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1,2012-3,第七章 固定资产,第一节 固定资产的确认和初始计量,一、固定资产的确认,（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；,（2）使用寿命超过一个会计年度；（长期资产）,（1）取消了固定资产的单价标准，只要是使用寿命超过一年的有形资产均可作为固定资产。,在确认固定资产时，应注意三个问题：,2,2012-3,（2）固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。这样处理，使固定资产使用年限、折旧方法更符合实际情况。,（3）备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。,在确认固定资产时，应注意三个问题：,3,2012-3,二、固定资产的初始计量,（一）外购固定资产,1、企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费(如车辆购置税、关税等）使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。 Q：达到使用状态之后的支出呢？,注意：按照修订后的中华人民共和国增值税暂行条例，企业购入的机器设备等生产经营用固定资产所支付的增值税在符合税收法规规定情况下，其进项税额可以抵扣，不再计入固定资产成本。按照税收法规规定，购入的用于集体福利或个人消费等目的固定资产而支付的增值税，不能抵扣，仍应计入固定资产成本。,4,2012-3,2、以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。（公式？）,（一）外购固定资产初始计量,【例题】209年4月21日，甲公司向乙公司一次购入三套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付货款5 000 000元，增值税进项税额850 000元，保险费17 000元，装卸费3 000元，全部以银行转账支付；假定A、B和C设备分别满足固定资产确认条件，公允价值分别为1 560 000元、2 340 000元和1 300 000元。假定不考虑其他相关税费。 要求：计算甲公司固定资产的入账价值，并编制与其相关的账务处理。,5,2012-3,（1）确认计入固定资产成本的金额,应该包括：购买价款、保险费、装卸费等（增值税？），即：5 000 00017 0003 0005 020 000（元）,（2）确定A、B和C的价值分配比例,A设备应分配的固定资产价值比例为：,1 560 000/（1 560 0002 340 0001 300 000）100%30%,B设备应分配的固定资产价值比例为：,2 340 000/（1 560 0002 340 0001 300 000）100%45%,C设备应分配的固定资产比例为：,1 300 000/（1 560 0002 340 0001 300 000）100%25%,6,2012-3,（3）确定A、B和C设备各自的成本,A设备的成本5 020 00030%1 506 000（元） B设备的成本5 020 00045%2 259 000（元） C设备的成本5 020 00025%1 255 000（元）,（4）会计分录,借：固定资产A设备 1 506 000 B设备 2 259 000 C设备 2 259 000 应交税费应交增值税（进项税） 850 000 贷：银行存款,7,2012-3,（一）外购固定资产初始计量 （续）,3、购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的（一般付款期在3年及以上），固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定(Q:?)。实际支付的价款(Q:?)与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销(Q:?)，（具体处理）摊销金额除满足借款费用资本化条件（Q：？如需安装）应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用（Q：？使用中），计入当期损益。,8,2012-3,【例题】甲公司2009年1月1日从C公司购入大型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，大型机器的总价款为1000万元（假设不考虑增值税），分3年支付， 2009年12月31日支付500万元，2010年12月31日支付300万元， 2011年12月31日支付200万元。假定甲公司3年期银行借款年利率为6%。 实际利率假设6%。,解析：（1）计算总价款的现值作为固定资产入账价值（公允价值）2009年1月1日的现值500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3=471.70+267.00+167.92=906.62（万元）；（Q：如本例还支付运杂费3万元？）,（2）总价款与现值的差额作为未确认融资费用（利息）,未确认融资费用总价款1000现值906.6293.38（万元）,9,2012-3,2009年1月1日编制会计分录,2009年12月31日等未来三年末，计算利息费用，未确认 融资费用分摊表，即 利息计算表（见下页）,Q：1）本例涉及运杂费3万？2）如本例涉及需要安装？,Q：对于“未确认融资费用”的核算应区分情况：,借：固定资产 906.62（本金） 未确认融资费用 93.38（利息） 贷：长期应付款 1000（本息）（实际付款）,1）如不涉及安装，未确认融资费用计入？2）如涉及安装，使用前/后，未确认融资费用计入？3）每年末是否需要考虑计提折旧？,10,2012-3,2009年12月31日，计算利息费用，未确认融资费用分摊表 利息费用计算表（不考虑安装）,11,2012-3,（1）支付分期付款：借：长期应付款 500（本息） 贷：银行存款 500 （2）确认当期融资费用：借：财务费用 54.39 贷：未确认融资费用 54.39,2009年末账务处理：,2010年末账务处理：,（1）支付分期付款：借：长期应付款 300（本息） 贷：银行存款 300 （2）确认当期融资费用：借：财务费用 27.66 贷：未确认融资费用 27.66,2011年末账务处理：,（1）支付分期付款：借：长期应付款 200（本息） 贷：银行存款 200 （2）确认当期融资费用：借：财务费用 11.33 贷：未确认融资费用 11.33,12,2012-3,需要说明：外购固定资产需要区分是否需要安装：,3、如果条件只是笼统的告知运杂费的金额，则不需要考虑运费抵扣增值税的问题，因为运杂费中的杂费是不允许抵扣增值税；,2、需要安装的固定资产，成本包含安装费用，在固定资产达到预定可使用状态前，通过“在建工程”核算，待达到使用状态后，再由“在建工程”转入“固定资产”；,1、不需要安装的固定资产，外购时直接计入“固定资产”；,（注意税法中对运费7%抵扣进项税额的规定（运费和建设基金）,13,2012-3,例题：209年7月8日，甲公司购入一台需要安装的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为800 000元，增值税税额为136 000元，发生装卸费8 000元，款项已通过银行转账支付。安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为30 000元，已提存款跌价准备500元，购进该批材料时支付的增值税进项税额为5 100元，应支付本公司安装工人薪酬6 000元。,（1）支付设备价款、增值税、装卸费,借：在建工程设备 808 000 应交税费应交增值税进项税额 136 000 贷：银行存款 944 000,14,2012-3,（2）领用本公司原材料、支付安装工人薪酬（可分作）,借：在建工程设备 35 500 存货跌价准备 500 贷：原材料 30 000 应付职工薪酬 6 000,（3）设备安装完毕达到预定可使用状态时，从在建工程结转为固定资产,借：固定资产设备 843 500 贷：在建工程设备 843 500,分析：本分录领用外购原材料，其进项税额不需转出，因该原材料用途是：构建生产用固定资产，属于增值税应税项目；,Q：本分录领用外购原材料时，为何不转出进项税额？,15,2012-3,（二）自行建造固定资产,自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。,1、自营方式建造固定资产（自己承建）,包括购入工程物资、投入建设和完工转固三个步骤,（1）企业为建造固定资产准备的各种物资应当按照实际支付的买价、不能抵扣的增值税税额（Q？）、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。,具体包括：工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用（Q：借款、债券等）以及应分摊的间接费用等。,16,2012-3,工程完工后,剩余的工程物资转为本企业存货的，按其实际成本或计划成本进行结转。,说明：对工程物资的相关规定：,（建设期间）盘盈的工程物资或处置净收益,冲减所建工程项目的成本。,建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；（分录？）,工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支（Q：？）。,注意：上述2、3、4条规定，区分工程完工前与后，完工前盘亏/盘盈，增加/冲销在建工程成本，完工后，则计入当期的营业外收入/支出；,17,2012-3,（2）建造固定资产领用工程物资、原材料或库存商品（Q： 外购、自产），应按其实际成本转入所建工程成本。,自营方式建造固定资产应负担的职工薪酬、辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运输等劳务，以及其他必要支出等也应计入所建工程项目的成本。（分录）,1、自营方式建造固定资产（续）,包括购入工程物资、投入建设和完工转固三个步骤,领用工程物资（区分具体用途（生产、非生产/不动产、动产）增值税进项税抵扣问题、按成本结转,领用原材料（库存商品）（同上，需区分情况）增值税（进项税转出、销项税额）、按成本结转,18,2012-3,（3）工程完工达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目；,建造期间，符合资本化条件，应计入所建造固定资产成本的借款费用按照企业会计准则第17号一一借款费用的有关规定处理。,1、自营方式建造固定资产（续）,主要以“固定资产达到适用状态”前/后判断,19,2012-3,【例题】甲公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。2009年1月至6月发生的有关经济业务如下： （1）1月10日，为建造生产线购入工程物资A一批，收到的增值税专用发票上注明的价款为2000000元，增值税额为340000元，款项已通过银行转账支付。（2）1月20日，建造生产线领用工程物资A1800000元。(3)6月30日，建造生产线的工程人员职工薪酬合计为1150000元。（4）6月30日，工程建设期间辅助生产车间为建造生产线提供的劳务支出合计为350000元。（5）6月30日，工程完工后对工程物资进行清查，发现工程物资A减少20000元，经调查属保管员过失造成，根据企业管理规定，保管员应赔偿5000元。剩余工程物资A转用于甲公司正在建造的一栋职工宿舍。（6）6月30日，生产线工程达到预定可使用状态并交付使用。（自营工程的核算分为三步：购入工程物资、投入建设和完工转固，定不考虑相关税费）,20,2012-3,（1）购入工程物资：,借：工程物资A 2000000 应交税费应交增值税（进项税额） 340000 贷：银行存款 2340000,（2）工程领用物资：,借：在建工程XX生产线 1800000 贷：工程物资A 1800000,（3）计提工程人员职工薪酬：,借：在建工程XX生产线 1150000 贷：应付职工薪酬 1150000,（4）辅助生产车间为工程提供劳务支出：,借：在建工程XX生产线 350000 贷：生产成本辅助生产成本 350000,21,2012-3,（5）工程物资盘亏、报废及毁损净损失 （完工后）,借：其他应收款保管员 5000 营业外支出盘亏损失 18400 贷：工程物资A 20000 应交税费应交增值税（进项税额转出） 3400,注：新税法规定，由于管理不善造成毁损、被盗，进项税额不得抵扣，应转出；由于自然灾害（地震、水灾）造成毁损，进项税额可以抵扣；体现了人文关怀，社会进步。,（6）剩余工程物资转用于职工宿舍的建造：,借：在建工程职工宿舍 210600 贷：工程物资A 180000 应交税费应交增值税（进项税额转出） 30600,新税法规定，物资用于非应税项目，进项税额不得抵扣。,（7）生产线交付使用（“在建工程”转入“固定资产”）（略）,22,2012-3,已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产的处理,所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的（Q：？），应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产（分录？），并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值（Q：？），但不需要调整原已计提的折旧额。,1、自营方式建造固定资产（相关规定）,注意：上述暂估固定资产、调整固定资产业务，与存货暂估业务类似！,23,2012-3,（1）由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失或净收益的处理（分以下两种情况）：,工程报废或毁损的处理（与工程物资报废毁损类似）,1、自营方式建造固定资产,（2）如为非正常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出。（Q：分录）,A、如果工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入或冲减继续施工的工程成本；（Q：分录）,B、如果工程项目已经达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入或冲减管理费用，不属于筹建期间的计入当期营业外支出或营业外收入。（分录？）,24,2012-3,企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，（1）其发生的成本，计入在建工程成本（Q：分录），（2）销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本（Q：分录）。,工程试运行中所获得的收入、支出的核算,1、自营方式建造固定资产,（1）借：在建工程 贷：原材料、应付职工薪酬、银行存款等,（2）借：库存商品 /银行存款（按实际售价/预计售价） 贷：在建工程,25,2012-3,特殊业务：高危行业提取、使用安全生产费,1、自营方式建造固定资产,企业会计准则解释第3号的规定：(1)高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”科目（提取时）。(2)使用时（区分用途），需要区分资本化（建造安全生产设备）还是费用化（安全生产检查费）。核算涉及：安全生产费如何提取、如何使用 。,提取时，计入相关成本费用科目，一般分录为：,借：制造费用等成本费用类科目 贷：专项储备安全生产费,说明：“专项储备”属于所有者权益科目，其期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。属于企业内部积累；,26,2012-3,高危行业提取、使用安全生产费（续）,1、自营方式建造固定资产,使用时（续）：,区分两大用途核算：A.用于安全生产设备等的购建（资本化支出）；B.用作与安全生产相关的费用化支出（如安全生产检查费等）,A.购建安全生产设备时；（涉及两类业务）,规定：（1）购建时，正常做处理即可，不涉及“专项储备”，直至购建完毕；（2）购建完毕，按购建固定资产成本对其计提折旧，该折旧冲减“专项储备”（以后期间不再对该固定资产计提折旧）（核算见下页）,27,2012-3,高危行业提取、使用安全生产费（续）,1、自营方式建造固定资产,使用时（续）：,A.购建安全生产设备时等（具体处理）（2笔）；,（1）用提取的安全生产费购建固定资产的，先通过“在建工程”科目归集，待完工达到预定可使用状态时，确认为“固定资产”；,借记：“在建工程” “ 应交税费（进项税）”， 贷记：“银行存款”“ 应付职工薪酬”等； 购建完成，转入“固定资产”；,28,2012-3,高危行业提取、使用安全生产费（续）,1、自营方式建造固定资产,使用时（续）：,A.购建安全生产设备时等（具体处理）（续）；,（2）购建完成，按形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。,借记“专项储备”科目，贷记“累计折旧”科目。金额按购建固定资产成本计。该固定资产在以后期间不再计提折旧(?)。,因为，在计提 “ 专项储备”时已确认成本费用（类似于折旧），因此，在购建完成固定资产时不再计提折旧（如计提则为重复计提）；可以将分录合并来理解）,29,2012-3,B.企业使用提取的安全生产费时,高危行业提取、使用安全生产费（续）,使用时（续）：,其属于费用性支出（如支付安全检查费），直接冲减“专项储备”，即借记“专项储备”科目，贷记“银行存款”等科目。,例题：甲公司是一家煤矿企业，依据开采的原煤产量按月提取安全生产费，提取标准为每吨10元，假定每月原煤产量为70 000吨，209年7月8日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的安全防护设备，价款为2 000 000元，增值税进项税额为340 000元，安装过程中支付人工费300 000元。7月28日安装完成。209年7月30日，甲公司另支付安全生产检查费150 000元，假定209年6月30日，甲公司“专项储备-安全生产费“余额为50 000 000元。不考虑其他相关税费。,30,2012-3,（1）企业按月提取安全生产费（7月份计提）,借：生产成本 700 000 贷：专项储备-安全生产费 700 000,（2）购置安全防护设备,A.借：在建工程-设备 2 000 000 应交税费-应交增值税-进项税额 340 00 贷：银行存款 2 340 000,B.借：在建工程-设备 300 000 贷：应付职工薪酬 300 000,C.借：应付职工薪酬 300 000 贷：银行存款或库存现金 300 000,31,2012-3,（3）支付安全生产检查费,借：专项储备-安全生产费 150 000 贷：银行存款 150 000,D.借：固定资产-设备 2 300 000 贷：在建工程-设备 2 300 000,（2）购置安全防护设备（续）,E.借：专项储备-安全生产费 2 300 000 贷：累计折旧 2 300 000,注意：用专项储备购建完成固定资产后，在后续使用期间不用再计提折旧（原因前已分析）,32,2012-3,例题：甲公司是一家煤矿企业，依据开采的原煤产量按月提取安全生产费，提取标准为每吨10元，假定每月原煤产量为70 000吨，209年7月8日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的安全防护设备，价款为2 000 000元，增值税进项税额为340 000元，安装过程中支付人工费300 000元。7月28日安装完成。209年7月30日，甲公司另支付安全生产检查费150 000元，假定209年6月30日，甲公司“专项储备-安全生产费”余额为50 000 000元。不考虑其他相关税费。,Q: 确定2009年7月30日“专项储备”的余额？,5000（期初余额）+70（7月份计提）-（200+30）（购建安全生产设备所使用储备）-15（安全检查费所使用储备）=4825万元；（可以通过“T”形账户计算）,33,2012-3,（三）出包方式建造固定资产,企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。具体包括：建筑工程支出、安装工程支出、需要分摊计入固定资产的摊销支出。,（1）摊销支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，属于共同性支出，而应由所建造固定资产共同承担的费用（类似“制造费用”）。主要包括：建造工程发生的管理费、监理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应成本化的税金、符合资本化的借款利息费用、建设期间工程物资的盘亏（报废、毁损）净损失、试运行费用等。,（2）摊销支出以“在建工程待摊支出”科目进行归集，然后按受益原则，在各项固定资产间分配（方法见后）,34,2012-3,以出包方式建造固定资产的核算主要科目：,1、出包方预付的工程款先通过“预付账款”科目核算，办理结算时再计入在建工程成本；待达到预定可使用状态，转入“固定资产”；,2、对于多项固定资产共同性支出（即摊销支出），先通过“在建工程待摊支出”科目归集，完工时再分摊至各个单项工程（固定资产）。,3、出包方式购建固定资产如涉及建筑工程（固定资产）、安装工程（固定资产）和摊销支出，则“在建工程”科目，需要设置明细科目：建筑工程，安装工程，待摊支出； 还可以根据固定资产类型设置第三级明细科目，如“厂房、设备”等；,35,2012-3,（三）出包方式建造固定资产具体核算,1、以“预付账款”核算预付的工程款；（分录？）,3、摊销支出在账务处理时，应先通过“在建工程待摊支出”科目归集，然后根据受益原则，通过下列公式分摊计入相应的工程项目（固定资产）中。,2、以“在建工程”科目作为发包企业与建造承包商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目进行核算。,待摊支出分摊率累计发生的待摊支出/（建筑工程支出安装工程支出）100% 某工程（建筑、安装工程）应分摊的待摊支出某工程的建筑工程支出、安装工程支出合计分配率,36,2012-3,【例题】甲公司2009年1月经批准某建设工程。2009年2月1日,甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造新厂房的价款为600万元，建造冷却循环系统的价款为400万元,安装生产设备需支付安装费用50万元。建造期间发生的有关事项如下：（1）2009年2月10日,甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款100万元，其中厂房60万元, 冷却循环系统40万元;（2）2009年8月2日，建造厂房和冷却循环系统的工程进度达到50%,甲公司与乙公司办理工程价款结算500万元，其中厂房300万元, 冷却循环系统200万元。甲公司抵扣了预付备料款后,将余款用银行存款付讫（3）2009年10月8日,甲公司购入需安装的设备，取得增值税专用发票，价款总计450万元，增值税进项税额为76.5万元，已用银行存款付讫;（4）2010年3月10日,建筑工程主体已完工,甲公司与乙公司办理工程价款结算500万元,其中，厂房300万元，冷却循环系统200万元。款项已通过银行转账支付;（5）2010年4月1日，甲公司将生产设备运抵现场，交乙公司安装;（6）2010年5月10日，生产设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算50万元，款项已通过银行转账支付;（7）整个工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计30万元，已用银行存款付讫;（8）2010年6月1日,完成验收，各项指标达到设计要求。要求：编制甲公司相关的账务处理。,37,2012-3,（1）209年2月10日，预付备料款,（4）2010年3月10日,办理建筑工程价款结算,借：预付账款乙公司 100 贷：银行存款 100,（2）2009年8月2日，办理工程价款结算,借：在建工程乙公司建筑工程厂房 300 乙公司建筑工程冷却循环系统 200 贷：银行存款 400 预付账款乙公司 100,（3）2009年10月8日,购入设备,借：工程物资设备 450 应交税费应交增值税进项税额 76.5 贷：银行存款 526.5,借：在建工程乙公司建筑工程厂房 300 乙公司建筑工程冷却循环系统 200 贷：银行存款 500,38,2012-3,（7）支付工程项目发生管理费、可行性研究费、监理费,（8）结转固定资产 计算分摊待摊支出（前第7笔）,（5）2010年4月1日,将设备交乙公司安装,借：在建工程乙公司安装工程设备 450 贷：工程物资设备 450,（6）2010年5月10日,办理安装工程价款结算,借：在建工程乙公司安装工程设备 50 贷：银行存款 50,借：在建工程乙公司待摊支出 30 贷：银行存款 30,待摊支出分摊率30（厂房600冷却循环系统400生产设备450安装费50）100%2%；厂房应分摊的待摊支出6002%12（万元）；冷却循环系统应分配的待摊支出4002%8（万元）；安装工程应分配的待摊支出（45050）2%10（万元）,39,2012-3,续前页第八笔业务： 结转在建工程：,计算已完工的固定资产的成本：,借：在建工程乙公司建筑工程厂房 12 乙公司建筑工程冷却循环系统 8 乙公司安装工程设备 10 贷：在建工程乙公司待摊支出 30,厂房的成本60012612（万元） 冷却循环系统的成本4008408（万元） 生产设备的成本（45050）10510（万元）,借：固定资产厂房 612 冷却循环系统 408 设备 510 贷：在建工程乙公司建筑工程厂房 612 乙公司建筑工程冷却循环系统 408 乙公司安装工程设备 510,40,2012-3,（四）融资租入固定资产,1.融资租赁的定义和判断标准,融资租赁，是指（在租赁期间）实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。,会计准则规定：根据实质重于形式的要求，融资租赁业务，承租人应将租入固定资产作为自有的，增加自身固定资产、计提折旧、减值测试等；（即采用与自有固定资产一致的折旧政策）,（1）定义：,41,2012-3,租赁会计准则规定：风险和报酬的转移具体有五个标准（符合其中之一即可判断为融资租赁）：,（2）融资租赁本质判断标准：,（5）租赁资产性质比较特殊，如果不做较大的修整，只有承租人才能使用。 （专用性）,（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；,（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计将远低于（25%）行使选择权时（即租赁期满时）租赁资产的公允价值；在租赁开始时，能够合理推断承租人将来一定会购买该资产。,（3）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部（75%）；,（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产的公允价值；,42,2012-3,2.融资租入固定资产的会计处理（与超过信用期分期购入固定资产的处理思路一致）,须掌握三个关键问题：,（四）融资租入固定资产（续）,（1）固定资产入账价值的确定； （2）未确认融资费用的分摊； （3）融资租入固定资产如何计提折旧；,具体处理规定见下页,43,2012-3,根据实质重于形式原则，A.必须将融资租入资产视同自有资产入账。在租赁期开始日，B .承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，作为租入资产的入账价值，C.将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。,（1）租入资产时，视同自有资产入账,承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。（实为前条B之规定）,（2）初始直接费用,44,2012-3,“未确认融资费用”（实为融资利息）应当在租赁期内各个期间进行分摊（确认当期利息）。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用（利息费用），即当期确认利息费用长期应付款摊余成本实际利率计息期限。（方法与理解与“分期付款购买固定资产”一样）,（3）未确认融资费用的分摊,融资租赁的固定资产，应当采取与自有固定资产一样的折旧政策。但有一定的特殊性：,（4）计提折旧,折旧期间的确定：能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧；无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。,45,2012-3,折旧总额的确定： 如果承租人或与其有关的第三方提供了担保，则应提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去担保余值加上预计清理费用；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去预计残值加上预计清理费用。,（4）计提折旧（续）,（5）减值准备的计提,注意：上述两种情况折旧基数确定中，如有计提固定资产减值准备，还需扣除减值准备，才是折旧基数；（规律）,根据融资租赁的实质，承租人在会计期末需要测试其减值情况，以确定是否需计提减值准备，发生价值回升时，不得冲销减值准备；,46,2012-3,租赁会计准则规定：经营性租赁租入固定资产业务，不作为自有固定资产核算（Q：？），不计提折旧、不计提减值准备，主要核算支付租金业务（一般计入当期损益“管理费用”）（初级会计内容）；,【例题】2009年1月1日，甲公司从乙租赁公司采用经营租赁方式租入一台办公设备。租赁合同规定：租赁期开始日为2009年1月1日，租赁期为3年，租金总额为27万元，租赁开始日，甲公司先预付租金20万元，第3年末再支付租金7万元；租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。假定甲公司在每年年末确认租金费用，不考虑其他相关税费。,（四）经营性租入固定资产,47,2012-3,（4）2011年12月31日，确认本年租金费用,（1）2009年1月1日，预付租金,借：预付账款乙租赁公司 20 贷：银行存款 20,（2）2009年12月31日，确认本年租金费用,借：管理费用 9（27/3） 贷：预付账款乙租赁公司 9,（3）2010年12月31日，确认本年租金费用,借：管理费用 9（27/3） 贷：预付账款乙租赁公司 9,借：管理费用 9（27/3） 贷：银行存款 7 预付账款乙租赁公司 2,48,2012-3,【例】2008年12月25日甲公司与乙公司签订租赁协议，从2009年1月1日起甲公司从乙公司租入一台全新的生产设备，设备的可使用年限为3年，设备的原账面价值400万元，公允价值为400万元。双方协商，租期3年，每年在年末支付租金150万元。到期时，预计设备的公允价值为20万元，甲企业担保的资产余值为0万元。到期时，设备归还出租方。本租赁合同属于不可撤销合同。折现率、实际即利率均为8.33%。,解析：,（1）判断是否属于融资租赁业务：（ 比较融资租赁条件）,计算2009年1月1日租入设备时，分期付款额现值，然后与固定资产公允价值比较（判断是否满足条件：“承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于（90%）租赁开始日租赁资产的公允价值” ）,49,2012-3,2009年1月1日租入设备时：,最低租赁付款额现值=150/（1+8.33%）+150/（1+8.33%）2+150/（1+8.33%）3=138.47+127.82+117.99=384.28（万元）,因此，在2009年1月1日账务处理如下：,租赁开始日租赁资产公允价值为400万元，最低租赁付款额的现值为384.28万元（大于公允价值90%（360万），因此，属于融资租赁业务。,根据孰低原则，租入资产的入账价值为384.28万元；,借：固定资产融资租入固定资产 384.28 未确认融资费用 65.72 贷：长期应付款应付融资租赁款 450,50,2012-3,（2）初始直接费用,（3）未确认融资费用的分摊,承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。,假设为租入该设备发生手续费、律师费等初始直接费用共10.72万元，全部用银行存款支付。会计处理如下：,借：固定资产融资租入固定资产 10.72 贷：银行存款 10.72 即固定资产原价为395万元（384.2810.72）。,未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用（利息费用）。,利息费用长期应付款摊余成本实际利率期限。,51,2012-3,对甲公司而言，2009年1月1日相当于占用了乙公司资金384.28万元，应在每年年末将本年应当负担的利息确认为财务费用： 未确认融资费用分摊表（实际利率法），即利息费用计算表,52,2012-3,009年末摊销未确认融资费用 借：财务费用 32.01 贷：未确认融资费用 32.01 2010年末摊销未确认融资费用 借：财务费用 22.18 贷：未确认融资费用 22.18 2011年末摊销未确认融资费用 借：财务费用 11.53 贷：未确认融资费用 11.53,（4）每年末支付租金：,接前例，在2009年12月31日支付租金时：,借：长期应付款 150 贷：银行存款 150,2010年末和2011年末会计处理同上。,53,2012-3,（5）计提折旧 融资租赁的固定资产，应当采取与自有固定资产一样的折旧政策。但有一定的特殊性：,折旧期间的确定（见前）：,折旧总额的确定（见前）：,接前例，本例中融资租赁的设备以3年为折旧年限，甲公司（承租人）当月增加的固定资产当月不提折旧。,故折旧期从2009年2月至2011年12月共35个月。,接前例，假设该设备采用直线法计提折旧，净残值为零，则3年期间融资租赁设备折旧总额：,折旧总额=3950=395 (万元)；,54,2012-3,（6）到期时,2009年年末应提折旧额=395/3511=124.14万元，账务处理如下：,借：制造费用 124.14 贷：累计折旧 124.14,2010年末和2011年末会计处理同上：,2010年折旧额为135.43万元（395/3512）。,2011年折旧额为135.43万元（395/3512）。,本例选择的是返还。接前例，2011年12月31日到期归还：,租赁期届满时，承租人通常对租赁资产有三种选择权：返还、留购和优惠续租。,借：累计折旧 395 贷：固定资产 395,55,2012-3,（五）存在弃置义务的固定资产,弃置费用通常是指根据国家法律法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。是针对特殊行业的特定固定资产而言的。,（1）定义：,例如：A.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务；B.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。,对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当：,（2）核算规定：,借记“固定资产”，贷记“预计负债”。,A.购建固定资产时，按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。,理解：预计将来特殊资产弃置或者恢复时很可能支付一笔费用，该笔支出用于处置或者恢复固定资产。实为计提性质（类似借款）；,56,2012-3,（五）存在弃置义务的固定资产（续）,B.在特殊固定资产使用寿命期内：,（2）核算规定：（续）,借： 财务费用 贷：预计负债,（1）按照“预计负债”的摊余成本（就是账面价值，类似借款本金）和实际利率计算确定的利息费用（复利计息），计入“财务费用”。（2）计提“累计折旧”（根据受益原则计入相关科目）,一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。,注意：,C.固定资产到期报废时的核算（Q：？）,57,2012-3,【例】经国家审批，某企业计划建造一个核电站，其主体设备核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响。根据法律规定，企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治。2010年1月1日，该项设备建造完成并交付使用，建造成本共8000万元。预计使用寿命10年，预计弃置费用为100万元。假定折现率(即为实际利率)为10%。,(1)计算已完工的固定资产的成本,核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。,2010年1月1日，弃置费用的现值=1000000（110）10或1000000(P/F,10%,10)=10000000.3855=385500(元),58,2012-3,(2)计算第1年应负担的利息（实际利率法，复利计息）,该设备完工达到预定可使用状态时，固定资产入账价值等于：,建造成本+预计处置费或恢复费的现值=80000000+385500=80385500(元),借:固定资产 80385500 贷:在建工程 80000000 预计负债 385500（本金）,(1)计算已完工的固定资产的成本（续）,借:财务费用 38550（ Q：为何不资本化呢？） 贷:预计负债（38550010） 38550（利息）,Q：第一年计提折旧业务核算？假定从当年1月1号开始计提折旧（直线法）,59,2012-3,(3)计算第2年应负担的利息(按实际利率法、复利计算),（本金+累计利息）*利息= =(385500+38550)10%=42405(元),借:财务费用 42405 贷:预计负债 42405（利息）,以后会计年度的会计处理略。,(3)计算第3年应负担的利息(按实际利率法、复利计算),（本金+累计利息）*利息= =(385500+38550+42405)10%=46645.5（元),借:财务费用 46645.5 贷:预计负债 46645.5（利息）,60,2012-3,第二节 固定资产的后续计量,1、除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：,一、固定资产折旧,（一）折旧范围,注意：（1）不需用的固定资产、因修理停用的固定资产、季节性停用的固定资产等均应计提折旧。但固定资产改良时，固定资产转入了在建工程，改良期间不需计提折旧； （2） 已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应按估计价值确认为固定资产（即暂估），并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额（前已讲过）。,（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产（即超龄使用）； （2）按照规定单独估价作为固定资产入账的土地； （3）持有待售固定资产（明确出售目的）（Q：为何）。,61,2012-3,固定资产应当（1）按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。（2）当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。（3）固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧；（Q：区别于无形资产）,2、折旧 时间范围：,企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。（1）使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。（2）预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。（3）与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。,3、折旧特殊规定,注意：固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。,62,2012-3,（二）固定资产折旧方法,分为两大类：传统折旧方法、加速折旧法,传统折旧方法包括：年限平均法、工作量法； 加速折旧方法包括：双倍余额递减法、年数总和法。,注意：固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。,前期每年的折旧额=（原价累计折旧额）前期折旧率 最后两年改成直线法后，要考虑预计净残值。（Q：计提基础？）,1、双倍余额递减法（直线法年折旧率的双倍（不考虑净残值）,（1）特点：前期折旧多，后期折旧少,（2）原理：前期折旧时，先不考虑净残值，按双倍直线法年折旧率计提折旧；最后两年改成直线法，要考虑净残值。,（3）如不考虑预计净残值，直线法年折旧率1/预计使用年限，所以双倍余额递减法下，前期折旧率2/预计使用年限；,63,2012-3,（二）固定资产折旧方法,2、年限总和法,（1）特点：前期折旧额多，逐期递减； （2）原理：折旧基数原价净残值； （3）公式：折旧率尚可使用年限/使用年限的数字之和,注意：在计算折旧时：,（1）区分会计年度（1.1-12.31）和折旧年度（累计12个月）；（2）前述折旧方法公式均为折旧年度（12个月）； （3）如发生减值，累计折旧的折旧基数相应变化（新的账面价值为基数）；,64,2012-3,例 企业运输汽车一辆，原值为400 000元，预计净残值为16 000元，预计行使总里程为960 000千米。某月该汽车行使8 000千米。该汽车采用工作量法计提折旧。,单位工作量折旧额,该固定资产月折旧额8 0000.43 200（元）,65,2012-3,企业一项固定资产的原值为200 000元，预计使用年限为5年，预计净残值为3 200元，采用双倍余额递减法计算各年的折旧额（单位：元）,66,2012-3,企业一项固定资产的原值为200 000元，预计使用年限为5年，预计净残为2000元（单位：元）,67,2012-3,例：甲公司2009年6月21日购置一台不需安装即可投入使用的固定资产。固定资产入账价值为600万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零。要求:（1）用双倍余额递减法计算各年折旧额？ （2）用年限总和法计算各年折旧额？,68,2012-3,每一使用年度应计提的折旧额如下：（折旧年度）,（1）用双倍余额计算各年折旧额：,因此，每一会计年度内应计提的折旧额如下：（会计年度）,第4、5年计提折旧金额均为：（600-240-144-86.4）1/264.8（万元）（ 最后两年直线法）,第1年计提折旧金额：6002/5240（万元）（2/预计使