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第二十章 外币折算 1 1 第一节 记账本位币的确定 第二节 外币交易的会计处理 第三节 外币财务报表折算 2 2 第一节 记账本位币的确定 一、记账本位币及其确定 二、境外经营记账本位币的确定 三、记账本位币变更的会计处理 3 3 一、记账本位币及其确定 记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货 币。是企业统一记帐时所采用的货币。 新会计准则 :记账本位币，是指企业经营所处的主要 经济环境中的货币。企业通常应选择人民币作为记账本 位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以 按照本准则第五条规定选定其中一种货币作为记账本位 币，但是，编报的财务报表应当折算为人民币。 4 4 企业记账本位币的选定，应当考虑下列因素： 一是从日常活动收入现金的角度看，经常涉及的的货币。 二是从日常活动支出现金的角度看，经常涉及的的货币。 三是融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所 使用的货币。 上述三条件的考虑顺序：一般情况下，综合考虑前两项即可确 定企业的记账本位币，第三项为参考因素，视其对企业收支现金 的影响程度而定。在综合考虑前两项因素仍不能确定企业记账本 位币的情况下，第三项因素对企业记账本位币的确定起重要作用 。记账本位币只有一种，该货币一经确定，不得改变，除非与确 定记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生重大变化 。 5 5 【例题1单选题】我国某企业记账本位币为欧元， 下列说法中错误的是（ ）。 A该企业以人民币计价和结算的交易属于外币交 易 B该企业以欧元计价和结算的交易不属于外币交 易 C该企业的编报货币为欧元 D该企业的编报货币为人民币 6 6 【例题2多选题】企业选定记账本位币，应当考 虑的因素有（ ）。 A该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通 常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 B该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料 和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价 和结算 C融资活动获得的货币 D影响当期汇兑差额数额的大小 E保存从经营活动中收取款项所使用的货币 7 7 二、境外经营记账本位币的确定 （一）境外经营的含义 境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联 营企业、分支机构。当企业在境内的子公司、联营企业 、合营企业或者分支机构，选定的记账本位币不同于企 业的记账本位币时，也应当视同境外经营。 区分某实体是否为该企业的境外经营的关键有两项 ：一是该实体与企业的关系，是否为企业的子公司、合 营企业、联营企业、分支机构，二是该实体的记账本位 币是否与企业记账本位币相同，而不是以该实体是否在 企业所在地的境外作为标准。 8 8 （二）境外经营记账本位币的确定 企业选定境外经营的记账本位币，还应当考虑下列 因素： （1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自 主性； （2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营 活动中占有较大比重； （3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企 业的现金流量、是否可以随时汇回； （4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其 现有债务和可预期的债务。 9 9 【例20-2】国内B公司以人民币作为记账本位币， 该公司在欧盟国家设有一家子公司P公司，P公司 在欧洲的经营活动拥有完全的自主权：自主决定 其经营政策、销售方式、进货来源等，B公司与P 公司除投资与被投资关系外，基本不发生业务往 来，P公司的产品主要在欧洲市场销售，其一切费 用开支等均由P公司在当地自行解决。 1010 【例题1多选题】（2007）境外经营的子公司在选 择确定记账本位币时，应当考虑的因素有（ ） A.境外经营所在地货币管制状况 B.与母公司交易占其交易总量的比重 C.境外经营所产生的现金流量是否直接影响 母公司的现金流量 D.境外经营所产生的现金流量是否足以偿付 现有及预期的债务 E.相对于境内母公司、其经营活动是否具有 很强的自主性 1111 三、记账本位币变更的会计处理 企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需 变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所 有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为 新的记账本位币的历史成本。由于采用同一即期汇率进 行折算，因此，不会产生汇兑差额。 1212 第二节 外币交易的会计处理 一、外币交易的核算程序 二、即期汇率和即期汇率的近似汇率 三、外币交易的会计处理 1313 一、外币交易的核算程序 （一）外币交易的概念 外币交易，是指以外币计价或者结算的交易，包括买入或者 卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他 以外币计价或者结算的交易。 外币交易的记账方法有外币统账制和外币分账制两种。外币统账制 是指企业在发生外币交易时，即折算为记账本位币入账。 从我国目前的情况看，绝大多数企业采用外币统账制。 具体核算应注意以下几点： 1.通常设置外币现金、外币债权和外币债务三类账户。（统 称为外币账户） 2.采用外币复币记账方式。 1414 外币账户（涉及外币货币性项目）：对涉及外币业务 进行核算的账户 具体包括： 外币现金、外币银行存款以及以外币结算、的债权和 债务账户。外币结算的债权账户包括应收账款、应收票 据和预付账款等；外币结算的债务账户包括短期借款、 长期借款、应付账款、应付票据、应付工资、预收账款 等。 不允许开立现汇账户的企业，可以设置外币现金和外 币银行存款以外的其他外币账户。 1515 采用外汇统帐制下，外汇帐户的格式 年 摘要 借方贷方余额（借或贷） 美 元 汇 率 人 民 币 美 元 汇 率 人 民 币 美 元 汇 率 人 民 币 月 日 期初 余额 10008.28200 购货6008.249204008.23280 销货8008.2656012008.29840 1616 3.将外币金额按照交易日的即期汇率或即期汇率的 近似汇率折算为记账本位币金额，按照折算后的记账本 位币金额登记有关账户；在登记有关记账本位币账户的 同时，按照外币金额登记相应的外币账户。 4.外币交易处理时的折算差额通过“财务费用汇兑 差额”核算； 5.期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期 末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币 金额相比较，其差额记入“财务费用汇兑差额”科 目。 1717 （二）外币交易核算的基本程序: 1将外币金额采用交易发生日的即期汇率或即期汇率 近似的汇率折算为记账本位币金额。 2期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期 末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币 金额相比较，其差额即为汇兑差额。 3结算外币货币性项目时，将其外币结算金额按照当 日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币 金额相比较，其差额记入“财务费用汇兑差额”科目。 1818 二、即期汇率和即期汇率的近似汇率 汇率（汇价）指一个国家货币兑换为另一个国家货 币的比率，即两种不同货币之间的比价。 两种标价法： 1.直接标价法（直接汇率）以一定数量的外国货币 来表示可兑换多少本国货币的金额作为计价标准的汇率 。如1美圆兑换8.2元人民币。 2.间接标价法（间接汇率）以一定数量的本国货币 来表示可兑换多少外国货币的金额作为计价标准的汇率 。如1元人民币兑换0.122元美圆。 中国采用直接标价法，英、美采用间接标价法。 1919 （银行）汇率的种类： 1.买入价 银行买入外汇时的汇率； 2.卖出价 银行卖出外汇时的汇率； 3.中间价 买入价与卖出价的简单算术平均数； 4.现钞价 银行买入外币现钞时的价格。 2020 （会计）汇率的种类： 记帐汇率和帐面汇率 记帐汇率 是指企业的外币帐户金额增加时所采用的 汇率，类似于存货入帐时的计价。 帐面汇率 是指企业的外币帐户金额减少时所采用的 汇率，类似于存货发出时的计价。 即期汇率和即期汇率的近似汇率 即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民 币外汇牌价的中间价 ; 即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确 定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当 期平均汇率或加权平均汇率等。加权平均汇率需要采用 外币交易的外币金额作为权重进行计算。 2121 汇兑损益及其类型 汇兑损益是指在持有外币货币性资产和负债期间， 由于外币汇率变动而引起的外币货币性资产或负债的价 值发生变动所产生的损益，以及在外汇兑换中由于所采 用的外汇买入价或卖出价与入帐价值不同而产生的损益 。 2222 汇兑损益的类型： 1.已结算汇兑损益 指已收入的外币存款在使用时，已发 生的外币债权、债务在结算时，由于汇率不同而发生的 折合为记帐本位币的差额；以及不同货币之间兑换，由 于实际兑换汇率与记帐汇率或帐面汇率不同折合为记帐 本位币的差额。 举例： （1）收回上月发生的应收帐款10000美元，原入帐汇率为 1：8.2，本月记帐汇率为1：8.3。 银行存款增加 100008.3=83000 应收帐款减少 100008.2=82000 企业多收回 1000（收益） 2323 （2）偿还上月发生的应付帐款5000美元，原入帐汇率为1 ：8.35,银行存款的帐面汇率是1：8.2。 应付帐款减少50008.35=41750 银行存款减少50008.20=41000 企业少付出 750（收益） （3）企业用2000美圆向银行兑换人民币，当日美元买入 价8.2,企业美元存款的帐面汇率为8.3。 银行存款美元户减少20008.3=16600 银行存款人民币户增加20008.2=16000 企业亏损 600（损失） 2424 （4）企业用200000港币兑换美元，企业港币的帐面汇率 是1.05，当日的港币买入价1.10,美元的卖出价8.8,买 入价8.7。 银行存款港币户减少 2000001.05=210000 银行存款美元户增250008.75=218750 企业多收入 8750（收益） 计算过程： 2000001.1=220000（港币换成人民币） 2200008.8=25000（人民币换成美圆） 即不同外币之间的兑换均得经过人民币套算。 2525 总结：上述举例均是针对已实现汇兑损益进行核算 。 1985年颁布的中外合资企业会计制度第25条规 定： 1.外币帐户款项增加时用记帐汇率，减少时用帐面 汇率； 2.记入帐内的汇兑损益应以实现数为准。 2626 2.未结算汇兑损益 指由于成交日汇率与会计期末汇 率不同而引起的汇兑损益。 例如：A企业在8月10日由于销售商品，形成100000美 元的应收账款，当时的记账汇率是1：8.2美元，8月31 日美元汇率为1:8.5美元，该应收账款在月底尚未收回 。 该应收账款的尚未实现汇兑损益 （8.58.2）10000030000 2727 1992年外商投资企业会计制度第61条规定：平 时外币帐户金额无论增加或减少均采用记帐汇率；月末 ，按国家外汇牌价对外币帐户余额重新折合，与原折合 数的差额作为汇兑损益。 显然，这时的汇兑损益既包括已实现汇兑损益也包括 未实现汇兑损益。 2828 汇兑损益 兑换损益 换算损益 外币与人民币兑换 外币与外币兑换 已结算换算损益 未结算换算损益 已实现汇兑损益 未实现汇兑损益 2929 汇兑损益的核算（企业会计制度规定） 帐务处理程序：平时，发生外币业务将外币金额折 算成记账本位币金额时，可采用发生时的市场汇率，也 可采用当期期初的市场汇率。一旦选择后，前后期应保 持一致，不得随意变更 期末，各外币账户按期末市场汇率折算为记账本位 币金额，并将外币账户期末余额折算为记账本位币的金 额与相对应的记账本位币账户的期末余额之间的差额， 确认为汇兑损益。（换算损益） 外币兑换业务包括企业购入外汇业务和企业卖出外汇 业务。外币兑换业务平时可能产生汇兑损益。（兑换损 益） 3030 三、外币交易的会计处理 （一）初始确认 企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易日 的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记 账本位币金额。 外币统账制方法下，对外币交易的核算不单独设置 科目，对外币交易金额因汇率变动而产生的差额可在“ 财务费用”科目下设置二级科目“汇兑差额”反映。该科 目借方反映因汇率变动而产生的汇兑损失，贷方反映因 汇率变动而产生的汇兑收益。期末余额结转入“本年利 润”科目后一般无余额。 3131 【例203】 甲股份有限公司属于增值税一般纳税 企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币 交易采用交易日即期汇率折算。207年3月12日 ，从美国乙公司购入某种工业原料500吨，每吨价 格为4 000美元，当日的即期汇率为1美元=7.6元 人民币，进口关税为l 520 000元人民币，支付进 口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进 口关税及增值税由银行存款支付。 3232 会计分录如下： 借：原材料（20000007.6+1 520 000）16 720 000 应交税费应交增值税（进项税额）2 842 400 贷：应付账款乙公司（美元）（20000007.6 ） 15 200 000 银行存款 4 362 400 3333 【例204】 甲股份有限公司的记账本位币为人民 币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年4 月3日，向乙公司出口销售商品l2 000件，销售合同规 定的销售价格为每件250美元，当日的即期汇率为1美元 =7.65元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到 。 相关会计分录如下： 借：应收账款乙公司（美元）（12 0002507.65） 22 950 000 贷：主营业务收入 22 950 000 3434 【例205】 乙股份有限公司的记账本位币为人民币，对 外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年3月3日 ，从境外丙公司购入不需要安装的设备一台，设备价款 为250 000美元，购入该设备当日的即期汇率为l美元 =7.6元人民币，款项尚未支付。 相关会计分录如下： 借：固定资产机器设备 1 900 000 贷：应付账款丙公司（美元） （250 0007.6） 1 900 000 3535 企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同 约定汇率，均不采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇 率折算，而是采用交易日即期汇率折算，这样，外币投 入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不 产生外币资本折算差额。 【例206】 甲股份有限公司的记账本位币为人民 币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其与 外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投 资合同约定的汇率是1美元=8.00元人民币。206年7月 1日，甲有限公司第一次收到外商投入资本300 000美元 ，当日即期汇率为l美元=7.8元人民币；207年2月3日 ，第二次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇 率为l美元=7.6元人民币。 3636 相关会计分录如下： 206年7月1日，第一次收到外币资本时： 借：银行存款一一美元 （300 0007.8）2 340 000 贷：股本 2 340 000 207年2月3日，第二次收到外币资本时： 借：银行存款美元 （300 0007.6）2 280 000 贷：股本 2 280 000 3737 根据关于外商投资的公司审批登记管理法律适用 若干问题的执行意见（工商外企字200681号），外 商投资公司的注册资本只能采用收到出资当日的即期汇 率，不再使用合同汇率，也不使用与即期汇率近似的汇 率。与其相对应的资产类科目也不使用与即期汇率近似 的汇率，这样，外币投入资本不会产生汇兑差额，资产 类科目在期末仍分别货币性项目与非货币性项目处理。 虽然“股本（或实收资本）”账户的金额不能反映股 权比例，但并不改变企业分配和清算的约定比例，这一 约定比例通常已经包括在合同中。 3838 【例207】 乙股份有限公司的记账本位币是人民 币。对外币交易采用交易日即期汇率折算。207年4月 1日，从中国银行借入1 500 000港元，期限为6个月， 借入的港元暂存银行。借入当日的即期汇率为1港元 =1.10元人民币。 相关会计分录如下： 借：银行存款港元 （1 500 0001.10）1 650 000 贷：短期借款港币（1 500 0001.10） l 650 000 3939 【例208】 乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对 外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年6月1日 ，将50 000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元 买入价为1美元=7.55元人民币，中间价为1美元=7.60元 人民币。 本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率 为银行的买入价或卖出价，而通常记账所用的即期汇率 为中间价，由于汇率变动而产生的汇兑差额计入当期财 务费用。有关会计分录如下： 借：银行存款人民币（50 0007.55）377 500 财务费用汇兑差额 2 500 贷：银行存款美元（50 000 7.6）380 000 4040 【例209】 甲股份有限公司以人民币为记账本位币，对 外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年6月1日 ，因外币支付需要，从银行购入l0 000欧元，银行当日 的欧元卖出价为1欧元=11元人民币，当日的中间价为l 欧元=10.7元人民币。 相关会计分录如下： 借：银行存款欧元 （10 00010.7）107 000 财务费用 3 000 贷：银行存款人民币（10 00011）110 000 4141 n【例题4单选题】某中外合资经营企业注册资本为400 万美元，合同约定分两次投入，约定折算汇率为1： 8.0。中、外投资者分别于2008年1月1日和3月1日投 入300万美元和100万美元。2008年1月1日、3月1日 、3月31日和12月31日美元对人民币的汇率分别为1： 7.20、1：7.25、 l：7.24和1：7.30。假定该企业采 用人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生日的 汇率折算。该企业2008年年末资产负债表中“实收资本 ”项目的金额为人民币( )万元。 A3200 B2885 C. 3285 D2880 4242 期末 调整 货币性项目 非货币 性项目 采用资产负债表日即期汇率 折算，产生的汇兑差额，计 入当期损益等 以历史成本计量 以成本与可变 现净值孰低计 量的存货 以公允价值计 量的外币非货 币性项目（如 交易性金融资 产） 仍采用交易发生日的即期汇 率折算，不改变其记账本位 币金额 应先将以外币反映的可变现净值折 算为记账本位币，再与以记账本位 币反映的存货成本进行比较，确认 资产减值损失 采用公允价值确定日的即期汇率 折算，折算后的记账本位币金额 与原记账本位币金额的差额，作 为公允价值变动处理，计入当期 损益 （二）期末调整或结算（二）期末调整或结算 4343 1货币性项目 货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的 金额收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、 应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其 他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。 期末外币货币性项目调整步骤如下： （1）计算外币货币性项目外币余额； （2）用外币余额乘以资产负债表日即期汇率计算记账本位币余 额； （3）上述记账本位币余额与原记账本位币余额的差额即为汇兑 差额。 另外，结算外币货币性项目时，银行存款用当日即期汇率折算 ，往来款项用原记账汇率折算，因汇率波动而形成的汇兑差额计 入当期损益等。 4444 【例2010】 沿用【例20一3】，207年3月31日，甲股 份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即 期汇率为l美元=7.55元人民币。应付乙公司货款按期末 即期汇率折算为15 100 000元人民币（5004 0007.55），与该货款原记账本位币（20000007.6 ） 15 200 000）之差100 000元人民币冲减当期损益。 相关会计分录如下： 借：应付账款乙公司（美元） 100 000 贷：财务费用汇兑差额 l00 000 4545 【例2011】 沿用【例204】，207年4月30目，甲股份有限公 司仍未收到乙公司发来的销售货款。当日的即期汇率为l美元 =7.6元人民币。乙公司所欠销售货款按当日即期汇率折算为22 800 000元人民币（12 000250 7.6），与该货款原记账本 位币之差额为150 000元人民币（22 950 00022 800 000）。 借：财务费用汇兑差额 l50 000 贷：应收账款乙公司（美元） 150 000 假定207年5月20日收到上述货款，兑换成人民币后直接存 入银行，当日银行的美元买入价为1美元=7.62元人民币，相应的 会计分录为： 借：银行存款人民币（12 0002507.62）22 860 000 贷：应收账款美元 22 800 000 财务费用汇兑差额 60 000 4646 【例2012】 沿用【例207】，6个月后，乙股份有 限公司按期向中国银行归还借入的1 500 000港元。归 还借款时的港元的卖出价为l港元=1.08元人民币。 借：短期借款港元（1 500 0001.10）1 650 000 贷：银行存款人民币（1 500 0001.08） l 620 000 财务费用-汇兑差额 30000 【例207】 乙股份有限公司的记账本位币是人民币。对外币交易 采用交易日即期汇率折算。207年4月1日，从中国银行借入1 500 000港元，期限为6个月，借入的港元暂存银行。借入当日的 即期汇率为1港元=1.10元人民币。 借：银行存款港元 （1 500 0001.10）1 650 000 贷：短期借款一港币（1 500 0001.10） l 650 000 4747 例：甲股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇 率进行折算，并按月计算汇兑损益。2001年11月30 日 ，市场汇率为1美元：84元人民币。有关外币账户期 末余额见表。 项目美元金额汇率人民币金额 银行存款2000008.41680000 应收帐款1000008.4840000 应付帐款500008.4420000 4848 甲股份有限公司12月份发生如下外币业务(假设不考 虑有关税费)及会计处理如下： 第一、日常业务处理 (1)12月5 日，对外赊销产品1 000件，每件单价200 美元，当日的市场汇率为1美元：83元人民币； (1)12月5日 借：应收账款美元户 (200 0008.3)1 660 000 贷：主营业务收入 1 660 000 4949 (2)12月10日，从银行借入短期外币借款180000美元， 款项存入银行，当日的市场汇率为1美元：83元人民 币； (2)12月10日 借：银行存款美元户 (180 000x 83)1 494 000 贷：短期借款(180 0008.3) 1 494 000 5050 (3)12月12 日 ，从国外进口原材料一批，价款共计 220 000美元，款项用外币存款支付，当日的市场汇率 为1美元：83元人民币； (3)12月12日 借：原材料 1 826 000 贷：银行存款美元户 (220 0008.3)182600 5151 (4)12月18日，赊购原材料一批，价款总计160 000美元 ，款项尚未支付，当日的市场汇率为1美元：835元人 民币； （4）12月18日 借：原材料 1336000 贷：应付帐款美元户 （1600008.35）1336000 5252 (5)12月20 日，收到12月5日赊销货款100 000美元， 当日的市场汇率为1美元：835元人民币； （5）12月20日 借：银行存款美元户 （1000008.35）835000 贷：应收帐款美元户 （1000008.3）830000 财务费用-汇兑差额 30000 5353 (6)12月31日，偿还借入的短期外币借款180 000美元 ，当日的市场汇率为1美元：835元人民币。 （6）12月31日 借：短期借款美元户 (180 0008.3)1494000 财务费用-汇兑差额 9000 贷：银行存款美元户 (180 0008.35)1503000 5454 第二、期末汇兑损益的帐务处理 汇兑损益可按下列公式快速计算： 汇兑损益=期末人民币余额一(期初人民币余额+增加 额一减少额) 或期末按期末汇率折合的人民币余额账户 原有的人民币余额 计算的结果为“+”，则表示外币帐户增加；计算结 果为“一”，则表示该外币帐户减少。 5555 n【例题5单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的汇 率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产 品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元 =1030人民币元。5月31日的市场汇率为1欧元=10 28人民币元；6月1日的市场汇率为1欧元= 1032 人民币元；6月30日的市场汇率为1欧元=1035人民 币元。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元 =1034人民币元。该应收账款6月份应当确认的汇兑 收益为( )。（2007年考题） A-l0万元 B15万元 C25万元 D35万元 5656 2.非货币性项目（非外币账户） 非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货 、预付账款、长期股权投资、交易性金融资产（股票、 基金）、固定资产、无形资产等。 （1）对于以历史成本计量的外币非货币性项目， 已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不 应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。 （2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货， 如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价 值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记 账本位币反映的存货成本进行比较。 5757 【例20-13】P上市公司以人民币为记账本位币。207年11月2日 ，从英国W公司采购国内市场尚无的A商品10 000件，每件价格 为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑=15元人民币。207年 12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商 品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即 期汇率是1英镑=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费 。 会计分录如下： 11月2日，购入A商品： 借：库存商品A（10 0001 00015）150 000 000 贷：银行存款英镑 150 000 000 12月31日，计提存货跌价准备： 借：资产减值损失 1 050 000 贷：存货跌价准备 1 050 000 1 0001 00015-1 00090015.5=1 050 000（元 人民币） 5858 （3）对于以公允价值计量的股票、基金等非货 币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则 应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇 率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金 额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记 入当期损益。 5959 【例2015】 国内甲公司的记账本位币为人民币。20 7年12月10日以每股l.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=7.6元人 民币，款项已付。207年l2月31日，由于市价变动， 当月购入的乙公司B股的市价变为每股l美元，当日汇率 为1美元=7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。 207年l2月10日，该公司应对上述交易作以下处理 ： 借：交易性金融资产 114 000 贷：银行存款美元（1.510 0007.6）ll4 000 6060 根据企业会计准则第22号金融工具确认和计量，交易 性金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产是以外币 计价，在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并 考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在 资产负债表日的人民币金额以76 500（即110 0007.65）入 账，与原账面价值114 000元的差额为37 500元人民币，计入公 允价值变动损益。相应的会计分录为： 借：公允价值变动损益 37 500 贷：交易性金融资产 37 500 37 500元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票 公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变 动的影响。 6161 208年1月10日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股 l.2美元全部售出，所得价款为12 000美元，按当日汇率1美元 =7.7元人民币折算为人民币金额为92 400元，与其原账面价值人 民币金额76 500元的差额为15 900元人民币，对于汇率的变动和 股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此， 售出当日，甲公司应作会计分录为： 借：银行存款美元 （1.210 000 7.7）92 400 贷：交易性金融资产 （114 00037 500）76 500 投资收益 15 900 另外，对于交易性金融资产在处置时还应将持有过程中累计产 生的公允价值变动损益转入投资收益： 借：投资收益 37 500 贷：公允价值变动损益 37 500 6262 n【例题6单选题】国内甲公司的记账本位币为人民币。 2008年12月5日以每股7港元的价格购入乙公司的H股 10000股作为交易性金融资产，当日汇率为1港元=1 元人民币，款项已支付。2008年12月31日，当月购入 的乙公司H股的市价变为每股8港元，当日汇率为1港元 =0.9元人民币。假定不考虑相关税费的影响。甲公司 2008年12月31日应确认的公允价值变动损益为（ ） 元。 A2000 B0 C-1000 D1000 6363 【例题7多选题】对于企业发生的汇兑差额，下 列说法中正确的有( )。 A.外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入财务 费用 B.外币专门借款发生的汇兑差额，应计入购建固 定资产期间的财务费用 C.企业因外币交易业务所形成的应收应付款发生 的汇兑差额，应计入当期财务费用 D.企业的外币银行存款发生的汇兑差额，应计入 当期财务费用 E.企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计 入当期营业外支出 6464 第三节 外币财务报表折算 一、境外经营财务报表的折算 二、恶性通货膨胀经济情况下外币财 务报表的折算 三、境外经营的处置 6565 一、境外经营财务报表的折算 （一）折算方法 1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债 表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润 ”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。 2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的 即期汇率或即期汇率的近似汇率折算。 3.产生的外币财务报表折算差额，在编制合并会计 报表时，应在合并资产负债表中所有者权益项目下单独 作为“外币报表折算差额”项目列示。 比较财务报表的折算比照上述规定处理。 6666 【例20l6】 国内甲公司的记账本位币为人民币，该 公司在境外有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位 币为美元。根据合同约定，甲公司拥有乙公司70%的股 权，并能够对乙公司的财务和经营政策施加重大影响。 甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。乙公 司的有关资料如下： 207年12月31日的汇率为1美元=7.7元人民币， 207年的平均汇率为1美元=7.6元人民币，实收资本、 资本公积发生日的即期汇率为1美元=8元人民币，206 年12月31日的股本为500万美元，折算为人民币为4 000 万元；累计盈余公积为50万美元，折算为人民币为405 万元，累计未分配利润为120万美元，折算为人民币为 972万元，甲、乙公司均在年末提取盈余公积。 6767 项 目 期末数(美元) 折算汇率 折算为人民币金额 一、营业 收入 2 000 7.6 15 200 减：营业 成本 1 500 7.6 11 400 营业 税金及附加 40 7.6 304 管理费用 100 7.6 760 财务费 用 10 7.6 76 加；投资收益 30 7.6 228 二、营业 利润 380 2 888 加：营业 外收入 40 7.6 304 减：营业 外支出 20 7.6 152 三、利润总额 400 3 040 减：所得税费用 120 7.6 912 四、净利润 280 2 128 五、每股收益 6868 实收 资本 盈余 公积 未分配 利润 折算 差额 权益 合计 美元汇率人民币美元汇率人民 币 美元 人民 币 人民币 一、本年年初余额 500 8 4000 50 405 120 972 5 377 二、本年增减变动 金额 (一)净利润 280 2128 2 128 (二)直接计入所有者权 益的利得和损失 190 其中：外币报 表折算差 额 190 190 (三)利润分配 提取盈余公积 70 7.6 532 70 532 0 三、本年年末余额 500 8 4000 120 937 330 2568 190 7295 当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算。期初盈余公积为以前年度计 提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账 本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。 6969 资产期末数 (美元) 折算 汇 率 人民币 金额 负债 和股东权 益 期末数 (美元) 折算 汇率 人民币 金额 流动资产 ；流动负债 ： 贷币资 金 190 7.7 1463 短期借款 45 7.7 346.5 应收账款 190 7.7 1463 应付账款 285 7.7 2 194.5 存货 240 7.7 1848 其他流动负债 110 7.7 847 其他流动资产 200 7.7 1540 流动负债 合计 440 3 388 流动资产 合计 820 6314 非流动负债 ： 非流动资产 ： 长期借款 140 7.7 1 078 长期应收款 120 7.7 924 应付债券 80 7.7 616 固定资产550 7.7 4 235 其他非流动负债 90 7.7 693 在建工程 80 7.7 616 非流动负债 合 计 310 2 387 7070 无形资产 100 7.7 770 负债 合计 750 5 775 其他非流动资产 30 7.7 231 股东权 益： 非流动资产 合计 880 6 776 股本 500 8 4 000 盈余公积 120 937 未分配利润 330 2568 外币报表折算差额 一190 股东权 益合计 950 7295 资产总计 1700 13090 负债 和股东权 益 总计 1 700 13090 外币报表折算差额为以记账本位币反映的净资产减去以记 账本位币反映的实收资本、累计盈余公积及累计未分配利润后 的余额。 7171 n【例题8多选题】企业对境外经营的财务报表进