（企业管理专业论文）我国开展效益审计的对策研究.pdf

摘要 效益审计是我国审计理论界和实务界当前广泛关注的问题。西 方发达国家在2 0 世纪4 0 年代后，国家审计就开始进入了以效益审 计为中心，效益审计与财务审计并存的现代审计发展阶段。近几年 来，随着我国社会主义市场经济体制的完善和社会经济秩序的好转， 审计工作的重心必然要从真实、合法性审计转移到效益审计上来， 效益审计是现代审计的核心内容，也是审计事业谋求自身发展的重 要途径。因此，准确理解和把握我国效益审计的定位，全面了解我 国审计机关开展效益审计的现状，找出存在的困难和问题，如何有 效地开展效益审计是国家审计需要研究的重要课题。 本文主要对国外效益审计历史的回顾、效益审计发展引起审计 的重大变化、效益审计的涵义、效益审计目标和范围、效益审计的 基本经验、我国效益审计实践的三个阶段、我国效益审计的特点、 我国效益审计的初步成效以及我国效益审计存在的问题，包括：法 律、体制、程序、目标、方法、评价标准等方面存在的问题进行了 阐述，同时针对存在的问题提出了宏观效益审计范围和重点、微观 效益审计范围和重点、加强效益审计立法、加强效益审计人才培训、 加强与完善效益审计体系建设、规范效益审计程序、明确效益审计 目标、加强效益审计方法的研究工作、制定与完善效益审计的标准 等一些对策。 关键词：效益审计 经济性效果性效率性 a b s t r a c t e f ：f e c t i v e n e s s 跚d i ti st h ei s s u ew h i c hh a sa r o u s e dg e n e r a lc o n c e m i nc h i n e s ea u d i tb o t hi nt h e o r ya dp r a c t i c e i nt h el a t e1 9 4 0 s ，n a t i o n a l a u d i td e v e l o p m e n th a se n t e r e dt h es t a 窖ew h i c ht o o ke f f e c t i v e n e s sa u d i t a st h ec e n t e r ，a n de f f e c t i v e n e s sa u d i ta n df i n a n c ea u d i tc o n l p a t i b l ei n d e v e l o p e dc o u n t r i e s r e c e n t l y w i t ht h ep e r f e c t i o no fc h i n e s es o c i a l i s t m a r k e t o r i e n t e de c o n o m v柚dt h ei m p r o v e m e n to fs o c i a le c o n o m i c o r d e r ，t h ec e n t r eo fa u d i tw o r kw i l ln e c e s s a r i l vs h i f tf i o mr e a la n dl e g a l a u d i tt 0e f f e c t i v e n e s sa u d i t e f f 色c t i v e n e s sa u d i ti sn o to n l vt h ec e n t r e i s s u eo fm o d e ma u d i tw o r k 。b u ta l s ot h ei m p o r t a n td e v e l o p m e n t s o l u t i o no fi t t h e r e f o r e ，i ti sas i g n i f i c a n tt a s kt op r e c i s e l y1 0 c a t et h e p o s i t i o no fe f f e c t i v e n e s sa u d i t ，f u l l yu n d e r s t a n dt h ec u r r e n ts i t u a t i o no f e f f e c t i v e n e s sa u d i td c v e l o p m e n t ， v i g o r o u s l ys e e k f o r t h ee x j s t i n g p r o b l e m so fe f f e c t i v e n e s sa u d i t ，a n de f ! i c c t i v e l yc a f r y0 ne f f e c t i v e n e s s a u d i tf o rc h i n e s ee 丘色c t i v e n e s sa u d i td e v e l o d m e n t i nt h ec u r r e n ts t u d v w ee x p l o r e dt h eh i s t o r v0 fe f f c c t i v e n e s sa u d i t d e v e l o p m e n ti nf o r e i g nc o u n t r i e s ，a sw e l la st h em e a n i n g ，t h eo b j e c t s ， t h es c o p e ，t h ee x p e r i e n c e s ，t l l ec h a r a c t e r i s t i c s ，t h ei n i t i a ls u c c e s s ，t h e i m p o r t a n tc h a n g e s ，t h et h f e ep r a c t i c a l - s t a g e s ，姐dt h ep r o b l e m so f c h i n e s ee f f e c t i v e n e s sa u d i td e v e l o p m e n ts u c ha si t sl a w s ，s y s t e m s ， p r o c e d u r e s ，o b i e c t s ，m e t h o d sa n de v a l u a t i o n f u n h c r m o r e ，w ep r o v i d e d t h ec o u n t e n e a s u r e st ot h ep r o b l e m s ：u n d e r s t a n d i n 卫t h es c o p ea n df o c a l p o i n t so fm a c r 0 - a n dm i c r 0 - e f f e c t i v e n e s sa u d i t ，s t f e n g t h e n i n gl a w s ， e n n a n c l n gt r a l n l n gp e f s o n n e l ，l m p r o v l n gs y s t e m s c o n s t r u c t l o n ， r e g u l a t i n gp r o c e d u r e s ，b e i n gc l e a ra b o u tp u r p o s e s ，i m p r o v i n gr e s e a r c h m e t h o d 文f o 皿u l a t i n gs t a n d a r d sa n ds oo n k e yw o r d s ：p e r f o r m a n c e u dite c o n 硼ye f f e c tiv e n e s se f ficie n c y 长春理工大学硕士学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的硕士( 或博士) 学位论文，论文题目是 本人在指导教师的指导下，独立进行研究工作所取得的成果。除文中已 经注明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰 写过的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文 中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。 作者签名塞盘! 丛年月三日 长春理工大学学位论文版权使用授权书 本学位论文作者及指导教师完全了解“长春理工大学硕士、博士学 位论文版权使用规定”，同意长春理工大学保留并向国家有关部门或机构 送交学位论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权长 春理工大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，也可采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编学位论文。 作者签名：芦朋如z 年名月知日 指导导师签名： 年上月丝日 学 第一章绪论 1 1 研究的目的及意义 效益审计是评价和考核经济活动的效益性和经济活动决策的科 学性最直接、最有效的手段和工具，也是实施科学发展观的必然选 择。 效益审计是在财务收支审计的基础上，对经济活动的经济性、 效率性和效果性进行综合评价和考核，并在此基础上提出审计意见 和建议的行为。所谓经济活动的经济性是指在一定的产量和质量的 情况下，尽可能减少和降低生产成本，即资金使用节约的程度；效 率性是指一定的投入与产出的比例关系，即一定的投入是否得到最 大的产出；效果性则是指资金的使用是否达到了预期的目标。效益 审计的内容包括考察经济活动的真实性和合法性；经济活动决策的 科学合理性；经济活动投入与产出的比例关系，即经济活动的效益 性；经济活动的管理水平等。效益审计的最终目的是尽可能地减少 资金的损失和浪费，最大限度地提高被审计单位资金的使用效益。 效益审计是审计法赋予审计的职责，是形势发展对审计提 出的新要求，是中国审计与国际接轨的需要。真实、合法、效益是 审计法赋予审计的三项基本的职能。国外效益审计在审计业务 中已经占有相当多的份额，一些发达国家效益审计在审计业务中所 占的比例已经超过9 0 。2 0 0 0 财政年度，美国审计总署通过效益审 计工作实现了2 3 0 亿美元的直接财政收益。效益审计目前在我国尚 未全面展开，但有着广阔的前景。我国资金使用低效益或无效益的 存在，在相当程度上与决策有关。由于某些经济活动的决策制度不 健全，决策不当和决策失误的现象在一些部门和单位普遍存在，致 使有的建设项目国家花费几千万元，甚至几亿元的投资，结果连一 件合格产品都没有生产出来就寿终正寝。有的单位和部门用几百万 元办了几十万元的事，巨额的国家财产被损失和浪费，却不以为耻 反以为荣。要有效地应对并从根本上解决这个问题，客观上要求我 们开展效益审计。 首先，效益审计是经济发展到一定程度的产物，是对经济活动 的最终效果的评价和考核，是审计监督的最终目的所在。一切经济 活动的最终目标都是追求效益，有的经济活动是追求经济效益，有 的则是追求社会效益、环境效益、生态效益等，不追求任何效益的 经济活动是毫无意义的。长期以来，我国的财务收支审计只注重过 程审计，对结果关注得不多；效益审计不仅要关注过程，而且还要 关注结果。在我国社会主义市场经济体制建立之初，由于各种制度、 法规不健全，在经济活动中各种违纪违规现象比较严藿，审计监督 的重点理所当然地应该集中在过程，集中在对违纪违规问题的查处。 随着制度、法规的完善，特别是在我国进入全面建设小康社会的新 阶段，在公共财政体制的大框架下，传统的审计目标和内容已经不 能适应政府职能的转变，不能满足国家公共财政支出结构变化的需 要，审计的重点必须转移，财政资金使用效益的最大化已经成为我 们的首要目标，效益审计已经成为我国审计的必然选择。 其次，效益审计是提高资金使用效益的需要，是实现科学决策 的需要，是科学发展观的客观要求。效益审计考核的标准是资金使 用效益的最大化，而并非传统审计的上缴或查处最大化。效益审计 的目的主要定位于被审计单位未来效益的提高。一项经济活动是否 有效益，主要是考察经济活动的投入产出情况。效益审计要对经济 活动的效果进行评价和考核，对影响经济活动效果的所有因素进行 综合分析研究。对一项无效益或者效益不佳的经济活动，效益审计 要对其经济活动的决策过程进行全程考察，重点考察是否违反决策 程序和决策的科学、合理性。如果决策本身就存在着严重的问题， 那么这项经济活动就不可能有效益：如果决策本身是正确的，而实 际经济活动的效益不佳，那么引起效益不佳的原因很可能是管理或 其他方面的问题。开展效益审计，有助于从深层次对经济活动存在 的问题进行剖析，提出对策，帮助被审计单位在未来的经济活动中 建立防范措施、预警系统，从而提高管理水平和资金的使用效益， 促进国民经济的发展。 第三，效益审计是宏观调控的需要，是优化投资结构和提高投 资效益的需要，是可持续发展的客观要求。今年以来，我国宏观经 济调控采取的政策是有保有压、区别对待，目前已经取得了显著的 成效。但投资规模偏大，部分地区和行业盲目投资、低水平重复建 设，能源、交通和部分原材料供求关系紧张的局面还未从根本上得 到解决。效益审计将进一步加强对投资规模和投资效益的审计，特 别是对财政资金投资的项目和政府管理的工程项目的审计，要重点 揭露和反映盲目投资、低水平重复建设、损失浪费等问题，从而进 一步优化投资结构，控制投资规模，提高投资效益。在发展经济的 同时，我们必须注意经济增长的质量和效益；在关注经济效益的同 时，我们必须注重社会效益、生态效益和环境效益，努力实现经济、 社会、环境、生态的协调发展和可持续发展。 1 2 主要研究内容 本文主要对国外效益审计的现状、我国效益审计的现状进行了 回顾、并对我国效益审计存在的问题，包括：法律、体制、程序、 目标、方法、评价标准等进行了阐述，同时针对存在的问题提出了 宏观效益审计范围和重点、微观效益审计范围和重点、加强效益审 计立法加强效益审计人才培训加强与完善效益审计体系建设规范效 益审计程序、明确效益审计目标、加强效益审计方法的研究工作、 制定与完善效益审计的标准等一些对策。 第二章国内外效益审计的现状 2 1 国外效益审计的历史回顾 审计，是随着社会经济发展的需要而产生、成长和发展，并与 此相适应而不断地拓宽其领域和内容的。效益审计正是按照这种发 展规律，在二十世纪中期脱颖而出，其形成与政府职能扩大有关。 其一，西方市场经济经过2 0 0 多年的发展，市场经济运行规则趋于完 善，财务会计活动日愈规范化，财务活动中的违纪违规现象日趋减少， 传统合规性财务审计自然减少，因此，不断扩大审计职能作用范围， 向效益审计延伸，成为审计自身发展的客观要求。其二，2 0 世纪4 0 年代中期，西方工业国家经济处于低迷状态，社会矛盾激化，以市场 调节和自由经营为中心的马歇尔古典经济学说暴露其不可避免的缺 陷，主张全面干预社会经济生活的凯恩斯经济学风靡整个资本主义 世界，政府在社会经济生活中的作用与日俱增。针对市场失灵，政 府通过各种宏观经济政策对其进行调节，导致公营部门的大批涌现 和国家公共资金占用的成倍增加，经济资源越发满足不了需要。在 这种严峻的压力下，人们对公营部门提高支出效益和明确支出经济 责任的要求越来越高，要求政府对其所管理和使用公共资源强化经 济责任的呼声越来越高；同时，人们获得政府使用和管理公共资源 的效率和效果方面信息的欲望也不断膨胀。政府审计可以满足这种 需要，以独立的第三者的身份向公共资源的所有者或其他利害关系 人提供客观公证的信息：其三是内部控制理论、社会学、统计学、系 统论、技术经济和信息技术等先进管理科技在公共管理方面得到了 日益广泛的运用，为效益管理、效益评估提供了技术基础。这些因 素都直接或间接地促进了效益审计的发展，但这一时期的效益审计 仅限于局部或少量的试验性工作，或者作为财务收支审计的副产品 出现。 效益审计产生半个多世纪以来，世界各国尤其是西方市场经济 发达国家进行了广泛深入的效益审计实践。据资料显示，目前英国、 澳大利亚、芬兰等国的效益审计已经占其审计资源的6 0 到8 0 ，美 国则达到8 5 以上。西方学者认为，在政府审计史上，效益审计的 实施，是具有划时代意义的催化剂，能否不失时机地选择并接受效 益审计，是衡量一个国家的政府审计是否具有活力的标志之一。 美国最早将效益审计注入政府审计的国家，4 0 年代致力于审计 政府各项开支的付款凭单，6 0 年代注意力引向效益审计，7 0 年代颁 布的政府的机制、计划项目、活动和职责的审计标准黄皮书， 4 其中明确规定实施三e 审计。9 0 年代制定了一套法制化管理体制， 1 9 9 3 年的“政府效益与结果法案”，要求各部门明确任务，确定目 标，制定效益衡量标准。目前效益审计以发展到对受托责任、风险 管理和综合进行评价。审计总署把工作重点转向监督政府履行受托 责任的情况以及对危及国家安全和利益的高风险领域的监控。美国 2 0 0 3 年修订版政府审计准则明确提出效益审计的目标包括：“对 项目的效果性和结果、经济性和效率性、内部控制、法律和其他规 定的遵循情况进行评估，提供前期的分析、指导或总栝性的信息。” 澳大利亚审计署的效益审计，通过建立完善的效益审计法规体系， 运用风险基础方法排定审计重点。通过建立评估模型和标准，建立 具体的效益审计标准，制定周密的可操作性审计计划，发布业务操 作指南，讲求成本效益原则，开展后续滚动，提升审计成果。瑞典 审计局早在2 0 世纪六十年代末开展效益审计业务，1 9 6 7 年瑞典建 立政府财务管理系统，瑞典审计局成为该系统的组成部分，负责对 整个政府部门以及政府倥制系统等有关活动和管理情况所进行的效 益审计，他们在审计程序、审计标准与规范、审计报告与审计方法 等都取得可借鉴的成功经验。英国效益审计称货币价值审计，关注 较多的是预算支出的效益，考察所花的纳税人的钱是否花得物有所 值，1 9 8 3 年英国国家审计法首次将效益审计定义为：“检查某 一组织为履行其职能而使用所掌握资源的经济性、效益性和效果情 况。”并将效益审计分为四类：第一对严重的铺张浪费、效率或效益 低下和控制薄弱的现象进行检查；第二针对特定的部门、重大项目、 工程进行的检查；第三对管理活动进行的检查；第四其他较小规模 的检查。加拿大政府审计7 0 年代创立的“综合审计”，其1 9 7 7 年颁 布实施的审计法，1 9 9 9 年颁布的效益审计指南将效益审计 内容包括活动的经济性、效率、效果、成本效益、对环境的影响， 对公共财产的保护以及政府活动的合法性和合规性，成为效益审计 与常规审计结合的典型经验。德国基本法( 宪法) 和联邦审计院审 计条例都规定，联邦审计院进行合规性审计和效益审计( 亦称经济 效益性审计) ，横向审计是其执行效益审计的重要手段，也是其特色 的审计方法，对提高政府行政管理的效益性具有重要意义。亚洲地 域最高审计机关实施效益审计取得较好成绩的是巴基斯坦、日本、 印度、中国香港等。 政府效益审计发展，引起最高审计机关国际组织的关注，最高 审计国际组织在1 9 6 2 年第四届大会上，认为最高审计机关应当“满 足民众对其寄予的保证当局有效的使用公共资金的希望”，1 9 7 7 年， 最高审计机关国际组织第九届国际大会通过的利马宣言审计 规则指导原则中指出，“除了重要性和意义都不容置疑的财务审计 之外，还有另一类型的审计，即对政府工作的效益、效果、经济性 和效率进行的审计”，首次正式确认了效益审计的地位。在效益审 计指南( 草案) 中又进一步归纳为“是对政府管理活动的经济性、 资源使用的效率性、达到目标的效果性进行的审计”。 2 2 我国效益审计历史回顾 从审计工作的发展历程来看，我国审计工作二十多年的发展过 程，基本上可以划分为三个不同的发展阶段： 第一阶段是收入审计为主体阶段( 1 9 8 3 1 9 9 3 年) 。主要标志 是审计机关为财政、税收和物价大检查服务。第二阶段是财政审计 为主体阶段( 1 9 9 4 年一2 0 0 3 年) 。审计工作由企业审计为主向财政 审计为主转变；财政审计成为“永恒的主题”，审计地位发生了根本 改变。2 0 0 3 年以后，我国审计事业发展进入第三阶段，即现代审计 的探索发展阶段。这一阶段以审计署2 0 0 3 至2 0 0 7 审计工作发展 规划提出“两个转变”为根本标志，主要目标和任务是由传统审 计向现代审计转型。 现代审计的内涵包含三方面内容，即现代审计的体制、现代审 计的模式以及现代审计的技术方法。但目前我国审计体制改革受制 于、服从于政府管理体制改革乃至政治体制改革的进程，短期内难 以实现根本性的突破和转变，只能循序渐进，顺势而为；而以计算 机辅助审计技术为主的现代审计技术方法由于目标相对比较清楚， 经过近两年来的加快推进，已经取得了初步进展。 就审计模式而言，现阶段科学发展观的提出、执政理念的转变、 市场经济体制的不断完善和公共财政体制的逐步构建，为现代审计 模式的建立提供了必要条件。特别是浙江经过改革开放二十多年的 创造和积累，经济社会发展整体水平迅速提升，远高于全国平均水 平，为浙江审计实现由传统审计向现代审计转型提供了良好的外部 条件：而发展中出现的新问题、新矛盾，则对浙江审计实现转型提 出了更高的要求。效益审计正是各级审计机关初步解决真实性、合 法性问题后，能较为全面解决各种矛盾和问题的主要方法。 从政府审计的本质来看，政府审计是民主政治的产物，独立性 是其基本特征。经济责任关系、分权管理的制度和会计的存在是审 计产生和发展的基础，其中经济责任关系的存在是审计产生的根本 原因，会计则是反映经济活动全貌的信息系统，审计通过审查会计 资料最终达到确定或解除经济责任的目的。财务收支的真实、合法 责任只是经济责任的一个方面，效率、效果和效益才是更重要的经 济责任。因此，财务会计本身不是审计的目标，只是实现审计目标 的基础或手段。当财务收支审计不能满足评价经济责任的需要，或 者其他审计手段和方法能够更有效地确定经济责任时，审计就自然 会挣脱财务收支审计的束缚，向更高层次的效益审计发展。 2 3 国内外效益审计的基本经验 1 最高审计机关不受政府干予； 2 建立明确的效益审计法律条文： 3 审计师获得很有竞争力的回报，从而避免代价高昂的人力外 流： 4 仔细招聘不同专业的高质量审计师； 5 每个最高审计机关均有自己的培训设施和审计培训计划； 6 制定效益审计方法的条件，并辅之以培训； 7 审计结果即发展报告，而不是年度报告； 8 ，提交的效益审计报告。必须简捷而令人感兴趣； 9 效益审计报告集中于少数重要问题； 1 0 建立质量保证和控制机制； 1 1 通过传媒引起社会对效益审计的重视。 2 4 效益审计发展对审计理论与实践的影响 l - 审计形态里多元化趋势。审计领域出现了诸如：经营审计、 管理审计等派生审计形态，西方审计学者把上述派生审计形态均视 为效益审计的同义词。 2 审计职能范围扩大了，包括经济的、政治的、军事的、文化 教育的、社会的、生态环境的等领域，从而推动审计向纵深发展。 3 政府审计注入了效益审计内容，从而增加了活力。政府审计 注入效益审计内容，主要是对财政性资金使用效果的审计，比如， 对有国家财政支出或资助的投资项目的资金节约度进行监督。这是 一个值得注意的动态，西方审计学者认为，在政府审计史上，效益 审计的实施，是具有划时代意义的催化剂，能否不失时机地选择并 接受效益审计，是衡量一个国家的政府审计是否具有活力的标志之 一。这种认识与当前或今后一个相当长的历史时期，世界范围内政 府审计发展潮流是一致的。 4 以效益审计为重要内容的内部审计得到蓬勃发展。 一是企业内部审计的发展，二是政府各部门内部审计的发展。 三是经营审计的发展，其中，唱主角者是经营审计。当今的内部审 计与管理部门更加融为一体，参与实际问题的解决、舞弊的发现及 管理咨询，以推动管理部门或企业改进未来的经济效益，实现其潜 在利益。 2 5 我国效益审计的初步成效 近年来，随着各级政府投资力度的加大，审计机关在真实合法 性审计的基础上，积极开展效益审计，促进提高财政资金的管理水 平和使用效益，特别是在政府投资项目上为财政节约了大量资金。 许多地方探索建立了重大投资项目必审制度，有的还设立了专门审 计机构。各级审计机关也在三个方面进行了效益审计的探索：一是 注重投资效益，加大了对政府重大投资项目的审计力度；二是关注 财政专项资金使用效益，加大了对专项资金的审计和审计调查力度； 三是选择特定项目，开展了专门的效益评估。通过审计，对促进加 强资金管理、减少损失浪费、提高资金使用效益发挥了很好作用。 据对江苏、浙江、广东、山东、上海5 省( 市) 的初步统计，2 0 0 5 年1 至l1 月审计核减工程款就达52 亿多元，约占审计投资总额 的6 。深圳市19 98 年设立投资审计局，7 年间共审计政府投 资800 多亿元，核减工程款77 亿元，人均核减1 33 亿元。 山东对一些较大的投资项目实行了全过程跟踪审计，通过对济南国 际机场项目的跟踪审计，核减工程款1 8 亿元，核减率达15 。 这是一种直接的效益。青岛市审计局在对市政府投入用于改善大气 环境的专项资金进行效益审计中，建议政府将两个建设距离太近的 供热点停建1 个，不但为市政府节省了3 亿元投资，还降低了对周 边环境的污染。效益审计的效果十分明显，不但提高了资金的使用 效益，也促进政府及有关部门提高了决策和管理水平，得到了当地 人大、政府和社会公众的一致好评。 第三章效益审计的定义、内容、 特点及必要性 3 1 效益审计的涵义 效益审计( p e r f o r m a n c ea u d i t ) 在不同的国家使用不同的术 语来表达，其内容也各有侧重。美国审计总署使用绩效审计术语； 加拿大则将效益审计称为综合审计；在瑞典称为效果审计；英国称 货币价值审计( v a l u e f o r m o n e ya u d i t ) 。有的翻译为价值为本审 计。 效益审计称谓如此之多而不统一，主要有三方面原因： 1 绩效审计在做法上不同国家有不同的特点，从而形成不同的 术语。在加拿大之所以采用了“综合审计”术语，是因为加拿大把 传统的财务审计与效益审计结合起来，用综合性的审计 ( c o m p r e h e n s i v ea u d i t ) 工作方式实施审计。从而形成了“综合审 计”这一术语。在加拿大“综合审计”指的是一种审计工作的方式， 而不是一个审计种类的概念。在综合审计的概念下，加拿大国家审 计署采取一种审计方法，该方法包括既检查和评价被审计单位遵守 法律法规及会计准则的情况，又检查和评价被审计单位的绩效情况， 充分体现其审计的综合性。 效益审计在澳大利亚称为效率性审计，这是因为在澳大利亚只 对审计目标的效率性和经济性进行审计，不进行效果审计。审计长 没有效果检查的职能，效果检查是政府各部门的职责。故在术语上 使用的是效率审计( e f f i c i e n c ya u d i t ) 。 效益审计在瑞典称为效果审计( e f f e c t i v e n e s sa u d i t ) 。因为 在瑞典重点进行的是效果评估。瑞典审计长伯格伦( b e r g g r e n ) 对 效果审计下的定义为：“中央机关的效果审计是检查机构或活动的 效果和生产能力，其目的是检查经营活动是否有效地、有组织地和 经济地进行。效果审计也应对改进各级中央机关的工作提出意见。 效果审计的最终目的是促进公共机关的效果。” 二是翻译不同而形成使用术语的不同。香港审计署沿袭的是英 国的术语。英文为v a l u e f o r _ l o n e ya u d i t 。按习惯可译为“货币 价值审计”，但在香港审计署却翻译为“衡工量值式审计”。此外， 国内有不少文献将绩效型审计根据其英文e f f i c i e n c ya u d i t 直译为 “效益审计”，或者是将英文p e r f o r m a n c ea u d i t 转译成效益审计。 9 3 2 我国效益审计的内容 1 涉及公共资金、公共资产、公共建设项目方面的效益审计内 容 真实合法性审计是建立在公共资金能够科学合理预算、公共资 产能够得到最有效的利用、公共建设项目能够代表公共利益取向的 假设基础之上的，审计的目标是检查资金是否按预算使用；资产是 否安全完整；公共建设项目的资金是否按时到位、项目是否按期完 成、工程价款是否按规定结算。 然而审计实践发现，目前这样的假设往往并不成立，部门预算 不能合理保证部门日常运营所需，追加的比例非常高；专项支出预 算不根据具体需求，而是先定总量，再定项目，造成有的项目资金 不足，有的项目资金闲置；公共资产往往成为部门资产，如部门的 闲置房产、设备等固定资产、房管部门的产籍资料、规划部门的规 划资料、工商部门的企业登记资料等无形资产都成为了部门谋取小 团体利益的工具，不能得到充分有效使用；目前的公共建设项目有 不少的政绩工程、形象工程，有的项目虽然能代表公共利益取向， 但重建设、轻管理，项目的实际效益较为低下。这些问题是真实合 法性审计难以解决的，因此，必须尽快在这个领域开展效益审计。 这个领域的效益审计主要包括公共支出总体结构的合理性、公 共资金分配的科学性；建设项目的投融资体制、预算执行情况；项 目、资金、资产的管理情况、维护和后续运营情况、实际效果等内 容。由于可从资金、资产入手审计，较多地利用财务资料进行分析， 审计人员较易掌握，故而是当前效益审计最重要最可行的一项内容。 2 涉及管理政策方面效益审计内容 效益的好坏不仅仅取决于是否正确执行了政策，同样与政策制 定是否存在漏洞或政策制定本身的失误有关。一些发达国家，这方 面的效益审计是很重要的工作。美国审计总署开展的效益审计工作， 许多是在国家制定经济政策方面发挥作用的。 我国正处于改革时期，从计划经济到市场经济，有许多法规政 策已不适用，加上我国地域辽阔，各地经济发展水平参差不齐，各 种法规政策在各地的执行效果亦不相同。同时许多的管理政策、规 定、实施办法是由主管的部门来拟定初稿，然后又由其具体执行， 对具体政策的执行结果的自我评价不可能很客观；更有甚者，将部 门利益融于政策中，使之合法化。我们在实际工作中常常碰到查出 的一些问题往往是由于制度不足、制度缺陷造成的。真实合法性审 计对此无能为力，效益审计则不仅能够查漏补缺，在一定程度上， 1 0 它更关注未来经济活动的改进，是面向未来的审计。由于政策执行 与变化的过程具有相对的延续性，审计人员可以利用在前一政策执 行后的审计经验来评价新的政策制定或变动是否存在缺陷，为制订 更完善更适合各地实际的法规政策提供基础资料和建议。 3 涉及政府部门、公益机构管理服务质量方面效益审计内容 目前，政府部门存在着“错位”、“越位”、“缺位”现象，公益 性机构趋利性、服务意识不强等问题也很突出。比如“非典”流行、 劣质奶粉事件都与有关部门未能很好履行职责有关。我们在审计中 也常发现这样的问题，比如税务部门对税收不能应收尽收；失业培 训机构不根据社会岗位需求来设置培训课程，而是与课程的财政补 贴额度挂钩。 中共十六届三中全会提出“切实把政府经济管理职能转到主要 为市场主体服务和创造良好发展环境上来”。这标志着我国政府将由 管理型行政向服务型行政转变。建设服务型政府需要开展效益审计， 对各职能部门、公益机构服务社会的状况进行监督评价。由于各部 门职能各异，尚没有科学的考核标准，效益审计又处于探索阶段， 因而目前这方面的审计还很难深入开展、全面评估，但可以选择一 些部门的具备审计条件的某些方面，如劳动部门的职业培训工作、 教育部门的收费情况、医疗部门的医药价格等进行探索尝试。 4 对于公共资源有特许经营权的企业的效益审计 对特许经营自然资源的企业管理使用的效益情况将是今后效益 审计的一个重要内容。自来水公司、电力公司等企业对公共资源的 经营具有垄断性，其经营管理水平的好坏直接关系到千家万户的利 益，直接影响资源的有效利用。对于这方面内容的效益审计应侧重 于管理系统是否健全，内部控制系统和责任机制是否健全，有无管 理漏洞，对公共资源的利用是否存在损失浪费现象，其投资的项目 是否有利于更好地利用公共资源，更好地为社会公众服务，执行的 价格是否合理，为社会提供服务的效果如何。 3 3 效益审计的目标和范围 世界主要国家审计机关实旌效益审计所确立的目标和范围，由 于国情不同而各不相同，但比较一致的是开展专题审计，其做法是 对政府的各部门同一主题进行审计，诸如：采购、旅行、人力资源 管理和现金管理等。通过上面专题审计，弄清被审单位所花费的公 共资金是否获得了效益。 同时，还有一些国家和地区审计机关实行对财政资金和资助资 金预算支出建议的事前效益审计，比如德国联邦审计院对政府各部 所提出的支出建议进行效益审计，使效益审计的作用，在预算过程 中得到发挥。 最高审计机关国际组织为了指导和推动效益审计发展，对其目 标和范围有过一个规定，现抄录如下： 目标：1 为公营部门改善一切资源管理奠定基础；2 力求决策 者、立法者和公众所利用的公营部门管理成果的信息质量得到提高； 3 ，促使公营部门管理人员采用一定程序对效益审计提出报告：4 确 定较为适当的经济责任。 范围：它取决于每个最高审计机关的使命和特定环境。在决定 审计范围时，尤其是制定的审计政策存在着某些敏感性，应对制定 决策所需资料和决策目标进行分析和判断。 上述规定，对世界各国效益审计起到一定规范和积极推动作用。 3 4 我国效益审计的特点 国外效益审计为我们提供了一定的经验，但我国的基本国情决 定了中国的效益审计不能照搬西方模式。从效益审计发展历程来看， 西方国家效益审计的发展历程和基本形态虽然各有不同，但总体上 都是建立在两大基础之上的。一是真实、合法性审计的历史任务基 本完成，财务会计活动日益规范，违法违规行为不断减少，会计信息 实现了基本真实、合法。二是有一套完整科学的效益评价标准作为 审计的依据。但目前这两大基础在我国基本不具备，一方面我国经 济体制正处于转轨阶段，社会主义市场经济体制的各项规章制度还 有待完善，经济领域的违法违规行为屡见不鲜，会计信息中的弄虚 作假、欺诈偷漏行为还比较普遍，真实性、合法性问题在相当长的 一个时期内，仍然是审计机关要重点关注的内容；另一方面，由于 我国今后一段时期仍处于通过改革来推动经济社会发展的阶段，经 济体制、法规制度在不断的调整改革过程中，期望建立一套相对稳定 而又科学可行的效益审计评价指标体系作为审计的依据是不现实 的。因此，中国效益审计的探索和实践不具备西方效益审计发展的 前提条件和外部环境。但在目前形势下，我们不可能等到真实、合 法性问题彻底解决后再开展效益审计，也不可能等到建立起一套完 整的效益评价指标体系以后再开展效益审计。现实情况决定了我们 只能从实际出发，从揭露解决财务收支审计中存在的不真实、不合 法现象入手，探索构建有中国特色的效益审计模式。 中国特色的效益审计模式必然与中国特色的现代化发展模式相 适应。从经济社会发展模式来看，中国的现代化发展道路与西方发 达国家截然不同。西方国家的现代化是建立在市场经济体制基本完 善的基础上逐步实现的，而我国的现代化是伴随着从传统的计划经 济体制逐步向现代完善的市场经济体制转轨的过程而推进的，这是 一条以改革开放为主线的渐进性改革道路。改革开放二十多年来取 得的辉煌成就充分证明，这条渐进式的发展道路是成功的，它极大 地促进了社会生产力的迅猛发展，推动了经济社会的全面进步。由 于现阶段我国社会主义市场经济体制还远未成熟、完善，还存在着 很多体制、机制和管理上的矛盾和问题。当前和今后一个时期，解 决好体制、机制和管理上的矛盾和问题仍是中国现代化进程的主要 任务，而且在这一特定时期，体制改革所产生的速度和效率是最大 的。这就决定了我国效益审计的探索和实践，必须围绕促进有中国 特色社会主义市场经济体制的建立和完善展开，围绕中国的发展战 略展开，着力从根本上解决体制、制度和管理层面上的突出问题。 3 5 我国开展效益审计的必要性 1 开展效益审计是民主法制发展的要求。 随着民主与法制的进程加快，人们对政府管理、利用公共资源 的效益日益关注，并逐渐从关注过程到关注结果、从关注投入到关 注产出，对管理利用公共资源的经济性、效率和效果将日益成为人 们关注的核心。因此国家审计不能仅仅在评价财务控制、停留确定 财政财务收支是否合法、合规的层面上，而应从评价政府运用其资 源效益的角度审查其内部管理系统和管理制度。通过审计检查其是 否达到法律要求及法定工作目标，评价其工作效果与成效。 2 效益审计是法定的要求。 审计法确定了审计工作的三大目标，真实、合法、效益。 从世界范围来看，效益是审计的重点，尤其是发达国家，真实合规 性问题已经解决得比较好，发现的问题比较少，所以审计机关重点 就是关注效益问题。我们目前的审计工作目标大多局限于真实性和 合法性，侧重于评价和确定被审计单位财务收支或预算执行情况是 否真实、是否符合法律规定，对管理和利用公共资源的经济性、效 率和效果方面评价较少。就拿基本建设投资来讲，出问题的烂尾工 程、腐败工程，看似基建程序形式基本合法，究其实质决策阶段的 可行性论证只是履行个程序( 政府在此之前已经基本定好调子) ，导 致决策不符合地方实际，使项目形式上合法，而实际效益经不起检 验。因此，为了更好地履行审计法，更加全面、客观地评价审计项 目，必须使真实、合法、效益审计三足鼎立，效益审计势在必行。 3 效益审计有利于强化对权力的监督和制约。 十六大提出，审计工作要加大对权力的监督和约束。经济责任 审计是审计机关履行这一职能的重要手段，也目益成为审计机关的 一项重要工作。然而目前审计机关的经济责任审计仍局限于财务收 支和资产管理，对效益方面涉及不多，因此确切地说这只能是领导 干部的财务责任。而作为一个地区或一个部门的领导干部来说，利 用财政资金或公共资源服务社会的效果性、经济性和效率性才是其 主要的经济责任。经济责任审计要深入开展，要真正成为监督和制 约权力的工具，必须将经济活动和行政责任联系起来，将领导干部 能够掌控的财政资金、公关资源与其所承担的具体业务职责结合起 来审计，这就需要关注其职责范围内，由其决策的事业、项目的效 益情况，从重大决策如何做出、花了多少成本、效果如何等方面着 手，判断领导干部是否具有科学发展观和正确的政绩观，这样才能 真正强化对权力的监督和制约。 4 效益审计是贯彻和落实科学发展观的要求。 科学发展观的提出，不仅会带来经济发展模式和经济增长方式 的根本转变，也势必带来各级政府执政理念、执政方式、工作思路 和工作重点的根本性转变，各级政府在资源配置、要素流动、资金 分配等方面将进一步突出重点，统筹兼顾，提高效益。审计工作要 适应这一根本转变的需要，更高层次地发挥审计“服务经济、服务 大局”的作用，就必须根据科学发展观的要求，及时更新、调整审 计理念，转变原有的思维定式和思维方法，打破原有的一些不适应 形势发展的习惯做法，大力推动效益审计，监督政府及其行政管理 部门“不求有功，但求无过”的“无为行政”，制造表面政绩工程 的“表象行政”和不惜消耗大量人力、物力、财力资源及生态环境 进行粗滥开发的“短期低效行政”，使一方经济不断朝着科学、高 效、可持续的方向发展。 5 开展绩效审计，有利于提高政府公共资源的管理水平：政府 绩效审计通过评价政府公共资金的管理效益与效果揭示政府服务社 会中存在的问题，同时对公共资源的管理状况予以综合审计评价并 与预期效益进行对比分析，分析产生差距的原因，提出改进的意见 和建议，使政府能充分发挥改善政府管理与经济结构，引导社会投 资方向的宏观导向作用，促进国民经济和社会持续、快速、健康地 发展。审计机构公告绩效审计结果，向公共资源的所有者或其代表 以及其他利害关系人提供客观、公正的信息，在政府与公众之间架 设理性沟通的桥梁，促使政府与社会公众良性互动：公众监督政府， 政府优化服务；保障国家经济健康发展。 1 4 6 开展绩效审计是促进政府职能有效转变的需要：随着计划经 济向市场经济转变，经济增长方式从粗放型向集约型转变，客观要 求政府转变职能，从直接控制或参与市场转换到宏观调控、社会管 理和公共服务上来。加入w t o 后，公众对政府的工作提出了更高的 要求，不但要求规范政府行为，防止政府越位，还要求政府强化宏 观管理和公共服务以及提高政府的工作效能等等。因此，为了促进 我国政府职能顺应w t 0 的要求而进行有效转变，国家审计机关必须 彻底改变过去那种只重视审计监督职能、忽视全面发挥审计监督、 鉴证、评价三大职能作用的状况，而代之以包括绩效审计在内的一 系列监督措施，从而促进政府职能的真正到位。 7 开展绩效审计是提高公共财政支出绩效的需要：近年来随着 我国政府公共开支的增加，政府的受托责任和受托风险也随之增大 了。日益增长的财政支出不仅要求对其真实性和合规性进行审计监 督，更要求对财政收支、国民经济及社会可持续发展的影响做综合 分析和评价。在我国财力有限、对财政收入缺乏系统有力的监督机 制、财政收支社会效益分析整体机制也尚未形成的情况下，迫切需 要政府绩效审计充分发挥经济监督职能和管理职能，促进政府部门 正确决策，有效履行职责，不断提高管理续效，充分发挥财政对国 民经济和社会发展的促进作用。 第四章我国效益审计存在的问题 4 1 法律方面存在的问题 开展效益审计，首先是要解决法律依据问题。随着社会主义市 场经济的不断发展，要求对政府管理的财政性资金、国有资产和专 项资金项目实施效益审计监督，防止损失浪费和国有资产流失。我 国宪法和法律赋予了审计机关审计监督的职权，但在法律规范上， 主要是规范被审计单位财政财务收支的真实合法，效益方面的规范 比较笼统。审计法规定，审计机关应对财政、财务收支的真实、 合法和效益进行审计监督，但却没有明确提出效益审计的目标、范 围、内涵、责任、权利和义务等，法律授权并不完备。效益审计与 真实合法性审计在审计范围、内容和方法上都有很大不同。如真实、 合法性审计一般针对某一个单位的经济活动进行审计，而效益审计 涉及单位多，范围广，要围绕项目的各个方面发表意见，建立在单 一会计主体上的审计规范、审计报告制度与效益审计不相适应，需 要改进。另外，真实合法性审计的证据客观性较强，审计风险较小， 效益审计取证需要更多地依靠主观判断，审计风险较大。因此，需 要制定有关适应效益审计的准则、规范和操作指南，指导、规范基 层审计机关的效益审计。 4 2 体制方面存在的问题 1 现行