2011年浙江省地税局所得税、国际税收政策1

关于所得税、国际税收政策有关问题的解答 云和会议（2011.12.20） 各市、县（市、区）地方税务局（不发宁波），浙江省地方税务局直 属税务一分局： 为便于各地统一理解和掌握所得税有关政策，我处对各地在 日常管理中反映的普遍性问题进行了整理和研究，并在全省所得 税工作会议上进行了讨论，统一了意见，现将这些问题以问答的 形式印发给你们，请遵照执行。 一、企业所得税 （一）资产损失税前扣除问题（国家税务总局 2011 年第 25 号 公告） 1.对于“实际资产损 失 ”、“法定资产损失”二 类损失都强调“ 会 计上已作损失处理”， 对“ 会计上已作损失 处理” 如何进行判定？ 全额计提资产减值准备（或坏账准备）、用资产减值准备（或坏账 准备）核销相关资产科目、直接转入相关费用（管理费用、营业外 支出）等情况能否认定为“会计上作损失处 理” ？ 意见：一般情况下，需要将相关的资产科目转入损失或费用 科目，方可认为会计上已作损失处理，计提资产减值准备不是损 失处理的形式。 2.公告第二十二条所指应收及预付款项坏账损失是否按“与 经营管理活动相关”这 一标准来判定，即各 类垫款、企业间往来 款都是在正常经营过程中所产生的损失才能上报，而企业间借款 所产生的损失是否应归类到“债权性投资损 失” ？ 第二十二条中规定的坏账损失所要提供的证据，针对的是损 2 失发生在境内，如果上述这些情况是发生在对外贸易或发生在境 外时，所产生的坏账损失需要提供外部证据时，该如何掌握？ 意见：企业与经营活动有关的应收及预付款项坏账损失按公 告第二十二条的规定处理，若与经营活动无关，则不得在税前扣 除。 企业对境外企业的应收账款发生坏账损失，参照公告十七条 和二十二条的规定处理。 3.企业把商业承兑汇票低于票面金额背书转让产生的损失能 税前扣除吗？ 意见：应要求企业专项申报资产损失税前扣除，企业可一年 汇总专项申报一次。 4.公告第二十四条：纳税人单笔金额不超过 5 万元或不超过 企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已做损失处理的， 可以作为坏帐损失，但应说明情况，并出具专项报告。企业一年 中出现数笔“ 单笔数额 不超过五万或者不超 过企业年度收入总额 万分之一的应收款项” ，汇总金额已超过 五万或企业年度收入总 额万分之一，是否还适用本条规定？ 意见：只要单笔数额不超过五万元或者不超过企业年度收入 总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可适用 本条的规定。但企业将本是一笔的应收账款拆分成数笔“金额不 超过 5 万元或不超过企业年度收入总额万分之一”的情况除外。 5.核定征收企业转为查账征收，核定征收期间发生的应收帐 款产生坏账损失能否在税前扣除？ 意见：符合资产损失税前扣除条件的，可申报资产损失税前 扣除。 6.企业通过清单申报和专项申报两种申报形式上报税务机关 3 备案时，是否都需附税务鉴证中介出具“资产损失鉴证报告” ？ 意见：除了总局 25 号公告规定必须提供涉税鉴证报告外，对 专项申报的资产损失，根据省国税局、省地税局浙国税发2011 76 号文件规定处理。 （二）利息支出税前扣除问题 1.企业利息支出中，金融企业是否包括小额贷款公司和典当 公司？ 意见：小额贷款公司可比照金融企业执行利息支出相关规定， 典当公司暂不比照。 2.对总局公告 2011 年第 34 号 关于企业所得税若干问题的 公告第一条关于金融企业同期同类贷款利率确定问题： （1）企业按照合同要求首次支付利息并税前扣除时，金融企 业的同期同类贷款利率情况说明是企业出具还是金融企业出具？ 是否需要金融企业盖章？是否有统一内容和式样？ （2）金融企业的浮动利率是否可以扣除？如可以，是中国人 民银行公布的还是开户行的浮动利率？ （3）本条规定是否适用企业向非居民企业（不含金融机构）、 自然人借入款项的利息支出？ 意见：（1）金融企业同期同类贷款利率情况说明应由金融企 业出具，如由企业出具，则应由金融企业确认。格式和内容不作 统一，只要对文件要求的情况讲明即可。 （2）企业向金融企业借款的利息支出，准予在税前扣除。 （3）非金融企业向非金融企业或个人借款的利息支出，不超 过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除， 同期同类贷款利率的说明按照本条规定执行。其中，向非金融的 非居民企业支付利息还需扣缴该非居民企业所得税。 4 3.融资性售后回租业务，租赁期间，承租人支付的属于融资 利息的部分，是否允许按实扣除？是否受同期同类银行贷款利率 的限制？ 意见：租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为财 务费用在税前扣除。总局 2010 年第 13 号公告融资性售后回租业 务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁 业务的企业后，又将该资产从该融资企业租回的行为，如有金融 许可证，属于金融企业。 （三）高新技术企业及研发费加计扣除问题 1.高新技术企业认定中，高新技术产品收入是会计概念还是 税收概念。视同销售收入，关联交易调整，这些税法对收入的调 整是否作为企业收入的组成部分？ 意见：暂按企业会计核算对收入的界定口径掌握。 2.对于企业从“制造费 用” 等科目归集的研 发费用是否允许加 计扣除？ 意见：研发费用的会计核算需遵循企业会计准则和会计制度 的规定，一般情况下，企业计入“生产成本 ”及“制造费用”科目的 研究开发支出，应要求企业正确进行账务处理后再进行税务处理。 （四）企业筹建期间所得税处理问题 1.企业在开始生产经营之前取得的利息收入，在财务处理上 有的企业确认收入，有的企业直接冲减筹办费，在所得税处理上 是否应确认为当年收入？ 意见：企业在筹建期间取得的利息收入应作为冲减开（筹）办 费处理。 2. 企业在筹建期 间发 生的广告费、业务宣传费如何进行税 5 前扣除？ 意见：企业在筹建期间发生的费用为开（筹）办费，企业可以 在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期 待摊费用的处理规定处理。 （五）房地产开发企业问题 1.房地产开发企业，工程尚未竣工，土地作为企业的“存货” ， 其申报缴纳的土地使用税可否列支在开发成本科目中？ 意见：房地产开发企业为开发产品发生的土地使用权支出， 应作为开发成本核算，其申报缴纳的土地使用税可作为“管理费 用” 在税前扣除。 2.国税发200931 号第三章第二十一条第二款“企业集团或 其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使 用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在 使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的 合理利息准予在税前扣除”中，是否只要能出具从金融机构取得 借款的证明文件，其成员企业分摊的合理利息准予扣除？ 意见：可以这样理解，但必须是合理分摊的利息费用。 （六）其他问题 1.国家税务总局公告 2011 年第 34 号第二条：企业根据其工 作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发 生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作 为企业合理的支出给予税前扣除。那么，企业员工服饰费用支出 属于“ 职工福利 费” 还 是“ 劳保用品”或者其他？ 根据此条规定，员工服饰必须由企业统一制作，员工工作时 统一着装的服饰费用支出，才是合理的支出，如果在市场上直接 购买的员工服饰，应属于职工福利还是劳动保护内容？ 6 意见：企业在市场上直接购买并要求员工工作时统一着装所 发生的工作服饰费用，也是企业统一制作的一种形式，该费用不 作为职工福利费。 2.“企业对房屋、建筑物固定资产在未足额 提取折旧前进行 改扩建的，如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建 支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的 次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧， ”“提 升功能，增加面积” ，是否包括装修支出， 对装修支出是资本化还 是费用化处理？ 意见：若企业在改扩建的同时进行装修，则该费用作为固定 资产的改扩建支出，若企业对已完工的固定资产单独进行装修， 若装修支出达到固定资产大修理的条件，作为长期待摊费用处理， 否则，按企业会计准则和会计制度的规定处理。 3.某居民企业 2011 年 7 月 1 日购买上市公司股票，同年 11 月 1 日上市公司分红，其至今一直持有股票未出售。该公司取得 该笔分红是否需纳税应如何判断，是以 2011 年度汇算清缴截止 日的 2012 年 5 月 31 日时其未满 12 个月，需要纳税？还是等其 实际持有期满 12 个月的 2012 年的 7 月 1 日时其是否出售股票 来判断该笔分红是否需纳税？ 意见：该股息、红利暂作为免税收入处理，若企业持有时间不 足 12 个月将流通股票转让，则补征企业所得税。持有时间以购 买上市公司股票之日起计算，而不以汇算清缴截止日计算。 4. 国家税务总局关于发布企业重组业务企业所得税管理 办法的公告（国家税务总局公告 2010 年第 4 号）第七条第五款 规定：企业分立，以分立企业取得被分立企业资产所有权并完成 工商登记变更日期为重组日。那么，分立企业的重组日确定是以 7 分立企业取得被分立企业资产所有权与完成工商登记变更日期 两者都完成的日期为重组日，还是以完成工商登记变更的日期确 定为重组日？ 意见：以两者都完成的日期确定为重组日。 5.总分支机构企业所得税汇总纳税，总分机构之间的销售收 入能否作为计提业务招待费、广告费的基数。 意见：由于总分机构属同一法人，因此，总分机构之间产生的 销售收入不得作为计算业务招待费、广告费的基数。 6节能服务公司实施合同能源管理项目有关资产的企业所 得税税务处理问题：某符合条件的节能公司与用能企业签订了节 能效益分享型合同，合同期限为 5 年，合同实施过程中需要使用 某项专用设备，合同约定该设备在合同期满后转让给用能企业。 根据财政部 国家税务总局关于促进节 能服务产业发展增值税 营业税和企业所得税政策问题的通知（财税2010110 号）文件 规定：“ 能源管理合同期满后，节能服务公司 转让给用能企业的因 实施合同能源管理项目形成的资产，按折旧或摊销期满的资产进 行税务处理，用能企业从节能服务公司接受有关资产的计税基础 也应按折旧或摊销期满的资产进行税务处理。 ”那么在合同实施过 程中，如果合同期限短于税法规定的节能资产的最低折旧年限， 该项资产如何进行税务处理？如根据企业所得税法规定，机械设 备的最低折旧年限为 10 年，但合同期只有 5 年，按财税2010 110 号文件规定能源管理合同期满后转让给用能企业的资产按 折旧或摊销期满的资产进行税务处理，是否意味着可以按照税法 8 最低折旧年限与合同期限熟短原则计提折旧，也就是按 5 年进行 折旧？如果该节能效益分享型合同约定该设备在合同期满后不 转让给用能企业，而是约定出租给用能企业或由节能服务公司收 回，该专用设备折旧年限，是否应按企业所得税法规定最低折旧 年限为 10 年？ 意见：根据国务院办公厅转发发展改革委等部门关于加快 推行合同能源管理促进节能服务产业发展意见的通知（国办发 201025 号）和合同能源管理技术通则 （GB/T24915-2010），合 同能源管理是指节能服务公司与用能单位以契约形式约定节能 项目的节能目标，节能服务公司为实现节能目标向用能单位提供 必要的服务，用能单位以节能效益支付节能服务公司的投入及其 合理利润的节能服务机制。合同能源管理项目是以合同能源管理 机制实施的节能项目。在合同履行完毕之后，对实施合同能源管 理项目形成的资产，由节能服务公司无偿转让给用能企业。 会计处理为：各级政府机构采用合同能源管理方式实施节能 改造，按照合同支付给节能服务公司的支出视同能源费用进行列 支。事业单位采用合同能源管理方式实施节能改造，按照合同支 付给节能服务公司的支出计入相关支出。企业采用合同能源管理 方式实施节能改造，如购建资产和接受服务能够合理区分且单独 计量的，应当分别予以核算，按照国家统一的会计准则制度处理； 如不能区分或虽能区分但不能单独计量的，企业实际支付给节能 服务公司的支出作为费用列支，能源管理合同期满，用能单位取 9 得相关资产作为接受捐赠处理，节能服务公司作为赠与处理。 用能企业按照能源管理合同实际支付给节能服务公司的合 理支出，不区分服务费用和资产价款，在计算当期应纳税所得额 时扣除；节能服务公司确认的收入中如包括了设备购置价款，该 设备购置价款根据配比原则从确认的收入中扣除。 7企业提供建筑业劳务，如何确认当期劳务收入和劳务成本？ 意见：总局国税函2008 875 号第二条规定， “企业在各个纳税 期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度 （完工百分比）法确认提供劳务收入”。 “企业应 按照从接受劳务方 已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末 提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认 提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供 劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳 务成本后的金额，结转为当期劳务成本。 ” 8.建筑业核定征收企业，收入总额是否包括分包部分的收入？ 意见：按收入总额核定应税所得率征收的企业，其应税收入 总额=收入总额-不征税收入 -免税收入。 二、个人所得税 1.个人在不同时间购买同一企业股权（购买价格不同），其转 让部分股权时的股权投资成本计算方法，是否可以比照国家税务 总局公告 2011 年第 36 号规定，在先进先出法、加权平均法、个 别计价法中选用一种？ 意见：在总局未明确前，比照总局公告 2011 年第 36 号第四 条规定处理。 10 2.根据浙江省地方税务局关于加强建筑安装业个人所得税 征管有关问题的通知（浙地税函2010 244 号）规定，对从事建筑 安装业务的单位和个人，凡具有六种情形之一的，主管地税机关 有权核定征收个人所得税，核定征收个人所得税的税款的具体征 收率不得低于 0.5%。新个人所得税法调整工薪所得税率结构后， 核定征收率是否可以相应作出一定调整？ 意见：在充分考虑我省建筑安装业现状及周边省市情况后， 我省对征收率标准暂不作调整。 5.由于一些特殊原因，目前个人股东股权变更中出现了个人 代个人持股的股权变更事项的情况：第一种是通过法院调解或判 决重新确定持股人产生的股权变更；第二种是个人通过协议表明 的代持股行为而产生的股权变更。对第一种情况建议参照国家税 务总局公告 2011 年第 39 号第二条第二项的规定不收收个人所 得税，其股权的历史成本按原股东的历史成本确定。对第二种情 况，如果能提供公证机构确认为真实代持股，建议按有正当理由 的股权转让处理，对不能提供公证机构公证材料的，建议按一般 股权转让处理。 意见：上述情形可以依据国家税务总局公告 2010 年第 27 号 第二条第二款，由主管税务机关认定是否属于合理情形。 6.目前，确定一项劳务是个人提供劳务还是雇佣关系的劳务 争议越来越多（如房地产企业采取与部分人员不签订劳动合同而 定期支付底薪加提成的行为，税务机关如何认定其工薪或劳务报 酬），为减少或避免争议，建议省局对个人劳务作原则规定。 意见：工薪、薪金所得与劳务报酬所得的主要区别在于，前 者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。在对上述关 系的判定时主管税务机关可根据实际情况按实质重于形式原则 11 把握。 7.以个人名义在从事远洋捕捞的船舶上提供劳务，可否比照 个人提供“ 四业” 收入，按照 财税200430 号文件的规定暂不征个 人所得税？ 意见：对个人或个体户从事种植业、养殖业、饲养业、捕捞业， 其取得的“ 四业” 所得 暂不征收个人所得税。 8.个人独资合伙企业注销清算是否跟企业一样？其清算时， 个人独资合伙企业取得的固定资产、无形资产、存货处置所得， 按“ 生产经营 所得” 还 是按“财产转让所得” 征收个人所得税？ 意见：个人独资合伙企业清算应按照财税200091 号有关 规定执行。下一步省局已建议总局在完善政策时，与企业所得税 清算规定衔接。 10.出差人员没有领用出差补贴的情况下，是否可以作为出 差补贴作税前扣除？如能扣除是否有扣除标准？出差人员取得 报销款后，是否要并计工资薪金所得？ 意见：差旅费津贴不属于工资、薪金所得范围，不存在税前 扣除问题。