第二十六章企业合并-第一节企业合并概述

CPA会计·彩色复习笔记第十六章企业合并·第一节企业合并概述适用教材：2026年版CPA《会计》|整理日期：2026-10-19

合并的界定·业务的三要素·同控与非同控·三种合并方式目录TOC\o"1-1"\h\z\u一、本节总览：两把尺子 PAGEREFsection-1\h1二、企业合并的界定 PAGEREFsection-2\h1三、"业务"的判断（三要素） PAGEREFsection-3\h1四、第一把尺子：同一控制vs非同一控制 PAGEREFsection-4\h1五、第二把尺子：三种合并方式 PAGEREFsection-5\h1六、合并日/购买日的确定 PAGEREFsection-6\h1七、企业合并涉及的交易费用 PAGEREFsection-7\h1八、不构成企业合并的情形 PAGEREFsection-8\h1九、数字例题（判断是否构成业务与合并类型） PAGEREFsection-9\h1十、易错陷阱TOP8 PAGEREFsection-10\h1十一、闭环自检与衔接 PAGEREFsection-11\h1颜色体系含义■蓝色准则依据与概念结论■橙色底层逻辑与推导过程■紫色例题、题目与作答示范■红色易错点、命题陷阱与失分点■绿色解题技巧、口诀与秒杀公式第1页一、本节总览：两把尺子企业合并的会计处理由两把尺子决定：尺子分类决定什么第一把：合并前后是否受同一方控制同一控制下企业合并/非同一控制下企业合并决定计量方法（权益结合法vs购买法）第二把：合并的法律形式控股合并/吸收合并/新设合并决定账务处理的落点（是否编制合并报表）【准则依据】CAS20《企业合并》。二、企业合并的界定【定义】CAS20：企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。构成企业合并的两个要件：要件内容①所合并的对象构成"业务"被购买方必须构成业务（不是一堆空壳资产）②取得控制权合并方（购买方）取得对被合并方（被购买方）的控制【底层逻辑】控制的定义沿用CAS33合并财务报表与CAS2长期股权投资：投资方拥有对被投资方的权力、通过参与被投资方相关活动而享有可变回报、并且有能力运用权力影响回报金额。判断控制的标准详见第六章。三、"业务"的判断（三要素）【定义】业务，是指企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出三个要素，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，并且其投入、加工处理过程与产出共同服务于单一目的（通常为向客户提供产品或服务、产生投资收益等）。要素含义投入原材料、人工、固定资产、无形资产等经济资源加工处理过程能够实质性地贡献于产出形成的经营过程（如生产流程、管理制度、员工队伍）产出产品、服务、投资收益、日常活动产生的其他收益【简化判断：集中度测试】如果一项资产组合的几乎全部公允价值都集中在单项可辨认资产或一组类似可辨认资产中，则该组合不构成业务（即"集中度测试"通过→不是业务）。这一测试是可选的简化判断方法。情形是否构成业务购入一家正常经营的工厂（含设备、人员、流程、客户）✅是（构成企业合并，产生商誉）购入一栋空置的商业楼宇（无人员、无经营）❌否（仅购入单项资产，不产生商誉）购入一家只有现金、无任何经营活动的壳公司❌否（借壳中常见，不构成业务→适用股份支付准则或权益性交易处理）购入一个正在运营的门店（含租约、人员、存货、客户群）✅是【陷阱一】借"净壳"上市不构成企业合并（壳公司不构成业务），因而不产生商誉，超过可辨认净资产公允价值的支付部分应作为上市服务费用计入当期损益（管理费用），不资本化。这是借壳上市题的核心考点。四、第一把尺子：同一控制vs非同一控制类型定义计量方法是否产生商誉同一控制下企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的权益结合法：按被合并方在最终控制方合并报表中的账面价值份额计量不产生商誉非同一控制下企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制购买法：按公允价值计量，合并成本超过可辨认净资产公允价值份额的部分确认为商誉产生商誉【"非暂时性"的界定】通常指合并前后受同一方控制的时间均在一年以上（含一年）。同一控制下企业合并的判断，应当遵循实质重于形式原则。【秒杀口诀】同控看账面、不认损益、不生商誉；非同控看公允、认损益、产生商誉。五、第二把尺子：三种合并方式方式含义结果是否编制合并报表控股合并合并方取得被合并方控制权，被合并方保留法人资格，成为子公司A+B＝A（母公司）+B（子公司）＝企业集团✅需编制合并报表（本章重点）吸收合并合并方取得被合并方全部净资产，被合并方注销法人资格A+B＝A❌不需要（B已注销）新设合并参与合并各方均注销，共同设立一个新企业A+B＝C❌不需要【秒杀口诀】控股：子公司还在→编合并报表；吸收/新设：法人没了→不编。六、合并日/购买日的确定【定义】合并日或购买日，是指合并方或购买方实际取得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。【判断条件（非同控）】同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：序号条件①企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过②按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准③参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续④合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项⑤合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险【陷阱二】五个条件同时满足；其中第④条的"大部分"通常以超过50%为参考。考试中常给出"已支付30%但已实际控制"的情形，需按实质重于形式结合第⑤条判断。七、企业合并涉及的交易费用这笔钱怎么走，是最高频的送分/送命题。费用类型同一控制下非同一控制下统一规则合并直接相关费用（审计、法律服务、评估咨询等中介费用）计入当期损益（管理费用）计入当期损益（管理费用）两类一致：进管理费用发行权益性证券的费用（手续费、佣金）冲减资本公积（股本溢价）；不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润不进损益，调权益发行债券的费用计入应付债券的初始确认金额（利息调整）随摊余成本摊销【秒杀口诀】中介费进管理费用；发股票冲资本公积；发债券进债券成本。【陷阱三】这部分规则与长期股权投资（第六章）完全一致，因为企业合并形成长投。但也有区别：非企业合并方式取得的长投，直接相关费用计入初始投资成本（不进管理费用）。别记混。八、不构成企业合并的情形情形处理购买一组不构成业务的资产按购买单项资产处理，按公允价值比例分配总成本，不产生商誉两方或多方交换股权但未取得控制按长期股权投资或其他准则处理仅为取得上市地位的借壳（壳不构成业务）适用权益性交易原则，超出部分计入当期损益（或冲减资本公积，视具体安排）同一集团内部的重组（同控）权益结合法，不按公允价值、不认损益九、数字例题（判断是否构成业务与合并类型）【例题】甲公司与乙公司均为P集团的子公司，P集团持有甲公司80%股权、乙公司100%股权，持股时间均已超过3年。2×26年6月30日，甲公司以增发1000万股自身普通股（每股面值1元、市价12元）为对价，取得P集团持有的乙公司100%股权，并于当日办妥财产权交接、取得控制权，支付审计费、评估费合计200万元，支付券商承销佣金300万元。乙公司当日可辨认净资产：账面价值8000万元、公允价值11000万元。【要求】①判断合并类型；②判断合并方式；③说明相关费用的处理。【解析】（1）合并类型：同一控制下的企业合并。理由：参与合并的甲公司与乙公司在合并前后均受P集团最终控制，且该控制时间超过一年、并非暂时性，符合同一控制下企业合并的界定。（2）合并方式：甲公司取得乙公司100%股权，乙公司保留法人资格成为甲公司的子公司，属于控股合并。甲公司应当在合并日编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表。（3）费用处理：①审计费、评估费200万元→计入管理费用：

借：管理费用200贷：银行存款200②券商承销佣金300万元→冲减资本公积（股本溢价）：

借：资本公积——股本溢价300贷：银行存款300

（不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润）（4）计量提示：同一控制下按乙公司在P集团合并财务报表中的账面价值份额（而非公允价值11000万元）计量，甲公司取得乙公司账面价值的100%，与发行股份面值1000万元的差额调整资本公积，不确认损益、不产生商誉。具体分录见第二节。【失分点】①判断类必须先结论后理由；②中介费与承销费走向完全不同；③同控下绝不能用公允价值11000万元。十、易错陷阱TOP8【陷阱一】被合并方必须构成业务才是企业合并；购入净壳不构成。【陷阱二】同控判断的关键是"合并前后均受同一方最终控制且非暂时性"，通常一年以上。【陷阱三】只有控股合并需要编制合并报表。【陷阱四】合并直接相关费用一律进管理费用（两类合并一致），但非合并方式取得长投的直接费用计入成本。【陷阱五】发行权益性证券的费用冲资本公积，不进损益。【陷阱六】购买日五个条件同时满足，"已支付大部分"通常指超过50%。【陷阱七】集中度测试通过（几乎全部公允价值集中于单项资产）→不构成业务。【陷阱八】同控下不产生商誉、不确认损益；非同控下才产生商誉。十一、闭环自检与衔接自检问题正确结论企业合并的两个要件？被合并方构成业务+取得控制权业务三要素？投入、加工处理过程、产出两