第五章税收筹划.ppt

1、第 五 章 税 收 筹 划,第一节 税收筹划的概念,一、税收筹划的概念 税收筹划 是指纳税人在法律规定许可的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，延缓或减轻税收负担，并实现企业价值最大化的一种活动。 税收筹划的概念包括以下几层含义（共四方面）： 1、税收筹划是一种不违法的经济行为 2、税收筹划是纳税人对经营、投资活动的事先规划、设计和安排,第一节 税收筹划的概念,3、税收筹划的根本目的在于最大限度地减轻税收负担，实现企业价值最大化 4、税收筹划有明确的目的性，即取得“节税”的税收利益。具体涵义有： （1）选择低税负，降低税收成本，提高资本回收率； （2）延迟纳税时间，通过纳税期的

2、推后，减轻税收负担（如避免高边际税率）和降低资本成本； （3）实现企业价值最大化。,二 税收筹划的原则（共三点） 税收筹划的原则是纳税人进行税收筹划应遵循的行为准则。税收筹划的原则主要有： 法律原则 法律原则是指税收筹划必须遵守税收法律和政策，只有在这个前提下，才能保证所设计的经济活动、纳税方案为税收主管部门所认可，否则会受到相应的惩罚，并承担相应的法律责任。,有效原则 有效原则是指纳税人对经营活动所进行的税收筹划，一定要达到预期的经济目的，税收筹划必须与企业的战略目标相符合。 企业战略目标包括企业规模、市场份额和股东回报等。当税收目标与企业战略目标发生冲突时，应以企业战略目标为首要选择。 成

3、本效应原则 成本效应原则是指在筹划税收方案时，必须综合考虑税收成本的降低和因实施该方案而导致的其他费用增加或收入的减少，即综合考虑该方案的实施能否给企业带来绝对的收益。,三、税收筹划与偷税、逃税的区别 1、经济方面 偷税、逃税是在纳税人实际纳税义务已经发生并且确定的情况下，采取不正当或不合法的手段逃避其纳税义务。 税收筹划是在纳税义务发生前，对某项应税经济行为的实现形式和过程进行事前和事中的某种人为的安排和解释，使之变成非税行为或轻税行为。 2、法律方面 偷税、逃税是违法行为，达到少缴或不缴税款的目的，具有欺诈性质。 税收筹划是在遵守税法的前提下，利用税收法律制度的差异，进行合情、合理、合法的

4、纳税方案选择；税收筹划与法律规定的要求在形式上和实际上都是吻合的，一般受到各国政府的默许和保护。税收筹划一般没有法律风险。,（二）税收筹划和避税的区别 避税是指纳税人利用税法漏洞、缺陷和一定的手段，通过对经营及财务活动的安排，以期达到纳税义务的最小化。 从理论上讲，税收筹划和避税的区别主要有以下三点： 1、在执行税收法规方面 税收筹划是纳税人在遵守税法的前提下，选择最优的税收方案，实现利益最大化 避税是利用税收法规的不严密、不健全、存在漏洞之处，通过变通纳税人、调整计税依据等手段，达到“合法”偷税、漏税的目的。避税有一定风险，例如转让定价，征税机关可采用反避税措施，进行价格调整。,在政策导向方

5、面 2、税收筹划是纳税人通过自身经济活动的调整，主动符合优惠的税收政策，享受减免税，最终实现政府的某些经济社会目的。 避税是从税法本身考虑，寻找税法的漏洞，利用漏洞避税。 3、在运用会计决策方法方面 税收筹划不仅仅着眼于税法上的思考，而是将筹资决策、投资决策、营运决策与税收利益结合起来，从总体上谋求最大的经济利益。 避税是利用税法中有关税种的交叉、计税依据的调整等取得税收利益。避税无助于纳税人进行长期决策。 广义的税收筹划包括节税和避税，狭义的税收筹划仅指节税。,四、税收筹划分类（5类） （一）按税收筹划的主体及对象分类 税收筹划可以分为企业税收筹划与个人税收筹划两类。 企业税收筹划是指企业及

6、其代理人制定可以尽量少缴纳税收的企业投资、经营或其他活动的税务计划。 个人税收筹划是指由个人及其代理人制订可以尽量少缴纳税收的个人投资、经营或其他活动的税务计划。,（二）按税收筹划地区是否跨国分类 税收筹划可以分为国内税收筹划与国际税收筹划。 国内税收筹划是指制订可以尽量少缴纳税收的纳税人国内投资、经营或其他国内活动的税务计划。 国际税收筹划是指制订可以尽量少缴纳税收的纳税人跨国投资、经营或其他跨国内活动的税务计划。,（三）按税收筹划是否仅针对特别税务事件分类 税收筹划可以分为一般税收筹划与特别税收筹划。 一般税收筹划是指在一般情况下制订可以尽量少缴纳税收的纳税人投资、经营或其他活动的税务计划

7、。 特别税收筹划是指仅针对在特别税务事件制订可以尽量少缴纳税收的纳税人投资、经营或其他活动的税务计划。特别税务事件是指企业合并、企业收购、企业解散、个人财产捐赠等。,（四）按税务计划期长短分类 税收筹划可分为短期税收筹划与长期税收筹划。 （五）按税收筹划采用的技术方法分类 税收筹划可分为技术派和实用派两大类。 技术派税收筹划是指广泛地采用财务分析技术，包括复杂的现代财务原理和技术来制订可以尽量少缴纳税收的纳税人投资、经营或其他活动的税务计划。 实用税收筹划是指采用简单、直观、实用的方法来制订可以尽量少缴纳税收的纳税人投资、经营或其他活动的税务计划,第二节 税收筹划的主要方法,纳税人的税收筹划一

8、般可以从两个途径展开：一种是从具体税种入手进行筹划，如企业所得税筹划、增值税筹划、消费税筹划、营业税筹划、关税筹划、个人所得税筹划等。 另一种是从经营活动的不同方式入手进行筹划，如企业筹划的税收筹划、企业会计处理的税收筹划、企业组织形式的税收筹划、企业分离的税收筹划、企业合并的税收筹划等等。,一、企业筹资过程的税收筹划 筹资是企业获利的基础和前提。 筹资方式一般有发行股票、债券、借款和融资租赁等。 （一）发行股票 发行股票是纳税人筹资的一种基本形式。股票有普通股和优先股之分，通常情况下，公司只发行普通股，股东有获得股利的权利。,发行股票筹措资本具有永久性，无须还本付息，没有固定的股利负担，对保

9、证公司对资本的最低需要、增强举债能力、维持公司的长期稳定发展，极为有利。但是，股票筹资的成本较高，主要表现为：股东期望的投资报酬率较高；股利按税法规定必须从税后利润中支付，不具抵税作用；发行费高于其他证券；股东增加，导致公司控制权的分散等。 当公司决定通过发行股票筹集资金后，要确定注册资本额。如果确定的注册资本额较小，而所需的资金又较多时，公司可以通过负债来解决资金缺口，负债的利息作为税前的扣除项目，由此减少所得税负担，取得所得税利益。,（二）发行债券 发行债券是筹集资金的重要方式。 从纳税的角度来考察发行债券筹资方式，其最大的优点是利息列入费用，其实质是国家负担了一部分利息，公司获得所得税利

10、益。 例：某股份有限公司发行3年期的债券1500万元，年利率为15%。设该公司当年实现利润1000万元（未扣除债券利息），所得税税率为25%。 解： 年支付债券利息=1500*15%=225（万元） 应纳税所得额=1000-225=775（万元） 按未扣除债券利息的利润计算 应纳所得税额=1000*25%=250（万元） 二者差额=250-225=25（万元）,（三）借款 借款是公司筹集资金所使用的最为普遍的方式，借款利息同债券一样，是由税前收益支付的，而且借款利益往往低于债券利息，使其筹资成本更低。 在所得税税率较高的情况下，通过借款负债所得到的节税利益较大；在所得税税率较低时，负债的节税利

11、益不是十分明显。,（四）融资租赁 融资租赁是现代租赁的主要形式，也是一种较新的筹资方法。通过融资租赁，可以迅速获得企业生产经营所需资产，保存公司的举债能力。融资租赁虽然租金较高，但可在所得税前扣除，弥补了起资金成本较高的缺陷。 融资租赁包括售后租回和直接租赁两种形式。 售后租回是指企业将某项资产买给出租人，再将其租回使用。 直接租赁是承租人向出租人所需要的资产，并付现金。 从纳税角度看，售后租回和直接租赁因其租金可在所得税前列支，且允许对租入资产进行折旧，承租人可获得较大的所得税利益。,二、企业经营组织形式的税收筹划 子公司和分公司是现代公司经营组织的重要形式，选择有利于纳税优惠的组织形式，提

12、高企业经济效益，是税收筹划的重要内容。 子公司和分公司在法律地位和纳税方法上的差异 按各国公司法的规定，子公司是独立的法人实体，被视为居民纳税人，承担与其他公司一样的全面纳税义务。分公司则不是独立的法人实体，它附属于其总公司，负有限纳税义务。 。,子公司和分公司的组织形式 一般而言，开办初期，下属企业可能发生亏损，应设立分公司，因与总公司“合并报表”冲减总公司的利润后，可以减少应税所得，少缴所得税，而设立子公司就得不到这一项好处。但如果下属企业在开设的不长时间内就可能盈利，或能很快扭亏为盈，那么设立子公司就比较适宜，可以得到作为独立法人的经营便利之处，还可以享受未分配利润不纳税的好处。,三、投

13、资决策税收筹划 投资是企业产生、存续和发展的重要手段，税收筹划日益成为投资主体决策时的重要内容。 投资在方式上可分为两大类，即直接投资和间接投资。 直接投资是指投资主体将金融资产转化为实物资产进行生产、经营活动，并从经营活动中取得盈利； 间接投资是指投资主体用货币资产购买各种有价证券，以期从持有和转让证券中获得投资收益和转让增值。直接投资形成各种形式的企业，企业的生产经营成果既要征收流转税，如增值税，其纯收益还要征收企业所得税。而间接投资交易要征收证券交易税（目前我国仍征收印花税），其收益征收企业所得税。,（一）、直接投资税收筹划 对直接投资项目的评估指标体系主要有投资回收期、投资的现金流出和

14、流入的净现值、项目的内部报酬率等。 例：某企业有A、B两个项目可投资，假设这两个项目的企业所得税税率没有差别。且预计两个项目投产以后，年含税销售收入均为100万元，外购各种非增值项目含税支出为90万元。已知A项目产品征收17%的增值税，B项目征收5%的营业税。选择哪一个项目收益更大呢？ 解：考虑税后销售收入净值：A项目年应纳增值税=（100-90）/（1+17%）*17% =1.45（万元） A项目税后销售净收入=（100-90）/（1+17%） =8.55（万元） B项目年应纳营业税=100*5%=5（万元） B项目税后销售净收入=100-90-5=5（万元） 8.55-5=3.55（万元）

15、 A项目将为投资者带来更多的盈利（3.55万元），故应该选择A项目。,四、企业会计核算的税收筹划 利用企业会计核算进行纳税筹划，是指依据国家规定所允许的成本核算方法、计算程序、费用分摊、利润分配等一系列合法要求进行的企业内部核算活动，使成本、费用和利润达到最佳值，实现少纳税或不纳税。 （一）存货计价的税收筹划 现行财务制度规定，购入存货应按照买价加运输费，装卸费，保险费，途中合理损耗，入库前的加工、整理和挑选费用，以及缴纳的税金（不含增值税）等计价。,（二）财务成果及其分配的纳税筹划 企业的财务成果是企业在一定时期内全部经营活动所取得的利润或发生的亏损。财务成果分配亦即利润分配，是指企业在一定

16、时期内实际的利润总额，按照有关法规的规定，进行合理的分配。企业实现利润在进行相应调整后，依法缴纳所得税。这里所说的调整，主要是指所得税前弥补亏损和投资收益中已纳税的项目或按规定只补交所得税的项目。,例如，对企业发生的年度亏损，税法允许用下一年的税前利润弥补。下一年度不足弥补的，可以逐年延续弥补。但是延续弥补最长不得超过五年。争取用税前利润弥补以前年度亏损的主要方法有：兼并帐面上有亏损的企业，将盈补亏，可以达到免缴企业所得税的目的。 。,再如，纳税人可以保留在低地区投资的利润不予分配，减轻投资者的税负。我国现行企业所得税法中规定：纳税人从其他企业分回的已缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在计算

17、本企业所得税时予以调整，即联营企业投资方从联营企业分回的税后利润，如投资方所得税税率低于联营企业，不退还所得税；如投资企业所得税税率高于联营企业的，投资方分回的税后利润应按规定补缴所得税。从上述规定可以看出，凡被投资企业利润不向投资者分配的，则不必补缴所得税。这样，保留低税率地区被投资企业的税后利润进行分配并转为投资成本，可以减轻投资者的税收负担。,第三节税收筹划的案例分析,案例 某商场销售利润率为40%，销售1000元商品，其成本为600元，商场为增值税的一般纳税人，所得税率为25%，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式：（均不考虑期间费用，成本和售价均为含税价） 一是折扣销售价

18、格折扣，折扣率为10%（折扣额开在同一发票上） 二是折扣销售实物折扣，购物满1000元者赠送价值100元的商品，（成本为80元）。 三是折扣销售返回现金，购物满1000元返回100元现金。 假定消费者同样购买一件价值为1000元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况计算如下（由于城建税和教育附加对结果影响较小，因此计算时未考虑）：,方案一：价格折扣销售时，价值为1000元的商品售价为900元 增值税：应缴增值税额=900/（1+17%）*17%-600/（1+17%）*17%=43.59（元） 企业所得税：利润额=900/1.17-600/1.17=256.41 应缴所得税=2

19、56.41*25%=64.10 税后净利润=256.41-64.10=192.31（元）,方案二：实物折扣销售时，购物满1000元，赠送价值100元的商品 增值税：销售1000元的商品时应缴增值税 =1000/（1+17%）*17%-600/（1+17%）*17%=58.12（元） 赠送100元商品视同销售： 应缴增值税=100/（1+17%）*17%-80/（1+17%）*17%=2.91（元） 合计应缴增值税=58.12+2.91=61.03（元）,个人所得税： 根据国税函（2000）57号文件规定，其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴

20、。为保证接受让利的顾客不负担个人所得税，该税应由商场承担，因此，赠送商品时商场需代顾客偶然所得缴纳个人所得税为：100/（1-20%）*20%=25（元）。 企业所得税：利润额=1000/（1+17%）-600/（1+17%）-80/（1+17%）-25=248.50（元）。 由于赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税不允许税前扣除，因此应纳企业所得税为 1000/（1+17%）-600/（1+17%） *25%=85.47（元） 税后利润=248.5-85.47=163.03（元）,方案三：购物1000元，享受现金回扣100元 增值税：应纳增值税税额=1000/（1+17%）*17%-600

21、/（1+17%）*17% =58.12（元） 个人所得税：应代扣顾客缴纳个人所得税25元（同上） 企业所得税：利润额=1000/（1+17%）-600/（1+17%）-100-25=216.88（元） 应纳所得税额85.47元（同上） 。 税后利润=216.88-85.47=131.41（元）,从以上分析可以看出，顾客购买1000元的商品，商家同样让利100元，但对于商家来说税负和利润却大不相同。具体见表： 方 案 增值税 个人所得税 企业所得税 税后利润 方案一 43.59 64.10 192.31 方案二 61.03 25 85.41 163.03 方案三 58.12 25 85.47 1

22、31.41,案例二 一个生产民用产品的客户，拟投资建厂扩大生产，在佛山市南海区某工业园购置15亩（10000平方米）土地（使用期限50年）用于兴建5000平方米厂房。按现行价格计算，土地购置成本（10万元/亩）需要150万元，厂房造价要400万元。工厂建成投产后，预计年营业收入5000万元，年利润总额500万元（不考虑固定资产折旧、无形资产摊销及租金支出）。该客户想在新厂设立有限责任公司，自己占有90%的股份，另一股东占有10%的股份。该客户目前可动用的资金为1000万元。,方案一：注册一个资本金为1000万元的有限责任公司，以公司的名义购置土地，建造厂房，该客户出资900万元； 方案二：以其

23、个人名义购置土地，兴建厂房，另成立一家注册资本金为500万元的有限责任公司，该客户出资450万元。厂房建成以后出租给新成立的有限责任公司。该方案需资金1000万元。,方案一： 1.固定资产（厂房）折旧年限20年，残值率5%，按税法规定年允许计提折旧额：400(厂房造价）万元（15%）20=19（万元）。 2.无形资产（土地使用权）年摊销额：150（土地购置成本）50（使用期限）=3（万元）。 3.年应纳房产税：（400+150）（130%（房产余值）1.2%=4.62（万元）。 4.土地使用税：100001.5=1.5（万元）。,以上支出合计28.12万元 利润总额为：50028.12=471

24、.88（万元）， 按适用税率25%计算， 应纳企业所得税=471.8825% =117.97万元。 预计净利润：471.88-117.92=353.96（万元）。按其出资比例90%，扣除20%的“股利红利所得”应纳个人所得税， 年利润分配后收益为： 353.9690%（120%）=254.8512（万元）。,方案二： 以个人名义建房，出租给公司。按同一地段租金价格300元/年计算，年租金5000300=150（万元），公司无折旧、摊销、税金支出。 预计支付租金后利润总额为：500-150=350万元。 按适用税率25%计算， 应纳企业所得税：35025% =87.5万元， 预计净利润：500-

25、150-87.5=262.5万元。 年利润分配后收益为：262.5万元。,假定其他条件不变，方案二较方案一少缴企业所得税： 262.5-254.8512=7.6488万元， 股东少缴“股息、红利”个人所得税： （353.96262.5）20%=18.296（万元）,该客户向公司收取租金时，应开具房产租赁专用发票，按当地税率计算， 应纳房产税：15012%=18（万元）， 应纳营业税：1505%=7.5（万元）， 应纳城建税：7.57%=0.525（万元）， 应纳教育费附加：7.53%=0.225（万元）， 应纳个人所得税：150（120%）10%=12（万元）， 应纳土地使用税：100001.

26、5=1.5（万元）， 合计应纳税金39.75万元。 个人租金净收益：15039.75=110.25（万元）,案例三 一家建筑装潢公司销售建筑材料，并代客户装潢。2007年12月，该公司承包一项装潢工程收入1200万元，该公司为装潢购进材料1000万元（含增值税）。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%，装潢的营业税税率为3%。该公司缴纳什么税比较节税呢？,混合销售的纳税平衡点其增值率为： （1+17%）3%17%=20.65%； 1.如果工程总收入为1200万元，含税销售额的增值率为： R=(SP)S=(1200-1000)1200100%=16.67%； 由于16.67%20.65%，故

27、该项目混合销售缴纳增值税可以达到节税的目的。,应缴纳增值税税额=1200（1+17%）17%1000（1+17%）17%=29.1（万元）； 应缴纳营业税税额=12003%=36（万元）； 缴纳增值税可以节税=3629.1=6.9（万元）。 所以，如果该公司经常从事混合销售，而且混合销售的销售额增值率在大多数情况下都是小于增值税混合销售纳税平衡点的，就要努力使其年增值税应税销售额占其全部营业收入的50%以上。,2.如果工程总收入为1500万元，含税销售额的增值率为： R=(SP)S=(15001000)1500100%=33.33%； 由于33.33%20.65%，故该项目混合销售缴纳营业税可

28、达到节税目的。 应缴纳增值税税额=1500（1+17%）17%1000（1+17%）17%=72.6（万元）； 应缴纳营业税税额=15003%=45（万元）； 缴纳营业税可以节税=72.645=27.6（万元）。,所以，如果该公司经常从事混合销售，而且混合销售的销售额增值率大多数情况下都是大于增值税混合销售纳税平衡点的，就要努力使其年增值税应税销售额占其全部营业收入的50%以下。,物流企业增值税税收筹划 增值税一般纳税人在销售货物时一般是根据进销差价按照13%或者17%的税率缴税；而营业税应税劳务中的“服务业代理”税目的税率仅为5%.如果物流企业能够使自己从物资供应商的角色转变为销售代理商就可

29、以实现节约税收的目的。 案例一：吉祥厂是一家生产水泥的厂家，其产品的市场销售价格为520元/吨（不含增值税），如意公司为一家物流公司，由于该公司每年可以为吉祥厂销售30万吨产品，所以享受500元/吨的优惠价格。现在有一家广厦房产企业需要购买5000吨吉祥厂的水泥。,增值税暂行条例规定，物流企业从上游企业采购货物再销售给下游企业属于转销，应就转销中的差价征收增值税，税率为17%或者13%.财政部、国家税务总局关于增值税营业税若干规定的通知（财税199426号）规定，代理销售行为不征收增值税，只征收营业税，但是代理行为须满足下列条件：（一）受托方不垫付资金；（二）销货方将发票开具给委托方，并由受托

30、方将该项发票转交给委托方；（三）受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额（如系代理进口货物则为海关代征的增值税额）与委托方结算货款，并另外收取手续费。因此如果物流企业能够实现将转卖过程中的差价由交增值税变为交营业税则可以实现较大的税收利益。,方案一：广厦集团直接从市场购买，则需资金5000520=260（万元），吉祥厂需交纳增值税为26017%=44.2（万元），该增值税实际上由广厦集团承担，所以广厦集团应支付260+44.2=304.2万元。 方案二：通过如意物流公司转购。如意公司以500元/吨从吉祥厂进货，以510元/吨的价格卖给广厦集团。广厦集团应支付购买价格为5105000=255（万

31、元），支付增值税为25517%=43.35（万元），共计298.35万元。如意物流公司从中赚取差价为105000=5（万元），需交纳增值税为517%=0.85（万元），如意物流的纯利润为50.85=4.15（万元）（忽略城建税及教育费附加）。,方案三：如意物流进行代理销售业务。广厦集团按照510元/吨的价格直接到吉祥厂购买，如意物流收取吉祥厂5万元代理费，则广厦集团仍然只需支付298.35万元，而如意物流所得的5万元可以作为代理收入，只需按照5%缴纳营业税0.25万元，如意物流的纯利润为50.25=4.75（万元）（忽略城建税及教育费附加）。 对比以上三种方案，对于如意物流而言，第三种方案的收

32、益大于第二种方案。对于广厦集团而言，第二种方案和第三种方案成本相同，均小于第一种方案。因此综合来看，第三种方案对于双方都是有利的。,转变合同形式妙节税 由于季节性工作量的差异，物流企业往往将部分闲置的机器设备出租。按照税法规定，财产租赁应按“服务业租赁”5%的税率缴纳营业税，如能按照装卸作业则只需按照“交通运输业”缴纳3%的营业税。 案例二：好运物流公司决定将两台大型装卸设备以每月10万元的价格出租给客户甲，租期为半年。好运物流应当收取租金：106=60（万元）。客户甲除需支付60万元的租赁费，还需安排2名操作人员，两人半年的工资为6万元。,方案一：按照租赁合同执行，则好运物流应缴纳的营业税为

33、605%=3（万元），应纳城市维护建设税及教育费附加为3（7%+3%）=0.3（万元）。合计应纳税为3.3万元。该公司纯收入为60-3.3=56.7（万元）。,方案二：如果好运物流将租赁合同变为异地作业合同，由物流公司派遣两名操作人员并支付工资6万元，为客户甲提供装卸服务的同时收取66万元服务费，则好运物流按“交通运输装卸搬运”税目应缴纳营业税为663%=1.98（万元），缴纳城市维护建设税及教育费附加为1.98（7%+3%）=0.198（万元）。该公司的纯收入为：6661.980.198=57.822（万元），与未筹划前相比增收1.122（万元）。而且客户甲不需要安排操作人员，虽然支付的费用

34、相同，但是省去了很多不必要的麻烦，对合作双方都有利。,分别核算好处多 案例三：顺风物流公司是一个集仓储、运输为一体纳入试点的大型物流企业并且为自开票纳税人，2007年该公司的总收入为4000万元，其中提供运输收入为1400万元，提供仓储和其他业务的收入为2600万元。,根据国家发改委等部门发布的关于促进我国现代物流业发展的意见的通知和国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知（国税发2005208号）的规定，对国家发改委和国家税务总局联合确认纳入试点名单的物流企业及所属企业开展物流业务应按其收入性质分别核算。提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票。凡