教学材料《审计》-第九章

第一节销售与收款循环的概述(二)销售单销售单是列示客户所订商品的名称、规格、数量以及其他与客户订购单有关信息的凭证，作为销售方内部处理客户订购单的凭据。

(三)发运凭证发运凭证是在发运货物时编制的，用以反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭据。发运凭据的一联留给客户，其余联次(一联或多联)由企业保留。该凭证可用作向客户开具账单的依据。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(四)销售发票销售发票是一种用来记录已销商品的名称、规格、数量、价格、销售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容的凭证。销售发票的一联寄送给客户，其余联由企业保留。销售发票也是在会计账簿中登记销售交易的基本凭据。

(五)商品价目表商品价目表是列示已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(六)贷项通知单贷项通知单是一种用来证明由于销售退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。(七)应收账款账龄分析表通常，应收账款账龄分析表按月编制，反映月末尚未收回的应收账款总额的账龄，并详细反映每个客户月末尚未偿还的应收账款数额和账龄。(八)应收账款明细账应收账款明细账是用来记录每个客户各项除销、还款、销售退回及折让的明细账。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(九)主营业务收入明细账主营业务收入明细账是一种用来记录销售交易的明细账。它通常记载和反映不同类别商品或服务的营业收入的明细发生情况和总额。

(十)折扣与折让明细账折扣与折让明细账是一种用来核算企业销售商品时，按销售合同规定为了及早收回货款而给予客户的销售折扣和因商品品种、质量等原因而给予客户的销售折让情况的明细账。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(十一)汇款通知书汇款通知书是一种与销售发票一起寄给客户，由客户在付款时再寄回销售单位的凭证。这种凭证注明了客户的姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容。(十二)库存现金日记账和银行存款日记账库存现金日记账和银行存款日记账是用来记录应收账款的收回或现销收入以及其他各种现金、银行存款收入和支出的日记账。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(十三)坏账审批表坏账审批表是一种用来批准将某些应收款项注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。(十四)客户月末对账单客户月末对账单是一种按月定期寄送给客户的用于购销双方定期核对账目的凭证。客户月末对账单上应注明应收账款的月初余额、本月各项销售交易的金额、本月已收到的货款、各贷项通知单的数额以及月末余额等内容。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(十五)转账凭证转账凭证是指记录转账业务的记账凭证，它是根据有关转账业务(即不涉及现金、银

行存款收付的各项业务)的原始凭证编制的。(十六)收款凭证收款凭证是指用来记录现金和银行存款收入业务的记账凭证。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述二

销售与收款循环的主要业务活动(一)接受客户订购单客户提出订购要求是整个销售与收款循环的起点，是购买某种货物或接受某种劳务的一项申请。客户订购单只有在符合企业管理层的授权标准时才能被接受。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(二)批准除销信用对于除销业务的批准是由信用管理部门根据管理层的除销政策在每个客户的已授权的信用额度内进行的。信用管理部门的职员在收到销售单管理部门的销售单后，应将销售单与该客户已被授权的除销信用额度以及至今尚欠的账款余额加以比较。设计信用批准控制的目的是降低坏账风险，因此，这些控制与应收款账面余额的"计价和分摊"认定有关。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(三)按销售单供货企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。设立这项控制程序的目的是防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。因此，已批准销售单的一联通常应送达仓库，作为仓库按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。

(四)按销售单装运货物将按经批准的销售单供货与按销售单装运货物职责相分离，有助于避免负责装运货物的职员在未经授权的情况下装运产品。此外，装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容与销售单一致。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(五)向客户开具账单开具账单是指开具并向客户寄送事先连续编号的销售发票。销售发票的副联通常由开具账单部门保管。这项功能所针对的主要问题是:①是否对所有装运的货物都开具了账单(即"完整性"认定问题);②是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易(即"发生"认定问题);③是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单(即"准确性"认定问题)。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(六)记录销售记录销售的控制程序包括以下内容:①仅依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。②控制所有事先连续编号的销售发票。③独立检查已处理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性。④记录销售的职责与处理销售交易的其他功能相分离。⑤对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。⑥定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。⑦定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(七)办理和记录现金、银行存款收入这项功能涉及的是有关货款收回，现金、银行存款增加以及应收账款减少的活动。在办理和记录现金、银行存款收入时，最应关心的是货币资金失窃的可能性。货币资金失窃可能发生在货币资金收入登记入账之前或登记入账之后。处理货币资金收入时最重要的是保证全部货币资金都必须如数、及时地记入库存现金、银行存款日记账或应收账款明细账，并如数、及时地将现金存入银行。在这方面，汇款通知书起着很重要的作用。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(八)办理和记录销售退回、销售折扣与折让客户如果对商品不满意，销售企业一般都会同意接受退货，或给予一定的销售折让;客户如果提前支付货款，销售企业则可能会给予一定的销售折扣。发生此类事项时，必须经授权批准，并应确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。销售与收款循环的主要业务活动如图9一1所示。上一页下一页返回第一节销售与收款循环的概述(九)提取坏账准备坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。

(十)注销坏账不管除销部门的工作如何主动，

客户因经营不善、

宣告破产、

死亡等原因而不支付货款的事仍可能发生。

销售企业若认为某项货款再也无法收回，

就必须注销这笔货款。对这些坏账，

正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，

经适当审批后及时做会计调整。上一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试一、销售交易的内部控制销售交易的内部控制主要包括适当的职责分离、恰当的授权审批、充分的凭证和记录、凭证的预先编号、按月寄出对账单和内部核查程序等。(一)适当的职责分离适当的职责分离有助于防止各种有意或无意的错误。为确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督，一个企业销售与收款业务相关职责适当分离的基本要求通常包括:企业应当分别设立办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位);企业在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(二)恰当的授权审批对于授权审批问题，审计人员应当关注以下四个关键点上的审批程序:第一，在销售发生之前，除销已经正确审批;第二，非经正当审批，不得发出货物;第三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批;第四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(三)充分的凭证和记录只有具备充分的记录手续，才有可能实现各项控制目标。例如，企业在收到客户订购单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准除销、审批发货、记录发货数量以及向客户开具账单和销售发票等。在这种制度下，只要定期清点销售单和销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。反之，有的企业只在发货后才开具账单，如果没有其他控制措施，这种制度下漏开账单的情况就很可能发生。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(四)凭证的预先编号对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后遗漏向客户开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。当然，如果对凭证的编号不作清点，预先编号就会失去其控制意义。由收款员对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因，就是实施这项控制的一种方法。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(五)按月寄出对账单由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向客户寄发对账单，

能促使客户在发现应付账款余额不正确时及时反馈有关信息。

为了使这项控制更加有效，

最好将账户余额中发现的所有核对不符的账项，

指定一位既不掌管货币资金也不记录主营业务收人和应收账款账目的主管人员处理，

然后由独立人员按月编制对账情况、

汇总报告并交管理层审阅。(六)内部核查程序由内部审计人员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试二、收款交易的内部控制收款交易涉及办理和记录货币资金的收人、销售退回、销售折扣与折让、注销坏账以及提取坏账准备等。尽管每个企业的性质、所处行业、规模以及内部控制健全程度等不同，使得与收款交易相关的内部控制内容不尽相同，但以下内部控制内容是各个企业应当共同遵守的:(1)企业应当按照《现金管理暂行条例》、

《支付结算办法》等规定，及时办理销售收款业务。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(2)企业应将销售收人及时入账，不得设账外账，不得擅自坐支现金，应避免销售人员接触销售现款。(3)企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。(4)企业应按客户设置应收账款台账，及时记录客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。(5)企业应将可能的坏账及时报告给有关决策机构，确定是否确认为坏账;对发生的坏账应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后进行会计处理。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(6)企业应对注销的坏账进行备查登记，做到账销案存;对收回的已注销坏账应及时入账，防止形成账外资金。(7)企业应有专人保管应收票据;票据的取得和贴现必须经票据保管员以外的主管人员书面批准;对即将到期的应收票据应及时向付款人提示付款;已贴现票据应作备查登记;应建立逾期票据的冲销管理程序和追踪监控制度。(8)企业应建立往来账项核对制度，定期与客户核对应收账款、应收票据、预收款项等往来账项。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试三、销售与收款循环的控制测试

(一)了解销售与收款循环的内部控制审计人员可以通过询问、观察和检查、穿行测试等审计程序来获取对被审计单位销售与收款循环内部控制的情况。对于了解到的内部控制，审计人员应采用适当的方式将其记录于审计工作底稿。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(二)评价控制风险审计人员应以在了解内部控制过程中取得的信息为基础来评估控制风险。在评估销售与收款循环的控制风险时，一般应遵循以下四个步骤:(1)明确该循环中与交易有关的审计目标。(2)识别该循环中各类交易的关键控制及控制弱点。(3)将各关键控制及控制弱点和该循环中与交易有关的审计目标相联系。(4)评价控制风险。审计人员应通过分析每一控制目标的内部控制及其缺陷，评估每一个与交易有关的审计目标的控制风险。上一页下一页返回第二节

销售与收款循环的内部控制和控制测试(三)控制测试若拟信赖某项控制，审计人员应当进行控制测试，以评价其内部控制的有效性。在销售与收款循环中，审计人员可针对与交易有关的审计目标，按交易类别分别对销售与收款循环进行控制测试。以销售交易为例，销售与收款循环相关内部控制的测试如表9一1所示。上一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序一、销售与收款循环交易的实质性分析程序

审计人员在对交易和余额实施细节性测试前，通常先实施实质性分析程序。销售与收款循环交易的实质性分析程序包括:(一)识别账户余额或交易识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易，通常包括销售交易、收款交易、营业收入项目和应收账款项目。(二)确定期望值基于对企业的相关预算情况、行业发展状况、市场份额、可比的行业信息、经济形势和发展历程的了解，确定期望值。下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(三)确定可接受的差异额在确定可接受的差异额时，审计人员首先应考虑所涉及的重要性和计划的保证水平的影响。其次，根据拟进行实质性分析的具体指标的不同，可接受的差异额的确定有时与管理层使用的关键业绩指标相关，并需考虑这些指标的适当性和监督过程。(四)识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系审计人员应当计算实际值和期望值之间的差异，这涉及→些比率和比较，包括:(1)观察月度(或每周)的销售记录趋势，与往年或预算或者同行业公司的销售情况相比较。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(2)将销售毛利率与以前年度或预算或者同行业公司的销售毛利率相比较。(3)计算应收账款周转率和存货周转率，并与以前年度或预算或者同行业公司的相关指标相比较。(4)检查异常项目的销售。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(五)调查重大差异并做出判断审计人员在分析上述与预期相联系的指标后，如果认为存在未预期的重大差异，就可能需要对营业收入发生额和应收账款余额实施更加详细的细节测试。(六)评价分析程序的结果审计人员应当就收集的审计证据是否能支持其试图实证的审计目标和认定形成结论。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序二、销售交易的细节测试

审计人员应针对销售交易类别的审计目标来组织销售交易的实质性程序。销售交易的实质性程序主要包括:(一)测试登记入账的销售交易是否确实已发生该测试所要实现的审计目标是"发生"目标。对这一目标，审计人员一般关心三类错误的可能性:第一，未曾发货却已将销售交易登记入账;第二，销售交易的重复入账;第三，向虚构的客户发货，并作为销售交易登记入账。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序如何用恰当的细节测试来发现不真实的销售，取决于审计人员的职业判断。对"发生"这一目标而言，审计人员通常只在认为内部控制存在薄弱环节时，才实施细节测试。因此，测试的性质取决于潜在的控制弱点的性质:1.对未曾发货却将销售交易登记入账错误的审计2.对销售交易重复入账错误的审计3.对向虚构的客户发货并作为销售交易登记入账错误的审计上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(二)测试已发生的销售交易是否均已登记入账该测试所要实现的审计目标是"完整性"目标。销售交易的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的问题，因此，通常无须针对完整性目标执行交易实质性程序。但是，如果内部控制不健全，比如被审计单位没有发运凭证，追查至主营业务收入明细账这一独立内部核查程序，就有必要进行交易实质性程序，因为在这种情况下容易出现漏记销售业务的问题。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序实现完整性目标测试的一种有效程序是，从发货部门的档案中选取部分发运凭证追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，以查明是否漏记了销售业务。在使用该程序进行测试时，审计人员必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查凭证的编号顺序来查明。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(三)测试登记入账的销售交易的计价是否准确该测试所要实现的审计目标是"计价和分摊"目标。销售交易的计价准确包括:按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单以及将账单上的数额准确地登记入账。对这三个方面，在每次审计中一般都要实施实质性程序，以确定销售交易的计价是否准确无误。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(四)测试销售交易的记录是否及时该测试与"截止"目标有关。企业发货后应尽快开具账单并登记入账，以防止无意漏记销售交易，确保将其记入正确的会计期间。在执行计价实质性测试的同时，一般要将所选取的提货单或其他发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账的日期作比较，如有重大差异，就可能存在销售截止上的错误。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序(五)测试销售交易是否已正确记入明细账并正确汇总该测试与"准确性、计价和分摊"目标有关。这一测试包括加总主营业务收入明细账、加总应收账款明细账和过入总账三项，并从其中之一追查至其他两项。在多数审计中，通常都要加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账，以检查在销售过程中是否存在有意或无意的错报问题。从主营业务收入明细账追查至应收账款明细账，一般与为实现其他审计目标所做的测试一并进行;而将主营业务收入明细账加总，并追查、核对加总数至其总账，则应作为单独的一项测试程序来进行。上一页下一页返回第三节

销售与收款循环交易的实质性程序三、收款交易的细节测试

与销售交易的细节测试一样，收款交易的细节测试范围在一定程度上要取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。由于销售与收款交易同属一个循环，在经济活动中密切相连，因此，收款交易的一部分测试可与销售交易的测试一并执行，但收款交易的特殊性又决定了其另一部门测试需单独实施。关于收款交易的实质性程序将在十三章详细阐述。上一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序一、主营业务收入的实质性程序(一)审计目标主营业务收入账户核算企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所产生的收入。其审计目标一般包括·(1)确定利润表中记录的主营业务收入是否已发生，且与被审计单位有关;(2)确定所有应当记录的主营业务收入是否均已记录;(3)确定与主营业务收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否恰当;(4)确定主营业务收入是否均已记录于正确的会计期间;(5)确定主营业务收入是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当的列报。下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(二)实质性程序主营业务收入的实质性程序主要包括·1.核对主营业务收入审计人员应取得或编制主营业务收入明细表，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符。2.审查主营业务收入确认是否正确审计人员应检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致;关注周期性、偶然性收入是否符合既定的收入确认原则、方法。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序3.运用实质性分析程序(1)审计人员可将本期的主营业务收入与上期进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。(2)比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常情况和重大波动的原因。(3)计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清异常情况和重大波动的原因。(4)计算对重要客户的销售额及产品毛利率，比较本期与上期相比有无异常变化。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序4.检查相关凭证和文件资料(1)根据普通发票或增值税专用发票申报表估算全年收入，与实际收入金额比较，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开票的情况。(2)获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的方法相互之间转移利润的现象。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(3)抽取本期一定数量的发运凭证，审查存货出库日期、品名、数量等是否与销售发票、销售合同、记账凭证等一致。(4)抽取本期一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致。5.实施函证程序(1)结合对应收账款实施的函证程序，选择主要客户函证本期销售额。(2)对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序6.实施销售的截止测试截止测试是实质性程序中常用的一种审计技术，在主营业务收入审计中的运用非常典型。在销售的截止测试中，审计人员应该注意把握三个与主营业务收入确认有密切关系的日期:一是发票开具日期或收款日期;二是记账日期;三是发货日期。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序围绕上述三个重要日期，在审计实务中，审计人员可以考虑选择三条审计路径实施主营业务收入的截止测试。(1)以账簿记录为起点。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。(2)以销售发票为起点。从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。(3)以发运凭证为起点。从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序7.测试销售折扣与折让和销售退回销售折扣与折让、销售退回的实质性程序主要包括:(1)获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符。(2)取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，并与实际执行情况进行核对，检查是否经授权批准，是否合法、真实。(3)存在销售退回的，检查相关手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。(4)销售折扣与折让是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外"小金库"等情况。(5)检查折扣与折让的会计处理是否正确。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序8.检查有无特殊的销售行为特殊的销售行为主要包括附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后租回等。这种特殊的销售行为在收入的确认与计量上各有其特点，审计人员应选择恰当的审计程序进行审核。9.检查关联方销售调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否予以抵销;调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、数量、价格、金额以及占营业收入总额的比例。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序二、应收账款的实质性程序应收账款余额一般包括应收账款账面余额和相应的坏账准备两部分。企业的应收账款是在销售交易或提供劳务过程中产生的，因此，应收账款的审计应结合销售交易来进行。(一)审计目标应收账款的审计目标一般包括:

(1)确定资产负债表中记录的应收账款是否存在。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序

(2)确定所有应当记录的应收账款是否均已记录。(3)确定记录的应收账款是否由被审计单位拥有或控制。(4)确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分。

(5)确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确。(6)确定应收账款及其坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(二)应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序主要包括·1.核对应收账款审计人员应取得或编制应收账款明细表，

复核加计正确，

并与总账数和明细账合计数核对相符;结合坏账准备科目与报表数核对是否相符。

上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序2.检查涉及应收账款的相关财务指标(1)复核应收账款借方累计发生额与主营业务收人关系是否合理，并将当期应收账款借方发生额占销售收人净额的百分比与管理层考核指标和被审计单位相关除销政策比较，如存在异常应查明原因。(2)计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标，并与被审计单位相关除销政策、被审计单位以前年度指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序3.检查应收账款的账龄分析是否正确应收账款的账龄通常是指资产负债表中的应收账款从销售实现、产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。编制应收账款账龄分析表时，可以考虑选择重要的客户及其余额列示，而将不重要的或余额较小的汇总列示。应收账款账龄分析表的合计数减去已计提的相应坏账准备后的净额，应该等于资产负债表中的应收账款项目余额。应收账款账龄分析表如表9一2所示。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序4.向债务人函证应收账款(1)函证的范围和对象。除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，审计人员应当对应收账款进行函证。若审计人员不对应收账款进行函证，应当在审计工作底稿中说明理由。若认为函证很可能是无效的，审计人员应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序一般情况下，选择函证的对象主要有:①大额或账龄较长的项目;②与债务人发生纠纷的项目;③重大关联方项目;�主要客户(包括关系密切的客户)项目;⑤交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目;⑥可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(2)函证的方式。审计人员可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。积极式函证是指要求被询证者直接向审计人员回复，表明是否同意询证函所列示的信息，或填列所要求的信息的一种询证函。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(3)函证时间的选择。为了充分发挥函证的作用，应恰当选择函证的发送时间。审计人员通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，审计人员可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施其他实质性程序。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(4)函证的控制。实施函证程序时，审计人员应当对函证保持控制，包括:确定需要确认或填列的信息;选择适当的被询证者;设计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以及被询证者直接向审计人员回函的地方;发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函。审计人员可通过函证结果汇总表的方式对询证函的收回情况加以控制。函证结果汇总表如表9一3所示。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(5)对不符事项的处理。对应收账款而言，登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为:①询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款;②询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已做销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物;③债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到;④债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序(6)对函证结果的总结和评价。审计人员对函证结果可进行如下评价:①重新考虑对内部控制的原有评价是否适当;控制测试的结果是否适当;分析程序的结果是否适当;相关的风险评价是否适当等;②如果函证结果表明没有审计差异，则可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的;③如果函证结果表明存在审计差异，则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。为取得对应收账款累计差错更加准确的估计，也可以进-步扩大函证范围。上一页下一页返回第四节

销售与收款循环主要账户的实质性程序