成本会计教学课件218

第一章导论

第一节成本会计概述一、成本会计的基本概念成本（Cost）是会计理论中的一个非常重要的概念。学习成本会计，首先要了解成本的基本涵义。

成本是商品生产者为生产经营商品而发生的各种物化劳动和活劳动耗费的货币表现。它包括以下几个方面的含义：

①成本是为生产和销售一定种类和数量的产品而耗费的经济资源的价值；

②成本是为获得经济资源而付出的经济资源的代价；

③成本是在产品的生产过程中形成的，为了再生产，它需要得到补偿，所以成本是耗费和补偿的统一体。

1.理论成本(TheoryCost)

W=C＋V＋m

商品价值是由3个部分组成的：

一是已消耗的劳动对象的转移价值（原材料等）和已被磨损的劳动资料的转移价值（固定资产折旧费等）；二是劳动者的必要劳动所创造的价值V，即劳动者活劳动的消耗价值（工资等）；

三是劳动者剩余劳动所创造的价值m。成本的实质就是指商品价值中的C和V。

因此，从理论上说，成本是企业在生产产品过程中已经耗费的、用货币表现的生产资料的价值与相当于工资的劳动者为自己劳动所创造的价值的总和。这种成本，被称为“理论成本”。它是成本研究的理论基础，是规范成本开支范围的客观依据2.应用成本(PracticalCost)

实际应用成本是理论成本的具体化，是按照现行的财务会计制度规定的成本开支范围，以正常的生产经营活动为前提，根据生产过程中实际消耗的物化劳动的转移价值和活劳动所创造的价值中应纳入成本范围的那部分价值的货币表现。有些应属成本的而未计入成本。

广义的成本是指企业为生产经营产品而发生的一切费用，包括产品生产成本和为生产经营产品而发生的经营管理费用。

狭义的成本仅指产品的生产成本或制造成本，即在生产产品的过程中所发生的各种耗费。

3.成本费用开支范围

成本费用开支范围，也就是指成本费用的具体内容。成本费用开支范围的规定，直接涉及到企业生产经营的劳动耗费的补偿数额和确定利润的大小。

国家规定的成本费用开支即实际应用成本是以理论成本为基础的；同时，为了发挥成本杠杆的调节作用，实际应用成本的内容同理论成本的内容稍有背离。如规定企业研究开发费可一次或分次摊入成本；企业流动资金借款利息属于纯收入分配性支出，不是产品的生产性耗费，作为企业财务费用列入企业成本(广义成本)。废品损失、停工损失等纯粹是损失性支出，并不形成产品的价值，也规定列入企业产品成本。

从理论成本与实际应用成本的关系看，实际应用成本是在理论成本的指导下具体实施的成本，同时它又是检验理论成本的成本，是丰富和发展理论成本的开发性成本。正确地认识二者的关系，对于发展和完善成本会计理论，深化成本会计改革，加强成本管理具有重要地和现实的意义。

二、成本会计的产生和发展

成本会计是在社会经济发展过程中逐步形成和发展的。其发展过程大体经历了以下几个阶段：

1.成本会计的萌芽阶段(19世纪中期以前)

2.成本会计的发展阶段（19世纪末至20世纪末）

3.成本会计完善阶段(20世纪20年代至50年代)

4.成本会计的最新发展阶段(20世纪50年代以后)

此时成本会计新的发展阶段主要表现在以下几个方面：

进行成本的预测和决策

开展价值工程分析

实行目标成本管理

实施责任成本核算

加强质量成本核算

推行作业成本管理

三、成本会计的涵义

成本会计是会计的一个分支，是以成本为对象的专业会计。成本会计是以成本资料为依据，采用成本预测、成本决策、成本规划、成本控制、成本核算及成本分析的专门方法，对成本资料进行加工整理，为企业管理当局和其他方面提供财务成本信息为主的一个管理信息系统。

第二节

成本会计的对象

一、成本会计的对象

成本会计的对象是指成本会计反映和监督的内容。

1.制造业成本会计对象

制造业成本会计的对象应该是制造业所生产的产品或劳务的生产成本和经营管理费用。

2.商品流通企业成本会计对象

商品流通企业成本会计的对象是商品流通企业的商品的营业成本（采购成本、商品销售成本）和商品流通费用。

3.服务业成本会计对象

服务业的成本流转与制造业大体相同，

服务业成本会计对象是服务业为顾客提供服务的服务成本及各种营业费用。

综上所述，成本会计的对象可以概括为：各行业生产经营业务的成本和有关的经营管理费用，简称为成本和费用。由于制造业的业务比较全面，最具有代表性，或者说是最为复杂的，本书将以制造业成本对象为主进行讨论。

二、成本会计的内容

成本会计的对象就是成本会计反映和监督的内容。成本会计的内容就是成本会计对象的具体化。成本会计的具体内容一般包括三个部分，即建立事前成本预算管理体系，加强事中成本日常控制管理，实行事后成本核算、成本分析和成本考核制度。

1.建立事前成本预算管理体系

成本的事前预算管理体系包括成本预测、成本决策和成本规划。

成本决策是根据成本预测提供的多个可供选择的生产经营成本方案，进行可行性研究和技术经济分析，据以作出最优化的成本决策，确定成本目标。进行成本决策，确定成本目标是编制成本计划的前提。

成本计划是根据成本决策所确定的成本目标，考虑市场及企业本身的生产经营实际情况，具体规划企业在计划期内为完成一定的生产经营任务所应发生的成本费用，并提出为达到此成本费用水平所要采取的各项措施。成本计划是建立成本管理责任制的基础，是成本目标的具体化，是成本控制、成本分析和成本考核的重要依据。

2.加强事中日常成本控制管理

成本控制是成本管理的重要内容，是搞好成本管理的关键环节。成本控制是指在成本的形成过程中，根据成本计划，对各项实际发生或将要发生的成本费用进行严格的控制，及时发现偏差，采取有效措施，将其各项生产耗费限制在计划或目标成本之内，以保证目标成本的实现的过程。3.实行事后成本核算、分析和考核制度

成本会计的上述内容相互联系，构成完整的成本会计内容体系。成本预测是成本决策的前提；成本决策是成本预测的结果和成本计划的基础；成本计划是对成本决策的具体化，是成本控制核算、分析、考核的依据；成本控制是成本计划得以实现的保证和关键；成本核算是对实际执行情况的真实反映，是成本控制的结果，也是成本分析和成本考核的依据；成本分析和成本考核是对实际成本偏离计划成本的原因作出说明和评价，是下期成本预测、决策的重要依据。第三节成本会计的目标成本会计的目标是指成本会计的目的、任务或宗旨。成本会计的目标是会计人员在一定时期内和一定条件下从事成本会计实践工作所追求和希望达到的预期结果。

进行成本预测，优化成本决策编制成本计划，加强成本控制正确计算产品成本，及时提供成本信息开展成本分析，寻求降低成本的途径第四节成本会计的工作组织成本会计的组织工作主要包括：⑴设置成本会计机构；⑵配备成本会计人员；⑶建立成本会计制度。一、成本会计机构

成本会计的组织分工通常有集中核算和非集中核算两种组织方式。

二、成本会计人员

成本会计人员的职责

成本会计人员的权限

成本会计人员的素质

三、成本会计制度

成本会计制度是组织和从事成本会计工作必须遵循的规范和具体依据，是企业会计制度的一个组成部分。建立和健全成本会计制度对规范成本会计工作，保证成本会计信息质量具有重要意义。

成本会计制度一般有如下几个内容：关于成本预测和决策的制度。关于成本定额的制订、成本计划编制的制度。关于成本控制的制度。关于成本核算的制度。关于成本分析的制度。关于成本考核的制度。其他有关成本会计的制度。第二章成本会计的基础工作

第一节成本核算的基本要求一、算管结合，算为管用

二、正确划分各种费用界限

正确划分资本性支出与收益性支出的界限

正确划分计入产品成本与不计入产品成本的费用界限

正确划分各个会计期间的费用界限

正确划分各种产品的费用界限

正确划分完工产品与在产品之间的费用界限

三、确定财产物资的计价方法

四、做好各项基础工作

原始记录制度

原始记录定额管理制度

企业内部价格制度

企业制定了内部结算价格

第二节成本费用的分类

按经济内容分类分为九个费用要素：外购材料外购燃料外购动力工资职工福利费折旧费利息费用税金其他费用

按经济用途（成本项目）分类直接材料直接工资制造费用燃料及动力废品损失按成本习性分类变动成本固定成本按是否可控分类可控成本不可控成本

第三节成本核算程序一、确定成本计算对象二、确定成本项目三、确定成本计算期四、按成本计算对象归集和分配费用五、计算完工产品和月末在产品成本

第三章工业企业要素费用核算一、要素费用核算的总体要求1.工业企业的成本核算设置“基本生产成本”、“辅助生产成本”和“制造费用”总账，其所属明细账按成本或费用项目设专栏登记。

2.企业发生的要素费用，视不同情况作不同的归集、分配。

3.需要分配计入生产成本的要素费用，其分配应遵循以下原则。

（1）重要性原则

（2）直接性原则

（3）一致性原则

分配计入费用的计算公式可概括为：

待分配费用总额

费用分配率=————————

分配标准总和

某产品或分配对象应负担的费用=该产品或分配对象的分配标准×费用分配率二、材料费用的归集和分配1、材料费用的组成

材料费用(MaterialCost)包括企业在生产经营过程中实际消耗的各种原材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件配件、燃料、动力、包装物和低值易耗品等的费用。

2、材料费用的归集与分配

直接归集(DirectAccumulating)不需要分配，直接计入某种产品成本或相关费用账户借：基本生产成本——A38136

——B27792

辅助生产成本——机修3502

制造费用——一车间1238

管理费用1836

贷：原材料72544

2.间接归集(IndirectAccumulating)

由于多项业务或多种产品共同耗用同一种材料，需要将原材料成本采用一定的方法分配计入各项业务或产品成本中。原材料费用的分配标准一般有：产品的产量(产值)或重量、体积、材料定额消耗量、材料定额费用等。

按重量比例分配

这种分配方法是以产品的重量为分配标准进行分配，适用于耗用原材料费用的多少与产品的重量大小有一定关系的产品。如塑料制造的各种注塑件、机械工业的铸铁件等。其计算公式如下：

各产品共同耗用的原材料费用原材料分配率=————————————

各产品重量之和

【例】某企业某月生产A产品重量为200千克，B产品重量为300千克，共同耗用的原材料费用为5000元。原材料费用分配率＝5000/（200+300）＝10A产品应分配原材料费用＝200×10＝2000B产品应分配原材料费用＝300×10＝3000借：基本生产成本——A2000

——B3000

贷：原材料5000按产品产量(产值)比例分配

这种分配方法是以产品的产量或以不变价格计算的产值为标准进行分配，适用于耗用材料的多少与产品产量的多少有一定比例关系的产品。

各产品共耗原材料成本

分配率

=————————————

各产品产量（或产值）之和

【例】某企业某月生产A产品500件，B产品300件，共同耗用的原材料计划成本9600元，材料成本差异率为+1％。原材料成本分配率＝9600(1+1%)/(500+300)＝12.12A产品应负担的原材料成本＝500×12.12=6060B产品应负担的原材料成本＝300×12.12＝3636

借：基本生产成本——A6060

——B3636

贷：原材料9600

材料成本差异96

按标准产量比例分配

这种方法是以产品的标准产量作为标准进行分配的。因标准产量是各种产品产量通过系数换算的产量，故此法亦称系数分配法。

产品系数是以某产品的产量作为标准产量，将其系数定为1，其他产品产量系数则按产品材料消耗定额、定额成本或重量等折合成相应的产量系数，并以此计算标准产量。

产品系数和标准产量的确定为：

该产品材料消耗定额

某产品系数=———————————

标准产品材料消耗定额

某产品标准产量=该产品实际产量×该产品产量系数

按标准产量比例分配的计算公式为：

各产品共同耗用的原材料费用

原材料分配率=—————————————

各产品标准产量之和

某产品应分配原材料成本=该产品标准产量×原材料费用分配

【例】某企业某月生产A产品200件，产品重量320千克，B产品300件，产品重量400千克，C产品400件，产品重量240千克，三种产品共同耗用原材料费用3220元。假设以B产品为标准产品，其产量系数为1。B产品产量系数=400/400=1A产品产量系数＝320/400＝0.8

C产品产量系数＝240/400＝0.6

B产品标准产量=300×1=300（件）A产品标准产量＝200×0.8＝160(件)C产品标准产量=400×0.6＝240(件)

原材料分配率＝3220/(300+160+240)＝4.6

A产品分配材料成本＝160×4.6＝736B产品分配材料成本=300×4.6=1380C产品分配材料成本=240×4.6＝1104借：基本生产成本——A736

——B1380

——C1104

贷：原材料3220

按材料定额消耗量比例分配原材料费用

某产品原材料定额消耗量=该产品产量×单位产品原材料消耗定额

各产品共同耗用的原材料费

原材料分配率=—————————————

各产品原材料定额消耗量之和

【例】某企业生产A、B两种产品，本月投产A产品500件，B产品800件，单位A产品耗用甲材料30公斤，单位B产品耗用甲材料25公斤。本月实耗甲材料成本770000元。A产品耗用材料定额=500×30=15000

B产品耗用材料定额=800×25=20000

材料分配率=770000/(15000+20000)=22

A产品应分配材料成本=15000×22=33000

B产品应分配材料成本=20000×22=44000

三、燃料费用归集分配

燃料费用的分配标准一般有：产品的重量、体积，所耗原材料的数量或费用，燃料的定额消耗量或定额费用等。

【例】某企业生产产品需耗用较多的燃料，生产A、B产品共同耗用燃料费用39600元，按耗用原材料的数量分配，A产品耗用原材料2400千克，B产品耗用原材料2000千克。

各产品共同耗用的燃料费用分配率=—————————————

各产品耗用原材料数量（或费用）

=39600/（2400+2000）=9

A产品应负担燃料费用＝2400×9＝21600

B产品应负担燃料费用＝2000×9＝18000

借：基本生产成本——A21600

——B18000

贷：燃料39600

四、动力费用的归集和分配

分配归集是指生产工艺上耗用的动力，不能根据计量工具测定各种产品的耗用量，而需按一定分配标准将耗用的动力费用分配于各产品，以确定各产品应负担的动力费用。动力费用的分配标准可以是产品的机器工时或马力工时、生产工时、定额耗用量等。其计算公式如下：

各产品共同耗用的动力费动力分配率=—————————————

各产品机器工时或马力工时之和

某产品应负担的动力费用=该产品所耗机器工时或马力工时×动力分配率

【例】某企业生产车间生产A、B产品共同耗用外购动力费28000元，A产品机器工时4000小时，B产品机器工时3000小时。动力费用分配率＝28000/(4000+3000)＝4

A产品应负担动力费＝4000×4＝16000

B产品应负担动力费＝3000×4＝12000借：基本生产成本——A产品16000

——B产品12000

贷：应付账款28000

四、工资及福利费分配

工资及福利(WageandWelfare)费用是指工资总额，即在一定时期内直接支付给单位全部职工的劳动报酬总额，以及按工资总额一定比例(目前为14％)计提的职工福利费

工资总额由以下几个方面的内容构成。1.标准工资：计时工资(TimeWage)和计件工资(PieceRateWage)2.奖金(Incentive)3.津贴和补贴((AllowanceandSubsidy))4.加班工资(OvertimePay)5.特殊情况下(非工作时间)支付的工资

工资及福利费核算的基础工作

要做好工资及福利费核算，必须要做好产品数量、质量和工作时间等原始记录的基础工作。工资制度(WageSystem)不同，工资及福利费所依据的原始记录就不同：计时工资应以考勤记录为依据，而计件工资则以产量记录为依据。

三、工资的计算

由于各企业可以根据具体情况采用计时工资制和计件工资制，因此工资的具体计算方法有计时工资和计件工资两种。即计时工资和计件工资1.计时工资的计算

应付职工的计时工资，是根据考勤记录登记的职工出勤时间或缺勤时间，并按照每人的工资标准计算的。工资标准如按日计算的，称之为日薪制；如按月计算的，称月薪制。

采用日薪制，应付职工的计时工资就按日薪乘以某月出勤日数则可，如果有一日内出勤不满8小时的(每日工作时数为8小时)，应按日薪计算每小时工资，从而计算应扣的缺勤(小时)工资。多数企业对临时职工的计时工资采用日薪计算。应付工资=出勤日×日工资+缺勤应得工资如果日工资按30天计算，“出勤日”为实际出勤日加不作为缺勤的节假日。如果日工资按20.83天计算，“出勤日”为实际出勤日采用月薪制，不论各月日历日数为多少，职工每月的标准工资(全勤工资)相同。如果有缺勤，还需按出勤或缺勤日数计算计时工资。

具体计算公式：应付工资=月标准工资级-缺勤应扣工资缺勤应扣工资=缺勤日×日工资当日工资按30天计算时，缺勤期间的节假日算缺勤，照扣工资；当日工资按20.83天计算时，缺勤期间的节假日不算缺勤。

①每月固定按30天计算日工资

日工资率＝月标准工资/30

这样计算日工资率，其特点是节假日、节假日都有工资，因此缺勤期间的休假日、节假日都算缺勤，照扣工资。

②每月按平均工作日20.83天计算日工资日工资率＝月标准工资/20.83

其中，月平均工作日为(365—104—11)÷12=20.83天,104天为全年的星期休假日，全年法定的节假日为11天。

这样计算日工资，其特点是法定的工作日才算工资，休假日、节假日不算工资的，所以缺勤期间的休假日、节假日不扣工资。

【例】某职工的月标准工资为1249.80元，七月份31天，星期休假8天，该职工请事假5天(其中有星期休假二天)；病假2天，病假工资按标准工资80％计算，即扣款率20％。

按30天计算日工资率：

日工资率＝1249.80/30＝41.66(元)扣工资制或月薪制计算应付工资应付计时工资＝1249.80-5×41.66-2×41.66×20％＝1024.84(元)加工资制或日薪计算应付工资应付计时工资＝(18+6)×41.66＋2×41.66×80％＝1066.50(元)此时的出勤日数应为实际出勤日18天加8个节假日中有6天应得工资，即18+6=24天

按20.83天计算日工资率：

日工资率＝1249.80/20.83＝60(元)按扣工资制或月薪制计算应付工资应付计时工资＝1249.80-(5-2)×60-2×60×20％=1045.80按加工资制或日薪制计算应付工资应付计时工资＝[31-8-(5-2)-2]×60＋2×60×80%＝1176此时的“出勤日”为实际出勤日18天，节假日没有工资。

2.计件工资的计算

(1)个人计件工资

(2)班组集体计件工资个人计件工资的计算应得工资=完成各种产品数量×各种产品的劳务单价集体计件工资应按工资级别、实际出勤时间对集体获得的工资总额进行分配。分配率=集体实得工资总额/各人实际应得标准工资之和

例某集体由3人构成，集体完成某工作应得工资总额为5400元，A、B、C实际出勤为200小时、100小时和150小时，A、B、C的小时标准工资分别为8元、5元、和4元。分配率=5400/(200×8+100×5+150×4)=2A应分配工资=1600×2=3200B应分配工资=500×2=1000C应分配工资=600×2=1200工资费用的归集和分配

如果车间只生产一种产品的生产工人工资费用，或生产多种产品的生产工人计件工资，可按发生地点和用途直接归集，即根据审核后的工资费用凭证(如工资结算单或工资结算汇总表)编制记账凭证和登记有关账户。如果不能直接计入某种产品的工资，应采用一定的方法分配计入有关产品的成本。大部分情况下，工资是需要分配的。

如果其基本生产车间只生产A产品，可直接根据“工资结算汇总表”编制会计分录，登记有关账户。

借：基本生产成本——A26462

辅助生产成本14420

制造费用2898

管理费用12685

销售费用7325

贷：应付职工薪酬——工资63800生产多种产品的车间，其生产工人的计时工资，以及工资总额中的奖金、津贴和补贴、特殊情况下支付的工资，通常都不能根据工资结算原始凭证确定计入哪一产品，而需通过一定的分配方法，方可将工资费用归集于有关账户及其所属明细账。

如果实行计时工资，生产工人的工资费用（含工资总额中的奖金、津贴和补贴等），一般按照产品的实际生产工时比例分配计入各产品，如果取得各种产品实际生产工时的资料较困难，或采用实际生产工时明显不合理，而各种产品的单位工时定额较准确，则可采用定额工时比例进行分配。

其计算公式为：

各产品共同负担的工人工资

工资分配率=————————————

各产品实际(定额)生产工时之和

某产品应负担的工资费用=该产品实际(定额)生产工时×工资分配分配率

【例】假设该企业基本生产车间采用计时工资，该车间本月生产工人工资总额合计30000元，生产A、B两种产品。A耗用工时3000小时，B耗用工时2000小时。工资分配率=30000/（3000+2000）=6A应分配工资=3000×6=18000B应分配工资=2000×6=12000借：基本生产成本——A18000——B12000

贷：应付职工薪酬30000

借：基本生产成本——A18000

——B12000

辅助生产成本——机修1442

制造费用3978

管理费用9615

营业费用7325

贷：应付职工薪酬54360

计提职工福利费的归集和分配

企业除支付职工工资外，还按工资的—定比例(国家现行规定为14％)计提职工福利费，用以对职工的医药费、职工困难补助、职工医疗室医务费及其他生活福利部门的经费等。计提的职工福利费核算与工资费用核算同步（除生活福利部门人员的工资计提福利费外）。工资费用是归集计入哪一总账及所属明细账，以工资的14％计提的福利费亦是归集计入该总账及所属明细账，如工资是归集计入“基本生产成本”总账及所属的A产品明细账，则以该工资14％计提的福利费也是计入“基本生产成本”总账及所属A产品明细账；又如工资是归集计入“制造费用”，则此工资14％计提的福利费也是计入“制造费用”。生活福利部门人员计提的福利费如果也像工资一样由“应付福利费”开支，是减少福利费，而计提福利费是增加福利费，这样一增一减，实际上福利费并没增加。为了足额地计提职工的福利费，在实际工作中，规定按生活福利部门人员工资的14％计提的福利费，不由“应付福利费”开支，而将其归集计入“管理费用”。

根据“计提职工福利费分配汇总表”编制会计分录和登记有关账户。

借：基本生产成本——A产品2520

——B产品1680

辅助生产成本—机修车间202

制造费用406

管理费用1777

销售费用1025

贷：应付职工薪酬7610

第四章辅助生产成本核算

一、辅助生产核算的意义

辅助生产是指企业内部为基本生产部门服务而提供的劳务供应和产品的生产。辅助产生有二个特征：单品种辅助生产，这类辅助生产只提供一种产品或劳务，如只提供水或电或汽等；多种辅助生产，这类辅助生产能提供多种产品和劳务，如提供工具、模具、修理以及各种机器设备的维修等。二、辅助生产核算设置的账户

一般的辅助生产车间，其成本核算只需设置“辅助生产成本”账户，核算辅助生产车间发生的一切费用。如果辅助生产车间较大，辅助生产车间的管理部门发生的管理费用可以设置“制造费用”账户单独核算，于期末直接转入或分配转入“辅助生产成本”账户。三、辅助生产费用的归集

辅助生产费用的归集主要在“辅助生产成本”的借方，记录各辅助生产车间为提供劳务所发生的各种费用，包括耗用辅助生产内部劳务的费用。如果辅助生产车间设有“制造费用”账户，平时归集辅助生产车间管理部门发生的各种费用，月末全数转入或分配转入“辅助生产成本”。四、辅助生产费用的分配1.直接分配法

不需对企业辅助生产车间内部相互分配费用（不考虑辅助生产内部所耗劳务），直接对辅助生产车间以外的部门进行分配。

例题见书

此方法最简便，适用于辅助生产车间相互劳务价值基本相等的情况。

2.一次交互分配法

先在辅助生产车间内部进行分配

对内分配率=实际发生的劳务成本/提供的劳务总量

然后对外进行分配

对外分配率=（实际发生的劳务成本＋内部分入数－内部分出数）/（提供劳务总量－内部耗用量）适用于辅助生产车间内部耗用劳务不均等的情况下所采用的方法，此方法计算较复杂，但较合理。

3.计划分配法

先对所有耗用辅助生产劳务的内部和外部单位采用计划成本进行分配

各耗用劳务应负担的劳务成本=耗用劳务量×计划单位成本

然后将各辅助生产成本的借方发生额（包括实际成本＋分入的计划成本）与其贷方分配额相比较，其差异记入管理费用此方法适用于辅助生产车间内部耗用劳务不均等的情况下进行，该方法既合理，又简便。

4.顺序分配法

耗用辅助生产车间内部成本较少的先分配，即不负担后分配的劳务成本，耗用辅助生产车间内部成本较大的后分配，即负担分配的内部劳务成本。此方法适用于辅助生产内部耗用劳务很不均衡的情况下使用

5.代数分配法建立多元一次方程，解联立方程得出务劳务的实际单位成本，并按此计算的务劳务单位成本分配其劳务。此方法是准确，需借助于计算机计算。第五章制造费用核算

二、制造费用的内容制造费用的构成比较复杂，大部分是间接用于产品生产的费用，如机物料消耗、车间照明费等，也包括直接用于产品生产，但较难辨认其产品归属或金额较小、管理上不要求单独专设成本项目的费用，如设备折旧费、设计制图费等。三、制造费用的归集制造费用核算账户的设置

制造费用的归集和分配应通过“制造费用”账户进行。对于基本生产车间，为了管理控制该项费用发生，不管是生产多种产品还是—种产品，都应对制造费用单独核算，而对于辅助生产车间，若生产产品或劳务单一且制造费用金额少，则可不需对制造费用单独设账，而直接计入“辅助生产成本”。所以，制造费用的明细账应根据管理需要，按车间、部门设置，账内按费用项目设置专栏

二、制造费用的分配方法

制造费用的分配方法，一般分为实际分配率法和计划分配率法两类。

四、制造费用的分配

制造费用的分配法有两种：实际分配率法和计划分配率法1.实际分配率法

实际分配率法是在会计期末，根据“制造费用”本月归集的实际发生额，按一定分配标难分配计入产品(劳务)成本的方法。其基本计算公式为：

本期实际制造费用总制造费用分配率=———————————

各产品分配标准总和

【例】某企业某月实际发生制造费用20000元，该车间生产C、D两种产品，C产品生产工人工时5500小时，D产品生产工人工时4500小时；

制造费用分配率＝20000/（5500+4500）＝2

C产品应负担制造费用＝5500×2＝11000(元)

D产品应负担制造费用＝4500×2＝9000(元)

借：基本生产成本——C11000

——D9000

贷：制造费用20000

2.计划分配率法

计划分配率法亦称预定分配率法，是按照年度制造费用预算数和年度预计产量的定额标准，计算计划分配率分配制造费用的方法。各月按计划分配率计算分配的制造费用与实际归集的制造费用的差额，年末一次按已分配数的比例进行调整。

【例】某企业某车间年度制造费用的预算额为96000元，全年各种产品计划产量为：丙产品800件，丁产品1400件，单位产品工时定额为：丙产品4小时，丁产品2小时。假设2月份产品实际产量为：丙产品60件，丁产品100件，实际制造费用3420元。

丙产品年计划产量定额工时＝800×4＝3200(小时)

丁产品年计划产量定额工时＝1400×2＝2800(小时)

制造费用计划分配率＝96000/(3200+2800)＝16丙产品月实际产量定额工时＝60×4＝240(小时)

丁产品月实际产量定额工时＝100×2＝200(小时)

丙产品本月实际应分费用＝240×16＝3840丁产品本月实际应分费用＝200×16＝3200

借：基本生产成本——丙3840

——丁3200

贷：制造费用7040

如果“制造费用”1月末有借方余额150元，本月“制造费用”的借方实际发生制造费用6500元，而贷方分配制造费用7040元，此时“制造费用”2月末有贷方余额390元。

1月末有借方余额(少分配的)或2月末有贷方余额(多分配的)，当月都不作调整，年终作一次调整计入12月份。

假设该车间全年实际发生的制造费用为45752元，而按计划分配率分配，全年丙产品分配制造费用25696元，丁产品分配制造费用22464元，共已分配制造费用48160元。

年末差额分配率＝(45752-48160)/(25696+22464)＝－0.05

甲产品应负担差额＝25969×(－0.05)＝－1284.80

乙产品应负担差额＝22464×(－0.05)＝－1123.20借：基本生产成本——甲-1248.80

——乙-1123.20

贷：制造费用-2408.00

年末差额调整后，“制造费用”总账及其所属明细账均无余额。

按计划分配率分配制造费用，不管各月实际发生的制造费用多少，都按年度计划分配率分配，不必每月等到实际制造费用资料出来再计算分配率分配，能及时分配，简化计算工作，而且能及时反映制造费用预算数与实际数的差异，有利于分析预算执行情况。不过，运用此方法，必须要有较好的计划工作水平，否则，年度制造费用预算脱离实际太大，会影响成本计算的准确性，如果出现这种情况，应及时调整计划分配率。计划分配率法特别适用于季节性生产的车间、部门。第六章生产损失核算

生产损失(ProductionLosses)是因生产原因造成的损失，即企业因生产组织管理不合理或未执行技术操作规程而造成的各种生产性损失。

企业发生生产损失会降低企业的经济效益，给企业带来不利的影响。首先，生产损失会浪费企业的人力、物力和财力；其次，生产损失会影响企业生产计划的完成，妨碍企业正常生产秩序；最后，生产损失还影响产品质量，使企业产品成本增加，削弱企业的竞争能力。一、废品损失的内容

1.废品(SpoiledGoods)

废品是指不符合规定的质量、技术标准，不能按其原定用途加以利用，或者需要加工修复后才能使用的产成品、在制品、半成品和零部件等。

废品按其修复的技术可能性和修复费用的经济合理性，分为：可修复(Rework)废品不可修复(Unrework)废品

所谓可修复废品是指在技术上可以修复，而且所耗修复费用在经济上合算的废品(两个条件必须同时具备)。所谓不可修复废品是指在技术上不能修复，或者可修复但所耗修复费用在经济上不合算的废品(两个条件只需具备其一)。经济上合算是指修复费用低于重新制造同一产品的支出。

2.废品损失及其内容

废品损失(SpoiledGoodsLosses)是因生原因造成的废品而发生的损失。包括在生产过程中发现的以及入库或销售后(实行“三包”的产品例外)发现的损失，包括：可修复废品的修复费用不可修复废品的净损失。

对产品实行“三包”(包修、包换、包退)的企业，如果销售后发现废品，理论上来说，其修理费、退回调换产品的运杂费、退回废品的成本减残值后的净损失等“三包”损失，都应属于废品损失。但在实际工作中，为简化核算，“三包”损失发生时，直接计入“管理费用”。若余额较大，也可通过“待摊费用”核算。

除“三包”损失外、下列情况的损失也不包括在废品损失内：因保管不善、运输不当或其他原因使合格品损坏变质所带来的损失；经质检部门检验鉴定不需要返修，即行降级出售或使用的次品、等外品等不合格品，因降价带来的损失。二、废品损失的核算

废品损失的核算是指对废品损失的发生，进行归集、结转和分配的核算，包括可修复废品损失核算和不可修复废品损失核算。

1.废品损失核算的账户

为反映基本生产车间废品损失的情况，一般应设置“废品损失”账户，而“基本生产成本”明细账则设“废品损失”成本项目。不可修复废品的生产成本和可修复废品的修复费用在“废品损失”账户借方归集，而废品残料回收的价值和应收的赔偿款记入“废品损失”账户贷方，上述借方发生额大于贷方发生额的废品净损失，从“废品损失”账户贷方直接或分配转入“基本生产成本”及其所属明细账。“废品损失”账户月末无余额

(1)可修复废品损失的核算

可修复废品损失是指废品在修复过程中所发生的修复费用，包括修复废品所耗用的原材料、燃料和动力、工资及福利费和应负担的制造费用等。

发生修复费时：借：废品损失贷：原材料燃烧应付职工薪酬银行存款

【例】某企业在生产过程中发现3件甲产品为可修复废品。发生修复费用：原材料600元，工资400元，计提的福利费56元，应由过失人赔偿100元。

根据各种凭证编制费用分配表，编制归集修复费用的会计分录：

借：废品损失——甲产品1056

贷：原材料600

应付职工薪酬456

应收过失人赔偿：借：其他应收款100

贷：废品损失——甲产品100结转废品净损失，计入产品成本：借：基本生产成本—甲(废品损失)956

贷：废品损失956

如果企业不设“废品损失”账户，仅在“基本生产成本”专设“废品损失”成本项目，那么，对修复费用的归集和残料价值收回和应收赔偿款的核算，应是借和贷记“基本生产成本”及其所属明细账废品损失成本项目，而不是“废品损失”账户，而最后一步净损失的结转则不需要做，因其已直接在废品损失成本项目中反映出来。

(2)不可修复废品损失的核算

第一种方法，不可修复废品成本按所耗实际费用计算

【例】某企业二车间本月生产乙产品400件，其中合格品395件，生产过程中发现不可修复废品5件，乙产品“基本生产成本”明细账所列生产费用合计为：原材料32000元，工资及福利费15650元，制造费用18780元，合计66430元。原材料系生产开工时一次投入，故按合格品数量和废品数量比例分配，其他费用按生产工时比例分配，生产工时为：合格品3100小时，废品30小时，合计3130小时。废品回收的残料计价140元，应收赔偿款120元。

原材料分配率＝32000/400＝80

废品应负担的原材料成本＝5×80＝400

工资及福利费分配率＝15650/3130＝5废品应负担的工资及福利费30×5＝150

制造费用分配率＝18780/3130＝6

废品应负担的制造费用＝30×6＝180

根据“不可修复废品损失计算表”，编制会计分录，登记有关账户。

结转不可修复废品成本：

借：废品损失—乙730

贷：基本生产成本—乙(原材料)400

—乙(工资及福利)150

—乙(制造费用)180

回收废品残料价值：

借：原材料140

贷：废品损失——乙140

登记应收赔偿款：

借：其他应收款——xx120

贷：废品损失——乙120

将废品净损失计入产品成本：

借：基本生产成本——乙(废品损失)470

贷：废品损失——乙470

②不可修复废品按所耗定额费用计算

在采用按废品所耗定额费用计算的方法时，废品的生产成本是按废品的数量、工时定额和各项费用定额计算，而不考虑废品实际发生的生产费用。其计算公式为：

废品定额成本＝废品数量×各成本项目费用定额

废品净损失＝废品定额成本—收回残料价值—应收赔偿款

【例】某企业二车间在生产B产品过程中，发现不可修复废品6件，其原材料费用定额为100元，废品已完成定额工时45小时，每小时费用定额(即费用定额分配率)为：工资及福利费3元，制造费用4元。废品回收的残料计价210元。废品定额成本＝6×100＋45×3＋45×4＝915

根据“不可修复废品损失计算表”编制会计分录、登记有关账户，其方法与按实际成本计算的相同，此略。

不可修复废品成本按定额费用计算，因费用定额事先确定，所以计算工作比较简便、及时，而且可使计入产品成本的废品损失不受实际费用水平高低的影响，有利于废品损失的分析和考核。但是，采用这一方法须具备齐全而较准确的消耗定额和费用定额资料，凡符合此条件的企业，都可按定额费用计算废品成本。

通过上述介绍，废品损失已归集至“基本生产成本”及其明细账中“废品损失”成本项目。这些废品损失通常只计入本月完工产品成本，而在产品、自制半成品一般不负担，这样可集中将本月的废品损失反映于本月完工产品，引起管理者重视。但若是单件小批生产，则废品损失属于该批(或定单)产品成本。

第七章生产费用在完工产品

和在产品之间分配月初在产本月生本月完工月末在产

+=+

品成本产费用产品成本产品成本

月初在产本月生月末在本月完工

+=+品成本产费用产品成本产品成本

一、在产品盘存的核算

1在产品收发存的核算

企业的在产品是指没有完成全部生产过程，不能作为商品销售的未完工产品。在产品有广义在产品和狭义在产品之分。广义在产品是指各车间正在加工中的在产品(含返修中的废品)和已经完成一个或几个生产步骤，但还需继续加工的半成品(含未经验收入库的产品和等待返修的废品)。

已验收入库准备对外销售的自制半成品，属于商品产品，不应列人在产品之内。广义在产品是从整个企业角度来说的在产品。而狭义在产品是就某一车间或某一生产步骤而言的，狭义在产品是指某车间或某一生产步骤正在加工中的在产品(含返修中的废品)，该车间或生产步骤完工的半成品不包括在内。

2在产品清查的核算

成本核算人员应对“在产品盘存表”进行认真审核，分析原因，并根据审核结果进行账务处理。在产品发生盘盈时，按盘盈在产品成本：借：基本生产成本贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢经批准核销时：借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

贷：制造费用

在产品发生盘亏和毁损时借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

贷：基本生产成本经批准转销时，应视不同原因作不同处理：借：原材料(收回残值)其他应收款(由过失人和保险公司赔偿)制造费用(车间管理不善)营业外支出(非常损失)

贷：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢

二、在产品与完工产品成本计算

1在产品不计算成本法

在产品不计算成本法是指虽然月末有在产品，但在产品数量很少，价值很低，且各月月末在产品数量相差不大，因而忽略不计月末在产品成本的方法。

2在产品按年初(固定)成本计算法

在产品按年初(固定)成本计算法是指年内各月(12月除外)月末在产品成本都按年初在产品成本计算，即按固定不变成本计算的方法。这种方法适用于各月月末在产品数量较少，价值较大，或者在产品数量虽然较多，但各月月末在产品数量稳定，变化不大的产品。在月末在产品数量较少，价值较大，或者月末在产品数量较多的情况下，如果不计算月末在产品成本，会使成本计算不正确，反映在产品资金占用不实，且造成较大的账外财产，影响会计监督。

3在产品按所耗原材料费用计算法

在产品按所耗原材料费用计算法是指月末在产品只计算其所耗的原材料费用，不负担工资及福利费、制造费用等加工费用的方法。这种方法适用于各月月末在产品数量较多，或各月月末在产品数量不稳定，而原材料费用在产品成本中占的比重较大的产品。如果各月月末在产品数量大，各月月末在产品数量也不稳定，既不可以不计算月末在产品成本，亦不可以按固定的成本计算，必须具体计算月末在产品成本。

【例】某企业生产某产品，其原材料费用占产品成本的比重较大，在产品只计算所耗原材料费用，某月初在产品成本及本月发生的生产费用如下：

月初在产品成本3642元，也就是月初在产品原材料费用。本月生产费用27728元，其中原材料费用24358元，工资及福利费1602元，制造费用1768元。

原材料是生产开始时一次投入，本月完工产品640件，月末在产品60件。

由于原材料是生产开始时一次投入，所以，单位完工产品和单位在产品所耗原材料费用是一样的，原材料费用可以直接用完工产品和在产品数量分配：

原材料分配率＝(24358+3642)/(640+60)＝40

在产品负担原材料费用＝60×40＝2400(元)

完工产品成本＝(3642+27728)-2400＝28970(元)

如果在产品分布在几道不同的工序，而经过每道工序加工，原材料都有一定损耗，则应将每道工序在产品的原材料数量还原为原始的原材料数量后，再乘以单价计算各工序在产品原材料费用，各工序在产品原材料费用之和为月末在产品成本。还原公式为：某工序在产品该工序在产品数量

=——————————

原材料消耗量1－损耗率

4在产品按定额成本计算法

在产品按定额成本计算法是根据月末在产品数量、投料和加工程度，以及单位材料消耗定额、工时定额、加工费用定额等定额成本资料计算月末在产品成本的方法。其计算公式为：

在产品材料在产品在产品单位材

=×

定额成本数量料定额成本

在产品单位材料材料计

=××

数量消耗定额划单价

在产品工资在产品单位工单位工时

=××

定额成本数量时定额定额工资

在产品单位工时

=×

定额工时定额工资在产品在产品材料在产品工资在产品制造

=++

定额成本定额成本定额成本费用定额成本

完工产品月初在产品本月生月末在产品

=+-

成本定额成本产费用定额成本

这一方法适用于定额管理基础较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，各月月末在产品数量变动不大的企业

【例】某企业生产乙产品，某月生产费用合计为22590元，其中原材料10920元，燃料和动力3030元，工资及福利费3650元，制造费用4990元，该月生产完工产品100件，月末在产品20件，其定额工时300小时。乙产品原材料一次投入，产品材料费用定额即在产品原材料费用定额为85元，每工时费用定额为：燃料和动力1.20元，工资及福利费1.60元，制造费用2.20元。在产品定额原材料成本=20×85=1700在产品定额燃料成本=300×1.2=360在产品定额工资成本=300×1.6=480在产品定额制造费用=300×2.2=660完工产品成本=22590-3200=19390完工产品材料成本=10920-1700=9220完工产品燃料成本=3030-360=2670完工产品工资成本=3650-480=3170完工产品制造费用=4990-660=4330

5、约当产量法

约当产量法(EquivalentUnitMethod)是将月末结存在产品数量按其完工程度折算为相当于完工产品的数量，即约当产量，然后按照完工产品产量与月末在产品约当产量的比例分配生产费用，计算完工产品成本和在产品成本的方法。

月末在产品约当产量的计算

在产品约当产量＝在产品数量×完工程度

从上述公式可以看出，要计算在产品约当产量，关键是计算完工百分比，即完工程度的测定。如果各道工序在产品数量和在产品加工程度都相差不多，后面工序多加工的可弥补前面少加工的，这样全部在产品的完工程度可平均为50％或其他规定的百分比。同理，每道工序在产品的完工程度也可按50％计算。

【例】某产品月末在产品有150件，已加工时间占完工产品时间60％，即完工程度60％。

在产品约当产量＝150×60％＝90(件)190件在产品所耗工时，相当于90件完工产品所耗工时。

如果产品生产是单工序的，则可直接根据单位月末在产品已加工时间（或定额工时）占单位完工产品时间（定额工时）比例计算某工序在产品完工率=某工序在产品所耗定额工时/该产品各工序所耗定额工时之和

②如果产品生产是多工序的，则应分工序计算各工序完工程度及在产品约当产量。某工序在产品所耗工时=该工序在产品在前几道工序所耗定额工时之+在本工序所耗工时×50%

前面各道工序本工序

+×50%

累计工时定额工时定额

=——————————————×100%

完工产品工时定额

某道工序在产该道工序该道工序

=×

品约当产量在产品数量完工率

月末在产品约当产量

=∑(每一工序在产品数量×该工序完工率)

【例】某企业生产某产品经三道工序制成，该产品的工时定额为20小时，其中第一道工序8小时，第二道工序7小时，第三道工序5小时。该产品月末在产品30件，其中第一道工序14件，第二道工序10件，第三道工序6件。

第一道工序完工率＝8×50%/20＝20％

第二道工序完工率＝(8+7×50%)/20＝57.5％

第三道工序完工率＝(8+7+5×50%/20＝87.5％

月末在产品约当产量＝20％×14十57.5％×10十87.5％×6＝13.8(件)

在分配完工产品原材料成本项目与其他费用项目时，分配方法不一样，因为原材料可能是于生产开始时一次投入，也可能是随生产进度而分别投入，而其他费用则一定是随产品生产进度而发生的。原材料于生产开始时一次投入，就意味着，期末单位在产品应分配的原材料成本应与当月完工产品的单位原材料成本是相等分配“原材料”成本项目的月末在产品约当产量计算

原材料成本项目是根据月末在产品的投料程度计算约当产量的。原材料费用的分配也有三种情况。

①如果原材料在生产开始时一次投入，不管产品生产是单工序还是多工序，月末在产品的单位原材料费用与完工产品单位原材料费用是相同的，所以，月末在产品不需要折算约当产量，即相当于完工率为100%，直接按完工产品产量与在产品数量分配。在产品的约当量=在产品的数量×100%

某企业生产A产品，原材料天生产开始一次投入。月初在产品成本和本月发生的费用合计：原材料80000元、工资17000元、制造费用20400元。本月完工产品300件，月末在产品100件，在产品完工率为40%。原材料分配率=80000/(300+100)=200完工产品分配原材料=300×200=60000在产品分配原材料=100×200=20000工资分配率=17000/(300+100×40%)=50完工产品分配工资=300×50=15000在产品分配工资=40×50=2000制造费用分配率=20400/(300+100×40%)=60完工产品分配制造费用=300×60=18000在产品分配制造费用=40×60=2400

②如果原材料随生产进度陆续投入，分配原材料的完工率按定额工时的计算方法计算，只是将定额工时改为定额材料耗用量或额。在产品约当量=∑(每一工序在产品数量×该工序在产品完工率)各工序在产品完工率=(前几道工序所耗原材料定额数量之和+本工序所耗原材料定额数量×50%)/完工产品所耗定额原材料数量合计某企业生产A产品分两道工序完成，第一道工序随生产进度投料共需要投入原材料的定额数量为70公斤，第二道工序随生产进度投料共需要投入原材料30公斤，第一、二工序的期末在产品分别为50件和30件，本月完工产品600件。月初在产品成本和本月生产费用合计为：原材料250000元、工资80000元、制造费用40000元。第一道工序完工率＝70×50%/100＝35％

第二道工序完工率＝(70+30×50%)/100＝85％

月末在产品约当产量＝50×35%十30×85%＝43(件)原材料分配率=385800/(600+43)=600完工产品分配原材料=600×600=360000在产品分配原材料=43×600=25800工资及制造费用也可以按此约当产品分配，也可以工时定额计算在产品完工率后分配费用。

③原材料分别于每道工序开始时部分一次投入，则：在产品约当量=∑(每一工序在产品数量×该工序在产品完工率)各工序在产品完工率=(前几道工序所耗原材料定额数量之和+本工序所耗原材料定额数量)/完工产品所耗定额原材料数量合计某企业生产A产品分两道工序完成，第一道工序开始一次投入原材料的定额数量为70公斤，第二道工序开始一次投入原材料30公斤，第一、二工序的期末在产品分别为50件和30件，本月完工产品600件。月初在产品成本和本月生产费用合计为：原材料250000元、工资80000元、制造费用40000元。第一道工序完工率＝70/100＝70％

第二道工序完工率＝(70+30)/100＝100％

月末在产品约当产量＝50×70%十30×100%＝65(件)原材料分配率=385800/(600+65)=580完工产品分配原材料=600×580=348000在产品分配原材料=65×580=37800工资及制造费用也可以按工时定额计算在产品完工率后分配费用例如，某企业生产A产品，生产开始时投料60％，第二次投料是在产品加工达50％时投入20％，第三次投料是在产品加工达70%时投入最后20%。本月月末在产品为200件，加工程度为60％。这时实际上已投料两次，投料程度为60％＋20％＝80％。

月末在产品约当产量＝200×80％＝160(件)假如期末在产品加式程度为75%，那么期末在产品已投入了第三次材料，月末在产品约当产量＝200×100％＝200(件)

6、定额比例法

分配率的分母为完工产品的定额成本与期末在产品的定额成本之和原材料分配率=本月原材料费用合计/（完工产品的原材料定额成本或数量+在产品的原材料定额成本或数量）完工产品原材料定额成本=完工产品数量×单位产品原材料定额成本在产品原材料定额成本=在产品数量×单位产品原材料定额成本完工产品实际消耗量=完工产品定额消耗量×消耗量分配率

月末在产品实际消耗量=月末在产品定额消耗量×消耗量分配率工资、费用）

完工产品完工产品材料单价（或单位

=×

实际成本实际消耗量工时

月末在产品月末在产品材料单价（或单位

=×

实际成本实际消耗量工时工资、费用）

按上述公式，是先计算实际消耗量再计算实际成本，既能提供完工产品和在产品的实际成本资料，又能提供其实际消耗量资料，便于分析考核各项消耗定额执行情况，但如果产品所耗原材料品种多，必须分别计算各种原材料的消耗量、单价，核算工作量较大，为简化核算，可按定额费用比例分配。

2.按定额费用比例分配

材料费用月初在产品材料费用+本月材料费用

=——————