财务会计制度与税法的差异案例集

《会计制度与税法的差异案例集》

综合案例分析局部

税务代理人员于2002年1月20日受托为B市宏大公司钢帘线股份有限公司2001年度企业

所得税代理纳税申报，经过审查，获得如下资料：

一、企业有关情况

宏大公司被税务机关认定为增值税一般纳税人，会计核算健全，生产经营情况良好。2001年

12月31日股本总额4000万元，固定资产原值2000万元（其中机器设备1000万元，房屋、建筑

物600万元、其他固定资产400万元），在职人员610人（其中生产人员500人），主要生产不锈钢

丝帘线。

其他有关情况及说明

1、本例中涉及的金额单位均为万元，计算结果按四舍五入法保存小数点后两位数

2、核定该企业销售税金一个月为一个纳税期，增值税核算按现行税法和财务会计制度进

行。各月“应缴税金一一应缴增值税〃科目均为贷方余额，并按规定结转至“应缴税金一一未缴增

值税"，2002年1月20日，”应缴税金〃各明细科目及“其他应缴款一一应交教育费附加〃科目

无余额。

3、企业所得税税率为33%O企业2001年帐已结，损益表中全年利润总额为3763万元。因

上年度亏损，税务机关同意本年度不预缴所得税，于年末终了后45日内一次申报缴纳，然后由税

务机关统一汇算清缴。结帐时，企业仍未提取所得粽费用。利润表有关数据如下表

工程金额工程金额

主营业务收入18000营业利润3577.98

主营业务本钱12000投资收益180.02

主营业务税金及附加150补贴收入15

主营业务利润5850营业外收入80

其他业务利润500营业外支出90

营业费用740利润总额3763

管理费用870所得税0

财务费用1162.02净利润3763

4、城市维护建设税率为7%,教育费附加适用3%的征收率

5、审核企业有关帐册资料-，与所得税有关的会计过错和纳税调整工程除以下提供的资料

外，其他均无问题，视为全部正确。

6、实行限额计税工资标准，主管税务机关核定的计税工资标准为960元/人月

7、执行新企业会计制度与现行税收政策。

二、有关资料

1、审查“短期投资〃、“投资收益〃等明细帐户，年初“短期投资一一国债投资〃借方余

额20万元，该国债为2000年8月份购入，期限一年，年利率为3%,2001年4月出售国债40%,

售价10万元，剩余60%于2001年8月份到期，收回本金及利息12.36万元。“短期投资一一金融

债券"期初余额15万元，2001年9月份收回本金及利息18万元。企业帐务处理为：

出售国债

借：银行存款10000

贷：短期投资一一国债投资80000(20000*40%)

投资收益一一处置国啧收益20000

到期收回国债：

借：银行存款123600

贷：短期投资一一国债投资120000(200000*60%)

投资收益一一国债利息3600

收回金融债券：

借：银行存款180000

贷：短期投资一一金融债券150000

投资收益一一金融债券利息30000

［解析］

帐务处理正确，无须调帐，但国债处置收益和金融债券利息应征税，到期收回国债取得的利益

免征所得税,应调减纳税所得0.36万元

2、“长期股权投资〃明细帐反映企业对乙、丙两企业有投资业务，其中对丙企业投资占丙企

业实收资本的10%,该项投资系宏大公司于1999年投入，丙企业适用所得税税率15%,企业采用本

钱法核算丙企业投资。2001年4月5日，丙企业宣告分派2000年度利润80万元。4月5日

借:：应收股利80000

贷：投资收益80000

对乙企业投资情况如下：2001年3月1日，宏大公司以一幢生产厂房投资于乙企业，占被投

资单位实收资本的30%。房产原值300万元，已提折旧40万元，评估确认价290万元，未发生相

关税费。企业按权益法核算该项投资，投资时乙企业所有者权益总额1533.07万元，股权投资差额

按10年摊销。2001年乙企业实现税后利润600万元，企业所得税税率为24%。

3月1日

借:长期股权投资一一乙企业(投资本钱)2600000

累“折旧400000

贷：固定资产3000000

借：长期股权投资一一乙企业(投资本钱)1999200

贷：长期股权投资——股权投资差额1999200(15330700*30%-2600000)

12月31日

借：长期股权投资——乙企业(损益调整1500000(6000000*30%*10/12)

贷：投资收益1500000

借：长期股权投资——长期股权投资差额166600(1999200/10/12*10)

贷：投资收益166600

［解析］

对丙企业的投资，应于企业宣告分派时，即被投资企业帐务上实际作利润分配处理时，确认

股息所得。这局部所得应单独计算补缴税款，首先应调减分回所得8万元，然后计算补缴税款：

应补税款=8/(1-15%)*(33%-15%)=1.69(万元)

对乙企业投资，当年度会计上确认的投资收益，不计入投资所得，这局部所得应予次年乙企

业宣告分派时再确认。因此，本年度应调减所得额166.66万元

3、审查“应收帐款〃、“应收票据〃、“坏帐准备〃等帐户，“应收帐款〃期初余额3200

万元，期末余额4500万元，“应收票据〃期初余额200万元，期末余额150万元，“坏帐准备〃期

初余额90万元，本期发生坏帐10万元(己经税务机关审核确认)，本期收回前期已冲销的坏帐20

万元，企业按帐龄分析法提取坏帐准备，提取的范围包括应收帐款和其他应收款，经计算期末应保

存坏眠准备200万元，本期提取100万元。

［解析］

税收规定的坏帐准备扣除限额二［(期末应收帐款+期末应收票据)-(期初应收帐款+期初应收

票据)］*0.5%-本期实际发生的坏帐+本期收回已核销的坏帐=［(4500+150)

(3200+200)］*0.5%-10+20=16.25万元

本期实际增提的坏帐准备100万元，应调增所得额=100-16.25=83.75万元

4、6月30日，公司库存滞销产成品一一X数量500件，帐面单位本钱0.5万元/件，估

计可回收金额0.4万元，提取存货跌价准备50万元。10月5日，销售产成品一一X200件，每

件不含税售价0.6万元,增值税税率17%

6月30FI

借:管理费用一一计提的存货跌价准备500000

贷：存货跌价准备500000

10月5日

借：银行存款1404000

贷：产成品1000000

应缴税金一一应缴增值税（销项税额）204000

其他应付款200000

［解析］

6月30日计提存货跌价准备帐务处理正确。10月5日销售产成品X帐务处理有错误。当存货

处置时应同时结转存货跌价准备，

借：存货跌价准备

营业本钱

贷：存货

帐务调整如下：

借：其他应付款200000

存货跌价准备200000

贷：以前年度损益调整400000

会”_L提取的存货跌价准备不得扣除，应调增所得50万元，当存货处置时应按结转数调减

20万元。本例，在填制所得税纳税申报表时，调增收入120万元，调减营业本钱80万元。同时，

对存货跌价准备调增所得额30万元。

5、6月20日，公司以产成品与另一企业产成品相交换，换入的产成品作为原材料使用，换

出产成品帐面本钱50万元，计税价60万元，换入的原材料原帐面本钱40万元，计税价50万元,

计税为等于公允价，收到补价10万元。双方互开增值税专用发票。由于收到补价占换出资产公允

价值的比例小于25%,公司按非货币性交易准则进行帐务处理

非货币性交易收益;10-10/60*50=1.67万元

借：银行存款100000

原材料433700

应缴税金——应缴增值税（进项税额）85000（500000*17%）

贷：产成品500000

应缴税金——应缴增值税（销项税额）102000（600000*17%）

营业外收入一一非货币性交易收益16700

6月25日，公司又将换入的原材料全部对外转让，不含税售价65万元，价税合计76.05万

元

借：银行存款760500

贷：其他业务收入650000

应缴税金一一应缴增值税（销项税额）H0500

借：其他业务支出433700

贷：原材料433700

［解析］

宏大公司应按产成品公允分值与帐面价值的差额确认资产转让所得，同时对非货币性交易收

益不再确认所得，以免重复征税。换入原材料的计税本钱应按公允价值50万元确定,出售原材料

应转让所得额=65-50=15万元,会计上确认的其他业务利润=65-43.37=21.63万元,差额局部应调减

应纳税所得

本例合计调增所得额=60-50-1.67+15-21.63=1.7万元

5、公司因一时资金周转困难，于4月1日向乙企业借款2500万元，借款期限三个月，年

利率按10%计算。6月30日公司一次性还本付息2562.5万元,利息全部计入财务费用.税务机关规

定，同期同类银行贷款利率按8%确定.

［解析］

宏大公司与乙企业存在关联方关系，按照〈企业所得税税前扣除方法规定，纳税人从关联方取

得的借款金额超过其注册资本50%的，超过局部的利息支出，不得在税前扣除。

允许税前扣除的利息=4000/2*50%*8%*3/12=20万元

应调增所得额=62.5-20二42.5

6、4月25日销售一批产品给丁公司，应收帐款120万元，10月31日该笔应收帐款尚未

收回，随与丁公司达成债务重组协议，丁公司支付100万元银行存款给宏大公司，其余款项不再支

付。

借：银行存款1000000

营业外支出一一债务重组损失200000

贷：应收帐款1200000

［解析］

帐务处理正确。发生的债务重组损失不得扣除。公司应于该项债权满三年向税务机关申请确

认坏喉，然后申报扣除。本例应调增所得额20万元。

8、12月31日，一台设备因遭受毁损，不再具有使用价值和转让价值。该项资产原值30万

元，己提折旧4万元，按资产帐面价值全额计提折旧固定资产减值准备26万元

借：累il折旧40000

营业外支出一一计提的固定资产减值准备260000

贷：固定资产300000

［解析］

固定资产减值准备不得在税前扣除，公司可以与该项资产残值处置时，将处置净损失向税务

机关申报财产损失获得扣除。本例应调增所得额26万元。

9、“营业外支出〃帐户列支税收罚款及滞纳金5.5万元

［解析］

税法规定，因违反法律、行政法规而缴纳的罚款及滞纳金不得扣除，应调增所得额5.5万元

10、“销售费用”帐户反映广告费支出350万元、业务宣传费支出20万元。2001年全年产品

销售收入18000万元，其他业务收入600万元。广告费扣除比例2%。

［解析］

广告费扣除限额=(18000+600+120)*2%:374.4万元，本期广告费支出可全额扣除,不做纳

税调整；

宣传费扣除限额=(18000+600+120)*0.5%=93.6万元，本期发生的业务宣传费支出未超过扣

除限额，可以全额扣除，不做纳税调整。

11、“管理费用〃中列支业务招待费205万元，审查“预提费用〃帐户，发现企业本年度提取

业务招待费40万元

借：管理费用一一业务招待费400000

贷：预提费用一一业务招待费400000

［解析］

发生的业务招待费应按实列支，不得提取。调帐分录

借：预提费用一一业务招待费400000

贷：以前年度损益调整400000

公司本期实际发生的业务裙待费=205-40=165万元

业务招待费扣除限额=1500*0.5%+(18000+600+120-1500)*0.3%

=7.5+51.66=59.16万元

应调增所得额=165-59.16=105.84万元

申报所得税时，应调减管理费用40万元，同时在纳税调整工程表中的〃业务招待费超支〃工

程调漕105.84万元

12、12月份出口产品一批，应收出口贴息15万元，尚未收到

借：应收补贴款150000

贷：补贴收入150000

［解析］

根据财税［2001］120号文件规定，对2001年出口商品贴息免征企业所得税，应调减应纳税所

得15万元。

13、公司聘请某高等院校科研人员进行技术指导，于10月26日支付效劳费3万元，协议规

定，该科研人员应纳的个人所得税由宏大公司负担

代付个人所得税额=30000*(1-20%)*30%-2000=5200(元)

借：营业外支出5200

贷：应缴税金一一应缴个人所得税5200

［解析］

公司计算个人所得税有误，应将支付的3万元视为不含税收入进行计算

令应纳个人所得税为X,则有：

(30000+X)*(1-20%)*30%-2000=X

解之得:X=6842.11万元;经检验2000(X36842.11*(1-20%)<50000,说明上述答案正确

应补缴个人所得税-6842.11-5200-1642.11元

调帐分录如下：

借：以前年度损益1642.11

贷:应缴税金一一应缴个人所得税1642.11

企业代付的个人所得税不得在税前扣除，应调增所得额0.68万元(6842.11元)

14、审查“应付工资〃帐户，期初余额40万元，本期贷方发生额760万元，借方发生额750

万元，期末贷方余额50万元。其中企业福利人员10人，雯取工资12万元，并全额发放。

［解析］

由于福利人员工资从“应付福利费〃中提取，不影响本钱费用，因此，计税工资人数总额不

包括企业福利人员，在考察本期提取工资和实发工资时应将福利人员工资剔除。

计税工资扣除限额;(610-10)*960*12=6912000(元)

提取工资数按748万元计算，发放数按738万元计算，应调增所得额=748-691.2=56.8万元。

15、公司分别按14%、2%、1.5%提取职工福利费106.4万元(福利部门人员福利费计入管理

费用)、工会经费15.2万元、职工教育经费11.4万元。审查“其他应付款一一应付工会经费〃帐

户，无借方发生额。

［解析］

职工福利费扣除限额二691.2*14朝96.77万元

职工教育经费扣除限额=691.2*1.5%=10.37万元

工会经费由于未划拨至工会,不得扣除

应调增所得额=106.4+15.2+11.4-96.77-10.37=25.86万元

16、两笔应付款项合计金额30万元，因债权人的原因无法支付，于期末转入至营业外收入

借：应付帐款300000

贷：营业外收入300000

［解析］

运用会计科目会计科目有误。根据企业会计制度的规定，无法支付的

款项应计入“资本公积〃科目。

借：以前年度损益调整300000

贷：资本公积300000

按现行税法规定，无法支付的款项应作为所得税收入总额中的“其他收入〃工程。在调减当

期营业外收入的同时，还应调增应纳税所得额30万元

17、2001年1月4日，征用土地一块，支付土地出让金120万元，企业作无形资产管理，按

10年摊销，3月份开始在该土地上建造办公用房，先后共支付施工单位工程款600万元，9月30

日到这预计使用状态，并交付使用。由于未办理竣工结算，至2001年12月31日，新建办公房仍

未结转“固定资产〃科目。公司对新建房屋，既未提取折旧，也未申报缴纳房产税，假设房屋折旧

年限按20年计算，预计净残值为5%

1月4日

借：无形资产一一土地使用权1200000

贷：银行存款1200000

全年摊销无形资产的综合分录

借：管理费用120000

贷：无形资产一一土地使用权120000

借：在建工程6000000

贷：银行存款6000000

［解析］

按照企业会计制度规定，咳公司应于3月份将土地使用权摊余价值一次性转入在建工程。对

新建的房屋应于交付使用的次月起缴纳房产税。

应转入在建工程的_Ll也使用权金额为：120-120/10/12木2-118万元

应补缴房产税=(600+118)*(1-30%)*1.2%*3/12=1.51万元

应补提折旧二(600+118)*(1-5%)/20/12*3=8.53万元

调帐分录为：

补计在建工程

借：在建工程1180000

贷：无形资产1080000

以前年度损益100000

补提折旧、补提房产税

借：以前年度损益调整10040()

贷：应缴税金一一应缴房产税15100

累计折旧85300

18、5月份购入一条生产线，在试运行阶段共生产产品2吨，发生本钱8万元,销售后共得

价款11。7万元

借:在建工程80000

贷:银行存款80000

借:银行存款117000

贷:在建工程100000

应缴税金一一应缴增值税(销项税额)17000

［解析］

企业会计制度规定，工程到达预定可使用状态前因遂行试运转所发生的净支出,计入工程本

钱。企、也的在建工程工程在到达预定可使用状态之前所取得的，试运转过程中形成的,能够对外销

售的产品，其发生的本钱，计入在建工程本钱，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计

售价冲减工程本钱。因此，上述帐务处理正确。税法规定，企业在建工程试运行收入应并入收入总

额征税，本例应按在建工程试运行净收益确认当期所得，应调增应纳税所得2万元。

19、3月份被税务机关检查，对2000年度应计未计收益以及应补各项税费，均通过“以前年

度损益调整"科目核算，并将该科目金额13万元，结转“利润分配一一未分配利润"帐户

［解析］

帐务处理正确，不影响本期应纳税所得，不做纳税调整

20、12月1日为全厂生产工人订做工作服两套，共发生金额120万元，税务机关核定的劳保

费税前扣除标准为1000元/人.年

［解析］

劳保费扣除限额=500*1000二500000（元），劳保费超支70万元。对此类情形，一般不按比例

分摊计算已销产品应调增金额，否则还须调整在产品和库存产成品的计税本钱，这将会给纳税调整

带来困难。从另一个角度，会计上按120万元计入制造费用，最终将全部影响所得。这一点与计税

工资调整的方法相同。本例应调增所得额70万元。

21、宏大公司与另一家公司发生经济纠纷，被该公司起诉，并要求赔偿40万元，12月31日，

根据法律诉讼的进展情况和律师的意见，认为对原告予以赔偿的可能性在50%以上，最有可能发生

赔偿的是35万元

借：营业外支出一一诉讼赔偿350000

贷：预计负债350000

［解析］

企业发生的或有损失不得扣除，只有将未来不确定事项的发生或不发生予以证实时，按照实

际发生的金额进行税前扣除。本年度应调增应纳税所得额35万元。

22、宏大公司成立于1998年5月1日，发生开办费用120万元，公司按5年摊销，截止2000

年12月31日，己摊销开办费64万元，剩余局部于2001年元月份一次摊销

借：管理费用一一开办费摊销560000

贷：长期待摊费用一一开办费560000

［解析］

企业会计制度要求，企业发生的开办费应先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当

月起一次计入生产经营当月的损益。上述帐务处理正确，但按税法规定，开办费应从经营月份的次

月整，在不短于5年的期限内分期扣除。本年度允许扣除的开办费应为24万元，应调增所得额32

万元。

23、5月份因自然灾害造成原材料净损失32万元，企业记入“待处理财产损益一一待处理流

动资产损益〃，报经公司董事会批准后，己于8月31日全部转入营业外支出

［解析］

财产损失的税前扣除须报经主管税务机关审核确认，企业应予年末终了后45天内向主管税务

机关申报扣除，获得批准后，可直接扣除，无须再作纳税调整。

24、公司自制设备一台，本钱价25万元，无同类售，‘介

借：固定资产250000

贷：生产本钱250000

［解析］

企业以自产产品用于在建工程、固定资产应视同销售处理

应补缴增值税=25*（1+10%）*17%=4.68万元

应补缴城市维护建设税二4。68*7%=0.34万元

应补缴教育费附加=4。68*3%=0.14万元

应调增所得额=25*10%-0.34-0.14=2.02万元

应计入固定资产的所得税费用二2.02*33炉0.67万元

调帐分录如下

借：固定资产58300

贷:应缴税金一一应缴增值税（销项税额）46800

——应缴城建税3400

一一应缴所得税6700

其他应缴款一一应缴教育费附加1400

25、12月10F1因开发新产品，购入一台8万元的测试仪器，已获得税务机关的批准允许在

计算本年度所得税时一次性扣除。由于是12月份购入，企业尚未提取折旧。购入时

借：固定资产80000

贷：银行存款80000

［解析］

按照企业会计制度规定，允许在税前一次性扣除的固定资产，应予一次性提足折旧。调帐分

录为；

借：以前年度损益80000

贷:累计折旧80000

企业在申报所得税时，应调增管理费用8万元，对所得额不再调整。

26、公司开业以来各年应纳税所得额如下：1998年为-52万元；1999年为48万元；2000年

为TOO万元

［解析］

1998年度的亏损可以用1999年度的所得弥补，剩余1万元，以及2000年的亏损额100万元,

合日104万元，可以用2001年度的所得弥补。根据2001年赢利情况可初步断定调减所得额104

万元。

27、“营业外支出〃科目列支本年度通过民政部门向农村小学捐赠30万元

［解析］

企业通过政府、民政部门或非盈利的社会团体对农村义务教育的捐赠，允许在订算所得税时

全额扣除，不作纳税调整。

28、审查“管理费用一一技术开发费〃帐户，本期归集的技术开发费60万元，上年度发生的

技术开发费40万元，该科研工程已得到税务机关确认

［解析］

技术开发费比上年增长比例二（60-40）/40=50%>10%,允许再扣除本期实际发生技术开发费的

50%,应调减应纳税所得额30万元。

通过上述帐务调整,本年度主营业务收入增加120万元,主营业务本钱增加80万元,管理费用

减少31.96万元，营业外收入减少30万元，营业外支出增加0.16万元，其中，管理费用

=-40-10+10.4+8=-31.96万元

综上：本年度税前会计利涧总额应为：3763+120-80+31.96-30-0.16=3804.8万元纳税调增金

额

=83.75+30+1.7+42.5+20+26+5.5+105.84+0.68+56.8+25.86+30+2+70+35+32+2.04

=569.67万元

纳税调减工程金额=0.36+8+166.66+104+30+15=324.02万元

本年度企业内部经营（不含股息所得）应纳税所得额

=3804.8+569.67-324.02

=4050.45万元

内部经营应纳企业所得税额二4050.45*33%=1336.65万元

合计应纳所得额=1336.65T.69（股息所得应补税额）=1338.34万元

29、公司于2000年4月，投资兴建“年产1000吨子午线轮胎用钢丝帘线技术改造工程〃该

工程已经税务机关审核确认符合国产设备投资抵免所得税优惠政策条件投资期两年，2000年购

置国产设备1000万元，2001年购置国产设备800万元，均取得设备发票。

［解析］

分年度购置的国产设备按照先购入先抵免的顺序进行.

2000年度由于应纳税所得额小于零，故2000年度购置的国产设备只能在2001年至2004年抵

免

2001年先计算2000年购置的国产设备的抵免额:新增税额=1338.34-0（1999年应纳所得税

额）=1338.34万元，大于400万元（1000*40%）,可以抵免400万元

再计算本年度购置国产设备的抵免额:新增税额=1338.34-0（2000年应纳所得税额）=1338.34

万元，大于320万元（800*40%）,可以抵免320万元

抵免后，实际应纳所得税额=1338.34-400-320=618.34万元

三、要求

1、扼要提出存在的影响纳税的问题

2、针对企业错误的会计分录，作出跨年度的帐务调整分录

3、计算2001年应补缴的各税税额（增值税、城市维护建设税、教育费附加、房产税、企

业所得税）、并作出补税的相关会计分录

4、代理填制2001年度企业所得税纳税申报表及企业所得税纳税调整工程表

补缴税款分录

1、补提所得税

应计入损益的所得税=618.34-0.67=617.67万元

借：以前年度损益调整6176700

贷：应缴税金一一应缴所得税6176700

2、结转以前年度损益调整

以前年度损益调整科目余额=120-80+31.96-30-0.16-617.67二-575.87万元

借：利润分配一一未分配利润5758700

贷：以前年度损益调整5758700

3、结转增值税

借：应缴税金一一应缴增值税（转出未缴增值税）46800

贷：应缴税金一一未缴增值税46800

4、补缴各项税费

借：应缴税金一一未缴增值税46800

一一应缴房产税15100

——应缴城建税3400

——应缴所得税6183400

具他应缴款一一应缴教育费附加1400

贷：银行存款6250100

【所得税处理会计与税法差异】理论局部

永久性差异是指某一会计期间，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同,

所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回

时间性差异是指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利

润与应纳税所得额的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期能够转回

一一应纳税时间性差异是指未来应增加应纳税所得额的时间性差异

——可抵减时间性差异是指未来可以从应纳税所得额中扣除的时间性差异

企业所得税核算主要有应付税款法和纳税影响会计法。企业应当根据自身的实际情况和会计

信息使用者的信息需求，选择采用其中的一种所得税会计处理方法，该方法一经采用，不得随意变

更。

-应付税款法是指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得

税确吹为当期所得税费用的方法。在这种方法下，当期所得税费用等于当期应交的所得税。企业根

据当期计算的应纳所得税额，

借：所得税

贷：应交税金一一应交所得税

-纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和

时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。在这种方法下，时间性差异

对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。因此，在采用纳税影响会计法时，企业首先应当合

理划分时间性差异和永久性差异的界限

根据企业会计制度的规定，采用纳税影响会计法的企业，可以选择递延法或债务法进行核算。

在采用递延法核算时，在税率变动或开征新税时，不需要对原已确认的时间性差异的所得税影响金

额进行调整，但是，在转回时间性差异的所得税影响金额时，应当按照原所得税税率计算转回；采

用债务法核算时，在税率变动或开征新税时，应当对原已确认的时间性差异的所得税影响金额进行

调整，在转回时间性差异的所得税影响金额时，应当按照现行所得税税率计算转回。

【案例分析与讲解】

假设某企业2001年会计利润为18万元，当年计提的资产减值准备为2万元(不含税法允

许扣除的局部)，该企业的所得税税率为33乐当年无其他纳税调整事项。

若采用应付税款法

借：所得税66000

贷：应交税金——应交所得税66000(180000+20000)*33%

若采用纳税影响会计法

设：2002年度该企业会计利润为22万元，上年计提资产减值准备的不利因素消失，计提的

资产减值准备2万元全部转回，且当年无其他纳税调整工程。

税前利润时间性差异应纳税所得应交所得税

18(2001年)2206.6

22-2206.6

4004013.2

2001年会计处理

借：所得税59400(180000*33%)

递延税款6600(20000*33%)(可抵减时间性差异)

贷：应交税金一一应交所得税66000

2002年会计处理

借：所得税72600(220000*33%)

贷：递延税款6600(20000*33%)

应交税金——所得税66000[(220000-20000)*33%]

长期股权投资业务核算的差异分析

股权投资补税的范围与计算

1、投资方从联营企业分回的税后利润(包括股息、红利)，如果投资方企业所得税税率低

于联营企业，不退回分回利润在联营企业已纳的所得税。

2、如果投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方分回的税后利润应按规定补缴所得

税。

3、企业对外投资分回的股息、红利收入，比照从联营企业分回利润的征税方法，进行纳

税调整。

例：甲企业为某市国有企业，因对A、B、C三个企业进行股权投资，2000年发生如下投资业

务：

⑴、自营利润-350000元,其中，“营业外支出"列支公益救济性捐赠50000元，无其他纳

税调整工程，所得税税率为33%

(2)、2000年2月份，A企业因上年度赢利，董事会决定对甲企业分配利润485000元，甲企

业当月获得A企业分回利润485000元。A企业为设在经济特区的外商投资企业(“两免三减半〃优

惠期已满)，适用税率为18%,其中所得税税率为15%,地方所得税税率3%,当地政府规定免征地

方所得税，实际执行税率为15乳

(3)、2000年3月份从B企业分回利润335000元，B企业为设在沿海经济开放区的外商投资

企业，企业所得税税率为24乐地方所得税税率为3%,B企业1999年仍属于“两免三减半〃优惠

期间

(4)、2000年3月份，从C企业分回利润7300元。C企业为城镇某集体企业，1999年会计

利润150000元，经纳税调整后实际应纳税所得额为90000元，适用27%的所得税税要。

要求：根据上述资料，试计算甲企业2000年应纳企业所得税额。

计算过程如下：

⑴、A企业分回利润弥补亏损：485000-300000=185000(元)

(2)、由于A企业适用所得税税率为18%,实际执行税率为15%,按税收饶让政策，可视同已

按18%的税率纳税。

A企业分回的利润应补税二185000/(1-15%)*(33%-18%)=32647.06)

C企业分回利润应补税=7300/(1-27%)*(33%-27%)=600(元)

短期投资的差异分析

会计准则规定：短期投资的现金股利或利息，应于实际收到时，冲减投资的帐面价值。而118

号文规定：除另有规定外，不管企业会计帐务对短期投资采取何种方法核算，被投资企业会计帐务

实际做利润分配(包括以盈余公积和未分配利润转增资本)时，被投资企业应确认投资所得的实现

第一、会计准则从谨慎性原则出发，要求将收到的短期投资现金股利或利息冲减短期投资

的帐面价值，而税法则作为持有收益

第二、会“规定按收付实现制确定入帐时间，而税法规定对方会II上实际做利润分配时

第三、会计核算计提的短期投资减值准备减少了短期投资的帐面价值，而短期投资减值准

备不得在税前扣除，因此，如果企业转让其短期投资，会计核算出的转让收益为转让收入减除实际

收到的现金股利或利息及短期投资减值准备后的余额。而税法要求对短期投资本钱不得调整，因此,

计税的短期投资转让收益为转让收入减去投资本钱的余额，该金额一般要低于会计核算出的转让收

益，纳税人必须进行相应地调整。

例：A公司有关短期股权投资业务如下：

(1)、A公司于2000年2月20日以银行存款购入B公司股票10000股作为短期投资，每股

单价7.28元，另支付税费400元，投资本钱为73200元。

(2)、B公司于2000年5月4日宣告于5月25日发放股利，每股分配0.1元的现金股利。

(3)、2000年6月30日，B公司每股市价6.00元，A企业按单项投资计提短期投资跌价准

备12200元(73200-1000-10000*6.00)

_(4)、2000年12月31日，B公司每股市价上升至6.50元。A公司应冲回短期投资跌价准备

5000元。

假设A公司2000年税前利润总额60000元，2001年税前利润总额8000000元。A公司除投资

B公司股票外，无其他投资业务，也无其他纳税调整工程。则A公司的上述业务应进行如下处理：

(1)、投资时

借：短期投资一一股票(B企业)73200

贷：银行存款73200

(2)、宣揭发放股利时

借：应收股利——B企业1000

贷：短期投资一一股票(B企业)1000

_税法：2000年5月4日B企业宣揭发放的股利，应并入应纳税所得额征税。调增所得额1000

兀O

(3)、计提短期投资跌价准备

借：投资收益一一短期投资跌价准备12200

贷：短期投资跌价准备一一B企业12200

（4）、股票市价上升，应在原提取的准备数额内冲回

借：短期投资跌价准备——B企业5000

贷：投资收益一一短期投资跌价准备5000

税法：跌价准备7200（12200-5000）应调增纳税所得

2000年应纳所得税额=（600000+7200）*33%+1000/（1-15%）*（33%-15%）=200587.76（元）

（5）、短期投资对外转让

借：银行存款87800

短期投资跌价准备一一B企业7200

贷：短期投资一一股票（B企业）72200

投资收益一一出售短期投资22800

税法：股权转让所得-转让收入-计税本钱-转让税费

=88000-73200-200=14600（元）

会计上的转让所得为22800元，由于这局部收益已包含在2001年会计利润总额之中，因此，

应调减所得额=2280074600=8200（元）

应纳企业所得税额=（800000-8200）*33%=261294（元）

注意两点：

（；）、装收上确认股权转让所得与会计上的股权转让收益不同，主要表达在会计本钱与计税

本钱不同

第一、短期股权投资计税本钱的余额不扣除实际收到的分配股息，而会计本钱则将持有期间

收到的分配股息从本钱中扣除

第二、如果短期投资持有期间，投资方从被投资方取得股票股利，税收上按股票面值作为股

息性所得处理，并增加计税本钱，而会计上只作备查登记，不增加投资本钱（由于股数增加，单位

本钱减少）；

第三、按照企业所得税税前扣除方法的规定，为投资而增加的借款费用应计入投资本钱，但

会计上则计入当期损益。

（2）、股息性所得（持有收益）与投资转让所得（处置收益）税收待遇不同：股息性所得是

投资方企业从被投资单位的税后利润（累计未分配利润和盈余公积）中分配取得的，属于已征过企

业所得税的税后利润（如果被投资单位免征企业所得税，按饶让原则，应视同税后所得），原则上

应防止重复征收企业所得税，按现行政策规定，只对非因享受定期减免税优惠而从低税率地区分回

的股息性所得，补缴差异税率局部的企业所得税。企业处置权益性投资的转让所得，应全额并入企

业应纳税所得额之中。

长期债权投资业务本钱法咳算的分析

会计、税法对长期债权投资的核算根本相同，但也有一些差异

第一、债券初始投资本钱包含的相关费用，如果金额较大，可以于债券购入至到期的期间

内在确认相关利息收入时摊销，计入损益。如果金额较小，也可以于购入时一次摊销，计入损益。

这是基于会计核算的重要性原则所作出的规定，税法中未作如此具体规定

第二、会计制度规定，债券投资溢价或折价摊销方法即可以采用直线法，也可以采用实际

利率法，税法同样未对摊销方法作具体规定

第三、税法规定，到期兑付的国债利息免征所得税，应作调减应纳税所得处理。但从2001

年起，国家决定在全国银行间债券市场、上海证券交易所、深圳证券交易所逐步试行国债净价交易，

自试行国债净价交易之日起，纳税人在付息日或买入国债后持有到期时取得的利息收入，免征企业

所得税；在付息日或持有国债到期之前交易取得的利息收入，按其成交后交割单列明的应计利息额

免征企业所得税。纳税人在申报国债利息收入免税事宜时:应向主管税务机关提供国债净价交易成

交后的交割单

长期股权投资业务本钱法核算的分析

长期股权投资采用本钱法核算时，对股权投资所得确实认时间与《通知》规定的时间根本相

同。即，只要被投资方会计帐务中做利润分配处理，不管实际支付与否，投资方均应确认投资所得。

长期股权投资的转让计税本钱与会计本钱也根本相同。

例1、：A企业2000年1月1日以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有。实际投

资本我110000元。C公司于2000年5月2日宣告分派1999年度的现金股利。假设C公司2000年

1月1日股东权益合计为1200000元，其中股本为100000元，未分配利润为200000元；2000年实

现的净利润为400000元；2001年5月1日宣告分派现金股利

A企业的会计处理为：

(1)、投资时

借：长期股权投资一一C公司110000

贷：银行存款110000

(2)、2000年5月2日宜揭发放现今股利时

借：应收股利10000

贷：长期股权投资一一C公司10000

税法：当年应调增所得额

例2、甲公司2000年4月1日以货币出资25万元参股乙公司，占其股份的5%,并准备长期

持有。2000年5月1日，乙公司宣告分派上年现金股利20万元。2000年度乙公司实现净利润80

万元，2001年3月1日，乙公司宣告分派2000年度现金股利40万元，则甲公司的帐务处理如下：

2000年4月1日投资时

借：长期股权投资一一乙公司250000

贷：银行存款250000

2000年5月1日乙公司宣派上年股利时

借：应收股利10000

贷：长期股权投资一一乙公司10000

［解析］

在该笔分录中，会计核算上对应收股利不视为投资收益，而是冲减长期股权投资本钱；税法

确认实现投资持有收益1万元，并据以复原成税前所得，本例(略)，同时投资的计税本钱保持不

变，处为25万元

2001年3月1日宣揭发放上年现金股利时

甲公司冲减初始投资本钱的金额二(投资后至本期末止被投资单位累计分派的现金股利