（会计学专业论文）《资产减值》准则的制定依据和效果——基于亏损上市公司的研究.pdf

study on criterions formulation basis and effect based on loss listed companies a thesis submitted to chongqing university in partial fulfillment of the requirement for the degree of master of management science by zeng qingrong supervisor: prof. liu bin major: accounting college of economics and business administration of chongqing university , chongqing, china april, 2008 重庆大学硕士学位论文 中文摘要 i 摘 要 随着市场化进程的启动和深化，以及更加灵活的会计制度的实施，资产减值 会计日渐成为我国会计的热点问题之一。我国的资产减值会计经历了从无到有， 从“一项计提”到“四项计提”再到“八项计提”，最后在 2006 年形成了一套比较完整 的资产减值准则体系。从近几年的上市公司年报来看，资产减值会计政策已 经成为上市公司选择会计政策、操纵盈余的工具，而我国资产减值会计理论是否 也是伴随着企业盈余管理的不断抑制和创新而不断发展和完善的？所以，我们有 必要从资产减值这一方面来考察企业盈余管理的行为，来检测我国会计规范实施 的效果。 从目前的研究状况来看，我国对资产减值会计政策的实证研究不多，研究面 也比较狭窄，未能对八项资产减值进行分项研究其与盈余管理的关系。本文将研 究时窗锁定在新资产减值准则的颁布与前一次资产减值会计政策颁布的期间， 也就是 2001 年到 2006 年，以亏损上市公司为研究样本，考察亏损上市公司是否 存在利用资产减值进行盈余管理的行为，并且是利用哪几项资产减值进行盈余管 理的。 通过实证研究发现： （1）亏损上市公司确实存在利用资产减值准备进行盈余 管理的行为； （2）在几项资产减值项目中，坏账准备、存货跌价准备、固定资产 减值准备是被亏损上市公司利用得最多的盈余管理手段； （3）为了避免被特别处 理的上市公司、避免被暂停上市的上市公司和避免被退市的上市公司利用资产减 值进行盈余管理的手段不尽相同，后二者比前者进行了更多的盈余管理，因为后 二者存在着更大的经营风险； （4）亏损上市公司不仅利用长期资产减值准备进行 盈余管理，也利用流动资产减值准备进行盈余管理。 （5）新资产减值准则的 颁布在 2006 年已经颇见成效，亏损上市公司在 2006 年已经不敢再巨额提取长期 资产减值准备，也就是说不能再像以前一样利用长期资产减值准备可以“一次亏个 够”，为以后扭亏为盈创造条件。因此，我们预测，新资产减值准则的实施将 会在一定程度上遏制上市公司利用长期资产减值进行盈余管理的行为，但同时又 会引发上市公司利用短期资产减值准备来进行盈余管理倾向，有必要进一步对短 期资产减值准备政策进行再次完善。 关键词：关键词： 资产减值准则，亏损上市公司，盈余管理 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 ii abstract after our market-orientated reform running through several phases, as well as the adoption of more flexible accounting systems, impairment of assets has become one of the hot accounting problems in our country. impairment of assets accounting our country has experienced several phases and finally formed a suit of integrated criterion system. from the annual reports of listed company in resent years, the assets impairment of accounting policy has already become one of the tools which the listed companies manipulate the earnings. so, we need to investigate the behaviors of the listed companies earnings management in the aspect of assets impairment. in the view of current research condition, the domestic researches on the empirical study of assets impairment are not so many, which can not enclose the exact eight items of assets impairment in listed companies. this paper will research between the new criterion ordination in 2006 and the former assets impairment policy ordination, namely from 2001 to 2006. we chose loss listed companies as our research sample, to test whether these companies use assets impairment to manipulate the earnings, and to find which item of the eight assets impairment has been used to manipulate earnings. from our empirical study we found:(1) loss listed companies use assets impairment to manipulate the earnings for sure; (2)in the eight assets impairment, devalue provision for bad debt, inventory devalue provision and fixed assets depreciation preparation are the most preferred three items for earnings management in loss listed companies; (3)though loss listed companies which to avoid special treatment, suspension going on the market and termination going on the market use different assets impairment items to manipulate earnings, the degree of earnings management in the last two sorts of loss listed companies are deeper than the loss listed companies which to avoid special treatment; (4)not only long-term assets impairment has been the earning management tools in loss listed companies, but also short-term assets impairment; (5) new criterion didnt been put in practice in 2006, but it had shown us its effect in 2006. loss listed companies didnt dare to draw substantive long-term assets depreciation preparation in loss year, that is, in the future loss listed companies cant use long-term assets depreciation preparation to create condition for 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 iii making up the deficits and get surpluses like in previous years. so we predict the new criterion will stop listed companies use long-term assets impairment to manipulate earnings at a certain extent, but simultaneously listed companies will incline to use short-term assets impairment to manage earnings. so we suggest it is necessary to consummate short-term assets impairment policy. keywords: criterion, loss listed companies, earning management 重庆大学硕士学位论文 目录 iv 目 录 中文摘要中文摘要 . i 英文摘要英文摘要 . ii 1 绪论绪论 .1 1.1 研究背景研究背景 .1 1.2 选题意义选题意义 .3 1.3 研究框架研究框架 .3 2 资产减值会计的理论基础与发展历程资产减值会计的理论基础与发展历程 .4 2.1 资产减值会计的理论基础资产减值会计的理论基础 .4 2.1.1 决策有用观理论起点 .4 2.1.2 风险观谨慎性原则应用 .6 2.1.3 会计计量理论 .7 2.1.4 信息不对称理论 .8 2.2 资产减值会计在我国的发展历程资产减值会计在我国的发展历程 .8 3 资产减值会计与盈余管理资产减值会计与盈余管理 .13 3.1 会计准则和盈余管理存在持久博弈关系会计准则和盈余管理存在持久博弈关系 .13 3.1.1 资产减值准备为盈余管理提供了现实可能性 .13 3.1.2 盈余管理推动了资产减值准备的发展和完善 .14 3.2 资产减值与盈余管理国内外研究综述资产减值与盈余管理国内外研究综述 .16 3.2.1 国外研究综述 .16 3.2.2 国内研究综述 .17 4 亏损上市公司利用资产减值进行盈余管理的实证分析亏损上市公司利用资产减值进行盈余管理的实证分析 .21 4.1 研究问题的提出研究问题的提出 .21 4.1.1 我国规范亏损上市公司的相关法律法规 .21 4.1.2 法律规范对亏损上市公司的影响 .22 4.2 研究假设的提出研究假设的提出 .23 4.2.1 第一个研究假设的提出 .23 4.2.2 第二个研究假设的提出 .24 4.2.3 第三个研究假设的提出 .25 4.3 样本分类与数据选取样本分类与数据选取 .25 4.4 实证研究结果与分析实证研究结果与分析 .26 4.4.1 描述性统计分析 .26 重庆大学硕士学位论文 目录 v 4.4.2 对假设 1 的检验 .27 4.4.2 对假设 2 的检验 .31 4.4.3 对假设 3 的检验 .36 5 研究结论与政策性建议研究结论与政策性建议 .42 5.1 研究结论研究结论 .42 5.2 政策性建议政策性建议 .42 致致 谢谢 .44 参考文献参考文献 .45 附附 录录 .48 重庆大学硕士学位论文 1 绪论 1 1 绪论 1.1 研究背景 会计发展的历史告诉我们，社会经济环境的变化和会计信息使用者需求的变 化是推动会计发展的两大动力。进入二十一世纪，世界经济进入了一种全球化、 信息化、网络化和以知识驱动为基本特征的社会经济形态知识经济时代。在 知识经济时代，资本市场进一步发展和完善，企业的股东结构日趋多元化。在这 种时代背景下，企业不仅要考虑现有投资者的信息需求，更要将企业推向潜在的 投资者，吸引潜在投资者的注意。而潜在的投资者更关注上市公司的未来发展前 景、盈利预测和现金流量的信息，需要利用财务报表提供的信息进行决策，在这 种条件下，财务信息的“相关性”越来越受到人们的重视。因此，会计目标的定位逐 渐由以追求财务信息“可靠性”为主的“受托责任观”向追求财务信息“相关性”为主 的“决策有用观”转变。 在“决策有用观”的会计目标下，会计信息主要为投资者决策提供有用的信息， 而投资者更关心的是资产的现时价值而不是以历史成本反映的资产的账面数字， 这样，投资者追求会计信息决策有用的外部力量和经济环境的不确定性所带来的 企业规避风险的内在动力，促使资产减值会计的产生和广泛应用。 在我国，伴随着资本市场的逐步建立和不断发展，会计信息使用者对会计信 息的质量要求不断提高，因此，资产减值会计应运而生并且越来越受到重视。 1998 年国际会计准则委员会颁布国际会计准则第 36 号资产减值 （impairment of assets ） ， 强调了资产质量的重要性， 规范了资产减值的会计实务。 针对我国上市公司普遍存在的资产价值高估问题，财政部颁布了一系列资产减值 的会计政策。 1998 年，财政部颁布了股份有限公司会计制度 ，第一次对股份有限公司提 取的资产减值准备作出了具体的规定，要求境外上市公司、香港上市公司以及在 境内发行外资股的公司必须在会计期末根据实际情况对应收账款、存货、短期投 资和长期投资计提减值准备，但对于仅发行 a 股的上市公司（以下简称 a 股） ， 只要求采用备抵法核算坏账损失，对是否确认存货跌价损失、短期投资跌价损失 和长期投资减值损失， 股份有限公司会计制度并未作出强制性规定，而是由公 司自行确定。由于我国 a 股上市公司在以前年度大多从未提取过除坏账准备之外 的减值准备，因此，减值准备的提取应该对企业当年度的利润会有很大的负面影 响，但从 98 年的年报来看，只发行 a 股上市公司不太会自愿选择执行四大减值政 重庆大学硕士学位论文 1 绪论 2 策 ， 只是将其作为利润操纵的工具， 会计信息中资产的质量并没有得到显著提高。 由于 98 年自愿执行资产减值政策效果并不理想， 财政部于 1999 年第四季度末 先后颁布了股份有限公司会计制度有关会计处理问题的补充规定和股份有 限公司会计制度有关会计处理问题补充规定问题的解答 。明确无论是境外上市公 司、香港上市公司、境内发行外资股的公司，还是仅发行 a 股的上市公司和非上 市的股份有限公司，均应按照股份有限公司会计制度中对境外上市公司、香 港上市公司、 境内发行外资股公司规定的提取“四项减值准备”的要求， 计提相应资 产的减值准备，还将计提坏账准备的范围扩充到应收账款以外的其他应收款。同 时，还要求企业对由于采用补充规定而引起的会计政策变更采用追溯调整法 进行会计处理，很显然，采用追溯调整法处理会计政策变更，是将会计政策变更 对企业业绩的影响分布在相关年度，而不只是会计政策变更的当年。因此，企业 根据补充规定执行资产减值政策对 1999 年度的利润影响并不很大，相反，倒 是一些上市公司由于将多年累积起来的不良资产在 1999 年报中得到集中释放，相 关资产的质量得到提高，从而为以后创造更好的经营业绩提供了保障。 为进一步提高财务报告中资产的质量，同国际会计准则接轨，2000 年 12 月财 政部颁布了企业会计制度 ，要求所有非金融类上市公司从 2001 年 1 月 1 日起， 在计提短期投资、长期投资、存货、应收款项四项减值准备的基础上，增加了对 固定资产、在建工程、无形资产、委托贷款四个项目的计提。新增的四项减值准 备涉及到不动产及无形资产等，这类资产的水分很大，执行起来对 2001 年报产生 了较大的影响。 2006 年 2 月 15 日，财政部颁布了 38 项具体会计准则，其中包括资产减值 准则。至此，我国的资产减值会计几经周折，终于形成了一套规范的资产减值 准则体系。新准则规定：在资产的可回收金额低于账面价值时应该计提资产减值， 资产减值一经确认在以后期间不得转回（除新资产减值准则规定适用其他相关会 计准则的项目外） 。 对资产计提减值准备体现了谨慎性原则，增强了会计信息的相关性，使财务 报表中对资产的计量更真实的反映出企业资产的价值，这对投资者、债权人、政 府等利益相关方的决策提供了更加有用的信息。但是，在会计信息的相关性和会 计处理的谨慎性得到体现的同时，资产减值政策带来了盈余管理的问题，这可能 是导致我国资产减值准则不断变迁的原因。本文的研究就是在新准则的背景 下进行的，对资产减值与盈余管理的关系进行实证分析，检验新准则的制定是否 产生了积极的效果。 王跃堂,会计政策选择的经济动机基于护深股市的实证研究,会计研究,2000 年第 12 期,31-40. 重庆大学硕士学位论文 1 绪论 3 1.2 选题意义 资产减值政策与盈余管理一直是学术界争议的话题，到底资产减值会计是夯 实了企业的资产质量，还是被企业利用作为盈余管理的手段？几年来的实践证明， 八项计提的实施，有力地夯实了上市公司资产，进一步挤干了上市公司业绩水分。 但是，难免会被少数上市公司所利用，八项计提对于有些 pt 公司就更是一根救命 的稻草，计提和冲销对利润的调节将决定其退市或是复牌的命运。2006 年以前规 定资产减值可以转回，而 2006 年新出台的资产减值准则规定资产减值一经确 认在以后期间不得转回（除新资产减值准则规定适用其他相关会计准则的项目 外） 。资产减值准则的这种变化是否存在一定的合理性？它的政策效果如何？是否 还有需要改进的地方？本课题的提出就是要解决这个问题，这对我们改进和完善 资产减值会计有一定的学术意义。本文以亏损上市公司为例，对亏损公司处理资 产减值准备的情况进行实证分析，并对此现象提出治理对策，具有相当的现实意 义。问题的揭示将使得上市公司的财务披露更具有决策相关性，有助于各利益相 关者认清公司的真实财务状况，做出正确决策；从长远上，也有助于中国证券市 场的规范与完善。 1.3 研究框架 本文的研究框架从层次上分为理论基础和实证检验，共由五个部分组成，图 示如下： 图 1.1 研究框架 fig.1.1 research frame 以亏损上市公司为例对资产减 值与盈余管理进行实证检验 研究结论与政策性建议 绪论 基础理论 资产减值会计的理论基础 资产减值会计与盈余管理 重庆大学硕士学位论文 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 4 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 2.1 资产减值会计的理论基础 2.1.1 决策有用观理论起点 研究资产减值准备首先从其理论的起点开始，资产减值会计隶属于财务会计， 资产减值会计的目标应当服从于会计的目标，因此，本文从会计目标的角度出发 研究资产减值准备的理论起点问题。 会计目标是对会计自身所提供信息的内容、种类、时间、方式及其质量等方 面的要求，它指明了会计实践活动的目的和方向，也明确了会计在经济管理活动 中的使命，成为会计发展的导向。关于会计目标的理论研究，主要有两种权威观 点，一种是“受托责任观”，另一种是“决策有用观”，其本质区别在于对会计信息质 量是强调“可靠性”还是强调“相关性”的问题。 “受托责任观”产生于资本市场发展早期， 股份公司开始出现， 资源所有者为获 得更多的利益，开始将资源委托给管理者经营，使所有权和经营权相分离。这时 管理当局就成为资源所有者授权控制其资源的受托人，他们不但负有诚实的管理 和使用好委托人资金的责任，而且负有为委托人利益全力开展经营活动的责任， 这些责任被称为“受托责任”。作为资源所有者，他们十分关注资本的保值与增值， 需要管理当局提供财务报告来反映资本的管理和使用情况， 即“受托责任”的履行情 况，在这种会计信息使用者需求的推动下，便产生了“受托责任观”的会计目标。在 “受托责任观”下， 会计的目标是由管理当局向资源所有者如实的反映受托资源的管 理和使用情况，由于会计信息使用者强调的是信息的可验证性，会计信息应当是 客观、可靠、精确的。这样“受托责任观”下的会计目标强调的是“可靠性”，因此成 本计量属性主要采用历史成本计价属性。而着重于未来的、非历史成本计量属性， 由于不能代表管理当局的决策，又往往是其所不能控制的，因此，如果用它来评 价受托责任，也许并不公正。资产减值会计就是一种非历史成本计量模式，由于 难以作到十分精确可靠，因此，在“受托责任观”下，资产减值信息显得没有必要。 “决策有用观”产生于资本市场比较发达， 股权比较分散的经济环境下， 会计信 息使用者范围扩大，投资者不仅包括现实的投资者还包括潜在的投资者，还有政 府等外部财务信息使用者，他们更关心的是财务信息的有用性，能否为其决策提 供帮助。 在这种会计信息使用者的需求驱动下， 便产生了“决策有用观”的会计目标。 早期的“决策有用观”认为， 只有当信息能够改变投资者的信念和行为时， 它才 是有用的信息， 这种将有用性等同于信息含量被称为决策有用性的“信息观”， 它从 1968 年起就在财务会计理论和研究中占主导地位。在决策有用性的“信息观”的影 重庆大学硕士学位论文 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 5 响下，sfac（statement of financial accounting concepts，财务会计概念公告）给 出了会计报告的目标：“为现有和潜在的投资者、债权人以及其他使用者提供其作 出理性投资、信贷和相似决策所需的有用信息。”而对决策有用的信息主要是企业 现金流量和关于经营业绩及资源变动的信息，因此在“决策有用观”的会计目标下， 会计报告应主要反映现实并带有预测性的信息，强调信息的相关性，而对会计信 息的精确性要求没有“受托责任观”下严格， 信息在时间上的分布不仅要表现为过去 的信息，还要表现为现在和未来的信息，但是受当时会计理论及计量方法的限制， 信息观下财务报告提供的仍然是以历史成本为基础的，只是通过额外的信息披露 作为财务报告的补充，以满足会计信息使用者对会计信息决策有用的要求。 随着资本市场的不断发展，会计信息使用者对会计信息有用性的要求也越来 越高，会计理论的发展使以现值（价值）为基础的计量属性在实务上具有了一定 程度的可操作性， 这大大提高了会计信息对使用者的有用性， 使“决策有用观”得到 进一步发展，形成了决策有用性的“计量观”。“计量观”认为，以现值（价值）作为 成本计量属性应在会计理论及实务变革中加以推广。正如 philips 所说：“会计理论 的变革实质上是试图改变传统会计理论强调成本的状况，代之以价值为中心的符 合逻辑的结构。” 因此，近年来无论是美国的财务会计准则委员会，还是国际会 计准则委员会都在努力围绕会计目标的变化重新构建财务会计理论框架，修订会 计要素概念、确认与计量的标准，而这其中最具有代表性意义的是，将资产定义 为“预期的未来经济利益”。 在这种趋势的影响下，我国会计准则对资产的定义也进行了改进。 最初，在企业会计准则基本准则中，资产是这样定义的：“资产是企 业拥有的或者控制的能以货币计量的经济资源， 包括各种财产、 债权和其他权利。 ” 因此资产计价的目的是： （1）反映资产的规模，展示会计主体的经济实力； （2） 反映资产购置中的成本费用支出； （3）作为费用分配和损益计量的基础。这是一 种以成本为中心的资产计价观。它把损益表作为中心，置资产负债表于次要地位， 它强调会计本质上不是一个计价行为，而是收入和成本费用的配比过程。这种定 义没有真正的反映资产的质量特征，忽略了作为企业资产的最基本性质，即资产 应当是“预期会给企业带来经济利益”， 其直接的经济后果就是， 企业拥有或控制的 资源虽然不能再给企业带来经济利益，但因其符合资产定义而仍然作为企业的资 产在资产负债表上列示，使资产负债表面目全非，对外提供的财务报告所反映的 信息失去了真实性，从而引发了会计信息相关性降低及账面价值与市值有巨大差 异。 g.edward philips, the revolution in accounting theory, accounting review 1963(38), p696-708. 重庆大学硕士学位论文 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 6 为了更真实的反映资产的本质，使会计信息更加有用， 企业会计制度对资 产进行了重新定义： “资产是指过去的交易、 事项形成并由企业拥有或控制的资源， 该资源预期会给企业带来经济利益。”按照“能给企业带来未来的经济利益”这一不 可或缺的特征，不具备可望给企业带来未来经济利益的资源，就不能确认为企业 的资产，也不能作为资产继续反映在资产负债表中。这一定义的转变把会计的中 心由损益表转向了资产负债表。它概括了资产的本质，应该说是符合企业持有资 产的目的，因为，“从一个持续经营的企业来说，它持有资产的目的，当然是为了 获得未来的经济利益。” 既然资产是“预期的未来经济利益”，那么，从“计量观”的角度来说，当企业资 产的账面成本高于该资产预期能带来的经济利益时，会计上记录和反映这一笔资 产减值损失是合理和恰当的，因为资产要以价值作为计量的基础，这就是资产减 值准备的实质。换句话说，资产减值准备是指未来可能流入企业的全部经济利益 低于该资产现在的账面价值，在会计上对资产的减值情况进行确认、计量和披露， 其实质是用价值变量代替成本变量，并将账面金额大于其价值部分确认为损失或 费用。 从上面的论述可以看出，如果会计信息使用者的决策是企业价值的函数，那 么资产减值将有助于财务报告使用者的决策，因为资产减值会计试图为资产的真 实性提供量度， 正是在这个意义上， 我们认为资产减值理论的起点是“决策有用观”。 它的目标是通过提供资产价值的信息，向现时的和潜在的投资者提供有助于经济 决策的信息，而不是向所有者报告其受托责任及其履行情况 。 2.1.2 风险观谨慎性原则应用 从会计的发展历史来看，计提资产减值准备是源于风险观的考虑。企业经营 活动存在许多不确定性，“会计职业是在破产、倒闭、舞弊和争议的企业环境中 成长起来的，这个环境使会计人员充满了强烈的灾难意识”。这种灾难意识促使会 计人员尽量谨慎，这样谨慎性原则的产生便有了动因。 谨慎性原则的产生可追溯到文艺复兴时期的意大利，经济环境充满了不确定 性，当时主要是对库存商品“按买入价和市价列示，差额则列入商品账户” ，这就 是谨慎性原则的最朴素的体现。到了十九世纪，存货计价的谨慎思想被广泛传到 欧洲，德国率先在其公司法中确立了成本与市价孰低法的地位，由此可见，早期 会计人员开始对存货按成本与市价计提跌价准备时，其出发点是谨慎性原则，而 葛家澍， 未来财务会计和财务报告的模式兼论会计信息的可靠性与相关性 ，财务会计，1999（2） ，第 6 页。 周忠惠，罗世全， 上市公司资产减值会计研究 ，会计研究，2000（9） ，第 2330 页。 索科洛夫(苏)， 会计思想史 ，陈亚民译，中国商业出版社，1992 年，第 41 页 重庆大学硕士学位论文 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 7 不是为了更真实的反映资产的计价。随后，英国、美国等也将这一方法引入，逐 步形成了谨慎性原则并一直延续到现行的会计模式。长期以来，谨慎性原则作为 一项确认和计量的基本原则，对会计实务产生了极大的影响。 美国“财务会计准则委员会”（fasb，financial accounting standard board）将 稳健性原则定义为：“是对不确定性的审慎反应，努力确保商业环境中存在的不确 定性和风险被充分考虑到。因而，如果未来收到或支付的两个估计金额有同等的 可能性，稳健性要求使用较为不乐观的估计数。”我国也对谨慎性原则作出规定， 它要求“企业在选择会计处理方法时应尽可能不高估资产和收益，也不少计负债和 费用，要求企业选用的会计处理方法应尽可能建立在比较稳妥可靠的基础上，企 业在处理不确定的经济业务时，应保持谨慎态度”。 当今的市场环境下，由于风险和不确定性增加使资产的市场价值经常处于不 断变化中，在我国，由于历史遗留等诸多因素的影响，企业界普遍存在着高估资 产价值的现象，这降低了企业抵御风险的能力，而谨慎性原则要求会计报告应向 会计信息使用者提供尽可能全面的会计信息，特别是应报告有关可能发生的风险 损失，而资产减值的信息自然是风险损失信息的一部分。资产减值会计处理要求 对资产计价采用的是孰低法 ，这在资产的计量上体现了不高估资产，不少计费用 的谨慎性原则，降低风险和不确定性。所以，企业按照谨慎性原则进行会计的处 理时，就形成了资产减值会计处理方法。 因此，资产减值准备就是谨慎性原则在不确定的经济环境中对资产计价的具 体应用。正如葛家澍教授对谨慎性原则的评论：“只要会计对象包括着不确定性， 只要人们还找不到唯一科学的估计标准，而需要从几个不同计价方法中加以选择， 就不能排除稳妥的原则，那就是：宁可低估，不可高估”。 2.1.3 会计计量理论 会计计量是财务会计的一个基本环节，会计的许多理论和方法都会涉及到会 计计量。对于会计计量，它“是对某会计主体在一定时期所控制的资源及其变化的 计量”，因此，会计计量的基本要素有：会计主体 e，资源 r，时间 t 和控制 c，时 间是影响资产计量的一个重要的要素。按照现代计量理论的要求，应从完整的时 空观来反映企业的资产价值状况，在选用资产的计量标准时不应是单一的，而应 当是多重的。单一的历史成本计量属性具有一定的局限性，它无法做到全面、完 整地反映企业资产价值状况。只有采用多重计量属性对资产进行计价，才能全面 反映企业资产价值情况，而资产减值会计正是满足了现代资产计量理论这一要求， 对短期投资和存货的期末计价采用成本与市价孰低法；对长期投资、固定资产、在建工程、无形资产采用账 面价值与可收回金额孰低法；对于应收款项的备抵法实质上也是一种孰低法，即应收款项与估计的可以收回 的应收款项孰低；对于委托贷款，采用的是委托贷款本金与可收回金额孰低法。 重庆大学硕士学位论文 2 资产减值会计的理论基础与发展历程 8 它是在历史成本下，采用多种计量属性对单一的历史成本计量属性进行修正，资 产减值会计选择改变计量属性但不改变计量单位的方式来计量资产减值的数额， 它通常涉及的计量标准有现行成本、现行市价、销售净值、可变现净值、未来现 金流量现值、公允价值等。 从理论的角度来看，“未来现金流量的现值”是反映资产价值最恰当的标准指 标，但理论上的合理性并不代表实际上的可操作性，因为正确地估计和计算未来 现金流量的现值往往是困难的，且不完全符合成本效益原则。所以在资产减值会 计实务中还需要采用其他计量标准，如未来现金流量的贴现值、在用价值、公允 价值、销售净值、可变现净值、可收回金额等。 2.1.4 信息不对称理论 资产减值会计信息披露应以会计目标为主，包括向谁披露、应披露哪些信息、 采用何种方式披露三个方面，及时披露利于信息使用者决策的资产减值方面的相 关而可靠的信息。向谁披露方面：资产减值会计涉及资产价值降低和资产减值引 起的损失，关注此信息的是股东、债权人等。信息不对称使得企业的股东难以准 确、及时地了解资产的现时价值及其未来盈利状况。为解决这种信息不对称产生 的不利影响，企业的股东需要这方面的信息，债权人也特别关注资产的现时状况， 如作为质押品资产的现值，一旦资产发生减值，会立刻影响到其偿债能力，使企 业的偿债能力下降，债权人对此信息是十分敏感的。企业的管理当局借此信息可 以充分认识企业的不良资产，及时做出经营决策，及时处理确实不能为企业带来 利益的完全过时、部分过时或即将过时的资产，做出继续使用或出售后再购置其 他资产的决策。总之，资产减值信息披露的对象与会计报表使用者是相容的，包 括现有的和潜在的投资者和债