第三节 应纳税所得额计算

第五章企业所得税第三节应纳税所得额计算知识点1.收入总额2.不征税收入和免税收入计税依据——应纳税所得额简介企业所得税计税依据实务上理论上企业所得税的计税依据是企业的应纳税所得额应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额+境外应税所得弥补境内亏损－弥补以前年度亏损应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损应纳税所得额4一、收入总额计算销售货物收入提供劳务收入转让财产收入股息红利等权益性收入利息收入租金收入特许权使用费收入接受捐赠收入收入总额是企业以货币形式或非货币形式取得的各种收入一、收入总额——1.一般收入的确认案例分析2024年1月1日甲公司与乙公司签订一份销售合同，约定采取分期收款方式销售产品一批，不含增值税合同销售价格为2000万元，货款分5年等额收取。该批产品成本总额为1200万元，若采取现销方式销售，不含增值税市场价格为1600万元。与上述交易相关的财务处理信息如下：2024年1月1日，甲公司确认营业收入1600万元、未实现融资收益400万元，结转营业成本1200万元；2024年12月31日，甲公司收到乙公司支付的货款400万元，摊销未实现融资收益冲减财务费用120万元。分析甲公司在2024年企业所得税汇算清缴时对上述分期收款业务的处理应做怎样的纳税调整。一、收入总额——1.一般收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认企业所得税法规定，采取分期收款方式销售货物的，应按照合同约定的收款日期和相应的金额确认收入。则2024年甲公司汇算清缴企业所得税时的纳税调整如下。对确认收入差异的调整：税法上确认的收入金额为400万元，会计上确认的收入金额为1600万元，应调减应纳税所得额=1600-400=1200（万元）。对结转成本差异的调整：税法上确认的成本金额为240万元，会计上确认的成本金额为1200万元，应调增应纳税所得额=1200-240=960（万元）。对摊销费用的调整：会计上摊销的未实现融资收益计入财务费用，税法上不予确认，应调减应纳税所得额120万元。一、收入总额——1.一般收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或因他人占用本企业资金取得的收入利息收入应在合同约定债务人应付利息的日期确认，其金额应按照有关借款合同或协议约定的金额确定正面观点（5）利息收入的确认租金收入是指企业提供固定资产、包装物或其他有形资产的使用权取得的收入租金收入应在合同约定承租人应付租金的日期确认，其金额应按有关租赁合同或协议约定的金额全额确定（6）租金收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认特许权使用费收入是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入特许权使用费收入应在合同约定特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入，其金额应按有关合同或协议约定的金额全额确定正面观点（7）特许权使用费收入的确认接受捐赠收入是指企业接受的来自其他企业、组织或个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产接受捐赠收入应在实际收到捐赠资产的日期确认收入，其金额应按捐赠资产的公允价值确定（8）接受捐赠收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认特许权使用费收入是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入特许权使用费收入应在合同约定特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入，其金额应按有关合同或协议约定的金额全额确定正面观点（7）特许权使用费收入的确认接受捐赠收入是指企业接受的来自其他企业、组织或个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产接受捐赠收入应在实际收到捐赠资产的日期确认收入，其金额应按捐赠资产的公允价值确定（8）接受捐赠收入的确认一、收入总额——1.一般收入的确认(9)其他收入的确认其他收入的金额按实际收入或相关资产的公允价值确定其他收入是指企业取得的除上述收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入逾期未退还包装物押金确实无法偿付的应付款项债务重组收入补贴收入违约金收入汇兑收益等一、收入总额——1.一般收入的确认一、收入总额——2.处置资产收入的税务处理案例分析A公司于2024年1月1日将自产商品捐赠给当地福利院，该批商品的成本为100万元，市场不含税销售价为200万元。A公司按企业会计准则规定进行账务处理，未确认销售收入。请问A公司上述行为是否属于企业所得税的视同销售行为？若属于，应做怎样的纳税调整？企业以自产货物对外捐赠，资产的所有权发生了转移，属于企业所得税视同销售行为，应确认销售收入200万元、销售成本100万元。A公司在计算企业所得税时，应调增应纳税所得额100万元。分析一、收入总额——3.视同销售收入的确定二、不征税收入和免税收入——1.不征税收入二、不征税收入和免税收入——1.不征税收入二、不征税收入和免税收入——2.免税收入2024年3月5日，甲企业将其从发行者处直接购入的三年期国债全部售出，取得收入117万元。经查备查资料，该批国债买入价为100万元，年利率5%，利息到期一次性支付。售出时恰满两年，会计上确认投资收益17万元。分析计算甲企业在企业所得税汇算清缴时可作为免税收入的金额是多少？

国债利息收入属于免税收入，本例会计上确认的17万元投资收益中属于国债利息收入的金额为10万元（100×5%×2），因此，甲企业在计算应纳税所得额时，应在利润总额的基础上调减10万元。案例分析分析二、不征税收入和免税收入——2.免税收入境内甲公司（居民企业，适用企业所得税税率为25%）持有境内乙公司（居民企业，适用企业所得税税率为15%）10%的股权，2024年甲公司从乙公司分得60万元的红利，并记入“投资收益”账户。甲公司在汇算清缴2024年度企业所得税时，对该红利将做怎样的纳税调整？

甲公司分得的60万元的红利为税后利润，根据相关法律规定，60万元的红利对甲公司来说属于免税收入。由于会计上已将收到的红利作为当年的投资收益入账，增加了该公司利润总额，因此，甲公司在计算应纳税所得额时，应在利润总额的基础上调减60万元的红利所得。案例分析分析二、不征税收入和免税收入——2.免税收入二、不征税收入和免税收入——2.免税收入二、不征税收入和免税收入——2.免税收入二、不征税收入和免税收入——2.免税收入三、税前扣除项目确认——1.税前扣除项目确认的原则权责发生制原则配比原则相关性原则确定性原则合理性原则除税收法规另有规定外，准予扣除项目的确认一般应遵循以下原则27三、各项扣除项目的确认——2.准予扣除的基本项目某服装生产企业为增值税一般纳税人，因管理不善被盗原材料一批，不含税金额32万元（其中含运费金额2万元）。分析计算该企业在计算企业所得税应纳税所得额时允许扣除的资产损失金额。

原材料适用增值税税率为13%，运输服务适用增值税税率为9%。根据增值税法规定，进项税额转出=（32-2）×13%+2×9%=3.9+0.18=4.08（万元）。根据企业所得税法规定，允许扣除的资产损失=32+4.08=36.08（万元）案例分析分析三、各项扣除项目的确认——2.准予扣除的基本项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析某居民企业2024年工资、薪金实际支出总额200万元；“三项经费”支出合计43万元，其中，职工福利费支出33万元，拨缴的工会经费6万元（已取得工会拨缴收据），实际发生职工教育经费4万元。请分析该企业在计算2024年应纳税所得额时，“三项经费”的税前扣除调整额分别是多少。职工福利费扣除限额=200×14%=28（万元），福利费超支额=33-28=5（万元）。工会经费扣除限额=200×2%=4（万元），工会经费超支额=6-4=2（万元）。职工教育经费扣除限额=200×8%=16（万元），职工教育经费未超支。计算应纳税所得额，应在会计利润基础上做以下调整：职工福利费支出调增5万元，工会经费支出调增2万元，职工教育经费支出不需调整，合计调增应纳税所得额=5+2=7（万元）。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析某公司2024年度支出合理的工资、薪金总额为1000万元，按规定标准为职工缴纳的基本社会保险费为150万元，为受雇的全体员工支付补充养老保险费80万元，为公司高管缴纳的商业保险费为30万元。该公司2024年度发生的上述保险费在计算应纳税所得额时准予扣除的金额是多少？根据企业所得税法律制度规定，基本养老保险费可全额扣除；补充养老保险费不超过工资、薪金总额的5%的部分可以扣除，扣除限额=1000×5%=50（万元）＜

实际发生额80万元，则补充养老保险费税前可扣除50万元；为高管缴纳的商业保险，不得扣除。准予扣除的保险费总金额=150+50=200（万元）。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析甲企业2024年度“财务费用”账户资料显示以下两笔借款：①向银行借入生产用资金200万元，借款期限6个月，年利率为7%，支付借款利息7万元；②为建造厂房，经批准自当年5月1日起向本企业职工筹集资金60万元，借款期限8个月，共支付利息4.8万元，该厂房建设工程于10月1日达到预定可使用状态，10月31日办理竣工决算。请对上述财务费用税前扣除进行纳税分析。借款①属于非金融企业向金融企业借款的利息支出，甲企业利息支出7万元可在税前全额扣除，不需要做纳税调整。借款②厂房建设工程于10月31日办理竣工决算，则5月至10月共6个月的借款费用应做资本化处理，不得直接扣除，11月至12月共2个月的借款费用应做费用化处理，不超过按照金融企业同期同类贷款利率（即7%）计算的部分准予扣除。集资建房费用化利息支出税前扣除限额=60×7%×2÷12=0.7（万元），超支部分应调增应纳税所得额=4.8-0.7=4.1（万元）。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析甲公司投资注册乙公司（两者均为非金融企业），

乙公司注册资本1000万元，甲公司持股比例为20%。乙公司向甲公司借款500万元，年利率10%，期限1年。乙公司实际税负高于甲公司，且无法证明上述借款活动符合独立交易原则。已知银行同期同类贷款利率为8%。计算乙公司申报企业所得税时上述业务利息支出的纳税调整金额是多少。乙公司实际税负高于甲公司，且无法证明上述借款活动符合独立交易原则，因此乙公司向甲公司的借款利息支出应按非金融企业向有关联关系的非金融企业借款利息支出处理。乙公司向甲公司借款的实际利息支出=500×10%=50（万元）。甲公司与乙公司均为非金融企业，应按接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为2:1的标准计算利息支出税前扣除限额，则允许扣除的利息支出的限额=1000×20%×2×8%=32（万元）。超限额利息支出=50-32=18（万元），应做调增应纳税所得额处理。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析境内公民王先生投资设立甲公司，注册资金500万元。因经营活动需要，自2024年4月1日起，王先生将个人资金1800万元借给甲公司使用，王先生与甲公司签订借款合同，借款期限为2024年4月1日至2024年12月31日，借款年利率为10%（假定金融企业同期同类贷款年利率为6%），王先生收取的利息在甲公司2024年企业所得税税前如何扣除？王先生为甲公司的股东，甲公司实际支付给王先生的利息支出，在不超过按债权性投资与其权益性投资比例2∶1的部分准予扣除，超过的部分不得扣除。允许税前扣除的利息=500×2×6%×9÷12=45（万元）。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析甲企业2024年第一季度向某商业银行借款100万元，支付该商业银行借款利息1.25万元，第一季度甲企业投资者未缴足的注册资本额为30万元；第二季度向另一家商业银行借款200万元，支付该商业银行利息2.4万元，第二季度甲企业投资者未缴足的注册资本额为24万元。计算甲企业不得扣除利息支出总额。企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额。第一季度计算应纳税所得额，不得扣除的借款利息=1.25×30÷100=0.375（万元）。第二季度计算应纳税所得额，不得扣除的借款利息=2.4×24÷200=0.288（万元）。甲企业第一、二季度合计不得扣除的借款利息=0.375+0.288=0.663（万元）三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析A公司2024年实现商品销售收入5600万元，发生现金折扣100万元，接受捐赠收入100万元，转让无形资产所有权收入20万元，发生业务招待费支出50万元。计算A公司2024年申报企业所得税时应纳税所得额的调整额。销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，接受捐赠收入会计上计入营业外收入、转让无形资产所有权收入会计上计入资产处置损益，

因此，计算扣除限额标准的当年销售收入金额为5600万元。业务招待费的扣除限额=5600×0.5%=28（万元），实际发生额的60%=50×60%=30（万元），二者比较，取其较小者，允许税前扣除的业务招待费是28万元。业务招待费应调增的应纳税所得额=50-28=22（万元）三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析2024年度，甲企业实现销售收入3000万元，当年发生广告费400万元，上年度结转未扣除广告费60万元。已知企业发生的符合条件的广告费不超过当年销售收入15%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。甲企业在计算2024年度企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的广告费是多少？上年结转的广告费60万元准予在本年扣除，本年广告费的实际发生额为400万元，合计460万元，大于本年广告费扣除限额=3000×15%=450（万元），本年准予扣除的广告费为450万元，剩余10万元准予结转下年扣除。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目案例分析某企业2024年按国家统一会计制度计算的利润总额为300万元。当年“营业外支出”账户列支的捐赠支出数据如下：直接捐助某失学儿童1万元；通过民政局向受灾地区捐赠40万元。请分析该企业在计算应纳税所得额时允许扣除的捐赠支出金额。直接捐助失学儿童支出不属于公益性捐赠，不得税前扣除，在计算应纳税所得额时，应在会计利润的基础上调增应纳税所得额1万元。通过民政局的捐赠属于公益性捐赠，按《企业所得税法》规定，其税前扣除限额=300×12%=36（万元）。公益性捐赠超支额=40-36=4（万元），在计算应纳税所得额时，该企业应在会计利润的基础上调增应纳税所得额4万元。上述业务合计调增应纳税所得额=1+4=5（万元）。三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目10．环境保护专项资金企业依法提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除，但上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除11．汇兑损失企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目12．党组织工作经费党组织工作经费不超过年度工资、薪金总额1%的部分可以扣除13．劳动保护支出企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除三、各项扣除项目的确认——3.限额扣除的项目14．租赁费（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。15．总机构分摊的费