增值税账务处理的基本原理

一、增值税账务处理的基本原理 增值税实行价外税以后，首先存货成本中不再含税，购入货物中已支付的增值税额有确切 的证明，为会计上单独核算提供了准确的依据；其次销售收入中不含税，交纳的增值税不 再计入损益，与企业的经济效益不挂钩。 企业实行增值税后，变化最大的为“应交税金应交增值税”科目，其借、贷方相应增加 了很多核算内容，其期末余额反映的经济内容与过去也不完全相同。 “应交增值税”明细科目 的借方发生额反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和实际已交纳的增值税； 贷方发生额，反映销售货物或提供应税劳务应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支 付或应分担的增值税；期末借方余额，反映企业多交或尚未抵扣的增值税；期末贷方余额， 反映企业尚未交纳的增值税。 在这种情况下， “应交增值税”明细科目的借方既要反映已交税金，又要反映进项税额；贷方 既要反映销项税额，又要反映出口退税、进项税额转出等情况。因此在账户设置上采用多 栏式账户的方式，在“应交税金应交增值税”账户中的借方和贷方各设若干个专栏加以 反映。主要设置以下几个专栏： “进项税额”专栏，记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的 增值税额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应 冲销的进项税额，用红字登记。 “已交税金”专栏，记录企业已交纳的增值税额。企业已交纳的增值税额用蓝字登记；退回 多交的增值税额用红字登记。 “销项税额”专栏，记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或 提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销的销项税额，用红字 登记。 “出口退税”专栏，记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口 报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到退回的税款。出口货物退回的增 值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交已退的税款，用红字 登记。 “进项税额转出”专栏。考虑到有些企业在购进货物时按照增值税专用发票上记载的进项税 额已经记录到“进项税额”专栏，但具体使用时又用于非应税项目，或者发生非正常损失， 或者其他原因。按照税收条例规定，这些进项税额不能从销项税额中抵扣，相应转入有关 的科目，因此设置了“进项税额转出”专栏，记录企业的购进货物、在产品、产成品等发生 非正常损失，以及其他原因而不应从销项税额中抵扣、按规定转出的进项税额。 “应交税金应交增值税”账务的示范格式如下： 应交税金应交增值税 略 借 方 合 计 进项税额 已交税税金 应交税金应交增值税 贷 方 借或贷 余额 合 计 销项税额 出口退税 进项税额转出 二、增值税一般纳税人的账务处理 一般纳税人有关增值税的账务处理包括与销项税额有关的账务处理、与进项税额有关的账 务处理和税款缴纳的账务处理。 1销项税额的账务处理 纳税人对外销售货物或提供应税劳务的，涉及到销项税额的账务处理，在发生视同销售行 为时也会涉及到销项税额的账务处理。销项税额直接记入“应交税金应交增值税”科目 的销项税额专栏。 （1）正常销售货物或提供应税劳务的账务处理。正常销售货物或提供应税劳务是指按照增 值税条例规定对外通过商品交易行为形成的销售和对外提供劳务。对于这类业务，一般按 照实现的销售收入和按规定收取的增值税款，借记“应收账款”、 “应收票据， “银行存款”等科 目，按照规定收取的增值税额，贷记“应交税金应交增值税”科目，按实现的销售收入， 贷记“产品销售收入”、 “商品销售收入”、 “其他业务收入”等科目。如果销售实现后，又发生 退货，在办理退货手续时，也应调整相应的税款。 （2）视同销售业务的账务处理。视同销售业务包括纳税人将自产、委托加工或购买的货物 分配给股东或投资者；作为资产对其他单位进行投资；无偿赠送给他人；用于非应税项目， 集体福利或个人消费等业务。将自产、委托加工或购买的货物作为投资，用于建造固定资 产时，建造的固定资产为最终消费，应纳的增值税款属于资本性支出，应记入资产的价值， 故应借记“在建工程”， “长期投资”等科目；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投 资者时，股东或投资者为最终消费者，应负担应纳税款，故应借记“应付利润”， “应付股利” 等科目；无偿赠送给他人时，应纳增值税作为“营业外支出”处理。总之，视同销售业务发 生的应纳税款应转嫁给消费者，借记有关科目；同时将不含税价格贷记有关的收入科目， 将应纳税款贷记“应交税金应交增值税”科目。 此外，包装物随同产品销售时，不论是否单独计价，都按正常销售货物进行处理。如果包 装物不作为销售，而是随销售货物一起出租，出租包装物收取的押金不计算交纳增值税。 如果逾期未归还包装物而暂收的押金，要按规定计算缴纳增值税。 （3）混合销售行为的账务处理。混合销售行为主要是指纳税人在销售商品或提供劳务时， 附带提供运输服务，并取得运输收入。对于这类销售行为，税法要求附带收入与其主营业 务收入一起，缴纳增值税。其核算与前述正常业务的处理基本相同。 2进项税额的账务处理。 纳税人在国内采购货物，接受应税劳务、接受投资转入货物、接受捐赠转入货物、购进免 税农产品以及进口货物等，都会涉及到进项税额的核算。如果货物或应税劳务又转移给下 一轮消费者，进项税额可抵扣销项税额。如果货物或劳务没有继续转移，原进项税额不能 抵扣销项税额，应当转出。为此，在“应交税金应交增值税”科目下设置“进项税额”、 “进项税额转出”专栏。 “进项税额”专栏在借方设置，记录企业购入货物或接受应税劳务而支 付的准予从销项税额中抵扣的进项税额；“进项税额转出”专栏在货方设置，记录企业购进 货物，在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因，不能从销项税额中抵扣，应转出 由企业负担的进项税额。 （1）进项税额。纳税人在国内采购货物，接受应税劳务、接受投资转入或捐赠转入货物时， 应按专用发票上记载的应计入货物成本的金额，借记“材料采购”、 “商品采购”、 “原材料”、 “制造费用”、 “管理费用”、 “经营费用”、 “其他业务支出”、 “委托加工材料”、 “加工商品”等科目， 按专用发票上记载的增值税额，借记“应交税金应交增值税”科目，按照增值税额与货 物价值的合计数，货记“应付账款”、 “应付票据”、 “银行存款”、 “实收资本”、 “资本公积”等科目。 如果退回所购货物，用红字冲销原进项税额。 企业购进免税农业产品，按惯例是可以按买价和规定的扣除率计算进项税额，并予以抵扣。 购进免税农业产品的进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额） ”科目，按买价 扣除按规定计算的进项税额后的数额，借记“材料采购”、 “商品采购”等科目，按应付或实付 的价款，贷记“应付账款”、 “银行存款”等科目。 纳税人进口货物时，向海关缴纳的增值税可以在货物转移时，转嫁给下一轮消费者。因此 也可以将其借记“应交税金应交增值税”作为销项税额的抵扣，其核算与国内采购基本 相同。 （2）进项税额转出。进项税额转出主要适用于两种情况，一种是纳税人购进的货物、生产 的在产品、产成品发生非正常损失，将其已经抵扣的进项税额以“进项税额转出”的形式予 以抵消；另一种是纳税人将用于应税项目的购进货物或应税劳务改变用途，用于非应税项 目、免税项目、集体福利或个人消费等，将其已经抵扣的进项税额以“进项税额转出”的形 式予以抵消。如果进项税额无法准确核定的，按当期实际成本计算应转出的进项税额计算。 发生非正常损失或应税项目改变用途，原购进、自产或委托加工的货物不能实现销售，不 能形成销项税额，原接受的进项税额不能再转嫁出去，进项税额也就失去了抵扣的来源。 因此原进项税额不能抵扣，只能转出。非正常损失的进项税额与财产价值一起转入“待处理 财产损溢”科目；改变用途的应税项目的进项税额按用途分别转入“在建工程”、 “应付福利费” 等科目。 3缴纳增值税的账务处理 平时企业有关销项税额和进项税额都在“应交税金应交增值税”账户中反映。增值税缴 纳期满时，应根据此账户的借贷方发生额确定本期的应纳税款。实际上本期的应纳税款包 括两项内容： （1）购进、接受各种物资时的进项税额； （2）期末销项税额大于进项税额的差额。 应纳税款的计算： 本期应纳增值税=销项税款+出口退税+进项税额转出数-进项税额-已交税款 缴纳税金时，借记“应交税金应交增值税”已交税金科目，贷记“银行存款”科目。 4出口退税的账务处理。 我国目前有两种形式的出口销售，一是自营出口，一是代理出口销售。两种出口销售形式 的进项税额负担人不同，其账务处理也不同。 （1）自营出口销售是贸易出口中属于自营性质的销售。自营性质是企业取得销售收入，负 担出口商品的进价及有关的一切费用，承担出口商品的盈亏。企业在取得出口销售收入时， 可以不计算缴纳销项税额。但企业购进出口商品时，支付的款项中却包含有进项税额。这 部分税额不应由出口企业负担。对此我国实行了彻底退税的办法，将由出口企业在购进商 品时付出的进项税额退还给企业。企业购进出口商品付出的税款记入“应交税金应交增 值税”科目的借方，办理好退税手续时，记入该账户的贷方。如果出口商品办理退税手续后 发生退货或退关时，应补