第十五章 利润及利润分配的核算

金融企业会计金企鹅文化发展中心目录第一篇金融企业会计基本理论与核算方法第二篇商业银行业务核算非银行金融机构业务核算第三篇损益与财务报告第四篇1目录第四篇损益与财务报告123第十四章所有者权益的核算第十五章利润及利润分配的核算第十六章年度决算与财务会计报告第二节2第十五章利润及利润分配的核算第一节1利润的核算利润分配的核算1学习目标了解利润的概念与构成。2理解营业利润、利润总额和净利润的计算。3理解营业收入和营业支出的内容。4掌握营业收入和营业支出的核算。15掌握营业外收入和营业外支出的核算。6理解可供分配利润的计算和分配程序。7理解财务报表附注披露的主要内容。

利润的核算第一节一、利润的概念与构成利润是指商业银行在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。商业银行的利润营业利润利润总额净利润其计算公式如下：营业利润＝营业收入－营业支出营业收入＝利息净收入＋系统内往来净收入＋手续费及佣金净收入

＋投资收益＋公允价值变动收益＋汇兑收益＋其他业务收入营业支出＝营业税金及附加＋业务及管理费＋资产减值损失

＋其他业务成本利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出净利润＝利润总额－所得税费用下面对营业收入、营业支出、营业外收入、营业外支出和所得税费用等利润有关构成项目的核算进行阐述。营业收入包括利息净收入、系统内往来净收入、手续费及佣金净收入、投资收益、公允价值变动收益、汇兑收益和其他业务收入。二、利润构成项目的核算（一）营业收入的核算利息净收入是指商业银行的利息收入减去利息支出后的净额。1．利息净收入的核算利息收入是指商业银行发放各类贷款、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生资金往来业务、买入返售金融资产等实现的利息收入。1）利息收入的核算其中，发放的各类贷款包括银团贷款、贸易融资、贴现和转贴现融出资金、协议透支、信用卡透支、转贷款和垫款等，但不包括接受委托发放的委托贷款。资产负债表日，商业银行确认利息收入时，会计分录为：借：应收利息

（按合同利率计算确定的应收未收利息）借或贷：贷款——利息调整（或其他科目）

（借贷方差额）

贷：利息收入

（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。利息收入的核算已在相关章节阐述。利息支出是指商业银行吸收的各种存款（单位存款、个人存款、信用卡存款、特种存款、转贷款资金等）、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生资金往来业务、卖出回购金融资产等产生的利息支出。2）利息支出的核算资产负债表日，商业银行确认利息支出时，会计分录为：实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。借：利息支出（按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用）借或贷：吸收存款——利息调整（或其他科目）

（借贷方差额）

贷：应付利息

（按合同利率计算确定的应付未付利息）系统内往来净收入是指商业银行的系统内往来收入减去系统内往来支出后的净额。系统内往来收入是指商业银行与系统内机构发生交易或事项形成的各项收入。包括存放系统内款项、借出款项等资金往来利息收入，系统内转贴现利息收入，系统内买入返售票据利息收入及服务计价收入等。系统内往来支出是指商业银行与系统内机构发生交易或事项形成的各项支出。包括系统内存放款项、借入款项等资金往来利息支出，系统内卖出回购票据利息支出及服务计价支出等。2．系统内往来净收入的核算单独设置系统内往来收支项目可以区分各营业机构内外部交易收支，明确各经营机构的内外部利润来源。各分行编制个别报表时应抵销分行辖内发生的系统内往来净收支，分行利润表中的系统内往来净收支反映的是分行之间以及分行与总行之间的净收支。总行编制汇总报表时，应抵销全系统内发生的所有系统内往来净收支，系统内往来净收支余额应为零，总行利润无该项目。系统内往来收入与系统内往来支出的核算与系统外发生的有关交易类似，具体已在相关章节阐述。手续费及佣金净收入是指商业银行的手续费及佣金收入减去手续费及佣金支出后的净额。3．手续费及佣金净收入的核算手续费及佣金收入是指商业银行办理结算业务、咨询业务、担保业务、代保管等代理业务以及办理受托贷款及投资业务等所取得的手续费及佣金收入。1）手续费及佣金收入的核算包括结算与清算手续费收入、代理业务手续费收入、信用承诺手续费及佣金收入、银行卡手续费收入、顾问和咨询服务收入、托管及其他受托业务佣金收入等。商业银行应当在向客户提供相关服务时，确认手续费及佣金收入。

贷：手续费及佣金收入

借：应收手续费及佣金或有关科目其会计分录为：实际收到手续费及佣金时。

贷：应收手续费及佣金等

借：吸收存款或存放中央银行款项等其会计分录为：手续费及佣金支出是指商业银行发生的与其经营活动相关的各项手续费、佣金等支出。包括银行卡手续费支出、票据交换手续费支出、国债手续费支出、贸易融资手续费支出以及其他业务手续费支出。2）手续费及佣金支出的核算商业银行发生与其经营活动相关的手续费、佣金等支出时，会计分录为：借：手续费及佣金支出贷：存放中央银行款项、存放同业或应付手续费及佣金等投资收益是商业银行通过购买有价证券或以现金、无形资产、实物资产等对外投资所取得的收益。4．投资收益的核算包括长期股权投资收益、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产投资收益、持有至到期投资收益及可供出售金融资产投资收益等。（1）长期股权投资采用成本法核算的，被投资单位宣告发放现金股利或利润时，商业银行应将其应享有的份额，确认为投资收益。借：应收股利贷：投资收益其会计分录处置采用成本法核算的长期股权投资时，会计分录为：借：存放中央银行款项、存放同业等

（实际收到的金额）长期股权投资减值准备

（账面余额）贷：长期股权投资

（账面余额）应收股利

（尚未领取的现金股利或利润）贷或借：投资收益

（借贷方差额）（2）长期股权投资采用权益法核算的，商业银行应根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算其应享有的份额，确认为投资收益。借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益其会计分录被投资单位发生净亏损的，做相反的会计分录，但以“长期股权投资”的账面价值减记至零为限；还需承担的投资损失，应将其他实质上构成对被投资单位净投资的“长期应收款”等的账面价值减记至零为限；除按以上步骤已确认的损失外，按照投资合同或协议约定将承担的损失，确认为预计负债。发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，应按与上述相反的顺序进行处理。借：存放中央银行款项、存放同业等

（实际收到的金额）长期股权投资减值准备

（账面余额）贷：长期股权投资

（账面余额）应收股利

（尚未领取的现金股利或利润）贷或借：投资收益

（借贷方差额）处置采用权益法核算的长期股权投资时，会计分录为：借或贷：资本公积——其他资本公积贷或借：投资收益同时，结转原计入资本公积的相关金额，会计分录为：商业银行持有以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产期间取得的投资收益，以及处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产及金融负债、持有至到期投资、可供出售金融资产等实现的损益，参见证券公司业务核算的有关内容。在利润表上，投资收益应按对外投资所取得的收益，减去发生的投资损失后的净额列报。若为投资净损失，则以“－”号列报。5．公允价值变动损益的核算公允价值变动损益是指商业银行以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。（1）资产负债表日，商业银行应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债公允价值变动形成的利得或损失，计入当期损益。若其公允价值高于账面余额的，按其差额，编制如下会计分录：其公允价值低于账面余额的差额，做相反的会计分录。借：公允价值变动损益贷：交易性金融负债——公允价值变动（2）商业银行处置交易性金融负债时，会计分录为：借：交易性金融负债——本金

（账面余额）借或贷：交易性金融负债——公允价值变动

（账面余额）贷：存放中央银行款项、存放同业等

（实际支付的金额）贷或借：投资收益

（借贷方差额）同时，将原计入该金融负债的公允价值变动损益转出，计入投资收益。会计分录为：借或贷：公允价值变动损益

（原记录的公允价值变动损益）

贷或借：投资收益商业银行持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动形成的利得或损失的核算，参见证券公司业务核算的有关内容。商业银行持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，其公允价值可能高于或低于账面余额，因此，在利润表上应按公允价值变动收益减去公允价值变动损失后的净额列报。若为公允价值变动损失，则以“－”号列报。汇兑损益是指商业银行发生的外币交易因汇率变动而产生的损益。包括结售汇汇兑损益、外汇买卖汇兑损益等。商业银行采用分账制核算的，资产负债表日，应将所有以外币反映的“货币兑换”科目余额按期末即期汇率折算为记账本位币金额，并以该金额为准对“货币兑换（记账本位币）”科目余额进行调整，并将调增或调减的金额（即汇兑差额）记入“汇兑损益”。6．汇兑损益的核算结算外币货币性项目产生的汇兑差额记入“汇兑损益”。汇兑损益的核算参见外汇业务核算的有关内容。

贷或借：货币兑换（人民币）

借或贷：汇兑损益其会计分录为：其他业务收入是指商业银行除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入。包括贵金属买卖收入、租赁收入和其他收入。7．其他业务收入的核算借：存放中央银行款项、存放同业或其他应收款等贷：其他业务收入商业银行确认其他业务收入时，会计分录为：营业支出包括营业税金及附加、业务及管理费、资产减值损失和其他业务成本。（二）营业支出的核算营业税金及附加是指商业银行发生的应由营业收入负担的各种税金。包括营业税、城市维护建设税、教育费附加等。1．营业税金及附加的核算其中，发放的各类贷款包括银团贷款、贸易融资、贴现和转贴现融出资金、协议透支、信用卡透支、转贷款和垫款等，但不包括接受委托发放的委托贷款。商业银行设置“营业税金及附加”科目，核算营业税金及附加的增减变动情况。房产税、车船使用税、土地使用税、印花税在“业务及管理费”科目核算。借：营业税金及附加贷：应交税费——应交营业税——应交城市维护建设税——应交教育费附加商业银行确认营业税金及附加时，会计分录为：业务及管理费是指商业银行在业务经营和管理过程中所发生的各项费用。包括折旧费、业务宣传费、业务招待费、电子设备运转费、钞币运送费、安全防范费、邮电费、劳动保护费、外事费、印刷费、低值易耗品摊销、职工工资及福利费、差旅费、水电费、职工教育经费、工会经费、会议费、诉讼费、公证费、咨询费、无形资产摊销、长期待摊费用摊销、取暖降温费、聘请中介机构费、技术转让费、绿化费、董事会费、财产保险费、劳动保险费、待业保险费、住房公积金、物业管理费、研究费用等。2．业务及管理费的核算商业银行设置“业务及管理费”科目，核算业务及管理费的增减变动情况。该科目下按费用项目进行明细核算。借：业务及管理费贷：库存现金、存放中央银行款项、应付职工薪酬或应交税费等商业银行发生各项业务及管理费时，会计分录为：【例15-1】2014年9月，M商业银行W分行当月应发工资1000万元，该分行分别按照职工工资总额的20%，9%，1.5%，10%计提基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金。该分行内设医务室，根据2013年实际发生的职工福利费情况，预计2014年应承担的职工福利费金额为职工工资总额的2%。该分行分别按照职工工资总额的2%和1.5%计提工会经费和职工教育经费，并每月按工资总额的8%向企业年金计划供款。W分行计提2014年9月份职工工资及福利费等人员费用时，编制会计分录如下：借：业务及管理费

15400000贷：应付职工薪酬——工资

10000000——职工福利

200000——职工教育经费

150000——工会经费

200000——基本养老保险费

2000000——基本医疗保险费

900000——失业保险费

150000——住房公积金

1000000——补充养老保险费

800000资产减值损失是指商业银行计提各项资产减值准备所形成的损失。商业银行应当在资产负债表日，判断各项资产是否存在可能发生减值的迹象，对存在减值迹象的，按照资产减值等准则的规定计提各项资产减值准备，并将计提各项资产减值准备所形成的损失通过“资产减值损失”科目进行核算。3．资产减值损失的核算编制如下会计分录：借：资产减值损失

贷：坏账准备长期股权投资减值准备持有至到期投资减值准备固定资产减值准备无形资产减值准备在建工程——减值准备工程物资——减值准备贷款损失准备抵债资产跌价准备等商业银行根据资产减值等准则的规定，确定资产发生减值的，按应减记的金额。商业银行计提坏账准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备、抵债资产跌价准备等后，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。

借：坏账准备持有至到期投资减值准备贷款损失准备抵债资产跌价准备贷：资产减值损失编制如下会计分录：其他业务成本是指商业银行为获取其他业务收入而发生的支出。包括贵金属买卖支出、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销费等。商业银行发生其他业务成本时。4．其他业务成本的核算会计分录为：借：其他业务成本贷：存放中央银行款项、存放同业、贵金属、累计折旧或累计摊销等【例15-2】2014年6月3日，M商业银行W分行购入用作储备的黄金，支付的买价、相关税费、运输费、装卸费及保险费等相关费用为500万元，2014年6月28日，W分行卖出黄金存货，实际收到的价款为600万元，该分行对发出黄金存货的成本采用移动加权平均法计算，该批卖出黄金存货应结转的成本为480万元。W分行编制会计分录如下：（1）2014年6月3日，购入用作储备的黄金存货。会计分录为：借：贵金属——黄金

5000000

借或贷：存放中央银行款项

5000000（2）2014年6月28日，卖出黄金存货。会计分录为：借：存放中央银行款项

6000000贷：其他业务收入

6000000借：其他业务成本

4800000贷：贵金属——黄金

4800000营业外收入是指商业银行发生的与其日常经营业务无直接关系的各项经济利益的流入。营业外收入由商业银行的非日常活动形成，属于应直接计入当期利润的利得。包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助利得、出纳长款利得、捐赠利得等。（三）营业外收入的核算商业银行发生营业外收入时，会计分录为：借：固定资产清理等有关科目贷：营业外收入营业外支出是指商业银行发生的与其日常经营业务无直接关系的各项经济利益的流出。营业外支出由商业银行的非日常活动产生，属于应直接计入当期利润的损失。包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、出纳短款损失等。（四）营业外支出的核算商业银行发生营业外支出时，会计分录为：借：营业外支出贷：固定资产清理、待处理财产损益等有关科目营业外收入和营业外支出应当分别核算，并在利润表中分别反映。所得税费用为商业银行确认的应从当期利润中扣除的所得税费用。商业银行的所得税采用资产负债表债务法进行核算，所得税费用包括当期应交纳的所得税，以及当期递延所得税资产或递延所得税负债的调整额。所得税费用的具体核算略。（五）所得税费用的核算三、利润结转的核算商业银行设置“本年利润”科目，该科目属于所有者权益类科目，核算商业银行当期实现的净利润或发生的净亏损。（1）商业银行采用账结法于每月月末，采用表结法于每年年末结转利润时，应将各损益类科目的余额转入“本年利润”科目，结平各损益类科目。借：利息收入系统内往来收入手续费及佣金收入投资收益（若为投资净收益）公允价值变动损益（若为公允价值变动净收益）汇兑损益（若为汇兑净收益）其他业务收入营业外收入

贷：本年利润会计分录为：

借：本年利润贷：利息支出系统内往来支出手续费及佣金支出投资收益（若为投资净损失）公允价值变动损益（若为公允价值变动净损失）汇兑损益（若为汇兑净损失）营业税金及附加业务及管理费资产减值损失其他业务成本营业外支出所得税费用会计分录为：结转后，若“本年利润”科目的余额在贷方，则表示当期实现的净利润；若“本年利润”科目的余额在借方，则表示当期发生的净亏损。（2）年末，应将“本年利润”科目的余额转入“利润分配——未分配利润”明细科目。结转后，“本年利润”科目无余额。若为净利润，则会计分录为：借：本年利润贷：利润分配——未分配利润若为净亏损，则做相反的会计分录。四、系统内利润划缴的核算系统内利润划缴是指由上级行根据下级行利润表的未分配利润余额扣收下级行本年度的未分配利润。总行扣划一级分行未分配利润时，总行和一级分行分别做如下账务处理：（1）总行会计分录为：借：系统内款项存放——××一级分行备付金贷：利润分配——未分配利润（2）一级分行会计分录为：借：利润分配——未分配利润贷：上存系统内款项——上存总行备付金一级分行扣划二级分行，二级分行扣划支行未分配利润的账务处理同上。

利润分配的核算第二节各核算主体行的利润逐级上划后，由总行按规定顺序进行分配。一、利润分配的顺序按规定，商业银行以前年度发生的亏损，可以用亏损年度后连续5年的税前利润弥补。在5年内未能弥补的亏损，从第6年起只能用税后利润弥补。商业银行当年实现的利润总额按规定税前补亏后若有剩余，扣除相应的所得税费用后，即为当年实现的净利润。商业银行当年实现的净利润加上年初未分配利润（或减去年初未弥补亏损）和其他转入后的余额，即为可供分配利润。可供分配利润应按规定顺序进行分配。若商业银行当年实现的净利润不足以弥补以前年度累计亏损，则不作利润分配。可供分配利润的分配顺序为：提取法定盈余公积和提取一般风险准备。经过上述分配后，剩余部分为可供投资者（股东）分配的利润，其分配顺序如下：应付优先股股利。商业银行按照利润分配方案分配给优先股股东的现金股利。经股东大会或类似机构决议，提取任意盈余公积。（1）（2）应付普通股股利。商业银行按照利润分配方案分配给普通股股东的现金股利。商业银行分配给投资者的利润，也在该项目核算。（3）转作股本的普通股股利。商业银行按照利润分配方案以分派股票股利的形式转作的股本。商业银行以利润转增的资本，也在该项目核算。（4）可供投资者分配的利润，经过上述分配后，为未分配利润。未分配利润可留待以后年度进行分配。二、利润分配的账务处理商业银行应设置“利润分配”科目，该科目下分别设置“提取法定盈余公积”“提取任意盈余公积”“提取一般风险准备”“应付现金股利或利润”“转作股本的股利”“盈余公积补亏”“一般风险准备补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。若商业银行以前年度发生亏损，按前述规定用税前、税后利润弥补时，不需做专门的账务处理。若商业银行税后利润仍不足弥补，则可以用发生亏损以前提取的盈余公积和一般风险准备弥补（因为从发生亏损的年度开始，在亏损完全弥补之前不应提取盈余公积和一般风险准备）。（一）弥补以前年度亏损商业银行用盈余公积弥补亏损时，会计分录为：借：盈余公积——任意盈余公积——法定盈余公积贷：利润分配——盈余公积补亏商业银行用一般风险准备弥补亏损时，会计分录为：借：一般风险准备

贷：利润分配——一般风险准备补亏（二）提取盈余公积商业银行当年实现的净利润在弥补了以前年度累计亏损后，若还有剩余，应按一定比例提取盈余公积。商业银行提取盈余公积的会计分录为：借：利润分配——提取法定盈余公积