审计（第6版·AI数字教材版） 课件 第9-11章 接受业务委托与计划审计工作、执行业务循环审计、完成审计工作

第九章接受业务委托与计划审计工作陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）引导案例2014年2月12日,中国证监会公布利安达会计师事务所(以下简称利安达)及其3名注册会计师黄某、温某某、汪某某的行政处罚决定。原因在于：利安达及其注册会计师在审计河南天丰节能板材科技股份有限公司(以下简称天丰节能)IPO和执行首次公开发行股票公司审计业务专项核查工作时未勤勉尽责,2013年2月17日出具的审计报告和2013年3月28日出具的《利安达会计师事务所有限责任公司关于河南天丰节能板材科技股份有限公司落实<关于做好首次公开发行股票公司2012年度财务报告专项检查工作的通知>的自查报告》(以下简称《自查报告》)存在虚假记载。谋定而后动，万事皆有法陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）引导案例具体事实如下:利安达IPO审计底稿(2010年)无计划类工作底稿,无总体审计策略、具体审计计划、重要性水平确定表等;无风险评估汇总表或其他风险评估底稿。利安达IPO审计底稿(2011年)无总体审计策略、具体审计计划;无风险评估汇总表或其他风险评估底稿。利安达IPO审计底稿(2012年)具体审计计划中将“评估的重大错报风险”索引至C47,但未见该份底稿。利安达IPO审计底稿(2010—2012年)中没有舞弊风险评估的相关底稿。此外，利安达及其注册会计师在执行应收账款函证、银行账户函证、固定资产审计、关联识别和披露审计、关联方核查程序中也存在严重失职,未勤勉尽责。谋定而后动，万事皆有法陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）“好的计划是成功的开始”。但引例中的会计师事务所和注册会计师在审计中却未制定审计计划，其在执行具体审计程序时错漏百出也就不足为奇了。那么，什么是审计计划？审计计划的作用是什么？审计计划应包含哪些内容？审计计划如何更新、修改以及记录？思考陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）思维导图目录1.接受业务委托2.计划审计工作3.审计沟通陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）接受业务委托1陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书初步业务活动是审计计划的一部分,因为从有意向承接客户的审计委托之时（连续审计的情形下）起注册会计师就要考虑将要开展哪些活动以评估最终是否接受该项业务委托并签订业务约定书。在签订业务约定书后,注册会计师开始计划审计工作。初步业务活动的意义：有助于注册会计师从源头上识别和评价可能对在项目层面管理和实现业务的高质量产生负面影响的事项或情况，并有助于其在计划审计工作时达到下列要求：具备执行业务所需的独立性和能力确定不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务的意愿的事项与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）注册会计师应开展的初步业务活动包括以下内容：

审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书1.应获取和评估的相关信息在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境，包括：业务约定事项审计对象特征使用的标准预期使用者的需求责任方及其环境的相关特征可能对审计业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。在初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求，并且拟承接的业务具备规定的特征，才能予以承接。业务环境客户诚信与道德价值观项目组专业胜任能力项目组遵守职业道德情况陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书业务环境客户诚信与道德价值观项目组专业胜任能力项目组遵守职业道德情况可考虑的事项客户主要股东、关键管理人员及治理层的身份和商业信誉客户的经营性质，包括其业务有关客户主要股东、关键管理人员及治理层对内部控制环境和会计准则等的态度的信息客户是否过分考虑将会计师事务所的收费维持在尽可能低的水平工作范围受到不适当限制的迹象客户可能涉嫌洗钱或其他刑事犯罪活动的迹象变更会计师事务所的理由关联方的名称、特征和商业信誉陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）1.应获取和评估的相关信息2019年10月24日，上市公司康得新复合材料集团股份有限公司（以下简称“康得新”）公告董事会决议，拟将公司2019年度审计机构变更为容诚会计师事务（特殊普通合伙）；仅隔6天，10月30日，公司公告称，董事会于10月28日接到大股东康得投资集团有限公司提交的《关于聘请中审众环会计师事务所（特殊普通合伙）为康得新2019年年审机构的议案》。2018年11月，天宝食品的董事会决定不再续聘利安达会计师事务所（特殊普通合伙）为公司2018年度审计机构。公司从审计机构业务规模、综合服务经验和能力等方面考虑，提议聘请大华会计师事务所（特殊普通合伙）担任2018年度审计服务机构；但仅过2个半月，天宝食品于2019年2月15日晚间披露公告，改聘为致同会计师事务所（特殊普通合伙）。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：这些客户能不能接?陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）也有一些公司，连审计机构都找不到：2018年4月27日，已退市的上市公司华泽镍钴（原股票代码：000693）发布公告称，公司原定于期限内披露的2017年年报和2018年一季度报无法按时披露。其原因是，难以付清审计费用；最后，由股东“众筹”资金193万元聘请亚太会计师事务所（特殊普通合伙）于5月2日入场审计。沈阳天众合金股份有限公司、公准肉食品股份有限公司、亿丰洁净科技江苏股份有限公司、北京胜龙科技股份有限公司于2018年3月26日至4月4日间先后发布公告，称尚未聘请到审计机构，无法在预约和法定期限出具发布经审计的2017年度报告。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：这些客户能不能接?陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书在接受委托前，注册会计师应当评估其执行审计业务的能力,由此确定审计小组的关键成员并考虑在审计过程中是否需要借助外部专家的协助。如果审计项目组不具备或不能获得执行业务必需的胜任能力，应当考虑是否可通过分派充足的具有胜任能力的员工和（或）必要时利用专家的工作来缓解或消除胜任能力不足的情形。如果计划利用专家工作：应当对专家的专业胜任能力和独立性进行评价应当考虑其是否有足够的时间和资源完成该客户所委托的业务，如果不具备，则不应当贸然接受业务委托。业务环境客户诚信与道德价值观项目组专业胜任能力项目组遵守职业道德情况陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）1.应获取和评估的相关信息审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书项目合伙人应当负责确保审计项目组其他成员知悉适用于审计业务的性质和具体情况的相关职业道德要求（包括独立性要求），并对项目组遵守职业道德要求的情况进行评估。若存在将对遵守独立性原则产生严重不利影响以致无法采取缓解措施的情形时，应拒绝接受业务委托；若存在对遵守独立性原则产生不利影响但可通过采取相应措施予以缓解或消除的，可根据对不利影响程度的评估结果采取具体措施后，接受业务委托。业务环境客户诚信与道德价值观项目组专业胜任能力项目组遵守职业道德情况陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）1.应获取和评估的相关信息2019年爆红的电视连续剧《都挺好》，将苏爸苏大强、苏家三兄妹之间的爱恨情仇演绎地淋漓尽致。案例：“隐瞒”关系惨遭解职审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）二哥苏明成与妹妹苏明玉从小势同水火，苏明玉从小备受二哥的欺负、母亲的不公平对待。案例：“隐瞒”关系惨遭解职审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）苏明玉大学毕业后离家出走，与家里基本老死不相往来。

后闯出一片天地，成功当上知名企业——众诚公司江南

分公司的总经理。后来，众诚公司以全面审计之名开启控了制权争夺之战。争夺者——众诚公司的董事长夫人及外戚，聘请正诚会计师事务所为审计机构。随即，朱丽女士作为审计项目负责人到众诚公司开展审计前沟通。为了阻止审计，苏明玉爆出朱丽是其二哥苏明成的妻子，但

朱丽未进行说明，有违职业道德，并认为正诚会计师事务

所不适合担任众诚公司的审计机构。正诚会计师事务所被众诚公司解聘后，朱丽立马被正诚会计师事务所辞退。朱丽感觉很是冤枉，因为她的确不知苏明玉是众诚公司的重要高管。苏明成得知后，将苏明玉打进了医院……案例：“隐瞒”关系惨遭解职审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书与前任注册会计师的沟通在本期或以前审计中发现的重大事项特别因素的考虑2.应关注的其他信息和情形（1）沟通流程陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书与前任注册会计师的沟通在本期或以前审计中发现的重大事项特别因素的考虑诚信违规舞弊意见分歧企业其他与前任注册会计师的沟通变更原因是否发现客户的管理层存在正直和诚信方面的问题前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧前任注册会计师曾向客户的治理层通报的管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷前任注册会计师认为导致客户变更会计师事务所或自己辞聘的原因（2）沟通内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.应关注的其他信息和情形上市公司弘高创意（股票代码：002504）曾在2017年上演了一段频繁变更会计师事务所的戏码，引起市场哗然。2017年2月16日，弘高创意以保持独立性为由解聘年审会计师事务所——上会会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“上会”），改聘天职国际会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“天职国际”）；不到两个月，2017年3月29日，天职国际因预计无法完成审计工作辞任；协商后，弘高创意又重新找回上会；历时一个月，2017年4月29日，上会出具无法表示意见的财务报告审计意见；弘高创新不服该审计意见，于2017年6月9日聘请中兴财光华会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“中兴财光华”）重新审计；2017年9月29日，在一系列前期差错更正后，中兴财光华出具了标准无保留意见。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：变来变去

为了哪般陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书与前任注册会计师的沟通在本期或以前审计中发现的重大事项特别因素的考虑在本期或以前审计中发现的重大事项，对决定是否接受与保持客户公司具有重要的信息参考价值，包括但不限于：公司连续亏损已被证券交易所实施退市警告以前年度的财务报表和财务报告内部控制被审计机构出具无法表示意见或否定意见公司大股东或核心高管被列入“失信人名单”公司治理层和管理层中存在大量频繁离职的情形公司存在大量的股权质押或高额商誉公司的治理结构混乱投资者互动平台或社交媒体上广泛质疑公司存在财务造假在以前年度审计中与客户公司在审计范围和审计意见上存在重大分歧陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.应关注的其他信息和情形审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书与前任注册会计师的沟通在本期或以前审计中发现的重大事项特别因素的考虑客户是否面临某些特殊的风险客户是否正陷入主管机构或政府部门的调查主要管理人员正在接受司法部门的调查是否涉及违反银行债务契约而遭到起诉陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.应关注的其他信息和情形2017年7月在深交所摘牌后转到新三板的深圳新都酒店股份有限公司（以下简称“新都酒店”）连续两年聘请不到审计机构。不是没钱，而是无人敢接！审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：身陷囹圄会所难觅陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2013年度、2014年度连续两个会计年度被立信出具无法表示意见；2015年5月21日起，暂停上市；2015年9月18日，解聘立信，聘请天健会计师事务所审计；2016年4月27日，发布2015年年度报告，并被天健出具无保留意见；2016年5月3日，广发证券出具恢复上市保荐书，新都酒店提交恢复上市申请；2016年5月9日，深交所正式受理申请，

审核期限为2017年4月24日；2016年6月28日，新都酒店提交补充材料，并且天健会计师事务所对公司财务事项进行说明，主要就是高尔夫租金问题；2016年12月5日，大信长沙分所出具审核报告，认为高尔夫场地租金收入2950万元是主营业务收入。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：身陷囹圄会所难觅陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2017年4月25日，天健自己“打脸”，认为高尔夫场地租金收入属于非经常性损益，调整后扣除非经常性损益后的净利润为负值；2017年4月28日，大信总所认为大信长沙分所当时的审核有误；2017年4月28日，保荐人撤回了其出具的恢复上市申请相关保荐文件；2017年5月12日，起诉天健和大信；2017年5月15日，公司股票恢复上市申请事项未获深交所上市委员会审核同意，5月17日宣布终止其上市！2017年5月16日，起诉深交所。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：身陷囹圄会所难觅陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）确定审计的前提条件确定财务报告编制基础就管理层的责任达成一致意见审计的前提条件是指，管理层在编制财务报表时采用可接受的财务报告编制基础以及管理层对注册会计师执行审计工作的前提的认同。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书（1）确定审计的前提条件存在陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）财务报表的目的财务报表的性质被审计单位的性质法律法规是否规定了适用的财务报告编制基础审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书确定财务报告编制基础就管理层的责任达成一致意见陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）（1）确定审计的前提条件存在审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书确定财务报告编制基础就管理层的责任达成一致意见管理层责任按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）。向注册会计师提供必要的工作条件，包括向允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息、审计过程中所需的其它相关信息与人员。设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）（1）确定审计的前提条件存在审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书确定财务报告编制基础就管理层的责任达成一致意见情形一如果管理层不认可其责任或不同意提供书面声明，则注册会计师承接此类业务是不恰当的。情形二如果法律法规要求承接此类业务，注册会计师可能还需要向管理层解释出具书面声明的重要性以及对审计报告的影响。

注册会计师应当要求管理层就某些已履行的某些责任提供书面声明。

注册会计师需获取“针对管理层责任的书面声明、其它审计准则要求的书面声明以及在必要时需获取用于支持其它审计证据（用以支持财务报表或一项或多项具体认定）”的书面声明。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）（1）确定审计的前提条件存在2019年2月3日，高升控股股份有限公司（以下简称“高升控股”）通过决议，同意对全资子公司——高升科技、上海莹悦进行专项审计，核查是否存在可能导致高升科技和上海莹悦业绩承诺期财务报告追溯调整、可能触发相关主体业绩补偿义务的期后事项。2019年3月，高升控股通过招投标方式委托大华会计师事务所（特殊普通合伙）（以下简称“大华”）负责此次专项审计工作。为不影响子公司正常工作，公司自2019年7月起启动该项审计工作。2019年7月3日，高升控股通过邮件等方式向高升科技和上海莹悦发出通知，请子公司配合做好专项审计相关工作。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：对全资子公司审计遭拒陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2019年7月4日，子公司高升科技通过邮件向高升控股及董事会发出“高升科技董事会决议”，拒绝接受高升控股董事会的专项审计安排，该决议经由高升科技董事会全体成员于平、许磊和翁远签字。2019年7月9日，大华向高升控股出具了《专项审计事项沟通函》（以下简称“沟通函”），沟通函显示，审计人员在一名公司财务副总的陪同下到达高升科技后，未能得到批准进入办公区域门内，公司陪同人员现场电话联系了高升科技董事长于平、执行总经理许磊、财务总监董红，但三人均表示拒绝执行本次审计。基于上述情况，大华无法顺利开展专项审计工作，公司专项审计工作无法进行。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书案例：对全资子公司审计遭拒陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书2.确定已与管理层就审计业务约定条款达成一致意见注册会计师应当就审计业务约定条款与管理层或治理层达成一致意见，以避免双方对各自责任的产生误解。在就审计业务约定条款达成一致意见时，管理层和治理层担任的角色取决于被审计单位的治理结构和相关法律法规的规定。如果管理层或治理层在拟议的审计业务约定条款中对审计工作的范围施加限制，以致注册会计师认为这种限制将导致其对财务报表发表无法表示意见，注册会计师不应将该项业务作为审计业务予以承接，除非法律法规另有规定。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书1.审计业务约定书的作用明确义务，划分责任。审计约定书应对双方的责任和义务做出明确的规定，如果出现法律诉讼，审计业务约定书是确定会计师事务所和委托人双方应负责任的重要依据。为检查业绩提供依据。利用审计业务约定书可以鉴定审计业务的完成情况，也可用于检查双方义务的履行情况。业务约定书增进了解，加强合作。签订审计业务约定书的过程，就是业务双方相互了解的过程，有利于加强双方的合作。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）

财务报表审计的目标与范围1.

注册会计师的责任2.管理层的责任3.4.用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础5.注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书2.审计业务约定书的内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）在审计业务约定书中应明确审计范围，比如，是属于财务报表审计还是其他专项审计，是对母公司的审计、子公司的审计还是整个企业集团的审计。审计目标主要是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误所导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书财务报表审计的目标与范围陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容一般而言，注册会计师的责任是：就管理层在编制和列报财务报表时运用持续经营假设的适当性，获取充分适当的审计证据，并就持续经营能力是否存在重大不确定性得出结论；就财务报表整体是否不存在由舞弊或错误导致的重大错报，获取充分适当的证据；最终，对财务报表是否在所有重大方面均按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见，并与管理层及治理层沟通。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书注册会计师的责任陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容管理层负责事项按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）。设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。及时提供审计中所需的信息和人员支持，并负责的提供资料的真实性、完整、合法性。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书管理层的责任陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容一般在业务约定书中需要明确管理层是按照企业会计准则和企业会计制度编制财务报表，还是按照民间非营利组织会计制度或小企业会计制度编制财务报表。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容业务约定书中应当提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，如有特殊情况，还应对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的情况作出说明。审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）2.审计业务约定书的内容审计业务的接受与保持审计业务约定条款签订业务约定书陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）3.审计业务约定条款的变更在缺乏合理理由的情况下,注册会计师不应同意变更审计业务约定条款。在完成审计业务前,如果被审计单位或委托人要求将审计业务变更为保证程度较低的业务,注册会计师应当确定是否存在合理理由予以变更。如果审计业务约定条款发生变更,注册会计师应当与管理层就新的业务约定条款达成一致意见,并记录于业务约定书或其他适当形式的书面协议中。如果注册会计师不同意变更审计业务约定条款,而管理层又不允许继续执行原审计业务,注册会计师应当考虑:在适用的法律法规允许的情况下,解除审计业务约定;确定是否有约定义务或其他义务向治理层、所有者或监管机构等报告该事项。计划审计工作2陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）计划审计工作是指注册会计师为了完成各项实际业务，达到预期的审计目标，在执行具体审计程序之前进行的计划工作。充分地计划审计工作，有利于注册会计师执行财务报表审计工作，具体包括适当关注重要的审计领域、及时发现和解决潜在的问题、以有效的方式执行审计业务、向项目组成员分派适当的工作、指导和监督项目组成员并复核其工作、协调组成部分注册会计师和专家的工作。总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容确定审计业务的特征明确审计业务报告目标考虑用以指导工作的因素确定执行业务所需资源情况编制拟审计的财务信息所依据的财务报告编制基础；特定行业的报告要求，如某些行业监管机构要求提交的报告；业务约定的审计工作涵盖的范围，包括应涵盖的组成部分的数量及所在地点；母公司和集团组成部分间存在的控制关系性质，确定如何编制合并财务报表；由组成部分注册会计师审计组成部分的范围；拟审计的经营分部的性质，包括是否需要具备专门知识；外币折算，包括外币交易会计处理、外币财务报表折算和相关信息的披露；除为合并目的执行的审计工作之外，对个别财务报表进行法定审计的需求；内部审计工作的可获得性及注册会计师拟信赖内部审计工作的程度；被审计单位使用服务机构的情况，及注册会计师如何取得有关服务机构内部控制设计和运行有效性的证据；对利用在以前审计工作中获取的审计证据，如获取的与风险评估程序和控制测试相关的审计证据的预期；信息技术对审计程序的影响，包括数据可获得性和对使用计算机辅助审计技术的预期；协调审计工作与中期财务信息审阅的预期涵盖范围和时间安排，以及中期审阅所获取的信息对审计工作的影响；与被审计单位人员的时间协调和相关数据的可获得性。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）被审计单位对外报告的时间表，包括中间阶段和最终阶段；与管理层和治理层举行会谈，讨论审计工作的性质、时间安排和范围；与管理层和治理层讨论注册会计师拟出具的报告的类型和时间安排以及沟通的其他事项，包括审计报告、管理建议书和向治理层通报的其他事项；与管理层讨论预期就整个审计业务中对审计工作的进展进行的沟通；与组成部分注册会计师沟通拟出具的报告的类型和时间安排，以及与组成部分审计相关的其他事项；项目组成员之间沟通的预期的性质和时间安排，包括项目组会议的性质和时间安排，以及复核已执行工作的时间安排；预期是否需要和第三方进行其他沟通，包括与审计相关的法定或约定的报告责任。总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容确定审计业务的特征明确审计业务报告目标考虑用以指导工作的因素确定执行业务所需资源情况陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）为组成部分确定重要性并就此与组成部分注册会计师进行沟通；初步识别重要组成部分和重要的交易、账户余额和披露。初步识别的可能存在较高重大错报风险的领域；评估的财务报表层次的重大错报风险对指导、监督和复核的影响；就项目组成员在收集和评价审计证据过程中保持质疑的思维方式和职业怀疑的必要性，向项目组成员进行强调所采用的方式；以前审计中对内部控制运行有效性评价的结果；与会计师事务所内部人员讨论可能对审计产生影响的事项；有关管理层对设计、执行和维护健全的内部控制重视程度的证据；适用的财务报告编制基础发生的变化，如会计准则的变化，该变化可能涉及作出重大的新披露或对现有披露作出重大修改；交易量规模，以确定注册会计师信赖内部控制是否使审计工作更有效率；被审计单位全体人员对内部控制对于业务成功运行的重要性的认识；管理层用于识别和编制适用的财务报告编制基础所要求的披露的流程；影响被审计单位的重大业务发展变化，包括信息技术和业务流程的变化，关键管理人员变化，以及收购、兼并和处置；重大的行业发展情况，如行业法规和报告要求的变化；其他相关重大变化，如影响被审计单位的法律环境的变化。总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容确定审计业务的特征明确审计业务报告目标考虑用以指导工作的因素确定执行业务所需资源情况陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容确定审计业务的特征明确审计业务报告目标考虑用以指导工作的因素确定执行业务所需资源情况项目组成员（在必要时包括项目质量控制复核人员）的选择以及对项目组成员审计工作的分派，包括向可能存在较高重大错报风险的领域分派具备适当经验的人员；项目预算，包括为可能存在较高重大错报风险的领域预留适当的工作时间。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容制定总体审计策略的过程有助于注册会计师确定下列事项：向具体审计领域调配的资源，包括：向高风险领域分派有适当经验的项目组成员、就复杂的问题利用专家工作等向具体审计领域分配资源的多少，包括：分派到重要地点进行存货监盘的项目组成员人数、在集团审计中复核组成部分注册会计师工作的范围、向高风险领域分配的审计时间预算等何时调配资源，包括是在期中审计阶段还是关键的截止日期调配资源等如何管理、指导、监督资源，包括：预期何时召开项目组预备会和总结会预期项目合伙人和经理如何进行复核、是否需要实施项目质量控制复核等陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录总体审计策略的内容陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录具体审计计划的内容风险评估程序进一步审计程序其它审计程序首次审计业务考虑指导、监督并复核注册会计师应当制订计划，确定对项目组成员的指导、监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围。主要考虑下列因素：被审计单位的规模和复杂程度审计领域评估的重大错报风险执行审计工作的项目组成员的专业素质和胜任能力陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）风险评估程序是指，注册会计师为了解被审计单位及其环境，以识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险而实施的审计程序。总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录具体审计计划的内容风险评估程序进一步审计程序其它审计程序首次审计业务考虑指导、监督并复核《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》规定：注册会计师应当实施风险评估程序，为识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供基础。风险评估程序本身并不能为形成审计意见提供充分适当的审计证据。风险评估程序的要求陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录具体审计计划的内容风险评估程序进一步审计程序其它审计程序首次审计业务考虑指导、监督并复核进一步审计程序总体方案实质性方案综合性方案拟实施的具体审计程序控制测试的性质、时间和范围实质性程序的性质、时间和范围陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录具体审计计划的内容风险评估程序进一步审计程序其它审计程序首次审计业务考虑指导、监督并复核

在审计计划工作中，注册会计师还需要兼顾其他准则中规定的、针对特定项目在审计计划阶段应执行的程序及记录要求。

如：（1）针对舞弊的考虑而实施的审计程序。（2）为证实持续经营假设合理性而实施的审计程序。（3）针对法律法规的考虑而实施的审计程序。（4）针对关联方及其交易实施的审计程序。（5）针对环境事项、电子商务等实施的审计程序。被审计单位所在行业不同被审计单位自身特点的不同特定项目在审计计划阶段执行的程序及其记录的要求也不尽相同陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录具体审计计划的内容风险评估程序进一步审计程序其它审计程序首次审计业务考虑指导、监督并复核

对于首次审计业务，在制定总体审计策略和具体审计计划时，注册会计师可能考虑的补充事项包括：除非法律法规另有规定，对与前任注册会计师沟通作出安排，如查阅前任注册会计师的工作底稿；与管理层讨论有关首次接受审计委托的重大问题，并就这些重大问题与治理层进行沟通，以及这些重大问题对总体审计策略和具体审计计划的影响；为针对期初余额获取充分、适当的审计证据而需要实施的审计程序；会计师事务所针对首次审计业务设计和实施的其他应对措施陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录审计计划的修改由于未预期事项的存在、条件的变化或通过实施审计程序获取的审计证据等原因注册会计师可能需要基于修正后的风险评估结果，对总体审计策略和具体审计计划，以及相应的原计划的进一步审计程序的性质、时间安排和范围作出修改计划审计工作通常于上期审计工作结束后不久或伴随着上期审计工作的完成开始，直至本期审计工作结束为止陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）总体审计策略具体审计计划对审计计划的修改与记录审计计划的记录具体审计计划。该记录还可用于证明已经恰当计划了审计程序，该计划在执行前需要得到复核和批准。形成工作底稿总体审计策略。总体审计策略的工作底稿是对注册会计师在项目层面管理业务质量时作出的关键决策的记录，也是与项目组沟通重大事项的一种方式在审计过程中对总体审计策略或具体审计计划作出的任何重大修改及其理由，包括对项目组成员实施指导、监督和复核的计划作出的重大修改及其理由陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计沟通3陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）审计沟通是贯穿审计全过程的一项重要工作,涵盖治理层、管理层、前任注册会计师、组成部分注册会计师(适用于集团财务报表审计的情形)等对象,涉及初步业务活动、计划审计工作、执行审计工作、出具审计报告以及审计报告日后等各个阶段。因此,注册会计师自考虑是否接受与保持审计业务委托之时起,就应当对应沟通的对象和事项有充分的认识与准备,并在审计全过程中予以重视(若接受与保持审计业务委托)。

陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象沟通事项沟通过程沟通记录清楚地沟通审计准则要求的特定事项是每项审计业务的必要组成部分。但是，审计准则并不要求注册会计师专门实施程序，以识别与治理层沟通的任何其他事项。注册会计师与治理层沟通的目标包括：就注册会计师与财务报表审计相关的责任、计划的审计范围和时间安排的总体情况，与治理层进行清晰的沟通；向治理层获取与审计相关的信息；及时向治理层通报审计中发现的与治理层对财务报告过程的监督责任相关的重大事项；推动注册会计师和治理层之间有效的双向沟通。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）注册会计师有责任与治理层沟通准则所要求的事项,管理层也有责任就治理层关心的事项与治理层进行沟通,但注册会计师与治理层的沟通并不减轻管理层的这种责任。同样,管理层就本应由注册会计师沟通的事项与治理层进行沟通,也不减轻注册会计师与治理层沟通这些事项的责任。但是,管理层就这些事项进行的沟通可能会影响注册会计师与治理层沟通的形式或时间安排。目标与要求沟通对象沟通事项沟通过程沟通记录注册会计师应当确定与被审计单位治理结构中的哪些适当人员进行沟通。如果注册会计师与治理层的下设组织（如，审计委员会）或个人沟通，应当确定是否还需要与治理层整体进行沟通。在某些情况下，治理层全部成员参与管理被审计单位，例如，在一家小企业中，仅有的一名业主管理该企业，并且没有其他人负有治理责任。此时，如果就应沟通的事项已与负有管理责任的人员沟通，且这些人员同时负有治理责任，注册会计师无需就这些事项再次与负有治理责任的相同人员沟通。然而，注册会计师应当确信与负有管理责任人员的沟通能够向所有负有治理责任的人员充分传递应予沟通的内容。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象1.注册会计师与财报审计相关的责任沟通事项沟通过程沟通记录注册会计师责任注册会计师负责对管理层在治理层监督下编制的财务报表形成和发表意见财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任注册会计师与财务报表审计相关的责任通常包含在审计业务约定书或记录审计业务约定条款的其他适当形式的书面协议中。编制并报告财务报表是管理层或治理层的责任（会计责任），财务报表审计是注册会计师的责任（审计责任）。两类责任应予以区分，财务报表审计不能减轻管理层或治理层的责任。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象2.计划的审计范围和时间安排的总体情况（包括识别出的特别风险）沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象2.计划的审计范围和时间安排的总体情况（包括识别出的特别风险）沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）尽管与治理层的沟通可以帮助注册会计师计划审计的范围和时间安排,但并不改变注册会计师独自承担制定总体审计策略和具体审计计划(包括获取充分、适当的审计证据所需程序的性质、时间安排和范围)的责任。在与治理层就计划的审计范围和时间安排进行沟通时,尤其是在治理层部分或全部成员参与管理被审计单位的情况下,注册会计师有必要保持职业谨慎,避免损害审计的有效性。例如,沟通具体审计程序的性质和时间安排,可能因这些程序易于被预见而降低其有效性。

目标与要求沟通对象3.审计中发现的重大事项沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象3.审计中发现的重大事项沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象3.审计中发现的重大事项沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）如果被审计单位是上市实体,注册会计师还应当与治理层围绕对独立性的遵守情况沟通下列内容:就审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所和网络事务所按照相关职业道德要求保持了独立性作出声明。根据职业判断,注册会计师认为会计师事务所、网络事务所与被审计单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项,包括会计师事务所和网络事务所在财务报表涵盖期间为被审计单位和受被审计单位控制的组成部分提供审计、非审计服务的收费总额。这些收费应当分配到适当的业务类型中,以帮助治理层评估这些服务对注册会计师独立性的影响。为消除对独立性的不利影响或将其降低至可接受的水平,已经采取的相关防范措施。目标与要求沟通对象1.确立沟通过程沟通事项沟通过程沟通记录注册会计师应当就沟通的形式、时间安排和拟沟通的基本内容与治理层沟通。通常讨论的事项包括：沟通的目的。如果目的明确，注册会计师和治理层就可以更好地就相关问题和在沟通过程中期望采取的行动取得相互了解；沟通拟采取的形式；由审计项目组和治理层中的哪些人员就特定事项进行沟通；注册会计师对沟通的期望，包括将进行双向沟通以及治理层将就其认为与审计工作相关的事项与注册会计师沟通。对注册会计师沟通的事项采取措施和进行反馈的过程；对治理层沟通的事项采取措施和进行反馈的过程。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象2.沟通的形式沟通事项沟通过程沟通记录注册会计师选择与治理层的沟通形式口头沟通书面沟通对于审计中发现的重大问题，如果根据职业判断认为采用口头形式沟通不适当，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通。对于注册会计师对独立性的遵守情况，应以书面形式与治理层沟通。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象3.沟通的时间安排沟通事项沟通过程沟通记录审计过程中的及时沟通有助于注册会计师与治理层进行充分的双向对话。适当的沟通时间安排因业务环境的不同而不同。相关的环境包括事项的重要程度和性质，以及期望治理层采取的行动。对于计划事项的沟通，通常在审计业务的早期阶段进行，如系首次接受委托，沟通可以随同就审计业务条款达成一致意见一并进行；对于审计中遇到的重大困难，如果治理层能够协助注册会计师克服这些困难，或者这些困难可能导致发表非无保留意见，可能需要尽快沟通；如果识别出值得关注的内部控制缺陷，注册会计师可能在进行书面沟通前尽快向治理层口头沟通陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象4.沟通过程的充分性沟通事项沟通过程沟通记录注册会计师应当评价其与治理层之间的双向沟通对实现审计目的是否充分影响注册会计师对重大错报风险的评估可能不能获取充分、适当的审计证据以形成对财务报表的审计意见根据范围受到的限制发表非无保留意见；就采取不同措施的后果征询法律意见；与第三方、被审计单位外部的在治理结构中拥有更高权力的组织或人员或对公共部门负责的政府部门进行沟通；在法律法规允许的情况下解除业务约定。不充分沟通导致的问题解决措施陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）目标与要求沟通对象沟通事项沟通过程沟通记录陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）根据准则要求：如果准则要求沟通的事项是以口头形式沟通的，注册会计师应当将其包括在审计工作底稿中，并记录沟通的时间和对象如果准则要求沟通的事项是以书面形式沟通的，注册会计师应当保存一份沟通文件的副本，作为审计工作底稿的一部分第十章执行业务循环审计引导案例世界那么大

风险时时有东方集团(600811.SH)曾是东北民营企业的标杆,涉及地产、金融、能源等多个行业其创始人张宏伟更是以“东北首富”之名叱咤资本市场你知道曾经的东方集团多么优秀吗？引导案例世界那么大

风险时时有但，2025年3月,随着中国证监会一纸《行政处罚事先告知书》的披露,这家上市31年的公司被曝出2020—2023年累计虚增营收161.3亿元,造假规模跻身A股史上前列。与此同时,公司股价已连续10个交易日低于1元,提前锁定面值退市。这么优秀！引导案例世界那么大

风险时时有东方集团的财务造假手段并不复杂,但规模惊人。其核心方式是虚构农产品贸易业务链,通过“融资性易”和“空转循环贸易”虚增营收和利润。引导案例世界那么大

风险时时有虚构上下游交易。东方集团通过关联公司(如隆裕粮油、大良粮运、大连和益)进行虚假购销,制造“大豆/玉米采购—加工—销售”的业务闭环,但实际上并无真实货物流动。例如,2021年财报中,隆裕粮油原本位列第一大客户,销售额10.35亿元,但更正后年报中,原第一大客户隆裕粮油从前五名名单神秘消失,堪比会计版的“大变活人”。利用财务公司“资金中转”。专门设立了东方财务公司作为造假准备的“专用蓄水池”,2021—2023年,公司在这个“自家银行”的存款占货币资金比例高达61.33%、50.46%和73.39%,这些资金被用于虚构交易的资金循环。调节利润与负债。通过虚增收入,东方集团掩盖了连续亏损的真相。2021—2023年,公司实际累计亏损超42亿元,但财报中通过虚假交易“美化”业绩,甚至将资产负债率从真实的82%修饰为55%。从上述案例中我们可以看出,东方集团的财务造假几乎涉及了销售、采购、生产、投资、融资等各个环节。那么，作为会计师事务所和注册会计师,该如何开展和执行对各业务循环的具体审计工作呢？本章将分别从销售与收款循环、采购与付款循环、生产与存货循环以及货币资金审计四大方面展开。

启示引导案例思维导图主要业务循环审计思路各业务循环对应的财务报表项目目录1.销售与收款循环的审计2.采购与付款循环的审计3.生产与存货循环的审计4.货币资金审计销售与收款循环的审计>>>1引导案例惊，财务造假创记录！2024年5月31日,中国证监会发布公告,对恒大地产集团(以下简称恒大地产)财务造假以及债券欺诈发行等行为罚款41.75亿元,对许家印罚款4700万元并采取终身证券市场禁入措施。据中国证监会调查,恒大地产在2019年和2020年的年度报告中存在严重的财务造假行为。公司通过提前确认收入等手法,虚增了巨额的收入和利润。具体而言,2019年恒大地产虚增收入2139.89亿元,占当期营业收入的50.14%,对应虚增成本1732.67亿元,虚增利润407.22亿元,占当期利润总额的63.31%;2020年恒大地产虚增收入3501.57亿元,占当期营业收入的78.54%,对应虚增成本2988.68亿元,虚增利润512.89亿元,占当期利润总额的86.88%。两年合计虚增收入5641.46亿元,虚增利润920.11亿元,将财务造假的纪录提高了近7倍。引导案例惊，财务造假创记录！而在恒大的爆雷背后,是多年来一直为恒大提供财务审计的普华永道中天会计师事务所(以下简称普华永道)的重大审计失败。经查,普华永道及其广州分所在恒大地产2018—2020年财务报表审计过程中,明知恒大地产财务报表存在重大错报而不予指明,发表不恰当的审计意见,出具虚假审计报告。2024年9月13日,财政部和中国证监会对普华永道作出行政处罚,罚没款合计4.41亿元,给予普华永道警告、暂停经营业务6个月、撤销普华永道广州分所。在上述案例中,恒大地产通过提前确认收入的方式虚增收入超5600亿元,手段特别恶劣,情节特别严重。那么，注册会计师在销售与收款循环审计中，应当如何对公司的销售真实性进行核查？在销售与收款循环的审计中，又应当注意哪些要点？

启示引导案例销售与收款循环的审计目标和关键控制点销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的审计销售与收款循环的特点顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点销售业务员接受客户订购单

→经管理层（销售经理）授权审批

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管理部门根据审批后的“客户订购单”编制连续编号的“销售单”销售单列示了客户所订商品的名称、规格、数量及其其他信息。订购单、销售单是用以证明销售交易的“发生”认定的重要凭证特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。企业的信用管理部门通常应对每个新客户进行信用调查；无论是否批准赊销，都要求被授权的信用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已签署的销售单送回销售单管理部门设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款余额的“准确性、计价和分摊”认定有关特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录已批准“销售单（一联）”通常应送达仓库部门，作为仓库部门按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。仓库部门根据已批准的“销售单（一联）”供货给装运部门仓库部门交付商品后，应由授权人员编制编制连续编号的“出库单”，以表明已按销售单要求交货给装运部门。目的：防止仓库在未经授权的情况下擅自发货特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录装运部门在装运之前，必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且所提商品的内容与销售单一致。商品发运时应编制发运凭证，用以反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭证。发运凭证的一联留给客户，其余联(一联或数联)由企业保留。该凭证可用作向客户开具账单的依据。发运部门与仓库部门的职责应当分离特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录开具并向客户寄送事先连续编号的销售发票，所针对的主要问题包括：是否只对实际装运的货物才开具账单,有无重复开具账单或虚构交易(即发生认定),是否对所有装运的货物都开具了账单(即完整性认定)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单(即准确性认定)。销售发票是在会计账簿中登记销售交易的基本凭据之一。以增值税发票为例，其中的两联(抵扣联和发票联)寄送给客户，一联由企业保存。通常，与销售发票一起寄给客户的还有汇款通知单。特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录为了降低开具发票过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在“发运凭证”和相应的经批准的“销售单”依据已授权批准的商品价目表编制销售发票独立检查销售发票计价和计算的正确性将发运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录在办理和记录现金、银行存款收入时，最应关心的是货币资金失窃的可能性。处理货币资金收入时最重要的是要保证全部货币资金都如数、及时地计入库存现金、银行存款日记账或应收账款明细账，并如数、及时地将现金存入银行。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用（企业在向顾客开具销售发票时同时交给顾客一张汇款通知单，当顾客实际向银行支付货款后，由顾客寄给财务部门负责收款的人）特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录记录销售的控制程序包括以下内容：依据附有有效“发运凭证”、“销售单”的销售发票记录销售业务控制所有事先连续编号的销售发票独立检查已处理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录发生此类事项时，必须经授权批准并应确保办理此事有关的部门和职员各司其职，负责办理销售退回的人员一定不能负责会计记录，也就是分别负责控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键作用特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录对这些坏账，正确的做法应当是获取货款无法收回的确凿证据，经适当批准后注销坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款特点重大错报风险控制测试实质性程序1.业务流程及相关凭证、记录特点重大错报风险控制测试实质性程序2.账务处理已记录的收入交易未真实发生未完整记录所有已发生的收入交易收入交易的复杂性可能导致的错误期末发生的交易可能未计入正确的期间,包括销售退回交易的截止错误应收账款坏账准备/合同资产减值准备的计提不准确等相应地,营业收入的发生认定、完整性认定、准确性认定、截止认定属于相关认定,应收账款的准确性、计价和分摊认定也属于相关认定。特点重大错报风险控制测试实质性程序1.销售与收款循环中的重大错报风险固有风险在评估时,注册会计师运用职业判断确定错报发生的可能性和严重程度综合起来的影响程度。例如,某被审计单位从事餐饮经营,允许消费者以现金、电子支付或银行卡方式支付货款。对于以现金方式取得的收入,注册会计师认为发生错报的可能性较高,其原因是现金属于易被侵占的资产。但是,由于消费者极少采用现金方式支付货款,因此如果发生错报,其严重程度很低。综合考虑错报发生的可能性和严重程度,注册会计师将与现金收入相关的固有风险的风险等级评估为低水平。控制风险注册会计师可以根据自身偏好的审计技术或方法,以不同方式实施和体现对控制风险的评估。例如,被审计单位的装运部门在装运之前必须独立验证,以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单,并所提商品的内容与销售单一致。注册会计师计划测试该项控制的运行有效性,考虑到该项控制属于常规性控制,且执行控制时不涉及重大判断,因此,将该项控制的控制风险评估为低水平。如果注册会计师拟不测试控制运行的有效性,则应当将固有风险的评估结果作为重大错报风险的评估结果。评估风险特点重大错报风险控制测试实质性程序2.评估风险销售业务控制偏差销售交易记录不完整销售单上没有顾客赊销信用的批准标记会计账簿记录的是虚假交易销售价格没有与总价目表相核对顾客欠款的冲销未经过恰当的授权批准特点重大错报风险控制测试实质性程序1.销售业务的控制测试、检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及销售单（或订购单）检查销售合同与顾客信用是否已经过信用管理部门核准检查销售发票中所列商品并与商品价目表核对核对销售发票、销售合同、销售定单所载明的品名、规格、数量、价格是否一致注意销售折扣与折让是否合理检查销售退回是否具有对方税务局开具的有关证明检查销售退回的商品是否具有仓库签发的退货验收报告，并核对与红字发票内容、金额一致检查销售退回与折让的批准与红字发票签发职责是否分离；检查退货商品冲销会计记录是否正确从销售发票追查到销售记账凭证及销售记账凭证汇总表、从销售记账凭证及销售记账凭证汇总表追查至总分类账及明细分类账检查销售发票是否连续编号、有否缺号，作废发票的处理是否正确，并加计总额与该时间的销售收入总额核对一致核对相应的运货单副本，检查销售发票日期与运货日期是否一致控制测试程序特点重大错报风险控制测试实质性程序1.销售业务的控制测试、特点重大错报风险控制测试实质性程序1.销售业务的控制测试、特点重大错报风险控制测试实质性程序1.销售业务的控制测试收款业务控制偏差已记录的收款未及时存入银行或者存在坐支行为期末公司的银行存款未根据银行对账单进行适当调节银行回单未与事先列表及现金收款条相核对其他收款的账务处理未进行双重检查特点重大错报风险控制测试实质性程序2.收款业务的控制测试以不正确的金额和账户记录其他非主营业务产生的应收款现金收款条上没有对应的销售代码或者记录在错误的销售账户中、将收款凭证与应收账款明细账核对，以检查应收账款的回收情况，同时也将实收金额与销售发票核对将收款凭证、银行账户余额与银行对账单核对追查记入现金、银行存款日记账的数字是否正确将收款凭证与存入银行账户的日期和金额核对以一个月为单位，抽取现金、银行存款收款凭证，做如下检查以测试有关业务是否经过恰当授权查收款的授权批准手续追查过入现金、银行存款日记账的数

字是否正确将收款凭证与银行对账单核对将收款凭证与应付账款明细账核对实收金额与购货发票核对选择2个月的现金、银行存款日记账与总账核对选择2个月的银行存款调节表，检查其是否按月正确编制并业经复核为检查是否存在借助未达账项进行舞弊的行为，可选择几个月的银行存款调节表，查验其是否按月正确编制并业经复核，并检查未达账项的到达情况检查现金、银行存款、其它货币资金的记账汇率是否符合相关规定，有关会计政策是否与上期一致控制测试程序特点重大错报风险控制测试实质性程序2.收款业务的控制测试、特点重大错报风险控制测试实质性程序2.收款业务的控制测试、特点重大错报风险控制测试实质性程序2.收款业务的控制测试、特点重大错报风险控制测试实质性程序2.收款业务的控制测试特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入2.应收账款特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入2.应收账款特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入的实质性程序特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入的实质性程序特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入的实质性程序这三个日期所属年度的不同，将决定被审计单位对销售业务和应收账款记录的正确性。收集证据时，必须关注运输条款中关于双方风险和报酬转移的协议。因为这将影响销售是归属于本年还是次年，以确保记入本年的销售是在年前发运的，而年终发运的货物是按照相关的运输条款来确认为收入的。审计人员也必须确保本年的年终截止与上年的年终截止的一致性。如果截止日期不一致,那么本年的销售日期可能就会长于或短于一个会计年度。特点重大错报风险控制测试实质性程序营业收入2.应收账款应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序应收账款的函证应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序1.向债务人函证应收账款应收账款的函证就是直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录是否正确的一种审计程序。函证应收账款可以帮助审计人员证实应收账款的真实性并估计年终余额的正确性。除非有充分的证据表明应收账款对被审计单位财务报表认定而言是不重要的，或者函证可能是无效的，否则，审计人员必须对应收账款进行函证。如果审计人员不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序1.向债务人函证应收账款（1）函证的方式积极式函证：要求债务人证实所函证的金额是否正确，无论对错都要求回函。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序1.向债务人函证应收账款（1）函证的方式积极式函证：要求债务人证实所函证的金额是否正确，无论对错都要求回函。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序1.向债务人函证应收账款（1）函证的方式消极式函证：只有在所函证的金额不符时才要求债务人回函。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序1.向债务人函证应收账款（1）函证的方式消极式函证的弊端是当没有回函时，可能是客户同意函证的金额也可能是客户没有对函证作出反应。因此，只有当相关的内部控制是有效的，审计人员对重大错报风险的评估为低水平，且有理由相信大多数回函者能认真对待函证，同时小余额欠款的债务人很多，预计的差错率较低时才可以使用消极式的函证方式。当出现下列情况时，采用积极式函证较好：个别账户的欠款金额较大、有理由相信欠款可能会存在争议或重大差异等。由于欠款的金额有大有小，审计人员在上述两个条件的基础上，可以按照欠款的金额大小对应收账款进行分层，对于大部分金额较大的债务人采用积极式函证，对于金额较小的债务人则抽样采用消极式函证的方式。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序2.向债务人函证应收账款（2）函证的发送将应收账款明细账、总账以及应收账款函证上的金额核对相符后，审计人员应当直接控制函证的发送和回收。为了保证对函证的控制，审计人员利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及债务人地址等资料据以编制函证；同时，函证的寄发一定要审计人员亲自进行，以防止被审计单位利用函证寄发的机会进行舞弊。无论积极式函证还是消极式函证，在函证中都必须附寄写有会计师事务所地址的信封，以保证询证回函能由审计人员直接收到，以增强函证结果的可信性，防止被审计单位篡改回函。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序2.向债务人函证应收账款（3）函证的控制对于大量积极式函证没有收到回函的情况，审计人员就不应该过多依靠被审计单位的销售文件，并保持应有的审计关注。因为回函作为一种外部证据，比客户的内部文件等内部证据能够提供更强的关于存在和估价的证明。如果被函证者使用电子媒介(如传真机)进行回函，审计人员需要获得额外的证据以证实这些回函的可靠性。审计人员可以直接打电话给回函者确认回函来源和内容，以取得确定性证据；可能的话，审计人员应当通过例行程序得到一份回函的印刷记录。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序2.向债务人函证应收账款（3）函证的控制如果客户没有回函，审计人员应该进行第二次甚至第三次函证。如果第二次和第三次函证都没有得到回函，审计人员必须执行替代审计程序，如检查与销售相关的账单和装运文件或是检查收款通知单以证明以后的款项收回。对于无法投递而退回的信函要进行分析，查明是否由于被函证者地址迁移、差错而致使信函无法投递，还是这笔应收账款本来就是一笔假账，并继续进行追查以找到原因。应收账款的函证特点重大错报风险控制测试实质性程序应收账款的实质性程序2.向债务人函证应收账款（3）函证的结果分析收到回函后，可以编制函证结果汇总表，以对函证结果加以控制。如果收到的回函有差异