。收入

不包括为第三方或者客户代收的款项，如企业代垫的工本费、代邮电部

门收取的邮电费。（注：在计算营业税时，金融经纪业务和其他金融业

务（中间业务）营业额为手续费（佣金）类的全部收入包括价外收取的

代垫、代收代付费用如邮电费、工本费加价等，从中不得作任何扣除。）

注：几个名词：1、贷款是指将资金有偿贷与他人使用（包括以贴现、

押汇方式）的业务。以货币资金投资但收取固定利润或保底利洞的行为，

也属于这里所称的贷款业务。按资金来源不同，贷款分为外汇转贷业务

和一般贷款业务两种：

（1）外汇转贷业务，是指金融企业直接向境外借入外汇资金，然后

再贷给国内企业或其他单位、个人。各银行总行向境外借入外汇资金后，

通过下属分支机构贷给境内单位或个人使用的，也属于外汇转贷业务。

（2）一般贷款业务，指除外汇转贷以外的各种贷款。

2、融资租赁（也称金融租赁），是指经中国人民银行或对外经济贸

易合作部批准可从事融资租赁业务的单位所从事的具有融资性质和全部

权转移特点的设施租赁业务。

3、金融商品转让，是指转让外汇、有价证券或非货物期货的全部权

的行为。包括：股票转让、债券转让、外汇转让、其他金融商品转让。

4、金融经纪业务和其他金融业务，指受托代他人经营金融活动的中

间业务。如托付业务、代理业务、询问业务等。

5、金融机构往来利息收入，是指金融机构之间相互占用、拆借资金

取得的利息收

6、证券回购（买入返售证券收入、卖出回购证券支出）

一般规定

金融企业供应金融产品服务取得的收入，应依据收入的性质，依据收

入确认的条件在以下条件均能满意时予以确认：

1.与交易相关的经济利益能够流入企业；

2.收入的金额能够牢靠地计量。

具体规定

1、金融企业贷款利息收入所得税处理问题

（1）金融企业发放的贷款，应按期计算利息并计入当期应纳税所得

额。发放的贷款逾期（含展期，下同）90天尚未收回的，此前（含90天）

发生的应收未收利息应按规定计入当期应纳税所得额；此后发生的应收

未收利息不计入当期应纳税所得额，待实际收回时再计入当期应纳税所

得额。

（2）金融企业已经计入应纳税所得额或已按规定缴纳企业所得税的

应收未收利息，如逾期90天（不含90天）仍未收回的，准予冲减当期

的应纳税所得额。

（3）以前已按原有关规定处理的，不再退税，尚未进行税务处理的

应按本规定执行。（我国税务总局《关于金融保险企业所得税有关业务问

题的通知》国税函[2002]960号）

2、金融保险企业经营国库券的所得，即在二级市场上买卖国库券的

所得，应按规定缴纳企业所得税，是指金融保险企业购买的国债未到兑

付期而销售所取得的收入，应计入应税收入，按规定计算缴纳企业所得

税。金融保险企业购买（包括二级市场购买）的国债到期（或分期）兑

付所取得的国债利息收入，予以免征企业所得税，但相关费用不得在税

前扣除。

3、金融保险企业经销、代销国债所取得的代办手续费收入，应计入

应税收入，按规定计算缴纳企业所得税

4、金融保险企业收回的尚未核销的贷款本息，其超过贷款本金和表

内利息的部分，应计入应税收入，按规定计算缴纳企业所得税。

5、金融保险企业收回的以物抵债非货币财产，经评估后的折价金额，

若高于债权的金额，凡退还给原债务人的部分，不作为应税收入；不退

还给原债务人的部分，应计入应税收入，按规定计算缴纳企业所得税。

6、金融保险企业按规定向客户收取的业务手续费，以折扣（折让）

方式收取的，可按折扣（折让）后实际收取的金额计入应税收入。假如

向客户收取业务手续费后再返还或回扣给客户的，其支出不得在税前扣

除。（上述2-6项出自国税函[2000]906号《我国税务总局关于金融保险

企业所得税若干问题的通知》）

经我国税务总局批准实行汇总纳税的各级银行机构出资举办的企

业，包括金融法人企业和非金融企业不得与银行合并纳税，按规定就地

缴纳企业所得税。（《我国税务总局关于银行企业所得税若干问题的通知》

国税发[1999]162号）

8、各地税务机关在清缴或专项检查过程中，发觉银行未按权责发生

制原则核算申报应收未收利息收入的，应按规定就地补征所得税。（国

税发[1999]162号）

9、关于金融保险业以外汇折合人民币计算营业额问题

（1）自1996年1月1日起，金融保险业以外汇结算营业额的，金融

业按其收到的外汇的当天或当季季末中国人民银行公布的基准汇价折合

营业额。

（2）＜中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条关于金

融保险业以外汇折合人民币计算营业额问题的有关规定同时废止。

（财政部我国税务总局《关于金融保险业以外汇折合人民币计算营

业额问题的通知》

10、金融机构实际收到的结算罚款，罚息，加息等收入、金融机

构收取的裱单费，凭证费应并入营业额。（＜国务院关于调整金融保险业税

收政策有关问题的通知》国发[1997]5号)

11、营业外收入包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、处置无形

资产净收益、处置抵债资产净收益、罚款收入、金融机构的出纳长款收

入等。

其次讲扣除项目

确认税前扣除应遵循的原则：

(1)权责发生制原则。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应负

担的费用，不论款项是否收付，都应作为当期的收入和费用；凡是不属

于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应作为当期的收入

和费用。

(2)配比原则。收入与其成本、费用应相互配比，同一会计期间内的

各项收入和与其相关的成本、费用，应在该会计期间内确认。金融企业

的会计核算应合理划分收益性支出与资本性支出。凡支出的效益仅与

本会计年度相关的，应作为收益性支出；凡支出的效益与几个会计年度

相关的，应作为资本性支出。

(3)谨慎性原则。不得多计资产或收益，也不得少计负债或费用。

(4)重要性原则，对资产、负债、损益等有较大影响，进而影响财

务会计报告使用者据以做出合理推断的重要会计事项，必需依据规定的

会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分的披露；对于

次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导会计信息使用

者作出正确推断的前提下，可适当简化处理。

一般规定

1、金融企业的营业成本，是指在业务经营过程中发生的与业务经营

有关的支出，包括利息支出、金融企业往来支出、手续费支出、卖出回

购证券支出、汇兑损失等。

2、营业费用，是指金融企业在业务经营及管理工作中发生的各项费

用，包括：固定资产折旧、业务宣扬费、业务款待费、电子设施运转费、

平安防卫费、企业财产保险费、邮电费、劳动爱护费、外事费、印刷费、

公杂费、低值易耗品摊销、职工工资、差旅费、水电费、租赁费（不包

括融资租赁费）、修理费、职工福利费、职工教育经费、工会经费、房

产税、车船使用税、土地使用税、印花税、会议费、诉讼费、公证费、

咨询费、无形资产摊销、长期盼摊费用摊销、待业保险费、劳动保险费、

取暖费、审计费、技术转让费、讨论开发费、绿化费、董事会费、上交

管理费、广告费、银行结算费等。

3、金融企业应支付职工的工资，应依据规定的工资标准等资料，计

算职工工资，计入成本费用。企业按规定赐予职工的各种工资性质的补

贴，也应计入各工资项目。

4、金融企业在经营过程中所发生的其他各项费用，应以实际发生数

计入成本费用。凡应由本期负担而尚未支出的费用，作为预提费用计入

本期成本费用；凡已支出，应由本期和以后各期负担的费用，应作为待

摊费用，分期摊入成本费用。

5、金融企业必需分清本期营业成本、营业费用和下期营业成本、营

业费用的界限，不得任意预提和摊销费用。

6、营业外支出包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、处置无形

资产净损失、抵债资产保管费用、处置抵债资产净损失、债务重组损失、

罚款支出、捐赠支出、特别损失等。

7、资产损失，是指金融企业按规定提取（或转回）的贷款损失和其他

各项资产损失。

具体规定

一、银行计算应纳税所得额时，准予扣除的项目，一律依据税收法

规规定的扣除标准执行，财务、会计制度规定的列支标准与税收法规规

定的扣除标准不全都的，应按税收规定进行纳税调整。有关部门和企业

的费用考核指标，不得作为税收扣除和计算征税的依据。

各地税务机关在清缴或专项检查过程中，发觉银行未按权责发生制原

则核算申报应收未收利息收入的，应按规定就地补征所得税（国税发[1

999]162号）

二、金融保险企业不得预提固定资产修理费（装修费），实际发生的

固定资产修理（装修）支出，依据《企业所得税前扣除方法》第三十一

条的规定执行。

三、金融保险企业以经营租赁方式租入的房屋，其发生的装修工程支

出，作为递延费用，在租赁合同的剩余期限内平均摊销C

金融保险企业的办公楼、营业厅一次装修工程支出在10万元以上的，

报经主管税务机关审核同意后，按上述规定扣除。未经主管税务机关审

核同意的，一律作为资本性支出，不得在税前扣除。

四、金融保险企业以融资租赁方式租入的不按固定资产管理的电脑及

其帮助设施，其租赁费可在租赁期内平均摊销，但最少不得短于3年。

五、金融保险企业的广告费、业务宣扬费，按《企业所得税税前扣除

方法》第四十条、四十一条、四十二条的规定执行。

六、金融保险企业的业务款待费，应依扣除金融机构往来利息收入后

的营业收入，按《企业所得税税前扣除方法》第四十三、四十四条的规

定标准计算扣除。

七、金融保险企业的财产损失（包括固定资产盘亏、报废、毁损损失、

特别损失、投资损失和其他损失）税前扣除、税前弥补亏损等扣除项目，

经税务机关审核后，按税收法规的有关规定扣除。

八、金融保险企业提取的投资风险预备金等我国税收法规规定之外的

各项预备金，不得在税前扣除。

九、汇总纳税的金融保险企业，经税务机关审核确认由上级机构统一

计算扣除呆账预备金和坏账预备金的，其成员企业发生的呆账损失和坏

账损失，由上级机构向所在地主管税务机关申报，经所在地主管税务机

关审核确认后，按有关规定核销。如由上级机构统一计算扣除，向成员

企业分解指标的，成员企业发生的呆账和坏账损失，可经成员企业所在

地主管税务机关审核确认，在分解指标的额度内，据实核销。分解指标

当年度如有结余，可结转以后年度使用。呆喉损失或坏摩损失超过分解

指标额度的，当年不得核销，可结转以后年度，用以后年度的分解指标

核销扣除。

此前规定与本通知有抵触的，按本通知规定执行。（上述二至九项出

自我国税务总局《关于金融保险企业所得税若干问题的通知》国税函

[2000]906号）

十、金融保险企业实施新的财务制度后职工医药费列支问题

（1）金融、保险企业离退休职工的医药费，包括离休人员参与医疗

保险的医疗保险基金，在企业劳动保险费中列支。

（2）金融、保险企业在职职工的医药费，包括企业参与职工医疗保

险缴纳的医疗保险费，在依据企业职工工资总额14%提取的职工福利费

中列支。

十一、广告费、业务宣扬费和业务款待费税前扣除的有关问题

（1）金融企业凡按《我国税务总局关于金融企业应收利息税务处理

问题的通知》（国税发[2001]69号）的规定，在扣除2000年12月31

日以前应收未收利息实行直接冲减当年利息收入方式进行处理的，在计

算广告费、业务宣扬费和业务款待费税前扣除限额时，准予将已冲减当

年利息收入的部分还原，即以当年实际取得的利息收入作为计算上述三

项费用税前扣除限额的基数。金融资料'《财政部我国税务总局关于金

融企业应收未收利息征收营业税问题的通知》（财税.doc

（2）金融企业凡按《我国税务总局关于金融保险企业所得税若干问

题的通知》（国税函[2000]906号）的规定，对业务宣扬费和业务款待

费实行由总行（总公司）或分行（分公司）统一计算调剂使用的，其成

员企业每年实际发生的业务宣扬费和业务款待费，可按税法规定标准据

实扣除，超过规定标准的部分，由总行（总公司）或分行（分公司）在

规定的限额内实行差额据实补扣。

（3）本《通知》自2003年1月1日起执行。（我国税务总局《关于金

融企业广告费、业务宣扬费和业务款待费税前扣除问题的通知》国杭函

[2003]1147号）

解读：：上述《通知》第一条主要是明确那些“在扣除2000年12月

31日以前应收未收利息实行直接冲减当年利息收入方式进行处理的”金

融企业扣除“三费”时的具体计算方法，有相关状况的企业遵照执行即

可。至于其次条，《我国税务总局关于金融保险企业所得税若干问题的通

知》（国税函［2000］906号）中第十六条规定：“汇总纳税的金融保险企

业，业务款待费和业务宣扬费由总行（总公司）或分行（分公司）统一

计算调剂使用的，必需由企业提出申请，经所在地省级税务机关审核确

认后，方可执行。分行（分公司）以下成员企业的确认权限和程序，由

各所在地省级税务机关规定。成员企业每年实际发生的业务款待费和业

务宣扬费，凡在税务机关审核确认限额以内的，可以据实扣除；超过限

额的，按限额扣除，并进行纳税调整，未进行纳税调整的，主管税务机

关检查发觉后，就地补税。未经税务机关审核确认的，不得实行统一调

剂使用的方法。”本次国税函［200311147号文件对这项规定进行了明确，

允许实际发生的业务宣扬费和业务款待费中超标的部分由总行（总公司）

或分行（分公司）在规定的限额内实行差额据实补扣

十二、计税工资及福利费问题

（1）我国对金融、保险企业实行计税工资制计税工资的具体标准，

在财政部规定的限额内，由省级人民政府规定，企业实际发放工资超过

计税工资标准的部分，在计算应纳税所得额时应予以调整。该政策适用

于我们我国境内全部地区的金融、保险企业。因此，地方政府批准金融、

保险企业实行的工资政策（含工资总额与经济效益挂钩方法）所发放的工

资总额，假如超过计税工资限额，其超出部分应严格依据现行规定作纳

税调整处理。（财税字［97］268号）

（2）银行的工资支出，按计税工资标准扣除；职工福利费、工会经

费、职工教育经费按计税工资总额的相应比例计算扣除。

汇总纳税银行的工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费支出，

在相应会计科目中照实反映，并在企业所得税申报表中照实申报调整的，

由其总机构统一计算扣除；未在相应会计科目中反映和不照实申报的，

监管税务机关检查发觉后就地补税。（国税发[1999]162号）

十三、银行实际支付给代理人的代办手续费凭合法凭证据实扣除。

（国税发[1999]162号）

十四、总机构提取管理费的税前扣除审批（国税函[2005]115号）

1、符合提取管理费条件的总机构按比例提取管理费的，原则上不能

超过销售收入的2%。无论实行比例提取还是定额提取，都必需实行

总额掌握。（国税发〔1996〕177号）

2、（1）总机构提取并在税前扣除的管理费，应向全部全资的下属

企业（包括微利企业、亏损企业和享受减免税企业）按其总收入的同一

比例进行分摊，不得在各企业间调剂税前扣除的分摊比例和数额。

（2）总机构的各项经营性和非经营性收入，包括房屋出租收入、

国债利息和存款利息收入、对外投资（包括对下属企业投资）分回的投

资收益等收入，应从总机构提取税前扣除管理费数额中扣减。

（3）总机构代下属企业支付的人员工资、奖金等各项费用，应

按规定在下属企业列支，不得计入总机构的管理费。税务机关应据此确

定总机构的管理费支出需要。

（4）总经税务机关批准提取的总机构管理费，不得直接抵扣总

机构的各项支出，应全额填入年度企业所得税纳税申报表的“其它收入”

栏中，并在明细表中注明”提取管理费收入”的数额。

（5）主管税务机关应加强对分摊总机构管理费的下属企业的管理

和检查。分摊总机构管理费的下属企业在纳税申报时，应附送有权审批

的税务机关审批管理费的批复文件（复印件），未经税务机关审批同意，

或者不能供应有权审批的税务机关审批管理费的批复文件（复印件）的，

其分摊的总机构管理费不得在税前扣除。

（6）审批权限

a总机构和分摊管理费的所属企业不在同一省（自治区、直辖市），

且总机构申请提取管理费金额达到2000万元的，由我国税务总局审批。

b总机构和分摊管理费的所属企业不在同一省（自治区、直辖市），

且总机构申请提取管理费金额不足2000万元的，由总机构所在地省级税

务机关审批。

c总机构和分摊管理费的所属企业在同一省（自治区、直辖市）

的，由总机构所在地省级税务机关审批，或者由总机构所在地省级税务

机关授权审批，具体执行依据（国税函[2005]115号）

十五、基层信用社按规定上交县联社购建办公用房的费用，不得在

税前直接扣除，但县联社可将办公用房每年应提取的折旧额，按出资额

分摊给出资方，其中，基层信用社分摊的折旧额准予在税前扣除（国税

发（2004）148号）

十六、我国税务总局金融企业呆昧损失桎前扣除管理方法

（总局令[2002]4号）

1、金融企业经实行全部可能的措施和实施必要的程序之后，符合

下列条件之一的债权或者股权，可以作为呆账在企业所得税前扣除：

(1)借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格,

金融企业对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权；

(2)借款人死亡，或者依照《中华人民共和国民法通则》的规定宣

告失踪或者死亡，金融企业依法对其财产或者遗产进行清偿，并对担保

人进行追偿后，未能收回的债权；

(3)借款人患病重大自然灾难或意外事故，损失巨大且不能获得保

险补偿，的确无力偿还的贷款；或者保险赔偿清偿后。的确无力偿还的

部分债务，金融企业对其财产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收

回的债权；

(4)借款人和担保人虽未依法宣告破产、关闭、解散，但已完全停

止经营活动，被县(市、区)及县以上工商行政管理部门依法注销、吊

销营业执照，终止法人资格，金融企业对借款人和担保人进行清偿后，

未能收回的债权；

(5)借款人触犯刑律，依法受到制裁，其财产不足归还所借债务，

又无其他债务担当者，金融企业经追偿后的确无法收回的债权；

(6)由于借款人和担保人不能偿还到期债务，金融企业诉诸法律，

经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无财产可执行，

法院裁定终结执行后，金融企业仍无法收回的债权；

(7)由于上述(一)至(六)项缘由借款人不能偿还到期债务，金

融企业对依法取得的抵债资产，按评估确认的市场公允价值入账后，扣

除抵债资产接收费用，小于贷款本息的差额，经追偿后仍无法收回的债

权；

(8)开立信用证、办理承兑汇票、开具保函等发生垫款时，凡开证

申请人和保证人由于上述(一)至(七)项缘由，无法偿还垫款，金融

企业经追偿后仍无法收回的垫款；

(9)依据我国法律法规规定具有投资权的金融企业的对外投资，由

于被投资企业依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格的，经金融

企业对被投资企业清算和追偿后仍无法收回的股权；

(10)银行卡被伪造、冒用、骗领而发生的应由银行担当的净损失；

(11)助学贷款逾期后，银行在确定的有效追索期内，并依法处置助

学贷款抵押物(质押物)和向担保人追索连带责任后，仍无法收回的贷

款；

(12)金融企业发生的除贷款本金和应收利息以外的其他逾期3年无

法收回的应收麻款(不含关联企业之间的往来账款)；

(13)经国务院专案批准核销的债权。

2、下列债权或者股权不得作为呆账在企业所得税前扣除：

(1)借款人或者担保人有经济偿还力量，不论何种缘由，未按期偿

还的金融企业债权；

(2)违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的金

融企业债权；

(3)行政干预逃废或者悬空的金融企业债权；

(4)金融企业未向借款人和担保人追偿的债权；

（5）金融企业发生非经营活动的债权等；（*）

（6）其他不应核销的金融企业债权或者股权。

3、金融企业担当风险和损失的下列资产可以提取呆账预备，包括贷

款（含抵押、质押、担保等贷款）、银行卡透支、抵债资产、贴现、银

行承兑汇票垫款、担保垫款、进出口押汇、股权投资和债券投资、拆惜

（拆出）、应收利息（不含贷款应收利息）、应收股利、应收保费、应

收分保账款、应收租赁款等债权和股权。

对由金融企业转贷并担当对外还款责任的国外贷款、包括国际金融组

织贷款、外国买方信贷、外国政府信贷、日本国际协力银行不附条件贷

款和外国政府混合贷款等资产，可计提呆账预备。

金融企业不担当风险和还款责任的托付贷款及代理贷款等资产，不得

计提呆账预备。

解读：该方法出台前，原规定提取呆帐预备的资产仅限于各种贷款资

产、银行卡透支和助学贷款业务，新方法则将银行的各种垫款业务一并

作为提取呆赈预备的资产，将范围犷大到金融企业担当风险和损失的全

部资产（以下简称风险资产）。依据资产性质的不同，提取呆账预备的资

产具体可分为以下四类：

一是贷款类资产，包括抵押、质押、担保等贷款，以及由金融企业转

贷并担当对外还款责任的国外贷款，但不包括托付贷款和代理贷款；

二是垫款类资产，包括银行卡透支、贴现、银行承兑汇票垫款、抵债

资产、担保垫款和进出口押汇；

三是投资类资产，包括股权投资和债权投资，但不含采纳成本与市价

孰低法确定期末价值的证券投资和购买的国债本息部分的投资；

四是短期应收类资产，包括应收利息（不含贷款应收利息）、应收股

利、应收保费、应收分保帐款、应收租赁款等债权和股权，以及拆出资

金。

税收规定中允许税前扣除的呆帐预备提取范围，基本与财务规定全

都，但还是有些差异，即允许税前扣除呆账预备的提取范围，不包括信

用证垫款，而增加了抵债资产项目。

4、金融企业按下列公式计提的呆赚预备允许在税前扣除：

允许税前扣除的呆账预备=本年末允许提取呆账预备的资产余额X

1%—上年末已在税前扣除的呆账预备余额。

解读：与财务政策不同，税收政策规定金融企业允许税前扣除的呆

帐预备计提比例为年末允许提取呆帐预备资产余额的1%。新方法实施后，

金融企业建立统一的呆账预备制度，不再提取坏账预备和投资风险预备，

不再单独核销坏帐损失和投资损失。

5、金融企业发生的呆账损失，按规定报经税务机关审核确认后，应

先冲抵已在税前扣除的呆账预备，不足冲抵部分可据实税前扣除。

6、金融企业收回的已在税前扣除的呆账，应计入收回当期的应纳税所得

额缴纳企业所得税；金融企业收回的尚未在税前扣除的呆账，超过本金

的部分，计入收回当期的应纳税所得额缴纳企业所得税。

解读：（1）金融企业计提呆怅预备时，在赈务处理上，增加其他营业

支出——计提呆帐预备；呆帐核销时，冲减呆帐预备；收回已核销的呆

帐，未趣过本金部分，计入其他营业收入，超过本金部分，计入利息收

入。

应特殊指出的是，贷款利息收入由于不再计提呆（坏）帐预备，核销

时应直接作冲减利息收入处理。

（2）财务规定中未规定呆帐的核销挨次，但税收规定明确：金融企

业发生的呆帐损失，应先冲抵已在税前扣除的呆帐预备，不足冲抵部分

据实税前扣除.

（3）依据财务政策，收回已核销的呆帐损失已计入其他营业收入或

利息收入，即计入了利泗总额。因此收回已核销的呆帐损失从会计处理

上已经计入了应纳税所得额。

但对于由于未按时申报等缘由尚未在税前扣除的呆帐损失，总局令中

规定，仅就超过本金部分（即计入利息收入部分）缴纳企业所得税，这

是由于本金部分是债权回收，不需纳税，超过本金部分为应税所得。在

实际操作中，由于未超过本金部分在会计处理上计入其他营业收入，已

计入利润总额，因此应将此部分作为应纳税所得额的调减项。

7、实行汇总纳税的金融企业，需统一计提呆账预备的，由总机构向

所在地的省（自治区、直辖市或方案单列市）税务机关申报，经审核确

认后，年终统一计算扣除；如需向成员企业分解呆赚预备指标的，总机

构申报时还应同时附送有关指标分解资料，经所在地省（自治区、直辖

市或方案单列市）税务机关审核确认后逐级下达到各成员企业。

8、金融企业发生符合条件的呆赈损失，应在年度终了后45日内准

时向当地主管税务机关申报。确因特殊状况不能按时申报的，经主管税

务机关批准可适当延期申报。金融企业申报税前扣除呆账损失时，须同

时报送以下相关文件、资料：

(1)呆账损失税前扣除申请报告。基本内容包括：借款人、担保人

和被投资企业的基本状况，贷款发放及使用状况和投资状况，形成呆账

的主要缘由以及实行的补救措施和结果，借款人或被投资企业、担保人

财产清算、清偿和安排状况，贷款或投资人受偿及损失状况，申请税前

扣除金额等。

(2)贷款和投资合同、发放贷款和投资凭证及相关材料。

(3)政府、法院、公安、工商行政管理部门、企业主管部门、保险

企业等单位出具的相关证明材料。

(4)税务机关要求报送的其他资料。

金融企业不能供应相关资料的，主管税务机关有权不予受理。

9、税务机关在接到金融企业呆账损失税前扣除申请后，应严格进行审

查核实，必要时可实地进行调查核实。

注：依据我国税务总局《关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》

(国税发[2001]69号)规定，金融企业逾期的应收贷款利息在超过规定

期后，准予冲减当期应纳税所得额，不需税务机关审批。

10、对实行统一计提呆账预备的汇总纳税的金融企业，如由总机构扣

除呆账损失的，其成员企业发生的呆账损失，由总机构向所在地省(自

治区、直辖市或方案单列市)税务机关申报，经审核确认后按有关规定

统一计算扣除。如由各成员企业扣除呆减损失的，由各成员企业向所在

地设区的市(地区)以上税务机关(含本级)申报，并附送经总机构所

在地省（自治区、直辖市或方案单列市）税务机关审核后的呆账预备金

分解指标资料，经所在地主管税务机关按有关规定审核确认后扣除。各

成员企业并应在年度终了后6个月内，将其税前扣除的呆眯损失数额层

报总机构，由总机构汇总报所在地的省（自治区、直辖市或方案单列市）

税务机关备案。

11、各级税务机关要加强对呆账损失税前扣除的检查，发觉申报不实

或者以弄虚作假手段骗取呆账损失税前扣除的，税务机关有权作出不予

税前扣除的打算，予以调整补税，并依据《中华人民共和国税收征收管

理法》等有关规定，予以惩罚。

12、本方法适用于中华人民共和国境内除金融资产管理公司外的经营

金融业务的各类金融企业，包括各政策性银行、商业银行、保险公司、

证券公司、信托投资公司、财务公司和金融租赁公司等。

城市商业银行、城乡信用社呆账损失税前扣除应按本方法有关规定执

行，但其申报审批的程序、权限和具体要求，由我国税务总局另行制定。

13、本方法自2002年11月1日起施行。

2001年1月1日以后发生的呆账损失或提取的呆账预备，尚未进

行税务处理的，依照本方法执行。以前规定与本方法不全都的，一律以

本方法为准。

14、各省、自治区、直辖市和方案单列市税务机关，可依据本方法制

定具体实施意见，并报我国税务总局备案。

解读：该方法在呆帐的认定、呆帐预备的计提、呆帐的核销及其管理

方面做出了重大调整。它所规定的不得在税前扣除的呆账损失，以及是

否计提呆账预备的项目，我国税务总局以前对金融企业没有明确规定。

该方法削减了金融企业的所得税税前扣除，意味着金融企业靠加大费用

列支来偷漏所得税的手段，将得到掌握。

例：

A银行2003年各项预备的期初余额为：贷款呆帐预备60000万元，坏

帐预备10万元，投资风险预备400万元。其2004年除呆坏帐预备以外

的资产期初、期末余额如下（单位：万元）：

资产期初数期末数

流淌资产:

现金及银行存款1,0002,000

存放中心银行款项40,00050,000

存放同业款项18,00012,000

拆放同业46,00045,000

短期贷款100,00085,000

汇票垫款100130

进出口押汇100120

应收利息1,0001,200

其中：贷款应收利息9001,000

应收帐款1,0002,000

其他应收款140,0002,000

短期投资500600

流淌资产合计347,700200,050

长期资产:

中长期贷款7,400,0007,580,000

逾期贷款44,00042,000

长期投资（面值）1,300,0001,380,000

其中：国债投资900,000950,000

固定资产净值11,00011,000

在建工程12,00012,000

长期资产合计8,767,0009,025,000

无形、递延及其他长期资

上1

无形资产109

递延资产200180

其他长期资产1,0001,0o0

无形、递延及其他长期资

产合计1,2101,189

资产总计9,115,9109,226,239

A银行2003年和2004年分别核销呆帐预备20000万元。计算A银行

2003年和2004年可税前扣除的呆帐预备金。

分析：第一步、确定可提取呆帐预备的风险资产范围及金额。见下表

（单位：万元）：

资产期初数期末数

存放同业18,00012,000

拆放同业46,00045,000

短期贷款100,00085,000

汇票垫款100130

进出口押汇100120

应收利息1,0001,200

其中：贷款应收利

息9001,000

应计提预备的应收

利息100200

应收帐款1,0002,000

短期投资500600

中长期贷款7,400,0007,580,000

逾期贷款44,00042,000

长期投资（面值）1,300,0001,380,000

其中：国债投资900,000950,000

应计提预备的长期

投资400,000430,000

风险资产总计8,009,8008,197,050

其中，现金及银行存款、存放中心银行款项、贷款应收利息、其他应

收款（非经营性债权）、国债投资、固定资产及在建工程、无形资产、递

延资产及其他长期资产不能作为风险资产。

其次步、计算应提取的呆帐预备

计算步骤及公式如下：

(1)依据风险资产和计提比例计算出呆帐预备的期末余额

呆帐预备的期末余额;风险资产总额X计提比例；

(2)计算本期应提取金额

应提取的呆帐预备二呆帐预备的期末余额-呆帐预备的期初余额+补足

核销呆帐损失计提的呆帐预备(即呆帐核销金额)

因此，2003年和2004年可税前扣除的呆帐预备提取金额为：

2002年2003年2004年

8,009,80

8,197,050

风险资产余额A0

税前扣除计提比例B1%1%

年末应保证的呆帐预60,410

80,098②81,970.5@

备余额C①

呆帐核销金额20,000③20,000⑥

可税前扣除提取金额39,688④21,872.5⑦

说明：

1、2002年呆帐预备余额为各项预备之和，即60000+10+400=60410

2、④=②-①+③

⑦=⑤

十六、从2005年度起，《我国税务总局关于金融企业呆帐损失税前扣

除审批事项的通知》(国税发[2003]73号)第一条第三款关于“银行、

城乡信用社和其他金融企业发生的单笔（项）5000万元以上的呆帐损失”

由我国税务总局负责审批的规定，下放至省级税务机关审批。

2004年及以前年度发生、尚未经我国税务总局审批的银行、城乡信用

社和其他金融企业发生的单笔（项）5000万元以上的呆帐损失，也按调

整后的审批权限处理。（关于调整金融企业呆帐损失税前扣除审批权限的

通知国税发［2005］11号）

十七、公益性捐赠扣除。金融、保险企业通过中国境内非营利的社会

团体、我国机关向公益、救济性事业的捐赠支出，不超过当年应纳税所

得额1.5%的部分，可在税前据实扣除。（［94］财税字第27号）

第三讲各金融企业其他涉税问题

一、关于农村信用社体制改革中有关税务处理问题（国税发［2004］46

号）

1、关于贷款呆帐损失的税务处理问题

信用社在清产核资中，应对各项贷款进行全面、仔细的清理核实。

对清理出来的贷款呆帐损失，依据我国税务总局《金融企业呆帐损失税

前扣除管理方法》（我国税务总局令第4号）和《我国税务总局关于金融

企业呆帐损失税前扣除审批事项的通知》（国税发〔2003〕73号）的规定

进行税前扣除。其中，对贷款呆账损失数额较大，当年一次性扣除有困

难的，可按不超过8年的期限进行扣除。

2、关于各项资产盘盈、盘亏和损失的税务处理问题

信用社在清产核资中发生的各项资产（不包括贷款，下同）盘盈、

盘亏和损失，先列入待处理财产损益，并在此基础上进行清理核实。核

实后其资产盘盈应计入当期应纳税所得额依法缴纳企业所得税；其资产

盘亏和损失应按《我国税务总局关于印发〈企业财产损失税前扣除管理

方法〉的通知》（国税发〔1997〕190号）的规定进行扣除，其中，资产

盘亏和损失数额较大，当年一次扣除有困难的，可按不超过8年的期限

进行扣除。3、、关于逾期使用和一次性列入成本的固定资产税务处理问

题

信用社在清产核资中清理出来逾期使用和已按规定一次性列入成本

的固定资产，不得列入计提折旧的固定资产范围，但可单独建账进行日

常管理。

4、关于固定资产重估增值或减值的税务处理问题

信用社在清产核资中，如需对固定资产进行价值重估，其重估增加的

价值，可以相应调整相关资产的账面价值，但增加价值提取的折旧不得

在税前扣除；其重估削减的价值，可以按会计规定计提资产减值预备，

但其计税基础（计税成本）不得调整，提取的资产减值预备也不得在税

前扣除。

5、关于无法付出款项的税务处理问题

信用社在清产核资中清理出来的各项无法付出的款项，应计入当期

应纳税所得额依法数纳企业所得税。

6、关于企业所得税纳税人的确定问题

信用社以县（市）为单位组成统一法人或组建农村商业银行、农村

合作银行后，应以新组建的县（市）联社或农村商业银行、农村合作银

行为纳税人，统一申报缴纳企业所得税。

二、关于试点地区农村信用社税收政策(财税[2004]35号)

1、从2003年1月1日起至2005年底，对西部地区和江西、

吉林省实行改革试点的农村信用社暂免征收企业所得税；对其他地区实

行改革试点的农村信用社，按其应纳税额减半征收企业所得税。

2、从2003年1月1日起，对改革试点地区全部农村信用社

的营业税按3%的税率征收；文到之日前多征收的税款可退库处理或在以

后应交的营业税中抵减。

四、依据《金融机构撤销条例》其次十一条的规定，对被撤销金融

机构清理和处置财产过程中有关税收优待政策问题规定如下：(财税[2

003]141号)

1、享受税收优待政策的主体是指经中国人民银行依法打算撤销的金

融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托

投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另

有规定者外，被撤销的金融机构所属、附属企业，不享受本通知规定的

被撤销金融机构的税收优待政策Q

2、被撤销金融机构清理和处置财产可享受以下税收优待政策：

(1)对被撤销金融机构接收债权、清偿债务过程中签订的产权转移书

据，免征印花税。

(2)对被撤销金融机构清算期间自有的或从债务方接收的房地产、车

辆，免征房产税、城镇土地使用税和车船使用税。

(3)对被撤销的金融机构在清算过程中催收债权时，接收债务方土地

使用权、房屋全部权所发生的权属转移免征契税。

（4）对被撤销金融机构财产用来清偿债务时，免征被撤销金融机构转

让货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等应缴纳的增值税、营业

税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税。

3、除其次条规定者外，被撤销的金融机构在清算开头后、清算资产

被处置前持续经营的经济业务所发生的应纳税款应按规定予以缴纳。

4、被撤销金融机构的应缴未缴我国的税金及其他款项应依据法律法规

规定的清偿挨次予以缴纳。

5、被撤销金融机构的清算所得应依法缴纳企业所得税。

6、本通知自《金融机构撤销条例》生效之日起开头执行。凡被撤销金

融机构在《金融机构撤销条例》生效之日起进行的财产清理和处置的涉

税政策均按本通知执行。

之前免征事项的应纳税款不再追缴，已征税款不予退还

五、中国人民银行所属企事业单位缴纳所得税问题

中国人民银行所属企事业单位（包括融资中心、营业部、外汇交易

中心），应按《中华人民共和国企业所得税法》及实施条例有关规定，以

独立核算单位为纳税人，就地缴纳企业所得税。（国税函[98]248

号）

六、城乡信用社合作银行等若干税收、财务问题

跟国务院关于组建城市合作银行和农村金融体制改革的打算精神，为

了保证改革的顺当实施，现结合城乡信用社的实际状况，对城乡信用社

（包括城市信用社、城市信用合作联社、城市合作银行、农村信用社、

农村信用合作联社，以下简称信用社）若干税收、财务问题规定如下：

①关于证券回购差价收入计征所得税问题

依据现行企业财务制度规定，企业出售经营性有价证券实际收到的价

款与账面成本的差额，计入当期损益。因