管理会计在企业管理应用中的探索与思考

STYLEREF"标题1"摘要、绪论1.1研究的背景意义与主要内容1.1.1研究的背景管理会计是现代企业会计体系中的重要领域，它的重要任务是将企业经营中的经济信息和财务信息加以分类、分析，最终整合各类信息资源，为企业管理者开展决策工作提供重要的参考依据。管理会计能对企业将要经营或者正在经营的业务进行全面的预测与审核，为企业效益的保值及增值提供辅助，实现企业可持续发展的根本目标。1.1.2研究的意义一直以来，传统财务会计的理论研究和实践已在各行业应用中发展成熟，同时也有相关的会计准则与规范制度。相对财务会计来说，管理会计远未得到相关管理部门、企业的重视，也缺乏开展工作的法律环境和应用环境。随着社会生产力的发展，越来越多的管理人认识到管理会计，它的作用是服务企业内部管理的重点。1.1.3研究的主要内容本文主要介绍一些常用管理会计方法的应用，通过采集财务会计中的会计信息，以相关成本方法进行分析，结合企业的财务与业务情况，最终达到企业短期经营决策的目的，对企业经营中规划、决策、控制与评价起到重要的作用。同时，探讨当前我国企业应用管理会计存在的问题及建议，促进管理会计的推广应用和发展。1.2国内外研究现状1.2.1国外研究现状在上个世纪初，西方一些国家已初具管理会计在概念，并随着基本理论的深入应用发展，他们认为传统的会计学已无法满足企业经营管理的需求，提出了以管理学与会计学进行有机结合的理论。在一些学者的著作中，指出了当下的管理会计体系是以前的研究成果，原有的管理模式独立性较差，过分依赖了财务会计信息系统来提供信息，存在严重的危机。企业管理者更关心的是市场短期决策对企业的获利能力和长期竞争力的影响，过分依赖财务会计信息系统，管理信息无法及时获得，以致管理会计人员不再具备进行规划和决策的相关性。如果继续保持一成不变的管理会计体系状态，在未来的企业应用中将存在隐患，而从根本上变革，才能够适应当今科学管理的发展。西方发达国家对管理会计较长时间的理论研究和实践应用，已发展为比较成熟的体系。[1]1.2.2国内研究现状到了20世纪80年代初期，我国才引入管理会计理论，结合国外管理会计的有关研究成果，在近几年来新经济环境的发展背景下，经历数十年的积累探索，虽与发达国家的管理会计体系仍有差距，但也取得了一定程度完善。我国的一些管理会计学者认为，管理会计是以成本、利润及资产等方面的内容来分析在不同阶段所体现的作用，应使用先进技术及分析方法、提高经济发展为主要目标，对公司经营管理活动进行管控。由于国外的研究经验和成果相对已经比较成熟，国内大多数学者是在借鉴国外的优秀研究成果，结合我国的经济情况来进行实际应用。新时代经济的高速发展，随着研究的深入与扩展，管理会计正逐渐向着价值分析和现代管理会计的新领域迈进，已经由单纯的企业研究对象扩展到社会各个行业中去，深刻而全面。[2]

2、短期经营决策相关理论概述2.1短期经营决策内涵短期经营决策是指企业合理运用现有经济资源，有效地规划、预测将要进行的生产经营活动，以期取得最好的经济效益而作出的经营决策。在进行短期决策分析时，常以短时间内将要进行的业务为范围，在不改动现有生产资源、不增加或只少量的增加固定资产为前提，不考虑资金的风险价值和时间价值，通过预测分析选取最佳方案来促使企业经济效益达到最大化的目的。企业管理者在确定最终方案时，还应结合非货币计量因素的影响而进行综合的判断决策。2.2短期经营决策的主要内容企业短期经营决策的主要内容包括生产、存货和定价的决策。其中最为重要的是生产决策，涉及生产企业的产品零配件是自产还是市场采购、亏损的产品停产与否、或者转产，以及开发新产品等方面的决策分析。2.3短期经营决策中所涉及的成本成本是影响企业经济效益的重要指标，也是决策分析的关键。短期经营决策中的相关成本，一般不显示在账本上，只在决策分析过程中加以考虑，对各个备选方案进行调查研究和分析，这些成本主要有：2.3.1相关成本相关成本包含变动成本、付现成本、差量成本、机会成本、边际成本、可避免成本、可递延成本、专属成本等，在进行决策分析时需要加以考虑的各种形式的成本。2.3.2付现成本企业因某项决定，短时间内将要用到现金支付，在一定时期内遇到货币资金短缺，也无应收账款可在短期内回收，而从金融市场融资又因利率高或比较困难，这种需要短期内支付现金的成本即为付现成本。管理者在决策分析中对付现成本更加看重，一般会选择付现成本最小的方案，而放弃总成本最低的方案。举例：某包装制品厂原计划生产纸箱需购进原纸共10吨，在做计划期间，该厂的现金储备十分紧缺，在短期内也无可收回的应收账款，而目前市场上原纸的供应紧张，借款利率高达17%以上。在这种情况下，若该厂购买原纸有下述两个方案可供选择：方案1：甲企业能提供全部10吨原纸，价格为每吨4,800元，共计48,000元，但货款必须现付。方案2：乙企业也能提供全部10吨原纸，价格每吨5,500元，共计55,000元，但可分期付款，首期付5,000元即可获得全部原纸，剩余料款分10期付清，每月归还5,000元。按上述情况，该包装厂的管理层决定采用方案2比较合适。虽然方案2所支付的总成本比方案1多出8,000元，但比借款利息低，且付现成本仅为5,000元，相对方案1低很多。而方案2多出来的成本，可在及早生产经营，创造更多产品销售收入中得到补偿。2.3.3差量成本差量成本可分为差量成本和增量成本。在进行决策分析时，不同计划方案之的经济效益不同，运用差量成本来确定最优方案。而增量成本是生产能力的利用程度不同而产生的成本差异。2.3.4机会成本机会成本是因对某个方案的选择，而放弃另外方案所损失的潜在收益或可能实现的利益。决策过程中需要考虑机会成本在于：企业每项资源往往有多种用途或多种使用机会，但由于某项决定就可能舍弃另一方面的作用，也即是说，在某方面的所得是由于放弃了另一方面而产生的机会。因此，要把有可能存在的潜在收益，放在已选方案进行机会成本比较，才能更合理、全面的对方案的经济效益作出评价，判断被选用方案是否真正最优。机会成本不属于生产经营中的实际支出，并不记录在帐上，但如果忽略机会成本可能使决策失误从而造成经济损失。[3]2.3.5边际成本边际成本是企业在一定的产能范围内，每增减一个单位产品的产量而引起的成本变动，产品的产量无限小至少为一个单位。单位变动成本每增加或减少一个单位产品所产生的差量成本，随产量变动而产生，即为边际成本。2.4短期经营决策的主要方法企业生产决策中所面临的问题多样化，选择的决策分析方法也不尽相同，但最终目标是一致的。在同样的生产条件下，如何最有效、合理、充分地分配企业现有的资源，使得经济利益和社会效益最优，可以通过效益指标来反映生产决策是否正确。下面，我们逐一介绍企业生产决策中常用到的几种方法。2.4.1本量利分析法在企业生产经营中，应用本量利分析法对每个生产计划方案的成本、产量和利润进行分析，在预期成本相同情况下，选择合适方案的业务量范围找出成本分界点，决定哪个方案较优。采用这种方法，需要考虑成本、业务量和利润之间的关系，以便在什么样的生产条件下采用什么方案才能达到效益最优。2.4.2贡献毛益分析法通过对比单位工时内贡献毛益总额的大小，来确定最大的贡献毛益的产品生产方案，这种方法就是贡献毛益分析法。应用此方法一般只对各产品的贡献毛益大小进行分析，不改变企业的产能，固定成本总额也不会改变。但单位贡献毛益也在一定程度反映产品盈利的能力，不过取决于贡献毛益总额冲减固定成本总额后的净额。进行分析时，需对比相同时间内的贡献毛益总额，才能得出正确的结论。例如，假定某公司其中一款产品每件能获得50元的贡献毛益，每天可生产2件，而另一款产品能创造30元的贡献毛益，每天可生产10件。从例子中我们计算出：两种产品每天创造的贡献毛益分别是100元、300元。因此如果只看单位贡献毛益，将得出相反的结论。2.4.3差量分析法企业在决策分析过程中会有多种备选方案，这些方案的预期收入和预期成本都有所差别，差别之间的差异数即为差量收入和差量成本。运用差量分析法就是要比较计划方案中的差量收入或差量成本的数额，来选择其中最理想方案的方法。在比较两个方案好坏时，若差量成本相同的情况下，采用差量收入较大的方案为优；若差量收入相同的情况下，采用差量成本较小的方案为优。应用差量分析法一般只关注方案中预期总收入和预期总成本会产生影响的部分而不考虑其它不相关因素。如果有多个备选方案，可以分别进行比较分析，最终选择能够提供最大经济利益和社会效益的方案来作为最优方案。

3、管理会计方法在短期经营决策中的应用3.1配件是自制还是外购的决策分析企业生产过程中所需要的配件，有些会自产，有些直接从外部购买。零配件自产还是外购，将根据不同的条件采取不同的决策方法来衡量。一般我们可以采用相关成本分析法和本量利分析法来进行分析确定。3.1.1应用相关成本分析法对于配件是否自产或外购，预期收入是不变的，也不因选择自产或外购而改动共同的固定成本。进行相关成本法分析时，无需考虑收入，只选取相关成本较低的方案。在无需添加专用设备的情况下，自产配件只要计算直接材料和人工、变动制造费用，固定成本无需考虑。若自产配件需增置专用设备，那这部分固定成本就属于相关成本。还有一种情况是，车间的生产设备如果不自产可有其他用途，或出租获取租金收入等有否机会成本产生。至于外购一般计算采购价、运输和装卸杂费在内的预期相关成本。下面就以下几种情况对相关成本分析法的应用进行分析。[4]没有机会成本的情况例1：某自行车厂每年生产需用到一种零件共3,000个，若从市场采购，进货价格含运杂费单价为40元。假设工厂车间有条件可以生产这种零件，经财务与生产部门共同估算，每个零配件自产单位成本为43元，包括直接材料及人工共32元，变动成本4元，固定成本7元。如果不生产这个零件，多余的产能也无其他用途。现在我们来决策这款零配件是自产还是外购。首先，工厂车间有剩余产能，固定成本不会因是否自产而增加或减少，生产零件的固定制造成本不必考虑在内。据此进行差量分析如下：差量成本：自制方案：估算成本=（材料人工32+变动成本4）X3,000=108,000元外购方案：预期成本=进货价40X3,000=120,000元自制比外购的差量成本少12,000元结论：由计算结果做出采用自制零件的决策方案。有机会成本的情况例2：假定车间剩余的生产设备如果不进行自产，可出租给其他公司获得租金每月1,200元。分析在此情况下继续选择自产还是外购的方案。分析：该工厂在采用自制而不外购的情况下，将舍弃外租设备可获得的租金收入。据此衡量自制或外购方案的优劣，差量分析如下：依照例1可知：自制而非外购可节省的差量成本12,000元而舍弃外购的机会成本=1,200X12=14,400元自制而非外购的差量损失=2,400元结论：根据以上结果，当考虑了机会成本，自制相对外购方案多出2,400元的机会成本，应选择外购的决策方案。增加专用固定成本的情况例3：依照例1的资料，假定车间自制零件时，每年需增设辅助设备成本14,000元，此时应选择自制还是外购？分析：由于增设辅助设备，这部分专属于生产这批零件的固定成本，进行差量分析，需考虑进去：自制方案：预期成本=14,000+108,000=122,000元外购方案：预期成本=40X3,000=120,000元自制而非外购的差量成本多2,000元结论：根据以上结果，预期成本自产相对于外购多了2,000元，这时应采用外购方案更优。3.1.2应用本量利分析法运用本量利分析法决策分析：零配件的需求量在多少的范围内，采用自制方案或是外购方案更好。例4：某轮机厂生产并销售发动机，每年需用到的油滤零部件，如向市场采购，价格含运杂费为50元/个。假定该厂有剩余产能可自产，也不能作为他用出租的情况下，经估算自产零部件的单位成本为55元/个，包括直接材料及人工成本30元，变动成本12元，固定成本13元。此外，还需增设辅助设备每年的成本24,000元。现在分析该轮机厂的油滤零部件，每年需求量在多少个范围内采用自制或是外购方案。分析：由于自产方案油滤的专属固定成本，随着产量的增加而递减或产量的减少而递增。当超过一定的产量自产会更有利；低于一定的产量则外购会更合适。如此，决策的关键就是确定成本分界点。首先，因车间的剩余产能不作他用，不需考虑固定制造费用。运用本量利分析法，设轮机厂每年要用到的油滤为x个。当两种方案的总成本相等时，列式如下：外购总成本50x=自制总成本24,000+(30+12)x求得y=3,000（个）由此可知：当油滤需求量>3,000个时，自制方案成本更低；当油滤需求量<3,000个时，外购方案成本更低。3.2亏损产品是否转产或的停产决策分析企业同时生产多款产品，当某一产品的成本高于收入，即出现亏损，此时是继续生产该亏损产品，还是停产或转产其它产品。对于亏损的产品的决策，要结合该企业各种产品的经营状况、产能的利用及其它相关因素，而不能简单地决定予以停产。对此问题的决策就要应用贡献毛益法来分析，在分析时，需计算清楚亏损产品是否提供贡献毛益以及多少，从两种情况进行探讨。[5]剩余产能无法转作他用时，亏损产品停产与否？当能够提供贡献毛益的亏损产品停产后，闲置的产能并不能作他用获得收益，就不应盲目的停产亏损产品。否则不但未能增加企业利润，反而损失了相当于该产品所能提供的贡献毛益额，固定成本中的沉没成本依然存在，将转移至其它产品，而继续生产提供的贡献毛益可以补偿其它产品的固定成本。比如下面的例子：例5：假定红星公司生产A、B、C三种产品，全年按全部成本法计算出三种产品的各项销售收入与产品的成本比较，三种产品的净利分别为5,000元（A产品），1,000元（B产品），净亏2,000元（C产品），合计净利共4,000元。固定成本按销量比例分摊如下：A、B、C产品的销量、售价及成本资料项目产品A产品B产品C销售量（件）1,000400500销售单价（元/件）202560单位变动成本（元）91546固定成本总额（元）18,000要求：分析丙产品是否应该停产？根据上表所示资料可知，产品C全年净亏2,000元，表面上为了减少亏损增加盈利，理应停产产品C，但我们再用贡献毛益分析法来看看。贡献毛益及净利润计算表单位：元项目产品A产品B产品C合计销售收入总额20,00010,00030,00060,000变动成本总额9,0006,00023,00038,000贡献毛益总额11,0004,0007,00022,000固定成本总额6,0003,0009,00018,000利润总额5,0001,000(2,000)4,000按上面计算结果，三种产品共22,000元的贡献毛益总额，减去18,000元固定成本总额，共得净利4,000元。其产品C自身提供了7,000元的贡献毛益，因为承担了9,000元的固定成本，最终亏损2,000元。值得注意的是：固定成本总额18,000元，不管产品C是否停产，成本总额不变，属于无关成本。如果产品C停产，那么贡献毛益总额减少7,000元，相应的固定成本转移至产品A和B分摊，结果反而都亏损。我们参考下表所示：停产C产品后的贡献毛益与净利润表单位：元项目产品A产品B合计销售收入总额20,00010,00030,000变动成本总额9,0006,00015,000贡献毛益总额11,0004,00015,000固定成本总额12,0006,00018,000利润（或亏损）(1,000)(2,000)(3,000)结论：在没有其它更好方案的情况下，继续生产能够提供贡献毛益的亏损产品。剩余产能可以转移出租时，是否转产亏损产品的决策亏损产品停产后，若闲置的产能可以转产其他产品，或外租相关设备能获得收益，就不能按前面的情况进行决策，需进一步考虑到机会成本的因素。确定产能转移的有关机会成本，应具体分析不同的情况。如果转产的其它产品，能够提供大于原亏损产品的贡献毛益，那么考虑转产；如果闲置产能出带来的租金收益大于亏损产品的的贡献毛益，则停产是可行的。3.3新产品开发决策分析随着现代经济的迅速发展，企业为了生存，只有不断应用新技术研发新产品，让产品更新换代才能满足社会发展的需要，维持并扩大市场份额，争取经营主动权。而针对新产品开发的决策分析，在企业以后的发展中将会日益增多。下面列举一个例子简单的分析一下：例6：某电子厂原生产老产品甲，月产6000件。因业务发展需要，拟用现有产能开发新品乙或丙。若开发新品乙，需减产1/3老产品；若开发新品丙，需减产2/5老产品。三种产品的有关数据如下表：老产品甲及新产品乙、丙的相关资料项目老产品甲（实际数）新产品乙（预计数）新产品丙（预计数）生产量（件）6,0002,0002,400销售单价（元/件）608073单位变动成本（元）405651固定成本总额（元）40,000要求：按上面资料确定开发哪种新产品较有利的决策分析。分析：由于电子厂在原有产能基础上开发新品，无其它增设固定资产，原有共同固定成本属无关成本。现运用贡献毛益法来分析各种产品的贡献毛益总额，选取最佳方案。根据相关数据编制贡献毛益分析表如下：贡献毛益计算分析表项目新产品乙新产品丙老产品甲最大产量（件）2,0002,4006,000销售单价（元/件）807360单位变动成本（元）565140单位贡献毛益（元）242220贡献毛益总额（元）48,00052,800120,000项目新产品乙新产品丙专属固定成本（元）20x6,000x1/3=40,00020x6,000*2/5=48,000剩余贡献毛益总额(元)8,0004,800结论：按照计算结果，新品乙的贡献毛益总额48,000元，专属固定成本40,000元，剩余贡献毛益8,000元，新品丙的贡献毛益总额52,800元，专属固定成本48,000元，剩余贡献毛益4,800元，相比之下开发新品乙的决策方案更佳。企业管理的核心问题是决策，如何做出正确的决策，涵盖了整个企业生产经营管理，决策分析就是企业经营管理中最本质的东西。随着社会经济的发展，市场竞争越来越大，短期经营决策中应用管理会计方法将有助企业做出更好的决策，从而促进企业更好的生存发展。4、管理会计在我国企业管理应用中存在的问题4.1缺乏严密完整的理论体系由于我国之前一直实行计划经济，现阶段的市场经济体系还处在不断健全的发展过程，各种制度和机制还不够完善。虽然管理会计在现代会计系统中的重要部分已得到广泛的认知，但尚未形成严密完整的体系。管理会计应用中的很多经济理论和管理理论还处于定性阶段，缺乏实际应用，研究对象、基本原则及目标尚在争论阶段，运用的管理会计方法是大量的数理方法和经验的拼凑，散乱也不系统，缺乏内在逻辑联系，没有明确的中心主线和实质性联系。4.2在企业应用的范围有待扩展及完善目前，我国只在部分地区、少数企业中应用一定程度的管理会计，像私营企业等大多数由于规模小，许多会计人员多是亲戚或者朋友，并不是会计行业出身，管理水平有限，不能有效的实施管理会计分析决策。同时，企业的生产经营、投资决策体系不健全，许多企业在这方面的决策大多仅凭领导者的指令决定，而不是建立在系统的管理会计决策分析的结果，管理会计人员的职责没有得到发挥，管理会计得不到普遍的应用。[6]4.3企业管理人员管理会计意识及综合素质待提高管理会计是一门综合性很强的学科，除了需一定的会计基础，还包括经济学，管理学方面的知识，对专业人员的要求较高。虽然我国的会计人员数量很多，不过高层次的专业管理会计人员较少，知识层次不同、职业水准的高低都影响着管理会计职能的发挥。企业管理者对管理会计不够重视，缺乏先进的企业经营管理理念，而大多数中小企业经济资源有限，并不能广泛的推行管理会计理念，缺乏追求最大化的企业价值的动力，管理会计也就失去了发挥企业决策分析的作用。[7]5、提升管理会计在企业管理中应用的建议5.1建立有效的管理会计体系随着我国市场经济体制的不断完善，企业是市场经济的主体。而建立属于我国特色的管理会计体系将更利于企业的发展，因此深入推进金融体制、法律方面的改革，为企业提供公平、自由竞争的市场环境，按照市场规律进行自主决策。对于管理会计体系的研究，一定要适应现代化发展需要和企业现状，完善相关的经济体系，结合我国企业的实际情况，从方便广大会计人员、管理人员的运用出发，促进现代企业制度发展。根据企业本身发展需要，成立专门的研究组织探索管理会计体系，以利于管理会计的进一步发展。[8]5.2提高专业管理人员素质领导者对管理会计理念的重视程度，决定了管理会计人员在整个企业管理过程中发挥作用的程度。实践应用中，如果领导者没有管理会计意识，对于管理人员预测、决策、规划和控制的作用将不会考虑到，即便管理人员有很高的水平也难以发挥出来。特别在涉及企业重大决策时，管理会计人员提供正确和科学的会计信息能有效地提高决策正确性。管理人员的后续教育和实际工作中，可采用作业成本法、平衡计分卡等管理会计战略，提高管理人员对管理会计的认识，增强管理会计实用性，从而将更高层次知识和更全面的知识结构实践应用于现代管理会计中。5.3推广管理会计应用电算化的广泛应用，一些较复杂的计算分析和模型可高效的应用于管理会计工作中，管理信息化是企业管理现代化的发展趋势，能让管理者更便捷获知企业情况。同时，科学的量化数据预测和决策，更减少了管理者决策的出错率，从而减少因决策失误的经营风险。[9]5.4提升企业领导者的管理会计意识提升管理会计的应用程度，企业领导者是其中最为关键的因素。企业组织管理人员培训时，可侧重管理会计意识，不断提高自身对会计工作和管理会计人员的认知，设立一定的行业约束机制，例如涉及重大的项目投资决策，可使用科学管理会计方法进行决策，促使企业领导层重视管理会计的应用[10]6、结论管理会计涉及会计学与管理学的内容，是以现代管理科学为基础的新兴综合性学科，是决策支持的重要组成部分。它通过运用财务会计的方法分析会计信息等资料，预测、规划、决策、控制和考核企业当前及未来的经济活动。它能为企业管理者提供全面的运管信息，使其能科学的、正确的进行企业经营决策，对企业内部相关人员的绩效考核，强化内部管理，最大化地提高经济效益。为管理者对企业资源进行合理配置和使用做出最佳选择而提供科学合理的依据。管理会计在企业的应用是一项极其复杂的系统工程，需要理论与实践相结合，需要大量人力物力的投入及合适的宏观经济环境提供支持。鉴于当前我国管理会计在企业管理应用中相对薄弱，不能满足现代化企业管理的发展需要。随着经济的高速发展，企业的经营管理者应借鉴与引进成功的现代企业管理会计方法，提升管理人员的专业素质，不断完善管理会计体系，同时结合企业的实际情况，加强管理会计在企业经营决策中的运用。相信未来管理会计将在我国企业中广泛应用，为企业经营决策发挥重要的作用。

7、参考文献[1]赵丽琼.管理会计历史回顾与未来展望.《中国乡镇企业会计》.2016第1期[2]王景雨.我国管理会计的历史演进及发展思路.《企业改革与管理》.201