高级财务会计（第2版） 罗素清 主观题答案

第一章外币折算四、业务处理题1.根据我国《企业会计准则——外币折算》的要求，企业在选定记账本位币时应考虑的因素有日常活动的现金收支和融资活动使用的货币的。该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算，而阳光公司日常活动营业收入主要是欧元；该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算，而阳光公司日常活动支出主要是人民币。由此可知，根据阳光公司日常活动收入和支出所使用的货币无法确定哪种货币作为记账本位币，这时就需要根据融资活动获得的货币来确定公司究竟采用哪种货币作为记账本位币，而阳光公司融资活动主要接受欧元投资。由此可以判断，从影响商品销售价格的货币使用的货币欧元、费用支出使用的货币人民币以及融资活动获得的货币欧元综合考虑，可以确定阳光公司采用欧元作为记账本位币。2.分析：辉正公司采用人民币作为记账本位币，但是赊购业务以美元进行结算，也就是在结算日2X15年1月26日，辉正公司支付的货款是美元。所以在交易发生日2X14年12月22日，辉正公司需要将未支付的货款作为应付账款进行确认，并分别开设应付账款人民币账户和应付账款外币账户即美元账户，同时确认在途物资。确认的应付账款美元金额为2000美元，确认的应付账款和在途物资人民币金额按交易发生日的即期汇率1美元=6.96元人民币进行计算的结果如下：2000×6.96=13920（元）由于假设辉正公司采用两项业务观，所以2X14年12月22日确认的在途物资就是最终确认的金额，交易发生日2X14年12月22日至结算日2X15年1月26日，汇率变动产生的汇兑差额将不再调整在途物资金额，而是记入当期损益即财务费用。所以截止2X14年12月31日，辉正公司在资产负债表上报告的在途物资金额为13920元（2000×6.96）。至结算日，辉正公司因该笔赊购业务产生的在途物资人民币金额仍然是13920元。两项业务观的会计处理如下：（1）编制交易发生日2X14年12月22日的赊购业务会计分录2X14年12月22日赊购当日初始确认时的会计分录：借：在途物资13920贷：应付账款-美元（$2000）139202000*6.96=13920（元）（2）2X14年12月31日汇率变动产生的汇兑差额的会计处理：由于汇率由6.96元下降为6.93元，所以汇兑差额:2000*（6.93-6.96）=-60（元）会计分录：借：应付账款-美元（$0）60贷：财务费用-汇兑差额60（2）编制资产负债表日2X14年12月31日的汇率变动的调整分录2X15年1月26日即结算日，汇兑差额：2000*（6.91-6.93）=-40（元）会计分录为：借：应付账款-美元40贷：财务费用-汇兑差额40（3）编制交易结算日2X15年1月26日的会计分录。结算日支付款项时：借：应付账款-美元（$2000）13820贷：银行存款-美元（$2000）138202000*6.91=13820（元）不考虑其他因素，请大家思考本题中两项业务观下所购商品的成本应该是多少？3.财务费用=100×（6.60-6.55）=5万人民币借：银行存款（100×6.55）655财务费用5贷：银行存款-美元（100×6.6）6604.1月10日：借：银行存款——美元（100万美元）（100×6.62）662贷：短期借款——美元（100万美元）（100×6.62）6621月31日：财务费用=100*（6.65-6.62）=3万元人民币借：财务费用3贷：短期借款3第二章所得税会计五、业务处理题1.（1）计算该存货应计提的减值准备金额产品成本总额＝100×105＝10500（万元）产品应按市场价格作为估计售价：产品可变现净值＝100×（92－5）＝8700（万元）产品应计提的存货跌价准备＝10500-8700＝1800（万元）（2）计算2X20年12月31日存货产生的暂时性差异金额由于该存货发生了减值，所以存货的账面价值=可变现净值=8700（万元）或=10500-1800=8700（万元）存货的计税基础=10500（万元）暂时性差异=8700-10500=-1800（万元）这是可抵扣暂时性差异。（3）计算应确认的递延所得税资产金额并编制会计分录1800×25%=450（万元）借：递延所得税资产450贷：所得税费用450（4）计算2X21年销售产品时应结转的存货跌价准备金额60÷100×1800=1080（万元）（5）计算2X21年销售产品时应转回的递延所得税资产金额并编制会计分录1080×25%=270（万元）借：所得税费用270贷：递延所得税资产270特别提示：企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转已对其计提的存货跌价准备，销售产品结转的存货跌价准备不能冲减资产减值损失，而应冲减主营业务成本等，同时转回递延所得税资产。2.（1）计算2X16年12月31日无形资产的账面价值、计税基础以及确认的递延所得税负债金额2X16年末无形资产的账面价值＝90－6＝84（万元）计税基础＝90－90/10×1＝81（万元）2X16年末递延所得税负债余额＝（84－81）×33%＝0.99（万元）所以2X16年应确认递延所得税负债0.99万元（2）编制2X16年12月31日确认的递延所得税负债分录（单位：万元）借：所得税费用

0.99

贷：递延所得税负债

0.99（3）计算2X17年12月31日无形资产的账面价值、计税基础以及确认的递延所得税负债金额2X17年末无形资产的账面价值＝90－6＝84（万元）计税基础＝90－90/10×2＝72（万元）2X17年末递延所得税负债余额＝（84－72）×25%＝3（万元）则2X17年12月31日应确认的递延所得税负债＝3－0.99＝2.01（万元）（4）编制2X17年12月31日确认的递延所得税负债分录借：所得税费用

2.01

贷：递延所得税负债

2.013.会计：折旧额=1000/10/2=100/2=50万元1000-50=950万元小于850万元账面价值=850万元税法：折旧额=1000×40%÷2=200万元计税基础=1000-200=800万元暂时性差异=850-800=50万元递延所得税负债=50×25%=12.5万元借：所得税费用12.5贷：递延所得税负债12.54.答案解析：会计：折旧额=1000/10/2=100/2=50万元1000-50=950万元小于850万元账面价值=850万元税法：折旧额=1000×40%÷2=200万元计税基础=1000-200=800万元暂时性差异=850-800=50万元递延所得税负债=50×25%=12.5万元借：所得税费用12.5贷：递延所得税负债12.5

第三章企业合并四、业务处理题1.该合并属于同一控制下的吸收合并。增值税=5000×13%=650（万元）合并对价=1000+（6900-1500-400）+（2500-500-200）+650=8450（万元）辉正公司享有宏伟公司的所有者权益份额=9000×100%=9000（万元）合并差额=9000-8450=550（万元）会计分录（单位：万元）：借：资产账户51000（宏伟公司的）累计折旧1500固定资产减值准备400累计摊销500无形资产减值准备200贷：银行存款1000固定资产6900无形资产2500应交税费——应交增值税（销项税额）650负债账户42000（宏伟公司的）资本公积5502.（1）判断合并的类型由于P公司和S公司为同一集团内的两个全资子公司。该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为同一公司最终控制。合并后S公司的法人实体消失，所以同一控制下的吸收合并。（2）编制合并日P公司对S公司合并的会计分录同一控制下的吸收合并，S公司的资产和负债都由P公司拥有和承担，P公司要将这些资产和负债按账面价值入账。合并对价=1000×1=1000（万元）P公司取得的S公司净资产的账面价值=11000（万元）合并差额=11000-1000=10000（万元）借：货币资金200应收账款800存货4000长期股权投资1000固定资产8000无形资产1000贷：短期借款2000应付账款1000其他负债1000股本1000资本公积10000同时，借：资本公积3000贷：盈余公积 300未分配利润 27003.（1）判断合并的类型P公司和S公司合并前及合并后不受任何公司控制，合并后S公司的法人实体继续存在，所以属于非同一控制下的吸收合并。（2）编制合并日P公司对S公司合并的会计分录非同一控制下的吸收合并，S公司的资产和负债都由P公司拥有和承担，P公司要将这些资产和负债按公允价值入账。合并成本（对价）=1000×20=20000（万元）股本溢价=1000×（20-1）=19000（万元）P公司取得的S公司净资产的公允价值=15000（万元）合并差额=20000-15000=5000（万元）借：货币资金200应收账款800存货5000长期股权投资1500固定资产9500无形资产2000商誉5000贷：短期借款2000应付账款1000其他负债1000股本1000资本公积19000第四章合并报表四、业务处理题1.（1）判断企业合并的类型甲公司与A公司为同一集团内的企业，所以企业合并为同一控制下的企业合并。（2）编制甲公司的投资业务会计分录借：长期股权投资25600资本公积3000贷：银行存款28600借：管理费用120贷：银行存款120（3）编制甲公司合并日长期股权投资与所有者权益项目的抵销分录合并日的抵销分录如下（单位：万元）：借：股本20000资本公积8000盈余公积1200未分配利润2800贷：长期股权投资25600少数股东权益6400其中，少数股东权益=32000×（1-80%）=6400万元借：资本公积3200贷：盈余公积960未分配利润22401200×80%=960万元；2800×80%=2240万元2.甲公司对A公司长期股权投资取得时的账面价值为25600万元，由于甲公司采用成本法，所以2X21年12月31日仍为25600万元，甲公司当年确认投资收益3600万元（4500×80%）。因此，甲公司将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果相关的调整分录如下：权益法下应享有的投资收益：借：长期股权投资（10500×80%）8400贷：投资收益8400权益法下享有的现金股利，同时冲减成本法下确认的投资收益：借：投资收益3600贷：长期股权投资3600经过上述调整分录后，权益法下，甲公对A公司长期股权投资的账面价值=25600+8400-3600=30400万元母公司甲公司第1年末在A公司股东权益中所拥有的份额=38000×80%=30400万元少数股东权益=38000×（1-80%）=7600万元长期股权投资与子公司所有者权益相互抵销分录如下：借：股本20000资本公积8000盈余公积3200未分配利润6800贷：长期股权投资30400少数股东权益7600借：资本公积3200贷：盈余公积1200未分配利润28001200×80%=960万元；2800×80%=2240万元3.合并成本=10000×5.5=55000（万元）宏伟公司资产的公允价值与账面价值的差额=63810-48800=15010（万元）递延所得税负债=15010×25%=3752.5（万元）合并商誉=55000-（63810-3752.5）×80%=6954（万元）少数股东权益=（63810-3752.5）×20%=12011.5（万元）将子公司资产、负债的账面价值调整为公允价值（单位：万元）：借：存货8800长期股权投资210固定资产6000贷：资本公积11257.5递延所得税负债3752.5抵销母子公司的长期股权投资与所有者权益项目，编制抵销分录：借：股本30000资本公积21257.5盈余公积4000未分配利润4800商誉6954贷：长期股权投资55000少数股东权益12011.5其中：资本公积=10000+15010×（1-25%）=21257.5（万元）4.（1）编制2X21年长期股权投资与所有者权益的抵销分录1）按购买日确定公允价值为基础对宏伟公司的财务报表进行调整，编制调整分录：将子公司的净资产调整为公允价值：递延所得税负债=（500-400）×25%=25（万元）借：固定资产100贷：资本公积75递延所得税负债25补提折旧：借：管理费用（100/10）10贷：固定资产-累计折旧10转回递延所得税负债：借：递延所得税负债（10×25%）2.5贷：所得税费用2.52）将辉正公司对宏伟公司的长期股权投资采用成本法核算的结果，调整为权益法核算的结果。①确认享有的投资收益按公允价值调整后的净利润=1000-10+2.5=992.5（万元）母公司享有份额=992.5×80%=794（万元）借：长期股权投资794贷：投资收益794②抵销成本法确认的投资收益借：投资收益480贷：长期股权投资4803）长期股权投资与所有者权益项目的抵销分录合并商誉=3500-（4000+100×75%）×80%=240（万元）少数股东权益=（4400+100×75%-10+2.5）×20%=4467.5（万元）借：股本2000资本公积1575盈余公积200未分配利润692.5商誉240贷：长期股权投资3814少数股权权益4467.5其中：资本公积=1500+75=1575（万元）未分配利润=700-10+2.5=692.5（万元）长期股权投资=3500+794-480=3814（万元）（2）编制2X21年投资收益与利润分配的抵销分录借：投资收益794少数股东损益198.5年初未分配利润400贷：提取盈余公积100对所有者（或股东）的分配600年末未分配利润692.55.（1）抵销上期集团内部购销未实现损益对本期的影响借：年初未分配利润200贷：营业成本200上期母公司销售实现了利润200元（1000×20%），即本期期初未分配利润增加200元；由于子公司上期购进的1000元在本期销售，所以子公司上期购进1000元本期销售的营业成本中包含了母公司实现的利润200元，但是从整个集团来看，该销售本期实现，营业成本为800元，所以编制合并报表时应抵销母公司的年初未分配利润200元和子公司的营业成本1000元中包含的未实现利润200元。（2）抵销上期计提存货跌价准备对本期的影响借：营业成本100贷：年初未分配利润100子公司上期从母公司购入的存货在上期末发生减值100元导致本期期初未分配利润减少100元，可变现净值900元（1000-100），本期营业成本少计100元。从集团来看，上期末该存货的成本为800元（1000×80%），而可变现净值为900元，所以该存货未发生减值，因此编制合并报表时，应抵销子公司年初未分配利润和营业成本。借：递延所得税资产25贷：年初未分配利润25子公司上期计提存货跌价准备100元，账面价值900元，计税基础1000元，产生可抵扣暂时性差异100元（1000-900），分别增加递延所得税资产、上期所得税费用即本期期初未分配利润25元（100×25%）。但是从集团来看，上期集团内部购进存货并未发生减值，故成本即账面价值为800元，计税基础1000元，产生可抵扣暂时性差异200元（1000-800），应该增加递延所得税资产和本期期初未分配利润50元（200×25%）。因此，编制合并报表时，应抵销子公司少确认的递延所得税资产和本期期初未分配利润25元（50-25）。借：所得税费用25贷：递延所得税资产25由于子公司全部售出集团内购进商品，所以本期末存货账面价值和计税基础都为0元，可抵扣暂时性差异为0元，冲销递延所得税资产和增加所得税费用25元（0×25%-25）。从集团来看，可抵扣暂时性差异也为0元，冲销递延所得税资产和增加所得税费用50元（0×25%-50），所以编制合并报表时，应抵销子公司少冲销的递延所得税资产和少增加的所得税费用25元（50-25）。（3）抵销本期集团内部购销业务借：营业收入2000贷：营业成本2000本期子公司从母公司购入2000元售出形成营业成本，母公司确认收入2000元、结转存货成本1600元（2000×80%）。从集团来看，销售也已实现，但该部分本期集团内购入再对集团外售出产生的营业成本应为母公司的营业成本1600元，销售收入为对集团外的收入，所以编制合并报表时应抵销母公司的销售收入2000元和子公司营业成本2000元。6.（1）编制合并日辉正公司对宏伟公司进行控股合并的会计分录。借：长期股权投资6584[8230×80%]贷：股本5000[5000×1]资本公积1584[6584-5000]（2）编制辉正公司对宏伟公司合并日的合并资产负债表。抵销分录：借：实收资本3000资本公积2000盈余公积530未分配利润2700贷：长期股权投资6584少数股东权益1646[8230×（1-80%）]合并资产负债表（简表）2X21年12月31日单位：万元项目辉正公司宏伟公司抵销分录合并额账面价值账面价值借方贷方资产货币资金25002202720应收账款82008109010存货10000410014100长期股权投资6584110065841100固定资产15000800023000无形资产400010005000商誉0资产总计4628015230658461510负债和所有者权益：短期借款5300500010300应付账款300010004000其他负债200010003000负债合计10300700017300实收资本（股本）200003000300020000资本公积5400200020005400盈余公积10005305301000未分配利润9584270027009584少数股东权益16461646所有者权益合计3598482308230164644214负债和所有者权益总计46280152308230164661510823082307.（1）编制购买日辉正公司对宏伟公司进行控股合并的会计分录。投资成本=5000×3=15000万元；资本公积=5000（3-1）=10000万元借：长期股权投资15000贷：股本5000资本公积10000（2）编制辉正公司对宏伟公司购买日的合并资产负债表。1）编制调整分录：借：存货900长期股权投资400固定资产1500无形资产1000贷：资本公积2850递延所得税负债950900+400+1500+1000=3800；3800×25%=950万元2）抵销分录：12030-950=11080万元；11080×80%=8864万元商誉=15000-8864=6136万元；少数股东权益=11080×（1-80%）=2216万元资本公积=2000+2850=4850万元借：实收资本3000资本公积4850盈余公积530未分配利润2700商誉6136贷：长期股权投资15000少数股东权益2216合并资产负债表（简表）2X21年12月31日单位：万元项目辉正公司宏伟公司抵销分录合并额账面价值账面价值借方贷方资产货币资金25002202720应收账款82008109010存货6584410090011584长期股权投资150001100400150001500固定资产120008000150021500无形资产2000100010004000商誉61366136资产总计462801523099361500056446负债和所有者权益：短期借款5300500010300应付账款300010004000其他负债200010003000递延所得税负债950950负债合计10300700095018250实收资本（股本）200003000300020000资本公积54002000485028505400盈余公积10005305301000未分配利润9584270027009584少数股东权益22162216所有者权益合计35984823011080506638200负债和所有者权益总计46280152301108060165644621016210168.参考答案：1.不考虑税费：2x20年：（1）借：营业收入8000贷：营业成本6000固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元借：固定资产-累计折旧200贷：管理费用2002x21年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元借：固定资产-累计折旧200贷：年初未分配利润200（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用4002x22年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400=600万元借：固定资产-累计折旧600贷：年初未分配利润600（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用4002x23年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400*2=1000万元借：固定资产-累计折旧1000贷：年初未分配利润1000（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用4002x24年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400*3=1400万元借：固定资产-累计折旧1400贷：年初未分配利润1400（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用4002x25年：借：年初未分配利润200贷：管理费用2002.考虑税：所得税率25%2x20年：（1）借：营业收入8000贷：营业成本6000固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元借：固定资产-累计折旧200贷：管理费用200（3）（2000-200）*25%=450万元借：递延所得税资产450贷：所得税费用4502x21年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元借：固定资产-累计折旧200贷：年初未分配利润200（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用400（4）借：递延所得税资产450贷：年初未分配利润450借：所得税费用400*25%=100贷：递延所得税资产400*25%=1002x22年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400=600万元借：固定资产-累计折旧600贷：年初未分配利润600（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用400（4）借：递延所得税资产450贷：年初未分配利润450借：年初未分配利润400*25%=100所得税费用400*25%=100贷：递延所得税资产2002x23年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400*2=1000万元借：固定资产-累计折旧1000贷：年初未分配利润1000（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用400（4）借：递延所得税资产450贷：年初未分配利润450借：年初未分配利润（400+400）*25%=200所得税费用400*25%=100贷：递延所得税资产3002x24年：（1）借：年初未分配利润2000贷：固定资产-原价2000（2）2000/5=400万元400/2=200万元200+400*3=1400万元借：固定资产-累计折旧1400贷：年初未分配利润1400（3）借：固定资产-累计折旧400贷：管理费用400（4）借：递延所得税资产450贷：年初未分配利润450借：年初未分配利润（400+400+400）*25%=300所得税费用400*25%=100贷：递延所得税资产4002x25年：借：年初未分配利润200贷：管理费用200借：所得税费用200*25%=50贷：年初未分配利润509.借：营业收入1000贷：营业成本800存货200集团：存货成本=800万元可变现净值=1000-300=700万元小于800万元减值额100万元，说明个表多提了200万元借：存货-存货跌价准备200贷：资产减值损失200第五章租赁会计四、计算题1.租赁可观察的单独价格之和=900000+580000+1200000=2680000（元）非租赁（维护服务)可观察的单独价格之和=160000+80000+280000=520000(元)2680000+520000=3200000（元）3000000/3200000=93.75%推土机的租赁付款额=900000×93.75%=843750元卡车的租赁付款额=580000×93.75%=543750元长臂挖掘机的租赁付款额=1200000×93.75%=1125000元2.（1）承租人辉正公司对租赁是否分拆；由于辉正公司未将该租赁采用简化处理，所以辉正公司对租赁分拆为租赁部分和非租赁部分。辉正公司认为可从单独使用设备A和B中的每一项中获利且这些设备之间的使用不存在高度依赖或高度关联关系，所以租赁部分的设备A和B可以分拆为两项单独租赁处理和对应的两个非租赁部分(维护服务)。（2）如果分拆，确定设备A和B的租赁付款额（保留整数）承租人辉正公司根据两个单独租赁的单独价格250000元、300000元和两个非租赁部分即维护服务的单独价格之和10000元（4000+6000）的相对比例，将固定合同对价500000元分摊至两个租赁部分和两个非租赁部分。租赁部分的单独价格之和=250000+300000元=550000（元）非租赁部分的单独价格之和=4000+6000=10000(元)租赁部分的单独价格与非租赁部分的单独价格之和=550000+10000=560000（元）租赁部分应分摊的合同对价=550000÷560000×500000=491071（元）非租赁部分应分摊的合同对价=500000-491071=8929（元）设备A分摊的合同价格=250000÷550000×491071=223214（元）设备B分摊的合同价格=491071-223214=267857（元）分拆后，设备A和B的租赁付款额(折现前)分别为223214元和267857元。（3）如果分拆，确定设备A和B应付的服务费（保留整数）设备A分摊的维护费用=4000÷10000×8929=3572（元）设备B分摊的维护费用=8929-3572=5357（元）分拆后，设备A和B各自应付的服务费分别为3572元和5357元。3.租赁收款额的现值(r)+未担保余值的现值(r)=租赁资产公允价值+出租人的初始直接费用23000×(P/A,r,5)+10000×(P/F,r,5)

=100000+5000采用插入法，租赁内含利率r=5.79%。4.(1)该租赁业务对承租人来讲不属于短期租赁或低价值租赁，对该租赁不能采用简化处理。(2)租赁付款额、租赁负债、未确认融资费用和使用权资产的入账价值的计算及租赁期开始日的会计分录如下:每年支付租金=200-1=199(万元)承诺的担保余值预计应支付的款项=80-30=50万元支付的租赁付款额=199×5+50=1045(万元)租赁负债的初始计量金额=199×(P/A,8%,4)+50×(P/F,8%,5)=199×3.3121+50×0.6806=693.14(万元)未确认融资费用=1045-693.14=351.86(万元)使用权资产入账价值=693.14+5=698.14（万元)五、业务处理题1.（1）以剩余9年租金(每年50000元)按5%的年利率折现后的现值计量租赁负债。剩余9期租赁付款额=50000×9=450000(元)

租赁负债=剩余9期租赁付款额的现值=50000×(P/A,5%,9)=355391(元)未确认融资费用=剩余9期租赁付款额-剩余9期租赁付款额的现值=450000-355391=94609(元)使用权资产成本=租赁负债+租赁期开始前支付的租金+初始直接费用-激励金额=355391+50000+20000-5000=420

391（元）（2）租赁期开始日的会计分录：借：使用权资产405

391

租赁负债——未确认融资费用94

609贷：租赁负债——租赁付款额450

000

银行存款(第1年的租赁付款额)50

000借：使用权资产20

000贷：银行存款20

000借：银行存款5

000贷：使用权资产5

000（3）第1年末分摊利息：355391×5%=17769.55（元）借：财务费用——利息费用17769.55贷：租赁负债——未确认融资费用17769.55第2年初支付租金借：租赁负债——租赁付款额50000贷：银行存款50000本金减少额=50000-17769.55=32230.45元第2年初本金余额=355391-32230.45=323160.55第2年末分摊利息：323160.55×5%=16158.03元借：财务费用——利息费用16158.03贷：租赁负债——未确认融资费用16158.03以后年度的处理类似上述处理，不再赘述。2.这是关于租赁负债的重新计量——实质固定付款额发生变动的业务。（1）承租人辉正公司第一年支付租金的会计处理在租赁期开始时，由于未来的租金尚不确定，因此辉正公司的租赁负债为零，所以第一年的租金为或有租金，于发生时计入制造费用（该租赁设备用于生产），支付第一年租金：借：制造费用等50000贷：银行存款50000支付初始直接费用：借：使用权资产1500贷：银行存款1500（2）计算承租人辉正公司第一年末应确认的租赁付款额、租赁负债金额、未确认融资费用、使用权资产金额在第1年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额(即每年50000元)，因此辉正公司应基于变动后的租赁付款额重新计量租赁负债，并采用不变的折现率(即8%)进行折现。租赁付款额=50000×4=200000元租赁付款额在第1年末的现值即租赁负债=50000×(P/A,8%,4))=50000×3.3121=165605元未确认融资费用=200000-165605=34395元使用权资产入账成本=165605元（3）编制第一年末确认使用权资产和租赁负债的会计分录借：使用权资产165605租赁负债——未确认融资费用34395贷：租赁负债——租赁付款额200

0003.（1）租赁付款额=450000×7=3150000（元）租赁付款额的现值=450000×（P/A,5.04%,7）=2600097.64（元）未确认融资费用=3150000-2600097.64=549902.36（元）使用权资产成本=2600097.64元借：使用权资产2600097.64租赁负债——未确认融资费用549902.36贷：租赁负债——租赁付款额3150000（2）在第1年年末利息费用=2600097.64×5.04%=131044.92（元）租赁负债的账面价值减少（本金减少额）=450000-131044.92=借：租赁负债——租赁付款额450

000贷：银行存款450

000借：财务费用——利息费用131044.92贷：租赁负债——未确认融资费用131044.92年折旧额=2600097.64÷7=371442.52（元）借：销售费用371442.52贷：使用权资产累计折旧371442.52以后年度的处理比照上述处理。（3）借：使用权资产累计折旧2600097.64贷：使用权资产2600097.644.（1）租赁付款额=50000×10=500000（元）租赁负债=使用权资产成本=50000×(P/A,5%,10)=386000（元）未确认融资费用=500000-386

000=

114000（元）未确认融资费用分摊计算表（单位：元）年度租赁付款额利息租赁负债或应付本金减少额租赁负债或应付本金余额①②③=期初⑤×5%④=②-③期末⑤=期初⑤-④138600015000019300307003553002500001776532235323065350000161533384728921845000014461355392536795500001268437316216363650000108183918217718175000088594114113604085000068024319892842950000464245358474841050000251647484-在租赁期开始日，甲公司的账务处理为：借：使用权资产386000租赁负债——未确认融资费用

114000贷：租赁负债——租赁付款额500000（2）在第4年，虽然该房产所在地房价显著上涨，但是该房产所在地区的房价上涨属于市场情况发生的变化，不在甲公司的可控范围内。因此，虽然该事项导致购买选择权及续租选择权的评估结果发生变化，但甲公司不需重新计量租赁负债。（3）在第5年末，甲公司实际行使了购买选择权。截至该时点，使用权资产的原值为386000元，累计折旧=386000×5/10=193000（元）使用权资产的账面价值=386000-193000=193000（元）支付了第5年租赁付款额之后，租赁负债的账面价值=216363元，其中：剩余租赁付款额=250000元未确认融资费用=250000-216363=33637元使用权资产的账面价值-租赁负债的账面价值=193000-216363=-23363元固定资产入账成本=1000000-23363=976637元甲公司行使购买选择权的会计分录为：借：固定资产——办公楼976637使用权资产累计折旧193000租赁负债——租赁付款额250000贷：使用权资产386000租赁负债——未确认融资费用33637银行存款10000005.单位：万元，保留两位小数）：（1）编制第1至第4年的未确认融资费用分摊计算表和使用权资产折旧费用计算表租赁付款额=1000×15=15000万元租赁投资净额=1000×（P/A,5%,15）=1000×10.3797=10379.70万元未确认融资费用=15000-10379.70=4620.3万元使用权资产成本=10379.70万元未确认融资费用分摊计算表使用权资产折旧计算表年度租赁付款额利息租赁负债或应付本金减少额租赁负债或应付本金余额当年折旧费累计折旧净值①②③=期初⑤×5%④=②-③期末⑤=期初⑤-④⑥=10379.70/15⑦⑧=10379.70-⑦110379.710379.7011000518.99481.029898.69691.98691.989687.7221000494.93505.079393.62691.981383.968995.7431000469.68530.328863.30691.982075.948303.7641000443.17556.838306.47691.982767.927611.78（2）判断该租赁变更是否作为一项单独租赁处理并说明理由为扩租的场所所支付的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额不相当，该租赁变更不能作为一项单独租赁处理。（3）如果不能作为一项单独租赁处理，做出租赁变更生效日的会计处理租赁变更前的剩余租赁付款额=1000×11=11000万元租赁变更后的租赁付款额=1500×6=9000万元租赁付款减少额=11000-9000=2000万元租赁变更后的租赁付款额按新折现率折现的现值即租赁负债账面价值=1500×（P/A,6%,6）=1500×4.9173=7375.95万元租赁负债减少额=8306.47-7375.95=930.52万元未确认融资费用减少额=2000-930.52=1069.48万元部分使用权资产终止的损益计算：基于租赁变更前使用权资产成本计算剩余6年的使用权资产账面价值=10379.70÷15×6=4151.88万元基于租赁变更前使用权资产成本计算变更后使用权资产账面价值减少额=第5年初使用权资产账面价值-基于租赁变更前使用权资产成本计算剩余6年的使用权资产账面价值=7611.78-4151.88=3459.90万元变更前的原租赁付款额剩余6年的按原折现率折现的现值=1000×（P/A,5%,6）=1000×5.0757=5075.70万元折现率不变情况下租赁负债的账面减少额=第5年初变更前租赁负债账面价值-变更前的原租赁付款额剩余6年的按原折现率折现的现值=8306.47-5075.70=3230.77万元部分使用权资产终止的损益=3459.90-3230.77=229.13万元（损失）使用权资产账面价值减少额=930.52+229.13=1159.65万元会计分录：借：租赁负债——租赁付款额2000资产处置损益229.13贷：租赁负债——未确认融资费用1069.48使用权资产1159.65（4）计算调整后的租赁负债账面价值和使用权资产账面价值调整后的租赁负债账面价值=租赁变更后的租赁付款额按新折现率折现的现值即租赁负债账面价值=7375.95万元调整后的使用权资产账面价值=7611.78-1159.65=6452.13万元6.出租人融资租赁的处理（1）存在优惠购买选择权，优惠购买价20000元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，因此在2x19年12月31日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权。另外，在本例中，租赁期6年，占租赁开始日租赁资产使用寿命的86%

(占租赁资产使用寿命的大部分)。同时，乙公司综合考虑其他各种情形和迹象，认为该租赁实质上转移了与该项设备所有权有关的几乎全部风险和报酬，因此将这项租赁认定为融资租赁。（2）租赁收款额=(160000-10000)×6+20000=920000

(元)租赁投资总额=在融资租赁下出租人应收的租赁收款额+未担保余值=920000

+0

=920000

(元)

租赁投资净额=租赁资产在租赁期开始日公允价值+出租人发生的租赁初始直接费用=10000+700000=710000（元）未实现融资收益=租赁投资总额-租赁投资净额=920000

-

710000=210000(元)（3）计算租赁内含利率150000×(P/A,r,6)

+20

000×(P/F,r,6)

=710000计算得到租赁的内含利率为7.82%（4）2x20年1月1日借：应收融资租赁款——租赁收款额920

000贷：银行存款10

000融资租赁资产600

000资产处置损益100

000应收融资租赁款——未实现融资收益210

0007.（1）计算确定原融资租赁开始日的租赁收款额、租赁内含利率、租赁投资净额、未实现融资收益不涉及未担保余值、担保余值、终止租赁罚款等，所以原融资租赁租赁收款额=500000元100

000×(P/A，r,

5)

=379080采用插入法求得租赁内含利率r=10%租赁投资净额=379080元未实现融资收益=500000-379080=120920元（2）计算确定第2年初租赁变更生效日，出租人租赁投资净额余额、未实现融资收益余额、租赁收款额余额第1年未实现融资收益分摊额=379080×10%=37908元第1年租赁投资净额减少额=100000-37908=62092元第2年初出租人租赁投资净额余额=379080-62092=316988元第2年初未实现融资收益余额=120920-37908=83012元第2年初租赁收款额余额=500000-100000=400000元（3）租赁变更生效日即第2年初出租人的会计处理由于该融资租赁变更属于租赁期缩短，所以出租人不能将该变更作为一项单独租赁进行会计处理，且原租赁期限设定为3年，在租赁开始日，租赁类别被分类为经营租赁，所以：该套机器设备的入账价值=原租赁在租赁变更生效日的租赁投资净额余额=316988元第二年年初会计分录如下：借：固定资产316988

应收融资租赁款——未确认融资收益

83012贷：应收融资租赁款——租赁收款额(500000-100000)

400000（4）租赁变更生效日后的会计处理从第2年年初开始，作为一项新的经营租赁进行会计处理。新租赁期为3年每年租金分摊额=420000÷3=140000元每年末收到租金时：借：银行存款140000贷：租赁收入140000六、分析题1.融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的租赁。符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，（3）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。（4）出租人在租赁开始日的租赁收款额现值几乎相当于租赁资产公允价值。（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。根据上述标准判断：情况一：租赁届满时，租赁资产退回给辉正公司，所以租赁资产所有权没有转移，不满足标准（1）；承租人没有购买租赁资产的选择权不满足标准（2）；3÷10×100%=30%小于75%，租赁期3年没有占租赁资产使用寿命10年的大部分（租赁资产全新，所以租赁资产使用寿命等于资产预计使用寿命），不满足标准（3）；150000×（P/A，10%，3）=373,027.80元小于900000元（1000000×90%），出租人在租赁开始日的租赁收款额现值没有达到几乎相当于租赁资产公允价值，不满足标准（4）。租赁资产性质不特殊，不满足标准（5）。综述所述，情况一，出租人辉正公司应将该租赁分类为经营租赁。情况二：租赁届满时，承租人宏伟公司有购买租赁资产的选择权，且所订立的购买价款100元预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值50000元，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人宏伟公司将会行使这种选择权，满足标准（2），则出租人辉正公司在租赁开始日将租赁认定为融资租赁。情况三：租赁资产全新，8÷10×100%=80%大于75%，即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，满足标准（3），则出租人辉正公司在租赁开始日将租赁认定为融资租赁。情况四：200000×（P/A,10%,7）=973,683.76元大于900000元（1000000×90%），出租人在租赁开始日的租赁收款额现值几乎相当于租赁资产公允价值，满足标准（4），则出租人辉正公司在租赁开始日将租赁认定为融资租赁。情况五：虽然不满足前四个标准，但是该租赁资产性质特殊，则出租人辉正公司在租赁开始日将租赁认定为融资租赁。2.该租赁交易的租赁期应当包含免租期，即租赁期为六年。3.在此情况下，承租人合理确定将行使续租选择权，因为预计在6年结束时租赁资产改良仍将具有重大价值，且该价值仅可通过继续使用租赁资产实现，如果在6年结束时放弃该租赁资产改良，将蒙受重大经济损失。因此，在租赁开始时，承租人确定租赁期为10年。4.建筑物市场价值上涨不是承租人可控范围内的重大事件或变化，因此在第6年初，承租人不应对是否行使购买选择权和租赁负债进行重新评估，因此不需要修改租赁期，整个租赁期还事实上12年，第六年初剩余的租赁期为7年。解析：发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使相应选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使续租选择权、购买选择权或不行使终止租赁选择权进行重新评估，并根据重新评估结果修改租赁期。5.（1）辉正公司判断该租赁是否为短期租赁因为续租期的月租赁付款额10000元明显低于市场价格100000元，在租赁期开始日，承租人判断可以合理确定将行使续租选择权，所以承租人确定租赁期为16个月，超过了12个月，不属于短期租赁，承租人不能选择上述简化会计处理。6.该租赁包含每年1000000元的实质固定付款额。该金额不是取决于销售额的可变付款额。因为甲公司是一家知名零售商，根据租赁合同，甲公司应在正常工作时间内经营该商店，所以甲公司开设的这家商店不可能不发生销售。7.在租赁期开始日，甲公司评估后认为，6个月的租金对于甲公司而言金额重大，同等条件下，也难以按更优惠的价格租入其他办公楼，可以合理确定不会选择提前终止租赁，因此其租赁负债不应包括提前终止租赁时需支付的罚金500000元（1000000/2），租赁期确定为10年。

第六章非货币性资产交换四、业务处理题1.该交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量，所以换入资产应该以公允价值计量。（1）辉正公司的会计处理辉正公司换入设备的增值税进项税额=100×13%=13（万元）换出产品的增值税销项税额=100×13%=13（万元）换入资产的入账金额=100+13-13=100（万元）应确认的损益=100-（80-1）=21（万元）借：固定资产100应交税费-应交增值税（进项税额）13贷：主营业务收入100应交税费-应交增值税（销项税额）13借：主营业务成本79存货跌价准备1贷：库存商品80（2）宏伟公司的会计处理宏伟公司换入资产的增值税进项税额=100×13%=13（万元）换出设备的增值税销项税额=100×13%=13（万元）换入资产的入账金额=100+13-13=100（万元）应确认的损益=100-（210-130-2）-0.8=21.2（万元）会计分录如下：借：固定资产清理78固定资产减值准备2累计折旧130贷：固定资产210借：固定资产清理0.8贷：银行存款0.8借：固定资产100应交税费-应交增值税（进项税额）13贷：固定资产清理78.8资产处置损益21.2应交税费-应交增值税（销项税额）132.该交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量，所以换入资产应该以公允价值计量。（1）辉正公司的会计处理换出资产的增值税销项税额=12×13%=1.56万元换入资产的增值税进项税额=12×13%=1.56万元换入资产的入账金额=12+1.56-1.56=12万元应确认的损益=12-（10-0.5）=2.5（万元）借：固定资产12应交税费—应交增值税（进项税额）1.56贷：主营业务收入12应交税费-应交增值税（销项税额）1.56借：主营业务成本9.5存货跌价准备0.5贷：库存商品10（2）宏伟公司的会计处理换出资产的增值税销项税额=12×13%=1.56万元换入资产的增值税进项税额=12×13%=1.56万元换入资产的入账金额=12+1.56-1.56=12万元应确认的损益=12-（8-0.7）=4.7（万元）借：固定资产12应交税费—应交增值税（进项税额）1.56贷：主营业务收入12应交税费-应交增值税（销项税额）1.56借：主营业务成本7.3存货跌价准备0.7贷：库存商品83.该交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量，所以换入资产应该以公允价值计量。（1）辉正公司的会计处理增值税销项税额=70×13%=9.1（万元）增值税进项税额70×13%=9.1（万元）换入资产的入账金额=70+9.1-9.1=70（万元）应确认的损益=70-80=-10（万元）借：固定资产70应交税费-应交增值税（进项税额）9.1贷：主营业务收入70应交税费-应交增值税（销项税额）9.1借：主营业务成本80贷：库存商品80（2）宏伟公司的会计处理增值税销项税额=70×13%=9.1（万元）增值税进项税额70×13%=9.1（万元）换入资产的入账金额=70+9.1-9.1=70（万元）应确认的损益=70-（210-90）-0.8=-50.8（万元）借：固定资产清理120累计折旧90贷：固定资产210借：固定资产清理0.8贷：银行存款0.8借：固定资产70应交税费-应交增值税（进项税额）9.1资产处置损益50.8贷：固定资产清理120.8应交税费-应交增值税（销项税额）9.14.因为60÷（640+60）=8.57%<25%，或60÷700=8.57<25%，所以此项交换属于非货币性资产交换。该交换具有商业实质且公允价值能可靠计量，所以换入资产按公允价值计量。（1）辉正公司（支付补价方）的会计处理：增值税销项税额=640×13%=83.2（万元）增值税进项税额=700×13%=91（万元）83.2-91=-7.8（万元）换入资产的入账成本=640+60-7.8+0.6=692.8（万元）换出固定资产账面价值=650-150-30=470（万元）应确认的损益=640-470=170（万元）借：固定资产清理470累计折旧150固定资产减值准备30贷：固定资产650借：固定资产692.8应交税费-应交增值税（进项税额）91贷：固定资产清理470资产处置损益170银行存款60.6应交税费-应交增值税（销项税额）83.2（2）宏伟公司（收到补价方）的会计处理增值税销项税额=700×13%=91（万元）增值税进项税额=640×13%=83.2（万元）91-83.2=7.8（万元）换入资产的入账成本=700-60+7.8+0.5=648.3（万元）换出资产的账面价值=1800-700-80=1020（万元）应确认的损益=700-1020=-320（万元）借：固定资产清理1020累计折旧700固定资产减值准备80贷：固定资产1800借：固定资产648.3银行存款60资产处置损益320应交税费-应交增值税（进项税额）83.2贷：固定资产清理1020应交税费-应交增值税（销项税额）91银行存款0.55.（1）为辉正公司编制会计分录从题里的信息我们知道，该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价20万元。对辉正公司而言，收到的补价20万元÷换出资产账面价值120万元=16.7%<25%。因此，该项交换属于非货币性资产交换。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此，辉正公司换入资产的成本应当按照换出资产的账面价值确定。对辉正公司而言，换入资产是长期股权投资和银行存款20万元，换出资产专有设备的账面价值为120万元（450-330），因此，长期股权投资的成本就是换出设备的账面价值120万元减去货币性资产补价20万元的差额即100万元（120-20），再加上应支付的相关税费。增值税销项税额=（450-330）×13%=15.6（万元）长期股权投资入账成本=（450-330）-20+15.6=115.6（万元）借：固定资产清理120累计折旧330贷：固定资产—专有设备450借：长期股权投资115.6银行存款20贷：固定资产清理120应交税费——应交增值税（销项税额）15.6（2）为宏伟公司编制会计分录对宏伟公司而言，支付的补价20万元÷换出资产账面价值90万元=22%<25%。因此，该项交换属于非货币性资产交换。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此，宏伟公司换入资产的成本应当按照换出资产的账面价值确定。对宏伟公司而言，换出资产是长期股权投资和银行存款20万元，换入资产专有设备的成本等于换出长期股权投资的账面价值90万元加上货币性资产补价20万元即110万元（90+20），再减去增值税进项税额。由此可见，在以账面价值计量的情况下，发生的补价是用来调整换入资产的成本，不涉及确认损益问题。增值税进项税额=（450-330）×13%=15.6（万元）专有设备的入账成本=90+20-15.6=94.4（万元）借：固定资产——专有设备94.4应交税费——应交增值税（进项税额）15.6贷：长期股权投资90银行存款20尽管宏伟公司支付了20万元补价，但由于整个非货币性资产交换是账面价值为基础计量的，支付补价方和收到补价方均不确认损益。6.由于不涉及收付货币性资产，属于非货币性资产交换。由于换入资产、换出资产的公允价值均不能可靠计量，辉正、宏伟公司均应当以换出资产账面价值总额作为换入资产的总成本，各项换入资产的成本，应当按各项换入资产的账面价值占换入资产账面价总额的比例分配后确定。辉正公司换出专有设备的账面价值=1200-750=450（万元）辉正公司换出专利技术的账面价值=450-270=180（万元）宏伟公司换出在建工程的账面价值=525（万元）宏伟公司换出长期股权投资账面价值=150（万元）（1）辉正公司的账务处理换出资产账面价值总额=450+180=630(万元)换入资产账面价值总额=525+150=675(万元)增值税销项税额=450×13%=58.5（万元）增值税进项税额=525×9%=47.25（万元）58.5-47.25=11.25（万元）换入资产入账总成本=630+11.25=641.25(万元)在建工程占换入资产账面价值总额的比例=525÷675=78%长期股权投资占换入资产账面价值总额的比例=150÷675=22%在建工程成本=641.25×78%=500.175（万元）长期股权投资成本=641.25-500.175=141.075(万元)借：固定资产清理450累计折旧750贷：固定资产一专有设备1200借：在建工程500.175长期股权投资141.075累计摊销270应交税费——应交增值税（进项税额）47.25贷：固定资产清理450无形资产——专利技术450应交税费——应交增值税（销项税额）58.5（2）宏伟公司的账务处理换出资产账面价值总额=525+150=675(万元)换入资产账面价值总额=450+180=630(万元)增值税销项税额=525×9%=47.25（万元）增值税进项税额=450×13%=58.5（万元）47.25-58.5=-11.25（万元）换入资产入账总成本=675-11.25=663.75（万元）专有设备占换入