中级财务会计第五章金融资产.ppt

第五章 金融资产 金融资产概述 1 交易性金融资产2 持有至到期投资 3 可供出售的金融资产 4 v金融工具系列准则 -金融工具确认和计量（CAS22） -金融资产转移 （CAS23） -套期保值 （CAS24） -金融工具列报 （CAS37） v适用于所有企业 IAS39 IFRS7 第一节 金融资产概述 一、相关概念 1、金融工具的概念与分类 金融工具: 指形成一个企业的金融资产，并 形成其他单位的金融负债或权益工具的合同 。 企业用于投资、融 资、风险管理的工 具等 甲公司： 乙公司： 发行公司债券 债券投资 （金融负债） （金融资产） 发行公司普通股 股权投资 （权益工具） （金融资产） 金融工具的分类 金融工具 基本金融工具 衍生金融工具 现金、 存放于金融机构的款项、 债券、普通股、 代表在未来期间收取或支 付金融资产的合同权利或 义务等（应收账款、应付 账款、其他应收款、其他 应付款、存出保证金、存 入保证金、客户贷款、客 户存款等) 期货 期权 互换 远期 净额结算的商品期 货等 一切能证明债权、权益、债务 关系的具有一定格式的合法书 面文件 在基础金融工具的基础 上派生出的金融工具， 以基础金融工具为交易 对象 价值衍生/净投资很少或零/未来交割 v衍生工具： v衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权， 以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种 或一种以上特征的工具 【例】某公司收到国外进口商支付的货款1000万美 元,需要将货款结汇成人民币用于国内支出,同时该 公司需要采购国外生产设备,并将于6个月后支付 1000万美元货款.为规避美元贬值风险,该公司可与 银行办理一笔即期对6个月远期的人民币与美元互 换业务: 即期卖出1000万美元,取得人民币； 签订6个月远期合同，按照约定汇率以人民币买入 1000万美元. 例2 中国人民银行商业银行:货币互换 中国人民银行 国内十家商业银行 05年11月25日, 人行 以1美元=8.0810元人 民币,出售美元60亿, 并承诺在1年后以1美 元=7.85元人民币回购 该批美元. 2、金融资产的概念与分类-金融权利 (一) 现金； (二) 持有的其他单位的权益工具；（如股票投资） (三) 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权 利；（如应收款项） (四) 在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产 或金融负债的合同权利；（如合并中的换股行为， 债券的交换行为，又如应收票据的贴现等 ） 2、金融资产的概念与分类-金融权利 (五) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非 衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固 定数量的自身权益工具；（如收取价值为10000美元 的企业自身权益工具（普通股）的合约 ） (六) 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍 生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其 他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工 具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括 本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合 同。（如买入股票期权） 金融资产的分类 （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产（at fair value through profit or loss） v交易性金融资产（held for trading） 企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入 的股票、债券、基金和非套期的衍生资产 v指定（designated by the entity）为以公允价值计量且其变动计 入当期损益的金融资产 例如未达到套期目的的衍生工具 （二）持有至到期投资（held-to-maturity investments） 为非衍生金融工具，例如长期国债投资和符合条件的 短期国债投资 （三）贷款和应收款项（loans and receivables） 为非衍生金融资产 （四）可供出售金融资产 （available-for-sale financial assets） 例如持有期限不确定的有活跃交易的股票、债券等 第二节 交易性金融资产 v交易性金融资产的概念 v交易性金融资产的核算 交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的 金融资产。 主要是企业为赚取差价为目的从二级市 场购入的各种有价证券，包括股票、债券、基金等。 作为交易性金融资产应当符合以下条件之一： A、持有目的：近期内出售； B、可辨认金融工具，且近期采用短期获利方式 进行管理； C、属于衍生金融工具 一、交易性金融资产的概念 （一）账户设置 （1）交易性金融资产股票（债券、基金）-成本 股票（债券、基金）-公允价值变动 交易性金融资产 交易性金融资产取得成本 出售交易性金融资产时结转的成本和 资产负债表日公允价值高 公允价值变动明细科目 于账面余额的差额 资产负债表日公允价值低于账面余 额的差额 余额：持有的交易性金融 资产的公允价值 二、交易性 金融资产的核算 （2）“应收股利某单位”和“应收利息某单位”（资产类 ） （3）“投资收益股票投 资收益等”（损益类收入） （4）“公允价值变动损益” （损益类收入） 公允价值变动损益 资产负债表日，公允价 值小于账面余额的差额 资产负债表日，公允价 值大于账面余额的差额 （二）会计处理 1.交易性金融资产取得的核算 v企业取得交易性金融资产时， 借：交易性金融资产成本（其公允价值） 投资收益（发生的交易费用） 贷：银行存款等（实际支付的金额） v注意：如果所支付价款中包含了已宣告但尚未发放 的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息， 应借记“应收股利”或“应收利息”账户。 股票的会计处理 （1）取得 例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000股，每股 20元，另手续费300元，共付 60300元。 2007年2月25日购入： 借：交易性金融资产华能股票-成本 60000 （公允价值） 投资收益 300 （交易费用） 贷：银行存款 60300 （或其他货币资金存出投资款） 例:海华公司2007年2月25日，购入华能公司3000股 ，每股21元，其中含华能公司1月20日宣布分派现金 股利：每股1元，另手续费300元，共付 63300元。 2007年2月25日购入： 借：交易性金融资产华能股票成本 60000（公允价值） 投资收益 300（交易费用） 应收股利 华能公司 3000（宣告未发放股利） 贷：银行存款 63300 2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算 （1）持有期间收到取得时计入债权的股利 或利息时， 借：银行存款 贷：应收股利或应收利息 例：海华公司2007年2月28日从华能公司分进现金股利 3000元时： 借：银行存款 3000 贷：应收股利华能公司 3000 2. 交易性金融资产现金股利和利息的核算 v（2）交易性金融资产持有期间被投资单位宣 告发放的现金股利，或在资产负债表日按分 期付息、一次还本债券投资的票面利率计算 的利息，应当计入投资收益， 借：应收股利或应收利息 贷：投资收益 例：2007年8月5日华能公司宣告分配现金股利， 每股2元，则： 借：应收股利 6000 贷：投资收益 6000 2007年8月20日收到股利。 借：银行存款 6000 贷：应收股利 6000 3. 交易性金融资产的期末计量 v资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值 计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损 益。 v公允价值高于其账面价值的差额， 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 v公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录 例： 华能公司股票2007年12月31日市价为每股25元则： 股票公允价值=300025=75000 股票账面金额=60000 借：交易性金融资产华能股票公允价值变动 15000 贷：公允价值变动损益 15000 若：华能公司股票2007年12月31日市价为每股15元则： 股票公允价值=300015=45000 股票账面金额=60000 借：公允价值变动损益15000 贷：交易性金融资产华能股票公允价值变动15000 4.交易性金融资产的处置 v出售交易性金融资产时， 借：银行存款（实际收到的金额） 贷：交易性金融资产（该金融资产的账面价值） v按其差额贷记或借记“投资收益”账户。 v同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出， 借：公允价值变动损益 贷：投资收益 （ 或作相反分录） 目的是将未实现收益转为已实现收益 例：海华公司将华能公司股票全部出售，每股18元，另付 手续费等200元。则： 实际收款=300018-200=53800 交易性金融资产账面价值=60000+15000=75000 投资收益=53800-75000=-21200 借：银行存款 53800 投资收益 21200 贷：交易性金融资产华能股票成本 60000 交易性金融资产华能股票公允价值变动 15000 同时：根据交易性金融资产华能股票公允价值变动的余额 借：公允价值变动损益 15000 贷：投资收益 15000 债券投资的会计处理 甲公司于2007年1月1日购入A公司同日发行的面值为48000， 3年期，年利率8%的债券，每半年付息一次。 购入时 借：交易性金融资产A公司-成本 48150 贷：银行存款 48150 7月1日，甲公司应得利息 1920（48000*8%*6/12） 借：应收利息 1920 贷：投资收益 1920 9月20日，甲公司将A公司债券全部出售，另付 佣金120元 借：银行存款 47980（48100-120） 贷：交易性金融资产成本 48150 投资收益 170 （1）初始成本 取得成本：公允价值 不包括已宣告尚未发放的现金股利 已到付息期尚未支付的债券利息 购入时 垫付 （2）持有投资期间分得的现金股利和债券利息 确认投资收益 （3）投资收益 =处置收入-处置时投资的账面余额 不仅确认 持有收益 而且确认 处置收益 总结 练习： v2008年5月10日，甲公司以620万元（含已宣告但 尚未领取的现金股利20万元）购入乙公司股票200 万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，5 月30日，甲公司收到现金股利20万元。2008年6月 30日，该股票每股市价3.2元，2008年8月10日，乙 公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日， 甲公司收到分派的现金股利，至12月31日，甲公司 仍持有该交易性金融资产，期末每股市价3.6元。 2009年1月10日，以630万元出售该交易性金融资 产。假设甲公司每年的6月30日和12月31日对外提 供财务报告。 第三节 持有至到期投资 v持有至到期投资的概述 v持有至到期投资的会计核算 一、持有至到期投资的概念、特征 1、概念： v持有至到期投资，是指到期日固定、回收金 额固定或可确定，且企业有明确意图和能力 持有到期的非衍生金融资产。 v通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有 公开报价的国债、企业债券、金融债券等， 可以划分为持有至到期投资。 2、特征： v到期日固定 v回收金额固定或可确定 v有明确意图持有至到期 v有能力持有至到期 二、持有至到期投资的会计核算 1.账户设置 v设置“持有至到期投资”账户，其为资产类账户。核 算企业持有至到期的投资价值。 持有至到期投资 取得时的面值、 支付金额高于面值的差额， 到期一次还本付息的利息、 贷方差额的摊销。 支付金额低于面值的差额 、 借方差额的摊销、 出售时的账面余额 企业持有至到期投资的摊 余成本 2.会计处理 v（1）企业取得持有至到期投资（初始计量）： 借： 持有至到期投资-成本（面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 持有至到期投资-利息调整（也可以在贷方 ） 贷：银行存款等 例题：07年1月3日购入07年1月1日发行的三 年期债券，作为持有至到期投资，面值100万 元，票面利率10%，买价105万元，手续费1万 元，每年付息一次，到期还本。 v07年1月3日 借：持有至到期投资成本 100 持有至到期投资 利息调整 6 贷：银行存款 106 （2）后续计量 v应当采用实际利率法，按摊余成本计量 v实际利率，是指将金融资产或金融负债在预 期存续期间或适用的更短期间内的未来现金 流量，折现为该金融资产或金融负债当前账 面价值所使用的利率。 金融资产摊余成本 = 初始确认金额 扣除：已偿还本金 加上或扣除：采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日金额间的差额 进行摊销形成的累计摊销额 扣除：已发生的减值损失 1）资产负债表日，计提债券利息： 持有至到期投资为分期付息，到期还本债券投资 ： 借：应收利息（债券面值票面利率） 贷：投资收益 （持有至到期投资期初摊余成本实际利率） 持有至到期投资利息调整 （差额，或借记） 持有至到期投资为到期一次还本付息债券投资 借：持有至到期投资应计利息 （债券面值票面利率） 贷：投资收益 （持有至到期投资期初摊余成本实际利率） 持有至到期投资利息调整 （差额，或借记） 年份 年初摊摊 余成本 a 利息 收益 b=a*r 应应收 利息 c 摊销摊销 额额 b-c 年末摊摊 余成本 d=a+b-c 20071068.16101.84104.16 2008104.168.02101.98102.18 2009102.18*7.8210*2.18 100 *倒挤计算2.18=6-1.84-1.98 7.82=10-2.18 实际利率计算如下： 10/(1+r) +10 /（1+r）2+10/（1+r）3 +100/（1+r）3=106 确定:r7.7% v2007.12.31 借：应收利息（票面应收利息）10 贷：投资收益（摊余成本*实际利率） 8.16 持有至到期投资（利息调整） 1.84 v2008.12.31 借：应收利息（票面应收利息）10 贷：投资收益（摊余成本*实际利率） 8.02 持有至到期投资（利息调整） 1.98 v2009.12.31 借：应收利息（票面应收利息）10 贷：投资收益（摊余成本*实际利率） 7.82 持有至到期投资（利息调整） 2.18 发生减值时： 借：资产减值损失 （账面价值预计未来现金流量现值） 贷：持有至到期投资减值准备 如有客观证据表明该金融资产的价值已经恢复 ，且客观上与确认减值损失后发生的事项有关，原 已确认的减值损失应当转回，计入当期损益： 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 （3）处置持有至到期投资： 借：银行存款（实际收到的价款） 持有至到期投资减值准备（已计提的减值准备 ） 贷：持有至到期投资成本（账面余额） 利息调整（账面余额） （或借记 ） 应计利息（账面余额） 投资收益（差额，或借记） v持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 -企业“违背承诺”出售或重分类持有至到期投资金 额相对出售或重分类前的总额较大的，剩余部分 应划分为的可供出售类，且随后两个完整的会计 年度内不能将任何金融资产划分为此类。 例外：企业不可控 因素引起 （4）持有至到期投资的重分类： 借：可供出售金融资产成本（债券面值） 公允价值变动 （公允价值与债券面值的差额，或贷记） 贷：持有至到期投资成本（债券面值） 利息调整（该明细科目余额，或借记 ） 应计利息（或借记） 资本公积其他资本公积 （公允价值与账面价值的差额，或借记） 注：上述贷方的“资本公积其他资本公积”应当在可供出售 金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。 借：资本公积其资本公积 贷：投资收益 第三节 可供出售金融资产 一、可供出售金融资产概述 1、概念：是指初始确认时即被指定为可供出 售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有 至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值 计量且变动计入当期损益的金融资产。 出于风险管理考虑等 在活跃市场上有报价的债券投资 股票投资、基金投资等等 直接指定的可供出 售金融资产 贷款和应收款项、持有至到 期投资、以公允价值计量且 其变动计入当期损益的金融 资产以外的金融资产 可供出售的金融资产 二、可供出售金融资产的会计核算 （一）账户设置 “可供出售金融资产”核算可供出售金融资产的 公允价值，并按照可供出售金融资产的类别 和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利 息”、“公允价值变动”等进行明细核算。 （二）会计处理 1、企业取得可供出售金融资产 权益工具： 借：可供出售金融资产成本 （公允价值与交易费用之和） 应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 贷:银行存款等 债务工具： 借：可供出售金融资产成本（面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 可供出售金融资产-利息调整 （差额，也可能在贷方） 贷：银行存款等 例：乙公司于206 年7 月13 日从二级市场购入 股票100 万股，每股市价15 元，手续费3 万元； 初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。 购入股票 借：可供出售金融资产成本1 503 贷：银行存款1 503 2、可供出售的金融资产持有收益的确认 （1）权益工具 借：应收股利 贷：投资收益 （2）债务工具 借：应收利息（可供出售金融资产应计利息 ） 贷：投资收益 可供出售金融资产利息调整 （差额，也可借记 ） 3、可供出售的金融资产的期末计量 （1）资产负债日，公允价值高于账面余额 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 （2）资产负债日，公允价值低于账面余额 借：资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产公允价值变动 v乙公司于206 年12 月31 日仍持有，市价为 每股16 元。 借：可供出售金融资产公允价值变动 97 贷：资本公积其他资本公积 97 4、可供出售的金融资产减值 借：资产减值损失（减记的金额） 贷：资本公积其他资本公积 （从所有者权益中转出原计入资本公积的累计 损失金额） 可供出售金融资产公允价值变动 （或者可供出售金融资产减值准备） v例：甲公司2007年6月30日，以2000000元 购入乙公司股票，划分为可供出售的金融资 产，2007年12月31日，该股票的公允价值为 1950000元，2008年12月31日，该股票公允 价值为1550000元，且乙公司由于产品质量 问题产生了巨大损失，且该影响为非暂时性 的。 v2007年6月30日 借：可供出售金融资产 2000000 贷：银行存款 2000000 v2007年12月31日 借：资本公积其他资本公积 50000 贷：可供出售金融资产公允价值变动 50000 v2008年12月31日 借：资产减值损失 450000 贷：资本公积其他资本公积 50000 可供出售金融资产公允价值变动400000 5、资产减值损失的转回 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失 若可供出售金融资产为股票等权益工具投资 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 6、可供出售金融资产的处置 借：银行存款等 贷：可供出售金融资产 资本公积其他资本公积 （从所有者权益中转出的公允价值 累计变动额，也可能在借方） 投资收益（差额，也可能在借方） v207 年2 月1 日股票售出，售价13 元/股，付交易 费用1.3 万元。 借：银行存款 1 2987 资本公积其他资本公积 97 投资收益 2043 贷：可供出售金融资产成本 1 503 公允价值变动 97 v 可供出售金融资产重分类为持有至到期投资 -企业的持有意图或能力发生改变，满足或分为 持有至到期投资的要求 -可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量 -持有可供出售金融资产的期限超过两个完整的会 计年度 不再采用公允价值计量，采用摊余成本计量 总结 初始 计计量 后续续 计计量 公允价值变值变 动动形成的利 得和损损失 减值时产值时产 生的损损失 交易性金融 资产资产 公允价值值 （交易费费用借 记记“投资资收益” ） 公允 价值值 计计入当期 损损益 无须须减值值 持有至到期 投资资 公允价值值 交易费费用 摊摊余 成本 无计计入当期 损损益 贷贷款和应应收 款项项 公允价值值 交易费费用 摊摊余 成本 可供出售金 融资产资产 公允价值值 交易费费用 公允 价值值 计计入资资本公 积积（减值损值损 失和汇兑损汇兑损 益除外） v【1】2007年1月1日，甲公司从二级证券市场 购买了乙公司债券，债券的本金1100万元， 期限为5年，划分为持有至到期投资，甲公司 支付价款961万元（含交易费用为5万元）， 每年1月5日按票面利率3%支付上年度的债券 利息。该债券在第五年兑付本金及最后一期利 息。合同约定债券发行方乙公司在遇到特定情 况下可以将债券赎回，且不需要为赎回支付额 外款项。甲公司在购买时预计发行方不会提前 赎回。假定2009年1月1日甲公司预计乙公司 将于2009年12月31日赎回本金的50%，共计 550万元。乙公司2009年12月31日实际赎回 本金的50%。 练习 v要求： （1）编制甲公司2007年购买债券时的会计分录； （2）计算2007年末应确认的实际利息收入并编制有关会计分录； （3）编制2008年1月5日收到利息的会计分录； （4）计算2008年末应确认的实际利息收入并编制有关会计分录； （5）计算甲公司2009年初应调整摊余成本的金额，编制调整 2009年初摊余成本的会计分录； （6）计算2009年末应确认的实际利息收入并编制有关会计分录； （7）编制2009年末收到50%本金的会计分录； （8）计算2010年末应确认的实际利息收入并编制有关会计分录； （9）计算2011年末应确认的实际利息收入，并编制确认利息收入 和收到本息的有关会计分录。 答案 （1）2007年1月1日 借：持有至到期投资成本 1100 贷：银行存款 961 持有至到期投资利息调整 139 v初始确认时计算实际利率 11003%PA（R，5）1100PV（R，5） 961 经计算：R6% （2）2007年末确认的利息收入： v按票面利率应确认的利息收入：1100*3%=33万元 v按照实际利率和摊余成本计算的利息收入为： 961*6%=57.66 v利息调整=57.66-33=24.66万元 借：应收利息 33 持有至到期投资利息调整 24.66 贷：投资收益 57.66 （3）2008年1月5日收到利息的会计分录： 借：银行存款 33 贷：应收利息 33 （4）2008年末应确认的实际利息收入： v按票面利率应确认的利息收入=1100*3%=33 v按实际利率和摊余成本计算的利息收入为： （961+24.66）*6%=59.14 v利息调整=59.14-33=26.14万元 借：应收利息 33 持有至到期投资 26.14 贷：投资收益 59.14 （5）编制调整2009年初摊余成本的会计分录： 2009年初实际摊余成本 96124.6626.141011.8（万元） 2009年初摊余成本应为 （33550）/（16%）116.5/（16%）2 （16.5550）/（16%）31040.32（万元） 2009年初应调增摊余成本 1040.321011.828.52（万元） 调整分录： 借：持有至到期投资利息调整 28.52 贷：投资收益 28.52 （6）计算2009年末应确认的实际利息收入并 编制有关会计分录： 应收利息=1100*3%=33万元 v按照实际利率和实际摊余成本计算的利息收 入为：1040.32*6%=62.42 借：应收利息 33 持有至到期投资利息调整 29.42 贷：持有至到期投资 62.42 （7）2009年末收到50%本金的会计分录： 借：银行存款 550 贷：持有至到期投资成本 550 （8）2010年末应确认的实际利息收入并编制有关 会计分录： 应收利息5503%16.5 实际利息收入（1040.3255029.42）6% 31.18 利息调整31.1816.514.68 借：应收利息 16.5 持有至到期投资利息调整 14.68 贷：投资收益 31.18 （9）计算2011年末应确认的实际利息收入，并编制确认利息 收入和收到本息的有关会计分录： 应收利息5503%16.5 利息调整（11001040.32）29.4214.6815.58 v（或139-24.66-26.14-28.52-29.42-14.68=15.58） 实际利息收入16.515.5832.08 借：应收利息 16.5 持有至到期投资利息调整 15.58 贷：投资收益 32.08 借：银行存款 566.5 （16.5550） 贷：应收利息 16.5 持有至到期投资成本 550 借：银行存款 550 贷：持有至到期投资成本 550 v【2】甲股份有限公司为上市公司（以下简称甲公 司），有关购入、持有和出售乙公司发行的不可赎 回债券的资料如下： （1）2008年1月1日，甲公司支付价款1100万元（ 含交易费用），从活跃市场购入乙公司当日发行的 面值为1000万元、5年期的不可赎回债券。该债券 票面年利率为10%，利息按单利计算，到期一次还 本付息，实际年利率为6.4%。当日，甲公司将其划 分为持有至到期投资，按年确认投资收益。2008年 12月31日，该债券未发生减值迹象。 （2）2009年1月1日，该债券市价总额为1200万元 。当日，为筹集生产线扩建所需资金，甲公司出售 债券的80%，将扣除手续费后的款项955万元存入 银行；该债券剩余的20%重分类为可供出售金融资 产。 v 要求： （1）编制2008年1月1日甲公司购入该债券的会计 分录。 （2）计算2008年12月31日甲公司该债券投资收益、 应计利息和利息调整摊销额，并编制相应的 会计分录。 （3）计算2009年1月1日甲公司售出该债券的损益， 并编制相应的会计分录。 （4）计算2009年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊 余成本，并编制重分类为可供出售金融资产的 会计分录。 答案 （1）编制2008年1月1日甲公司购入该债券的会计分录： 借：持有至到期投资成本 1000 利息调整 100 贷：银行存款 1100 （2）2008年12月31日： v应收利息=1000*10%=100万元 v按照实际利率和实际摊余成本计算的利息收入 =1100*6.4%=70.4万元 v利息调整=100-70.4=29.6万元 借：应收利息 100 贷：投资收益 70.4 持有至到期投资利息调整 29.6 v（3）2009年1月1日甲公司售出该债券的损益 955（100010070.4）80% 18.68（万元） 借：银行存款 955 贷：持有至到期投资成本 800 应计利息 80 利息调整 56.32 投资收益 18.68 （4）计算2009年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊余成本， 并编制重分类为可供出售金融资产的会计分录： v2009年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊余成本 （1000800）（10080）（70.456.32） 234.08（万元） 将剩余持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的账务处 理： 借：可供出售金融资产成本 240 贷：持有至到期投资成本 200 应计利息 20 利息调整 14.08 资本公