浅析独立审计准则及有关问题的思考.doc

浙江广播电视大学毕业论文财会专业毕业论文论文题目 浅析独立审计准则及有关问题的思考学生姓名 赵艺 学 号 067071082 指导教师 专 业 财会 年 级 2006春 学 校 常山电大 毕业论文摘要1990年以来,我国的注册会计师事业讲入了逐步规范和比较快速发展的时期.为了使该事业更加繁荣,依据中华人民共和国注册会计师法建立健全了独立审计准则体系。独立审计准则体系表明我国的独立审计制度一直在逐步的发展当中并取得了相当的成绩。当然，也还存在着一些不尽人意的地方。随着21世纪的到来，伴随着我国加入世界贸易组织和社会经济不断发展，我们将面临着许多新的情况，社会公众和政府部门都越来越重视注册会计师应当在发现公司舞弊行为上发挥的积极作用，并对独立审计准则提出了新的要求。本文从独立审计准则相关背景，独立审计准则的作用，独立审计准则体系存在的问题，审计环境的变化对制定独立审计准则提出新要求，独立审计风险,对独立审计准则存在的若干问题的思考等方面作一些粗浅分析和探讨。关键词：独立审计，审计风险，问题思考毕业论文提纲1独立审计准则相关背景2.独立审计准则的作用3.独立审计准则体系存在的问题4.审计环境的变化对制定独立审计准则提出了新要求5.独立审计风险6.对独立审计准则存在的若干问题的思考浅析独立审计准则及有关问题的思考1独立审计准则相关背景一、独立审计准则体出台相关背景新中国成立后，独立审计主体形式的出现是以建立于世纪年代初的会计师事务所和年代中期的审计师事务所为标志的，建立会计师事务所是基于改革开放、对内搞活、对外吸引投资、合资经营需要公正与监督的需要，是基于经济体制改革深入发展的需要。由于在中国这两种事务所一般都是由行政单位或政府部门组织筹建并挂靠于这些行政单位或组织，因此很难称其为“独立审计”，一般习惯称之为“社会审计”。目前我国股份公司中大部分董事会成员又是公司的高级经理人员。在这种不合理的法人治理结构下，董事会监督经理人员，实际是自己监督自己。在审计关系中，管理当局既是被审计人又是审计委托人，且掌握支付审计费用的主动权。与管理当局相比，审计人员在审计关系中处于被动地位，要保持审计过程的独立性是比较困难的。 1990年以来,我国的注册会计师事业讲入了逐步规范和比较快速发展的时期.为了使该事业更加繁荣,依据中华人民共和国注册会计师法（以下简称注册会计师法）建立健全了独立审计准则体系。二、独立审计准则独立审计准则，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。独立审计准则目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。独立审计准则适用于注册会计师对任何单位会计报表及其相关资料进行的以发表审计意见为目的的独立审计。注册会计师可以参照本准则执行其他有关业务。三、独立审计准则法律地位注册会计师法第35条规定：“中国注册会计师协会依法拟订注册会计师执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行”。可见，中国独立审计准则的法律渊源是行政规章。注册会计师法已对注册会计师及会计师事务所的民事法律责任作出了明确的规定，即如果注册会计师由于“明知委托人而不予指明”，则属于民法上过错责任原则中的“故意”，应承担注册会计师法第42条规定的责任；如果注册会计师“按照执业准则、规则应当知道的，适用前款规定”，则属于民法上过错责任原则中的“过失”，也应承担注册会计师法第42条规定的责任。可见，注册会计师法作为反映公众意志的社会规范，已对注册会计师及事务所在什么情况下承担法律责任作出了明确界定，判定会计师事务所过错（主要是过失）的依据是独立审计准则。.独立审计准则的作用独立审计准则的施行对我国市场经济的发展起到了积极作用：一、是促进了上市公司信息披露质量的提高。政府对上市公司监管所依据的信息，主要来自上市公司的会计报表和注册会计师对此出具的审计报告。在某种意义上，注册会计师通过对上市公司会计报表的审计，间接地实施了对上市公司的监管，提高了上市公司会计信息的质量。二、是维护了证券市场秩序。证券市场是重要的资本市场，注册会计师通过为投资者提供相关、可靠的信息，在很大程度上防止了证券市场的欺诈行为，增强了投资者的信心和安全感，有利于维护证券市场秩序。三、是推动了国有企业的改革。注册会计师通过提供审计等服务，对国有企业改制上市、优化资源配置和促进经济结构调整等起到了推动作用。.独立审计准则体系存在的问题独立审计准则自1994年制定以来，历经多年努力，已经制定了42项独立审计准则及相关项目，我国基本建立起独立审计准则体系。独立审计准则体系表明我国的独立审计制度一直在逐步的发展当中并取得了相当的成绩。当然，也还存在着一定的问题，特别是在法律诉讼中。一、在审计过程中产生诉讼问题，这就涉及到一个法律责任归属的问题。在法律诉讼中，会计师事务所或注册会计师往往以其在执业中是否遵循独立审计准则作为解脱其法律责任的依据，而法律界则是以当事人在执业中是否有过错来判断其应否承担法律责任，这使得双方在诉讼过程中容易各执一词，产生“矛盾”。二、独立审计准则在评判注册会计师应否承担法律责任问题上处于一种尴尬的地位。1998年1月财政部颁布的违反注册会计师法处罚暂行办法明确规定：注册会计师和会计师事务所、审计事务所在执业中违反注册会计师行业管理的法律、法规和规章应予以行政处罚的，适用本法。但是，如果遵循行业准则就可以据此解除法律责任，这是值得商榷的，当独立审计准则、公共利益与有关法规利益相矛盾时，应该以什么利益作出判决？ 综上所述，对于会计职业界来讲，如何确立独立审计准则的法律地位问题还需要作出进一步的努力，还应该对发展中所存在的问题有清醒的认识，并及早采取积极、主动的应对措施，以便中国会计业能得到更加健康、有序的发展.审计环境的变化对制定独立审计准则提出了新要求近年来，我国注册会计师执业的环境变化也非常大。一是会计师事务所脱钩改制以后，我国注册会计师在执业过程中的风险意识有了极大的提高，越来越多的注册会计师不屈从于来自客户以及其他方面的压力，严格执行独立审计准则，敢于坚持自己的正确意见，大胆说“不”。但是，随着上市公司被出具的非标准无保留审计意见增多，通过研究发现，有些注册会计师在发表审计意见时采用模棱两可、含糊不清的表述方式，以此达到既不得罪客户、又能够规避自身责任的目的。二是无论是社会公众还是政府部门，都对注册会计师履行的职责提出了很高的期望，越来越强调注册会计师应当在发现公司舞弊行为上发挥更为积极的作用，并对独立审计准则提出了新的要求。根据当前的形势，有必要对有关独立审计准则项目做进一步研究，并拟对一些独立审计准则项目进行修改和完善，严格审计程序，以使注册会计师合理确信能够发现导致会计报表严重失实的错误与舞弊。三是适应社会主义市场经济的发展，会计师事务所从脱钩改制逐步向合伙制推进，已把注册会计师培养成能够承担民事责任的主体。如何缓解当前注册会计师面临的一系列社会需求和行政司法压力，对我们做好独立审计准则制定工作提出了现实要求。因此，要兼顾社会公众和注册会计师的利益5.独立审计风险随着现代经济的不断发展，单纯的账表层舞弊已经逐渐减少，传统风险审计模型无法描述的企业高层通同舞弊、虚构交易、环境变迁等战略和宏观层面的风险正越来越多的出现。现代审计风险模型也就是在这份准则中提出的，目的就在于可以更全面、更详细、更具体的从各方面综合控制审计风险，更贴近公众的需要。不过，风险导向审计方法本身仍不成熟，美国的安然事件等一系列财务丑闻也恰恰证明了风险导向审计的不足。现代审计风险模型虽比传统的模型有所改进，但还是有问题存在。尤其是在“定量分析审计风险”这一点上，现代审计风险模型也无法完成，这将导致审计风险的不确定性因素增加。只有期盼理论更深入的研究能够解决这一问题。独立审计风险形成的原因（一）政策制定部门的政策疏漏形成的风险政策制定部门制定的会计政策，审计准则和信息披露准则构成公司生成财务信息的重要依据，是否公开透明，层次分明和易于操作，直接影响到公司的财务信息质量，同时构成了会计事务所的主要审计风险。生成财务信息直接相关的政策包括会计规范、审计规范和信息规范。会计规范公司编制报表的依据；审计规范是注册会计师审计公司报表的依据；信息披露规范是公司编制信息披露内容的依据。上述规范构成了公司生成财务信息的重要法规依据。不同政策制定部门在各自职责范围内制定了与生成财务信息有关的规范，但由于部门缺少有效的沟通和协调，致使某些规范之间缺乏衔接，由于没有必要的配套措施，甚至相互矛盾，注册会计师在审计过程也常常感到无所适从。而审计准则内容过于原则和抽象，缺乏可操作性，又增加了注册会计师运用的难度，无疑将会增加注册会计师的风险。（二）监管机构的不力监管形成的风险监管机构对证券市场实施监督管理，维护证券市场秩序，保证合法运营。迄今为止，规范我国证券市场的根本大法证券法虽然已经出台并实施，但有些规范仍然采用“试行”、“暂行办法”的形式，明显带有过渡色彩；上市公司会计制度仍不规范。根据财政部和中国证监会规定，我国上市公司的会计处理从1998年起执行财政部发布的股份有限公司会计制度和“现金流量表”、“资产负债表日后事项”等几个具体会计准则以及关于执行具体会计准则和股份有限公司会计制度有关问题的解答等有关条件，使上市公司对外公布的会计信息的透明度得以加强，同时也体现了与国际惯例不断接轨的原则，但随着证券市场的扩大，现行会计制度中有些规定仍有些滞后。由于中国证券市场市场尚处初期，在许多方面仍有不足之处。一是在监管过程中，由于受到种种因素的制约，对个别上市公司的处罚存在宽严不一的做法。二是虽然每年查处大量违规案件，但违规的具体事实，相关人员的具体责任，处罚的具体依据不对外公开，警示作用不大。同时，监管机构信息反馈滞后，法规漏洞有机可乘，监管人员素质低，处罚多在事后，事前、事中监管缺乏力度，对参与造假有关部门没有有效的约束。这些问题往往造成巨大损失，却由会计事务所承担大部分责任。（三）客户方面的不清晰代理关系形成的风险基于受托责任而形成的审计关系存在三个主体，即委托人、被审计人与审计人。委托人是财产拥有者，被审计人是受托管理财产的代理人，审计人接受委托人的委托、对被审计实施审计的监督主体。其中，委托人与被审计人的身份应是分离的、明确的，委托人对被审计人监督、控制的欲望是坚实的，委托人与被审计人有着不同的利益表现。由于存在信息不对称和道德风险，委托人就需要审计人的鉴证功能，并且为这种鉴证功能提供条件。只有构成审计法律关系的三个利益主体各自独立时，才能保证独立审计的鉴证功能。但是，由于公司法人治理机制的不完善，委托人与代理人之间的关系不明确，甚至委托人虚置，代理人代行委托人的职能，委托人对代理人的制约关系几乎不存在，打乱了审计关系三方主体的平衡关系。在我国，就上市公司而言，审计关系的失衡表现得更为突出。我国大部分上市公司由于从国有企业改制而来，导致法人治理结构存在诸多问题。国有股份占绝对控股地位的现实造成了所有者终极代表人的缺位，在部分国有控股和民营控股的上市公司中存在“一股独大”的问题，董事会人员组成中以内部人和控股股东代表为主，缺少外部董事、独立董事，因此没有适当的权利制衡，使中小股东权益得不到保障，且相当一部分上市公司的董事长与总经理合二为一，“内部人控制”现象十分严重。对上市公司的审计，名义上是所有者委托，实质上与事务所签订审计合约的是企业的经营管理者。在现行审计关系格局和现行注册会计师职业监管与制裁机制下，当注册会计师揭露客户的舞弊行为而要承担被解聘的风险时，就很可能屈从于上市公司，从而存在较大风险。（四）会计事务所方面自我管理的问题1、职业道德审计人员的职业品德低下。注册会计师未能以维护社会公共利益为执业目标，单纯追求其自身收益的最大化，与客户存在利害关系，不能保持应有的独立性；审计人员根据个人感情、推测或偏见执行业务、表达意见，缺少一丝不苟的工作精神。2、审计方法独立审计经历了账项基础审计模式与制度基础审计模式，账项基础审计模式与制度基础审计模式关注的重点的差错风险，对舞弊风险、财务困境或经营失败风险则关注较少，而现行审计模式还是建立在制度基础审计之上的，尚未有完整的方法体系来防范和化解因舞弊、财务困境或经营失败而导致的审计风险。现代独立审计的一个基本特征，就是采用抽样审计的方法，在抽样审计中，审计人员不可能完全肯定把握所抽取的样本总有差错存在的可能性，即审计人员是用检查一部分事项取得的证据来对财务报表整体发表意见。从理论上讲，抽样所选择的样本，应该是具有代表总体的性质，但是，在实践中，由于各种主客观原因，使得样本是否能代表总体是不能肯定的。3、竞争环境入世加快了中国审计国际化步伐，中国独立审计市场日益融合于各国审计市场。会计师事务所不仅可以在本国范围内从事审计工作，而且可以把在本国注册的会计师派往国外处理审计业务，或与外国会计师事务所订立国际协议，以联营合伙等方式开展国际业务。但由于各国经济发展水平不同，我国与发达国家和其他发展中国家的审计环境存在巨大差异，审计实务一旦走向国际，往往因为环境因素造成审计标准不统一，使得审计人员在判断和执行国际审计具体业务时缺乏审计依据，加大了独立审计风险。4、质量控制目前，我国已经颁布了具有初步规模的独立审计准则和质量控制基本准则，但是从我国目前从业人员的质量和会计师事务所的构成及总体的执业环境来看，仅仅通过自觉遵守很难达到预期效果；一些会计师事务所内部质量控制体系松散，缺乏科学、严密的内部控制制度，或是即使存在一套科学、严密的内部控制制度，也不执行，形同虚设。而在现实生活中，我们不难看到，有的事务所领导者把事务所作为临时经营的场所，把审计作为谋生甚至致富的手段，以拓展市场为主，盲目扩张。在这样的理念驱使下，质量控制的环境知，执业风险的爆发就迟早成为必然。5、专业能力会计师事务所内部管理及人员素质方面的原因作为审计主体的会计师事务所及其审计人员整体素质不高，员工的在职培训不足，业务知识及专业水平适应不了业务发展的需要，是形成审计风险的内在原因。审计人员专业技能的不足及实务经验、风险意识的欠缺，使其难以做出适当的专业判断，从而不能把握审计风险。6.对独立审计准则存在的若干问题的思考独立审计准则的陆续出台。对规范注册会计师执业行为，提高注册会计师执业质量。降低审计风险，维护社会主义市场经济秩序，无疑起到了积极的作用。但也的存在一些问题。 一、关于独立审计准则的可操作性问题 中国独立审计准则体系包括独立审计基本准则、 独立审计具体准则和独立审计实务公告、执业规范指南。从目前来看，我国已经初步建立起独立审计准则体系：在建立独立审计准则体系过程中，独立审计准则可操作性差是一个暂时现象，有一个逐步充实、 完善和细化的过程。但从国内外审计技术来看，独立 审计准则中某些内容只能原则性规定，注册会计师执 业时更多地需要进行职业判断。有些注册会计师认为，如果能对审计风险、重要性水平等进行量化，独立审计准则的操作性会大大增强。可以省去许多职业 判断的麻烦，同时在出现法律诉讼时也有个衡量标准。实际上，注册会计师执行审计业务时，一刻也离不开职业判断。因为蚀个审计业务都有不同的特点， 涉及被审计单位的经营规模及业务性质、内部控制的 设计和运行等诸多因素，用一个不变的数量指标来规范种类繁多的审计业务，实际上是不可能的。 国外会计职业界也存在着这样一种观点，认为独立审计准则应当可操作性强，最好能把某些职业判断 转化为定量指标。美国注册会计师职业比较发达，在制定独立审计准则方而积累广大量的经验，值得我们借鉴。美国独立审计准则体系包括公认审计准则 (GAAS)相当于我国的基本准则)、审计准则说明书 (SAS、相当于我国的具体审计准则)及审计准则解释 (对准则有关问题的解答)。从其内容来看，虽然 GAAS和SAS是指导注册会计师执业的权威性标准， 但是，提供的指导却比人们所希望的要少。许多注册会计师认为，审计准则应当对如何决定应收集的审计 证据数量，以减少审计决策的困难，并保护注册会计帅免受审计不当的指责。美国注册会计师协会颁布的审计指南有审计抽样、建筑合同的审计、互助基金会的审计、在会计报表市计中对内部 控制的考虑等。行业出版物有美国注册会计帅协会出版的审计程序研究、各式各样的技术研究、审计教材以及会计审计杂志。二、关于审计收费问题 事务所作为独立核算、自负盈亏的单位，承接业务时不能不考虑成本与效益问题。审计收费是决定事务所成本与收益的重要因素，也是导致事务所业务竞 争的突出问题。在市场经济条件下。一方面，事务所 通过竞争可以把最好的服务提供给客户，另一方面，竞争的加剧又使得事务所降低审计收费，甚至牺牲审计质量。这似乎是个难以解决的矛盾。从国内外注册会计师职业竞争的特点看，价格竞争是个不争的事实，但会计职业界一直将价格竞争视为错误的激励因素，因为这种竞争是基于金钱而非能力的竞争。而且,在许多人看来。价格降低所带来的压力将不可避免地 导致服务质量的下降，导致本应在行业和客户之间建 立的互信关系最终的退化。例如，美国的一个研究组 织在研究了价格与执业质量关系后得出了以下结论：“时间和预算压力经常导致审计不合格。我们相信， (时间和预算压力的)一个重要原因是过度的价格竞 争也就是说，会计公司过低收费导致的竞争。”衡量一个行业的竞争是否有效和有益。往往由消费者根 据产品、服务的质量以及价格的高低作出理性的选择，而注册会计师行业的竞争有其特殊性，消费者不能象对其他行业那样作出恰当的评价。因此，注册会计师应当在行业自律和职业道德约束下进行业务承揽 与竞争。从我国的情况来看。事务所的审计收费基本上与我国的经济发展水平相适应，但也有一些注册会 计师反映，按照独立审计准则执行审计业务，审计成 本太高。目前审计收费普遍较低，遵循独立审计准则 有时导致亏损。这个问题可能存在，但我认为，不应完全归咎于独立审计准则。 按照独立审计准则的要求，注册会计师在执行审计业务时。应当获取充分、适当的审计证据。审计证据决定审计质量。获取审计证据的耗费就是审计成 本，审计质量与审计成本之间存在着一定的矛盾。独立审计准则的作用之一就是为注册会计师解决这对矛盾提供一个平衡点。毋庸置疑，注册会计师的审计工 作要受成本效益原则的约束，否则，事务所也就 失去了生存的基础。独立审计准则要实用，就必须指导注册会计师在合理的时间内以合理的成本形成合理 的意见。独立审计准则要求注册会计师对发表的审计意见“合理确信”而非“绝对保证”就是一个例证。注册会计师不能对已审计会计报表的可靠程度提供绝对保证，因为这种保证无论是从审计成本和时间上讲都是不现实、不经济的，也是做不到的；但注册会计师 也不能不提供一个程度较高的合理保证。否则，注册会计师职业也就失去了存在的必要。注册会计师只能 提供一个程度较高的合理保证，这个合理保证可以将 会计报表中的信息风险降低到客户可接受的水平。因此，遵守独立审计准则是保证审计质量的前提。当审计质量与审计成本发生冲突时，审计质量应当是第一位的；不然，注册会计师一旦出现审计失败，必然会 遭受经济上的巨大损失。三、关于独立审计准则是否超前问题 中国独立审计准则是根据中华人民共和国注册 会计师法制定的。为了保证准则的科学性、权威性 和实用性，我们在研究制定时，遵循了务实原则、接 轨原则、配套原则和科学原则。从目前来看，我们基本上实现了上述四个原则，尤其是接轨原则贯彻得比 较好，从准则立项、拟订初稿、征求意见、修改定稿 等都是与国际惯例接轨的，准则规范的内容与国际审计准则差异不大。有一些注册会计师认为，中国独立审计准则比较超前，对于这个问题，也应该加以分析。全球经济一体化和资本的跨国流动推动了各国审计准则之间的协调，国际审计准则正是在这一背