（企业管理专业论文）对非货币性资产交换准则及其运用的研究.pdf

摘要 摘要 随着市场经济的进一步发展和改革的不断深入，尤其是我国加入o 之 后，经济全球化进程不断加快，国际会计准则趋同和等效的步伐也在加快， 要求建立完整的会计准则体系的呼声越来越高。2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部发 布了新会计准则，其中包括1 项基本会计准则和3 8 项具体会计准则。3 8 项具 体准则中包括新颁布实施的准则以及对现有准则修订后的准则，2 0 0 6 年企 业会计准则第7 号非货币性资产交换准则就是其中一项修订的准则。 2 0 0 6 年的非货币性资产交换准则对过去非货币性交易准则进行了较 大的修订，如重新运用公允价值作为计量基础，规定具有商业实质，且公允 价值能够可靠计量的非货币性资产交换方能以公允价值作为换入资产的入账 价值，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。不符合上述条件 的，则以换出资产的账面价值计价，不确认损益。 2 0 0 6 年的非货币性资产交换准则实现了与国际非货币性资产交换准 则的接轨，标志着我国的非货币性资产交换理论研究达到了新的高度、非货 币性资产交换实务将更加规范。但由于我国正处于社会主义初级阶段，市场 环境还有待进一步完善，因此，2 0 0 6 年的非货币性资产交换准则实施一 年多以来，暴露出了不少问题有待解决。对此，本文将围绕2 0 0 6 年的非货 币性资产交换准则及其在实施中遇到的问题进行分析，并针对这些问题提 出解决思路和建议，旨在为实际工作以及准则的进一步完善提供一些参考。 第一部分是引言。该部分介绍了本文的研究意义、国内外研究的现状、 本文的研究方法与结构安排、本文的贡献以及不足之处。 第二部分，非货币性交易及其准则。该部分主要介绍了产生非货币性交 易的原因、非货币性交易准则的相关理论、国际非货币性资产交换准则、非 货币性资产交换准则在我国的发展，最后提出非货币性资产交换准则在我国 实施中遇到的问题，为后面的研究提供基础。 对非货币性资产交换准则及其运用的研究 第三部分，对非货币性资产交换准则实施中商业实质的判断。该部 分首先介绍商业实质的概念及判断条件，以及判定商业实质的重要性，接着 提出商业实质在实际运用中遇到的问题，主要问题在于商业实质判断条件的 模糊，从而导致企业可以从中操纵利润，最后针对判断条件的模糊提出在实 务操作中的解决思路和建议。 第四部分，非货币性资产交换准则实施中公允价值的运用。该部分 首先介绍公允价值的概念、非货币性资产交换准则中公允价值的判断标 准以及重新引入公允价值的意义，接着介绍公允价值在运用中遇到的具体问 题，包括公允价值难以取得、现值技术操作性有待提高、再次成为利润调节 工具，最后针对这些具体的问题进行对策探讨，提出笔者的建议。 第五部分，对非货币性资产交换准则实施中的策略建议。该部分指 出非货币性资产交换准则的有效实施还需要建立健全的其他因素，因此应该 进一步具体操作指南；借助中介力量，加强对“非货币性交易 的监管；提 高会计人员的素质：增加报表附注的披露力度；加强审计的配套建设等。 本文的贡献在于： l 、对新非货币性资产交换准则中商业实质和公允价值在运用中的问 题进行分析总结，为后面的研究提供基础。 2 、对新非货币性资产交换准则中商业实质和公允价值在运用中遇到 的问题提出具有可操作性的对策建议。 不足之处在于提出的思路均以企业的实践经验为基础，虽然能解决准则 操作方面的问题，但在理论上还有待进一步加强研究。 关键词：非货币性资产交换会计准则商业实质公允价值 2 a b s t m c t a s 也ef h m l e i 。d e v e l o p m e n to fm a r k e te c o n o m ya r l dt l l e d e 印e n i n go ft h e r e f o m l ，e s p e c i a l l y 缸橱c l l i m se n 时i | 吐on l ew 1 o ，e c o n o 血c 西o b a l i z a t i o ni s s p e e d i l l gu p ，c o n v e 瑁e n c ea n de q u i v a l e n to fi n t e m a t i o l l a la c c o 眦血gs t a n d a r d s a r l da c c e l e r a t ei ss p e e d i n gu pt o o ，m o r ea i l dm o r ep e o p l es a w 廿l em e df o ra c o i n p l e t es y s t e mo fa c c o u n t i i 培删a r d s o nf e b m a 巧15 ，2 0 0 6 ，t 1 1 em i i l i s 町o f f m 锄c ed e l i v e r e d 也a t 也en e ws y s t e mo fa c c o u n 恤gs t a l l d a r d s ，w 1 1 i c hi sm a d eu p o fo b a s i ca c c o u i 】m gs t a l l d a r da n d3 8 s p e c i f i ca c c o u i l t i i l gs t 锄d a r d s 3 8 s p e c i f i ca c c o u l l t j h gs t a n ( 1 a r d si i l c l u d en e 、1 y - i s s u e ds t a n 出l r d s 砒1 d 也er e v i s e d s t a l l d a r d o n eo ft l l e mi st l l e a c c o u n 血gs t 锄d a r d sf o re i l t 蜘试s e s n o 7 e x c l l a 】唱eo fn o n - m o n e t a d r 触s e t s ( 2 0 0 6 ) nu p 缸e d 也ef 0 助e rs t a n 捌so f n ( m - m 0 i l e t a = 叮仃a n s a c t i o n s ，f 0 re x a m p l e ，幽gf i a i rv 址硒m e 2 u s u r e m e mb 嬲i s ， p r e s c 曲ei f 血en o n m o n e t a d ，弱s e t st r a l l s 刎0 ni sc o 皿m r c i a li nn a l l 鹋a n di t s f a i rv a l u ec a nb em e 2 l s u 】e di i lar e l i a b l ew a y ，i tc 锄b et ：h e 嬲s e t sr e c e i v e dw m c hi s b a s e do nf - a i rv a l u e ，吐l eb a l a l l c eb d w e e n 血ea s s e t sr e c e i v e d 缸l df a i r 、柚u es h a l lb e d i r e c t l yi i l c l u d e di 1 1t 1 1 ec u i t e n tp l - o f i t sa n dl o s s e s i fn o t 鲫c c e s s m u yc o m p l e t e dt h e a b o v e ，仃e a t 也e 肟s u l to ft 1 1 ec a r 巧m gv a l u eo f 吐l e 硒s e t s 鲫r r e n d e r e d ，a i l dn op r o f i t o rl o s sm a yb er c c o g n 协d n l ea c c o u m i l l gs t 锄d a r d sf o re n t e 叩r i s e sn o 7 一e x c h a i l g eo fn o n m o n 咖 a s s e t s ( 2 0 0 6 ) c o m p l ) ，i n g 晰也也ei n t e m 撕0 1 1 a 1a c c o 吼t i i l g 嗽删s ，趾di ta l s o m a r k e dt h eo u rc o u n 仃y sr e s e a r c ho nt l l e o 巧o fe x c h a i 玛eo fn o n m o n e t a 巧a s s e t s 、弱t a 玉nt 0an e wl e v e l ，e x c h 觚g eo fn o n m o n e 衄a s s e t sp 嬲i c e 嘶l lb em o r e n o 咖a t i v e b u tc h i mi si n 1 ei n i t i a lg t a g eo fd e v e l o p m e 鸸吐旧仃a d i n g e n v 打o n m e mn e e d sf m e r i i l l p r 0 v e m e n t e x c h a i 坞eo fn o n m o n e t a r ya s s e t s ( 2 0 0 6 ) h a s 咖l e m e n t e df o ro n ey e 码w e1 1 a l v e9 0 tm a n yp r o b l e 刀临t l l a tn e e d sf i i l g 田1 e p 印e r 埘na n a l y z em e s ep r o b l e m s ，a i l dr e c 0 衄e n d h 坞也es 0 l 而o na n ds u g g e s t i o n t h ec o n c l u s i o n sa r ec o n d u c t e dt 0p r o v i d es o m er e f e r e n c e sf o rt h ep 鳅i c eo f p i 硎c e sa n di m p r 0 访n g t h es t a i l d 脚_ d s r e s c a r c ho n 印p l i c a t i o n 卸ds 啪d a r df o rt l l ee x c h 锄g e so f n o n m o n 世a 型竺兰堕 p a r to n ei sf o r 、a r d t k sp a r ti r i 臼0 d u c e st 1 1 es i 鲥f i c a n c eo f 1 et i t l en l e m e ， t h es t a ：t u so fd o m e s t i cr e s e a r c h ，也ep 删巾o s eo ft 1 1 es t u d ya n dt h e 血r 1 0 v a t i o n 觚d d e f i c i e n c i e si i lt 1 1 i sp a p e r p 矾t w o ，也ee x c h 锄g e so fn o n - 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m o n e t a r ya s s e t ss t a n d a r d s a n dt l l e 玛i ti i i 佃d d u c e sp r a 幽c a l p r o b l e m so fc 0 m m e r c i a li 1 1n a ：t u r e ，i i l c l u d i n gf i a i rv a l u ei sl l a r dt og 鸭o p e r a b i l i 够o f p r e s e n tv a l u ei sd e s i r e dv e r ) ，m u c h ，a n di tb e l et 0 0 1o fr e g u l a ：t e dp r o f i ta g a i l l i n t h el a s t ，it a ：k es o l ea d v i c e sa b o mt l l e s ep r o b l e m s p a r tf l v e ，a d v i c e s 赳l dt a c t i c sf o re x c i 姗g eo fn o n - m o n e t a d ra s s e t s s t a n d a r d s t h i s p a r t i 1 1 d i c a t e so t h e r n e c e s s a d ， f a c t 0 娼 o f e x c h a i 坞eo f n o n m o n e t a 巧a s s e t ss t a i l d l a r d s ，觚di tm a l ( e sm o r ep e r f e c to p e r 撕o nm a l l u a l w e s h o u l de r l l l a n c et h em a n a g e m e mo nn o n m o n c 妇r y 訇r a u n s a c t i o n sg e th e l p 岔o m 证t e 肋e d i a t ep o w r a j s et l l eq u a l i 锣o fa c c o 吼t i n g ，i i l c r e a s e dt l l ed i s c l o s u r eo f n o t e so ff m 锄c i a ls 眦e m e 蝇r e g u l a t ea u d i t i n g 趾ds 0o n 1 1 忙c o n t r i b 嘶o no f “sp 印e r ： 1 a n a l y z ea n ds u i n 】删z em ep r a c t i c a lq u e s t i o n s0 fc 0 i n m e r c i a ln a n 玳姐d f a i rv a l u eo fn e we x c h a n g eo fn o n m o n t 沏i r ya s s e t ss t a n ( l a i 记l s ，a n dp r 0 、，i d et 1 1 e 2 a b s t r a c t f o u n d a t i o nf o r 双l b s e q u e n tr e s e 盯c h 2 p r o p o s ef e a s i b l e 缸l v i c e sf o rm ep 】a c t i c a lq u e s t i o i l so fc o m m e r c i 2 l ln a t l l r e a n df a i rv a l l u eo fn e we x c i m g eo fn o n m o n e t a ：眄a s s e t ss t a n 删s n e ya r el 曲i t a t i o n so ft r a 血o ft h o u g h tb a s e do n 廿1 ep r a c t i c a le x p e r i e n c eo f e n t e r p r i s e ，a h h o u 曲i tc a nr e s o l v em ep r o b l e 1 s 曲1 0 u ts t 锄d a r d so p 训。玛m o r e i e s e a r c h 砌c hi so nn l e o r ys h o u l db ed o n e k e yw o r d s ：n o n m o n e t a ：叮2 l s s e t se x c l l a n g e s 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下， 独立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外， 本论文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对 本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标 明。因本学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位申请人： 年月 日 1 引言 1 1 研究意义 1 引言 随着市场经济的进一步发展和改革的不断深入，尤其是我国加入唧之 后，经济全球化进程不断加快，国际会计准则趋同和等效的步伐也在加快， 要求建立完整的会计准则体系的呼声越来越高。2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部发 布了新会计准则，其中包括1 项基本会计准则和3 8 项具体会计准则。3 8 项具 体准则中包括新颁布实施的准则以及对现有准则修订后的准则，2 0 0 6 年企 业会计准则第7 号非货币性资产交换准则( 简称新准则，下同) 就是 其中一项修订的准则。新非货币性资产交换准则对过去：非货币性交易 准则进行了较大的修订，如重新运用公允价值作为计量基础，规定具有商业 实质，且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换方能以公允价值作为换 入资产的入账价值，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。不 符合上述条件的，则以换出资产的账面价值计价，不确认损益。新准则运用 公允价值和商业实质的概念在一定程度上体现了与国际会计准则的趋同，实 现了与国际的接轨，但由于我国自1 9 7 8 年改革开放以来，市场经济体制还在 逐步完善的过程中，国内生产资料市场、产权市场尚未建立、健全，因此， 新准则在实施过程一年多以后，也出现了一些问题值得我们关注，本文将对 新非货币性资产交换准则及其在实施中遇到的问题进行分析，并针对这 些问题提出解决思路和建议，以期为新准则在我国的顺利推行做出基础性研 究。 对非货币性资产交换准则及其运用的研究 1 2 文献综述 1 2 1 国内相关研究 新非货币性资产交换准则颁布以后，国内学者就该准则及其应用方面进 行系统性研究的论文并不多见。笔者在搜集整理相关文献的时候，发现国内 对非货币性资产交换准则的研究大致可以分为以下三个方面。 1 、新旧准则的变化( 2 0 0 1 年1 月颁布的企业会计准则非货币性交 易准则，简称旧准则，下同) 刘明( 2 0 0 7 ) 从四个方面阐述了新旧准则的差异，对公允价值的引入意 义做出了有意义的分析。但是所涉及的方面还极为有限，没有对新旧准则的 差异做出全面的分析，而且分析也不够深入。黄月眉( 2 0 0 7 ) 在该文中分析 新旧准则在具体操作中的不同，提出了新准则在五个方面的进步。李小明 ( 2 0 0 7 ) 分析了新1 日准则一致和存在差异的地方。王玉平( 2 0 0 6 ) 从公允价 值的引入和损益的确认分析了新旧准则的差异。马建威、孙鹏( 2 0 0 6 ) 发表 文章对1 9 9 9 年，2 0 0 1 年，2 0 0 6 年三次发布的准则的相同点和不同点进行了 比较，在比较同时提出准则具体执行过程中应当注意的问题，指出新准则比 以往更加科学和符合国际标准，但由于实际情况比本身所能预料的更复杂且 多变，执行中会遇到很多困难。 可以看出，相关学者对新旧准则变化的研究只要集中在以下几个方面： 名称的变换。由原来的非货币性交易变更为非货币性交换。新准则引入 了公允价值对换入资产的入账价值进行了计量，但是并没有完全废弃旧准则 下账面价值的计量，通过对是否具有商业实质的来判断能否运用公允价值进 行计量。公允价值的引入更真实的反映了非货币性资产交换业务取得资产的 成本，提高了会计信息的相关性。非货币性资产交换损益确认的不同。 涉及多项资产的非货币性交易会计处理方法不同。适用的范围缩小但是披 露的内容增加。 2 、与国际准则的比较 新准则出台后，学术界除了将新准则与旧准则进行对比外，还将新准则 与国际会计准则有关非货币性资产交换方面的规定进行了比较。胡志军、生 2 1 引言 育新( 2 0 0 6 ) 在其文章中对“新准则 与国际会计准则非货币性资产交换相 关方面进行比较，比较后，作者认为我国准则在非货币性资产交换事项上是 否以公允价值作为计量基础比国际准则的规定更加谨慎。贾博颖、付玉来 ( 2 0 0 5 ) 在会计研究上发文，对美国于2 0 0 4 年1 2 月新发布的财务会计 准则公告第1 5 3 号非货币性资产交换在交易的性质和对象、交易的计量 原则、是否确认交易损益等方面与原美国会计原则委员会第2 9 号非货 币性交易会计的相关规定的变化进行了介绍。 3 、新准则所产生的影响 刘朋( 2 0 0 6 ) 在总结新旧准则的基础上提出了新准则的修订反映了我国 会计准则制定由规则导向向原则导向的转变。 余玉苗，龚长艳( 2 0 0 7 ) 从理论的角度分析了此次新准则的影响，认为 其引入公允价值计量体现了决策有用观的会计目标，而在不具有商业实质和 换出、换入资产的公允价值不能可靠计量时采用账面价值则体现名了受托责 任观的会计目标。此外他们还认为新准则在计量属性，对企业的经营活动的 限制以及交换损益的确认上都充分体现了经济后果的性质。 瞿晓龙( 2 0 0 6 ) 分析了新旧准则产生的差异，并进一步揭示了其原因。 他认为我国公允价值应用环境的逐步成熟为此次公允价值的再度使用打下了 基础，同时新准则的颁布简化了非货币性资产交换的会计处理，体现了与国 际会计准则的接轨。最后作者分析了目前准则中存在的问题。 我校的余海宗老师( 2 0 0 6 ) 从我国三次准则修订的历程入手，比较和分 析了三次准则的特点以及修订原因。同时揭示了本次准则最大特色就在于借 鉴了国际会计准则的相关内容，重新恢复了公允价值的计量属性，引入了商 业实质的概念，并在使