成本分配和作业成本计算

第三章成本分派和作业成本计算

第一节间接成本的分派措施

间接成本分派基础

■成本与成本对象/'J联系：成本动因

■间接成本分派基础（原则），用于分派成本的成本动因

■成本库（cosipool）：指使用同一种成本动因分派到成本对象H勺若干单个成本的集合

■一股有三种间接成本分派类型

成本分配的三种类型

■将所有间接制造费用计入各内部生织单位（即成本中心或成本库），涉及：

（1）直接分派

■将完全归属于某特定成本中心的制造费用直接分派（归集）到该成本中心。

（2）比例分派

■将与几种成本中心有关的共同费用，按•定原则分派到各成本中心。

常用的分派基础

■厂房租金：厂房面积

■机器折旧费、能源费、保险费：机器价值、机器小时

■房屋折旧费、保险费：房屋价值、占地面积

■维修成木：机器小时

■仓储成本；存货价值

■餐厅成本：雇员人数

分派措施

■一方面计算间接成本分派率：

■分派率=待分派间接成本/分派基础合计

■另一方面，向各成本中心分派：

■某部门分派时间接成本

=该部门分派基础X分派率

单位内部之间的成本分派

■将服务部门（servicedepartments）（即辅助生产部门）发生的各项成本，按服务部门设立账户（辅助生产账户）加以

归集，然后在受益对象（基本生产部门）之间进行分派。

■分派基础：•殷根据成本与服务拘因果关系.按受益量比例分派.

服务部门成本的分派措施

1、直接分派法（directmethod）

■将各服务部门的成本直接分派到受益的生产部门，而不在受益的服务部门之间分派，即不进行交互分派。

■此法计算工作简便，但分派成果不够对的，合适服务部门内部互相提供劳务不多的公司。

直接分派法举例

■某公司有两个生产部门——锻造和精加工车间，有两个服务部门——设施管理部和人事部。

■假定每个部门的所有成本都只有一种成本动因。设施管理部门的最佳成本动因是占地面积，人事部门的最佳成本动由

于雇员人数。有关各部门成本和动因量如下表

成本及动因直接分派法

服务部门生产部门项目分配率铸造精加工

项目

设施管理人«钱造精加工1260004-

分配自设7X150007X3000

亶接成本（元）12600024000(15000+3000)

施管理=105000元=21000元

间接成本（元）100000160000=7

占地面积（m2）30009000150003000

分配自240004-(8CH-320)60X8060X320

雇员人数203080320

人事=60=4800元=19200元

亶接人工小时210010000

机器小时300005400部门间接

100000元160000元

成本

合计209800元200200元

2、顺序分派法（step-downmethod；

■将服务部门按照互相提供受益量或受益金额的多少顺序排列

受益少的排列在前，先将成本分派出去，受益多的排列在后，后将成本分派出去。

即排在前的服务部门由于受益少，就不再承当其他服务部门应分派的成本；排在背面的服务部门由于受益大，就

应当承当其他服务部门应分派来的成本。

UiE

，理Z触HUI的

的雄蟒$126,000$24,0001100.000$160,000$410,000

薄一步

ftttS($126,000)(9+0)(15927)(3T27)0

x$126,000x$126.000x$126.000

=$42,000=$TO,000«$14,000

第二步

人*($66,000)(80・400)(320r400)0

x$66,000x$66.000

>$13,200=$52,800

$226,800

娥期1tx皂83,迎必0,州

3、交互分派法（Reciprocalmethod）

■一方面，将各服务部门的成本在服务部门之间进行交互分派;

■然后，将分派后的服务部门成本向生产部门进行分派。

交互分派法______________________________________

服务部门生产部FJ

项目

设施修理人■例造幡加工

部门成本126OOO24000100OOO160000

第一次分

设施A理(126000)126000X9/27126000X15/27126000X3/27

=42000=70OOO=14000

人，24000X2/42(24000)24000X8/4224000X32/42

=1143=4571=18286

分配后余修114342000174571192286

第二次分配

设施・理(1143)1143X15/181143X3/15

=953=190

人，(42OOO>42000X6/4042000X32/40

=8400=33600

合计183924226076

将生产部门的成本分派到产品

■将生产部门汇总H勺间接成本分派到每一种产品上。分派环节:

1、将生产部门发生的间接成本与分派来的成本汇总

2、在每个生产部门选择一种或多种成本动因

3、将生产部门归集的总间接成本按成本动因在多种产品之间分派

单位产品成本计算表项目的.迪精.加工合计

份成本183200元226800元410000

分配30OOO10OOO

基础机《•小时,接人工小时

183200/30000226800/10000

分■£率

=6.117C=22.68元

始位产4个机®12个・接

晶餐用小时人工小

单位产4X6.112X22.68

69.80元

品成本=24.44元=45.36元

■联产品（Jointproduct：投入同种原材料同步生产出多种价值较大H勺产品

■联合成本（Jointcost）或共同成本：在联产品分离点之前发生的材料、人工和间接费用的投入

联合成本的分派

■联合成本的分派原则

实物量

分离点销售价值

分离点可实现净值

■可实现净值=最后售价一分离后的

加工成本

举例

■道氏化学公司生产X和Y两种化学药物。发生的联合成本为100000元，X产量为10000升，Y产量为5000升。X

每升售价9元，Y每升售价6元。

■规定：计算两种产品的成本。

联合成本分派（实物量法）联合成本分派（销售价值法）

项.目X产品Y产品合计项目X产品Y产品合计

开.敷10000500015000分离点的

10/155/1590000元30000元120000元

分配率销售价值

=2/3=1/3

分配的2/3X1000001/3X10000090000/12000030000/120000

100000元分配率

联合成本=66667元=33333元=0.75=0.25

分离点的分配的0.75X1000000.25X100000

90000元30000元120000元100000元

销售价值联合成本=75000元=25000元

销售毛利23333元（3333元）20000元

销售毛利15000元5000元20000元

第二节作业成本计算法

作业成本计算产生的背景

■过去，产品成本中制造费用所占比重较小，只使用一种动因作为分派制造费用的基础。

■目前，诸多公司采用作业成本计算法，因素如下：

■剧烈的竞争压力导致毛利下降。公司但愿精确懂得每•产品或服务的毛利，则必须懂得精确的成本。

作业成本计算产生H勺背景

■经营复杂性引起产品和服务类型多样化，因此，公司资源消耗也因产品和客户的不同有很大的不同。

■高新技术在生产过程中的广泛应用，使间接制造费用在成本中的比重极大提高，有时超过总成本的50%。

■拥有对的的成本计算更有助于决策。

作业成本计算的基本原理

■作业成本计算法（activity-basedcosting,ABC）：属于财务会计的成本计算法，但与前述措施不同之处是制造费用的分

派基础有所不同，即分派基础是导致制造费用发生的多种不同成本动因。根据恰当的成本动因，将不同性质内制造费用

直接追溯到产品或劳务上。

作业成本计算的程序

1、按活动性质辨别不同类型的作业

■作业成本法下需根据作业的内容辨别出不同类型的作业，如：

■材料的整顿准备

■机器设备的调节准备

■机器设备/'J维修保养

■生产线上产品运送

■产品质量控制等

2、分析成本与作业之间的关系，拟定每种作业的成本动因(数量)

■如果成本动因太多，--般使用80-20规则。即间接费用总额的80%可仅用少数几种成本动因(成本动因中的20%)来

分派。

■所选择的少数几种成本动因应当是引起大部分间接费用的成本动因。

作业成本计算的程序

3、按作业设立与成本动因有关的成本库，归集同质成本。

4、以每种作业的成本动由于分派基础，拟定各作业成本库的成本分派率。

5、根据不同产品耗用的成本动因量和分派率将成本库的成本分派到产品中。

制导致本的分级和成本动因

■美国的会计学专家罗宾.库博(RobinCooper)将作业和成本分为四大类：

1、单位产出级成本(unitlevelcost)

■指同产品产出量有关的成本。成本动因是产量。成本随产量的高下而变动。

■如直接材料成本、直接人工成本、设备动力成本等。

2、批次级成本(batchlevelcost)

■指与产品生产批别有关的成本。成本动因是产品批次(或交易次数)。

■如定货成本、设备调试成本、材粒整顿成本、产品检查成本、包装发运成本等。

■动由于生产订单数、机器准备次数、材料采购次数或材料运单、产品检查次数、发运单等。

制导致本的分级

3、产品级成本(product-sustaininglevelcost)

■指与某种产品或整条产品生产线有关的成本。成本动由于产品或生产线。

■如产品开发设计成本、产品功能改善成本、质量改善成本等。

4、条件设施级成本(facilitylevelcost)

■指支持整个生产过程而发生的成本。

■如行政管理人员工资、厂房设备的折旧和维护费、财产保险税及财产税等。

■其动因选择有很大I内主观性。

作业成本法举例

■波特兰电力公司是一家公用事业公司，其开单部(BillingDepartment,BD)为两类重要客户——居民户和商业户提供

账户查询和账单打印服务。目前，开单部服务的账户有120000个居民账户和20000个商业账户。

■BD的成本对象是两大类客户.其有关的成本都是间接成本——不能明确确认客户类型.

■BD采用老式的成木计算系统，以两类客户账户查询次数为基础分派所有支持成本。上月BD所用资源成本为$565340,

当月收到23(XX)个账户查询，则每次查询成本是：

■S565340/23000=$24.58

■其中，18000个是居民账户查询，占查询总量的78.26%：5000个是商业账户查询，承当21.74%成本。

■计算出的居民户和商业户每一账户成本分别是$3.69和$6.15。

■管理当局相信，因其业务复杂性，商业户实际消耗的支持资源远远高于22%。如商业账户平均每张赚单50行，而居民

户平均只有12行。

■管理当局正在制定影响其获利能力的币:要决策，因而打算更全面地理解BD的币:要活动及其互相关系。公司决定采用

作业成本法对BD进行研究。

■笫一步：拟定成本对象、重要作业中心、资源及有关成本动因

■成本对象：拟定每类客户单位账户成本

■作业中心和成本动因：

作业中心成本动因

账户开单行数

单据审核账户数

账户查询人工小时数

通信发信数量

■第二步，建立一种描述作业流程、资源及互相关系的程序图。

■有三个核心作业活动支持居民账广：账户查询、通信和账户开单。

■商业账户需要四个作业活动，除以h三个外，尚有审核作业。

■第三步，收集有关成本和成本动因在资源和作业中实物流动H勺有关数据。

■数据来源涉及会计记录、专门研究，有时还涉及管理人员的鼓佳估计。

■对每一种作业中心来说，所收集的数据涉及可追溯成本和成本动因的实物流量。

■每•作业中心的可追溯成本除以成本动因实物流量总数就是单位成本动因成本。

第四步，计算和解释新的作业信息。

■对每一类客户来说，单位账户作业成本可通过第三步中的数据拟定。

■成果可见，老式成本计算法高估了业务显较高的居民账户成本，而严重低估r业务显较低但复杂的商业账户成本。

._:一作本计犬研克的关・■累

动因成

成本动因

可追溯成本总实物流量即位动因

（见图表4-13）（见图表4-13）成本

作业/资源（动因鼠）（D（2）⑴+⑵

帐户查询（人工小时）$205,3323.300人工小时$62.2218

通讯（信件）35,3842.800封信12.6371

帐户开单（行数）235,7772,440,000行0.09663

单据审核（帐户）88,84720,000个帐户4.44235

每类客户成本

居民户商业户

单位动因成本动因成本动因

成本实物流量成本实物流量成本

帐户查询$62.22181.800小时$111,9991,500小时$93.333

通讯$12.63711.800封信22,7471,000封信12,637

帐户开单$0.096631,“0,000行139,1471,000,000行96,630

单据审核$4.442350020,000个帐户88.847

成本总额$273,893$291,447

帐户数量120,00020,000

单位帐户成本$2.28$14.57

单位帐户成本.

传统会计系统

（见图表4—11）$3.69$6.15

*

第三节作业管理

■作业管理（aciivily-basedmanagement,ABM）：着重于以改善作业业绩为目的而计量作业的成本耗贽，将作业与作业成

本联系起来的管理活动。

■作业管理的基本内容：计算作业成本、分析和评价作业、改善作业和清除非增值作业。

作业管理的基本程序

■作业管理H勺目的：谋求公司经营活动的持续改善（ContinuousImprovement）.

■公司向客户提供产品或服务的经营活动是由完毕一定功能的作业构成，这些作业按一定的关系相联接，构成公司经营

活动的价值链。在这个价值链