（会计学专业论文）作业成本法有关成本动因问题的研究.pdf

摘要 作业成本法 ( a c t i v i t y - b a s e d c o s t i n g :简称a b c )自2 0 世纪8 0 年代提 出至今，在美国等发达国家不仅得到理论界的一致认同，在实务界也得到了广 泛的 应用。作业成本计算法有效克服了 传统成本计算方法对于间接费用分配不 公而导致的会计信息失真的情况。在作业成本法基础上的作业成本管理使成本 管理细化到了作业层次，从而为企业提供经营决策所需的真实、客观的财务信 息。 a b c 作为一种新的理论， 相对于标准成本核算系统有着无可比拟的优势， 但 同时也存在不足。会计界在理论上和实践中都不断完善a b c，使其趋于成熟。 作业成本法一经提出便迅速传入我国，在理论界引起广泛关注。虽然理论 界一致认同作业成本法在我国的适用性，但 a b c在我国的应用仍是凤毛麟角， 究其原因，不外乎有两个，一是大多数企业还没有充分了解作业成本法以及作 业成本管理，二是考虑到 a b c的实施成本过高，企业才会放弃使用。对作业成 本法的缺乏了 解并不是根本的问 题，本文认为要提高作业成本在我国的应用， 还是要寻找降低作业成本法的实施成本。 本文是在介绍作业成本法的相关概念， 核算原理，核算步骤的 基础上，着 重介绍有关成本动因的概念及理论:成本动因概念、分类、成本动因的选择、 采用线性回归等方法确定成本动因、 成本动因合并理论及模型，并结合实例分 析理论的正确性和可行性。本文试图通过成本动因合并模型的应用，有效降低 作业成本法的实施成本， 提高a b c的可操作性，使a b c 在我国得到广泛应用。 关键词:作业成本法，作业管理， 成本动因，成本动因合并模型 ab s t r a c t i n 1 9 8 0 s a c t i v i t y - b ase d c o s t i n g w a s b r o u g h t f o r w a r d . t i l l n o w a b c i s a c c e p t e d b y m o s t d e v e l o p e d c o u n t r y n o t o n l y i n t h e o ry b u t i n p r a c t i c e , s u c h a s a m e r i c a . a b c o v e r c o m e s t h e u n f a i r f o r i n d i r e c t e x p e n s e o f t r a d i t i o n a l c o s t i n g m e a s u r e , w h i c h i n d u c e s t h e d i s t o r t i o n o f a c c o u n t i n g i n f o r m a t io n . a c t i v i t y - b a s e d c o s t i n g m a n a g e m e n t u n d e r a b c m a k e s t h e c o s t m a n a g e m e n t t o a c t iv i t y l e v e l s , w h i c h b r i n g s t h e tr u e i m p e r s o n a l f in a n c i a l i n f o r ma t i o n f o r d e c i s i o n - m a k i n g i n a c o m p a n y . a s a n e w t h e o r y , a b c h as a d v a n t a g e b e y o n d m e a s u r e c o m p a r e d w i t h t r a d i t i o n a l c o s t i n g m e a s u re , a t t h e s a m e t i m e i t h as t h e s h o r tc o m i n g . p e o p l e p e r f e c t a b c a t a l l t im e s i n o r d e r t o m a k e i t m a t u r e i n t h e o ry a n d p r a c t i c e . a b c w as i n t r o d u c e d t o o u r c o u n t ry w i t h a r a p i d s p e e d s i n c e 1 9 9 0 s , w h i c h a r o u s e a tt e n t i o n w i d e l y . a l t h o u g h a b c w a s a c c e p t e d i n t h e o ry i t s a p p l i c a t i o n w a s r a r e . t h e r e a s o n s i n c lu d e tw o as p e c t s : t h e f i r s t i s p e o p l e d o n o t k n o w i t w e l l , t h e s e c o n d i s t h e a p p l i c a t i o n c o s t i s l a r g e . t h e f i r s t p r o b l e m i s n o t h a r d t o s e tt l e d o w n . t h e s e c o n d p r o b l e m i s t h e v i t a l . i n o r d e r t o e n h a n c e t h e a p p l i c a t i o n o f a b c i n o u r c o u n t r y t h e o n l y w a y i s t o fi n d t h e m e a s u r e o f d e c r e as i n g t h e a p p l i c a t i o n c o s t . t h e d i s s e rt a t i o n f o c u s o n t h e c o n c e p t i o n a n d t h e o ry o f t h e c o s t d r i v e r o n t h e b a s e o f i n t r o d u c t i o n o f a b c c o n c e p t i o n , m e as u r e p r in c i p l e a n d m e a s u r e p r o c e d u r e . t h e c o n t e n t o f t h e c o s t d r i v e r i n c l u d e t h e c o n c e p t i o n , t h e c l as s i f i c a t i o n , h o w t o c h o o s e t h e c o s t d r i v e r , h o w t o e l e c t a c o s t d r i v e r f o r m o t h e r s t h r o u g h m a t h e m a t i c a l r e gr e s s i o n , c o s t d r iv e r s o p t i m i z a t i o n t h e o ry a n d m o d e l a n d v a l i d a t i n g i f t h e t h e o ry a n d t h e m o d e l a r e r i g h t a n d a p p l i c a b l e . t h e d i s s e r t a t i o n s e e k s t o d e c r e as e t h e a p p l i c a t i o n c o s t t h r o u g h t h e c o s t d r i v e r o p t i m i z a t i o n i n o r d e r t o e n h a n c e t h e a p p l i c a t i o n o f a b c i n o u r c o u n t r y . k e y w o r d s : a c t i v i t y - b a s e d c o s t i n g , a c t i v i t y - b as e d c o s t i n g m a n a g e m e n t , c o s t d r i v e r , c o s t d r i v e r o p t i m i z a t i o n m o d e l 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发 表 或 撰 写 过 的 研 究 成 果 ， 也 不 包 含 为 获 得 止 互 全垫乞或 其 他 教 育 机 构 的 学 位 或 证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均己 在论 文中作了明确的说明并表示 了谢意。 学 位 论 文 作 者 签 名 : 私、 字 日 期 : z- 4 , 年 、 月 二 日 学位论文版权使用授权书 本 学 位 论 文 作 者 完 全 了 解员羞达兰- 有 关 保 留 、 使 用 学 位 论 文 的 规 定 。 特 授 权 j大全- 可 以 将学 位 论 文 的 全 部 或 部 分内 容 编 入 有 关 数 据 库 进 行 检 索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学 校向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学 位 论 文 作 者 签 名 : 秘导 、 : k x l 签 字 日 期 : ，/ 年乙 月 / 少 日 签 字 日 期 : 脚牙年6月d 一 日 第一章 作业成本法简介 第一章 作业成本法简介 1 . 1 作业成本法的产生与发展 作业成本法 ( a b c )的产生，最早可以追溯到 2 0 世纪杰出的会计大师一 一美国人埃里克科勒 ( e r i c k o h l e r )教授。科勒教授 1 9 5 2 年编著的 会计 师词典中首次提出作业、作业账户、作业会计等概念。1 9 7 1年，乔治斯 托布斯( g e o r g e i . s t a u b u s ) 教授在 作业成本计算和投入产出会计 ( a c t i v i t y c o s t i n g a n d i n p u t -o u t p u t a c c o u n t i n g ) 中 对“ 作业” 、 “ 成本” 、 “ 作业会计” 、 “ 作业投入产出系统” 等概念作了全面系统的讨论， 这是理论上研究作业会计 的第一部宝贵著作。 尽管理论界对此持冷淡态度， 实务界也未采纳， 但在作业 会计理论框架行程中占有重要地位。 8 0 年代后期， 随着以m r p 1 1 为核心的管理 信息系统 ( m i s )的广泛应用，以及集成制造 ( c i m s )的兴起，使得美国实业 界普遍感到产品成本信息与现实脱节， 成本扭曲普遍存在， 且扭曲 程度令人吃 惊。 经理们根据这些扭曲的成本信息做出决策时感到不安， 甚至怀疑公司财务 报表的真实性， 这些问题严重影响到公司的盈利能力和战略决策。 美国芝加哥 大学的青年学者罗宾 库拍 ( r o b i n c o p p e r )和哈佛大学教授罗伯特s 卜 普兰 ( r o b e r t s k a p l a n ) 注意到这种情况， 在对美国公司 调查 研究之后， 发 展了 斯托布斯的思想提出了以 作业为基础的成本计 算 ( a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g ， 简称a b c ) 又 称作 业成本计算。 随后， 美国 众多的大学会计界和公司 联合起来， 共同在这一领域开展研究。 这期间比较有代表性的著作有: 詹姆斯 a . 布林逊 ( j a m e s a . b r i m s o n )的 作业会计:作业基础成本计算法( 1 9 9 1 )彼 得 b . b . 特尼 p e t e r b . b . 丁 u r n e y )的 a b c 的 功效: 怎 样成功地推进作业基 础成本计算( 1 9 9 1 ) 和库拍、 卡普兰等通过对八大公司 试点报告的加工、整 理写成的 推进作业基础成本管理: 从行动到分析( 1 9 9 2 ) 等。自 上世纪8 0 年代末提出a b c 之后，会计学界对a b c 研究的兴趣持续高 涨到9 0 年代前期， 其后由于一些公司在应用a b c 后，由于种种原因又放弃使用a b c ， 使得理论界 对a b c 的研究一度趋于冷静， 也有人发表文章对a b c 的正确性、 适用性提出质 疑。 但是随着a b c 在越来越多的公司、 行业应用， 特别是a b c 应用软件的开发 应用， 近年来a b c 又进入一个新的发展期， 理论也趋于成熟。 在实务界的应用 发展则是稳步前进的， 根据克诺韦德 ( k r u m w i e d e ) 对1 9 %年美国管理会计学 第一章 作业成本法简介 第一章 作业成本法简介 1 . 1 作业成本法的产生与发展 作业成本法 ( a b c )的产生，最早可以追溯到 2 0 世纪杰出的会计大师一 一美国人埃里克科勒 ( e r i c k o h l e r )教授。科勒教授 1 9 5 2 年编著的 会计 师词典中首次提出作业、作业账户、作业会计等概念。1 9 7 1年，乔治斯 托布斯( g e o r g e i . s t a u b u s ) 教授在 作业成本计算和投入产出会计 ( a c t i v i t y c o s t i n g a n d i n p u t -o u t p u t a c c o u n t i n g ) 中 对“ 作业” 、 “ 成本” 、 “ 作业会计” 、 “ 作业投入产出系统” 等概念作了全面系统的讨论， 这是理论上研究作业会计 的第一部宝贵著作。 尽管理论界对此持冷淡态度， 实务界也未采纳， 但在作业 会计理论框架行程中占有重要地位。 8 0 年代后期， 随着以m r p 1 1 为核心的管理 信息系统 ( m i s )的广泛应用，以及集成制造 ( c i m s )的兴起，使得美国实业 界普遍感到产品成本信息与现实脱节， 成本扭曲普遍存在， 且扭曲 程度令人吃 惊。 经理们根据这些扭曲的成本信息做出决策时感到不安， 甚至怀疑公司财务 报表的真实性， 这些问题严重影响到公司的盈利能力和战略决策。 美国芝加哥 大学的青年学者罗宾 库拍 ( r o b i n c o p p e r )和哈佛大学教授罗伯特s 卜 普兰 ( r o b e r t s k a p l a n ) 注意到这种情况， 在对美国公司 调查 研究之后， 发 展了 斯托布斯的思想提出了以 作业为基础的成本计 算 ( a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g ， 简称a b c ) 又 称作 业成本计算。 随后， 美国 众多的大学会计界和公司 联合起来， 共同在这一领域开展研究。 这期间比较有代表性的著作有: 詹姆斯 a . 布林逊 ( j a m e s a . b r i m s o n )的 作业会计:作业基础成本计算法( 1 9 9 1 )彼 得 b . b . 特尼 p e t e r b . b . 丁 u r n e y )的 a b c 的 功效: 怎 样成功地推进作业基 础成本计算( 1 9 9 1 ) 和库拍、 卡普兰等通过对八大公司 试点报告的加工、整 理写成的 推进作业基础成本管理: 从行动到分析( 1 9 9 2 ) 等。自 上世纪8 0 年代末提出a b c 之后，会计学界对a b c 研究的兴趣持续高 涨到9 0 年代前期， 其后由于一些公司在应用a b c 后，由于种种原因又放弃使用a b c ， 使得理论界 对a b c 的研究一度趋于冷静， 也有人发表文章对a b c 的正确性、 适用性提出质 疑。 但是随着a b c 在越来越多的公司、 行业应用， 特别是a b c 应用软件的开发 应用， 近年来a b c 又进入一个新的发展期， 理论也趋于成熟。 在实务界的应用 发展则是稳步前进的， 根据克诺韦德 ( k r u m w i e d e ) 对1 9 %年美国管理会计学 第一章 作业成本法简介 会成本管理组资料研究和有关资料整理出 a b c在美国公司应用统计资料如表 1 一 1 所示 表 1 - 1 a b c 在美国公司的应 用 类别1 9 9 0 年1 9 9 6年 未考虑作业成本法的公司 7 0 vo2 1 % 正在评定作业成本法的公司 1 9 %2 5 己评定但是拒绝作业成本法的公 司 5 % 已采纳作业成本法的公司 1 1 %4 9 合计1 0 0 yo1 0 0 % 己采纳作业成本法的公司 其中:把作业成本法用于战略决策 已完成作业分析 作业成本法模型待运用 已进行作业分析，收集数据，处于设计阶段 采纳后又放弃作业成本法 公司批准实行作业成本法 1 0 0 5 4 1 4 % 1 4 % 2 % 1 6 % 1 . 2 作业成本法的计算原理及程序 1 . 2 . 1作业成本法基本概念 1 .资源 资源指支持作业的成本、费用来源。它是一定期间内为了生产产品或提 供服务而发生的各类成本、 费用项目， 或者是作业执行过程中所需要花费的代 价。 通常，在企业财务部门 编制的预算中可以比 较清楚地得到各种资源项日。 例如发出定货单是采购部门的一项作业， 那么相应办公场地的折旧、 采购人员 的工资和附加费、 电 话费、 办公费等都是定货作业的资源费用。 制造行业中典 型的资源项目一般有:原材料、辅助材料、燃料、动力费用、工资及福利费、 折旧、 办公费、 修理费、 运输费等等。 与某项作业直接相关的资源应该直接计 第一章 作业成本法简介 会成本管理组资料研究和有关资料整理出 a b c在美国公司应用统计资料如表 1 一 1 所示 表 1 - 1 a b c 在美国公司的应 用 类别1 9 9 0 年1 9 9 6年 未考虑作业成本法的公司 7 0 vo2 1 % 正在评定作业成本法的公司 1 9 %2 5 己评定但是拒绝作业成本法的公 司 5 % 已采纳作业成本法的公司 1 1 %4 9 合计1 0 0 yo1 0 0 % 己采纳作业成本法的公司 其中:把作业成本法用于战略决策 已完成作业分析 作业成本法模型待运用 已进行作业分析，收集数据，处于设计阶段 采纳后又放弃作业成本法 公司批准实行作业成本法 1 0 0 5 4 1 4 % 1 4 % 2 % 1 6 % 1 . 2 作业成本法的计算原理及程序 1 . 2 . 1作业成本法基本概念 1 .资源 资源指支持作业的成本、费用来源。它是一定期间内为了生产产品或提 供服务而发生的各类成本、 费用项目， 或者是作业执行过程中所需要花费的代 价。 通常，在企业财务部门 编制的预算中可以比 较清楚地得到各种资源项日。 例如发出定货单是采购部门的一项作业， 那么相应办公场地的折旧、 采购人员 的工资和附加费、 电 话费、 办公费等都是定货作业的资源费用。 制造行业中典 型的资源项目一般有:原材料、辅助材料、燃料、动力费用、工资及福利费、 折旧、 办公费、 修理费、 运输费等等。 与某项作业直接相关的资源应该直接计 第一章 作业成本法简介 会成本管理组资料研究和有关资料整理出 a b c在美国公司应用统计资料如表 1 一 1 所示 表 1 - 1 a b c 在美国公司的应 用 类别1 9 9 0 年1 9 9 6年 未考虑作业成本法的公司 7 0 vo2 1 % 正在评定作业成本法的公司 1 9 %2 5 己评定但是拒绝作业成本法的公 司 5 % 已采纳作业成本法的公司 1 1 %4 9 合计1 0 0 yo1 0 0 % 己采纳作业成本法的公司 其中:把作业成本法用于战略决策 已完成作业分析 作业成本法模型待运用 已进行作业分析，收集数据，处于设计阶段 采纳后又放弃作业成本法 公司批准实行作业成本法 1 0 0 5 4 1 4 % 1 4 % 2 % 1 6 % 1 . 2 作业成本法的计算原理及程序 1 . 2 . 1作业成本法基本概念 1 .资源 资源指支持作业的成本、费用来源。它是一定期间内为了生产产品或提 供服务而发生的各类成本、 费用项目， 或者是作业执行过程中所需要花费的代 价。 通常，在企业财务部门 编制的预算中可以比 较清楚地得到各种资源项日。 例如发出定货单是采购部门的一项作业， 那么相应办公场地的折旧、 采购人员 的工资和附加费、 电 话费、 办公费等都是定货作业的资源费用。 制造行业中典 型的资源项目一般有:原材料、辅助材料、燃料、动力费用、工资及福利费、 折旧、 办公费、 修理费、 运输费等等。 与某项作业直接相关的资源应该直接计 第一章 作业成本法简介 入该 作业， 如果一项资源支持多种作业， 那么应当使用资源动因将资源分配计 入各项相应的作业中去。 2 成本标的 成本标的是经济组织执行各项作业的原因，是归集成本的最终点。 成本 标的的普遍性， 使系统设计者可以 选择任何东西作为成本标的。 一般而言， 成 本标的与企业目 标相联系， 例如企业目 标是优化产品组合， 这个日 标需要可靠 的产品获利信息，那么产品就可定义为成本标的。典型的成本标的有:产品、 顾客、服务、销售区域和分销渠道等等。 3 .作业 作业( a c t i v i t y ) 指相关的一系列任务的总称，或指组织内为了某种目的 而进行的消耗资源的活动。 它代表组织实施的工作， 是连接资源与成本标的的 桥梁。 作业有三个基本特点: a 、 作业是投入产出因果连动的实体。 b 、 作业贯 穿于公司经营的全过程，构成包容企业内部和连接企业外部的作业链。 c 、作 业是可量化的基准。一项作业是一个典型作业成本模型中的最小成本归集单 元。 每个作业都有计算成本标的成本的动因。 作业动因的可量化性， 使计算成 本标的对不同作业的消耗水平成为可能， 从而克 服了 传统成本法仅能计算成本 标的平均消耗的缺陷。 4 . 作业中 心及作业成本库 作业中 心是一系列相互联系、 能够实现某种特定功能的作业集合。 例如， 原材料采购作业中， 材料采购、 材料检验、 材料入库、 材料仓储保管等等都是 互相联系的， 并且都可以归类于材料处理作业中 心。 把相关的一系列作业消耗 的资源费用归集到作业中心， 构成各该作业中心的作业成本库， 作业成本库是 作业中心的货币 表现形式。 5 作业分类 作业可以 从不同的角度进行分类。 库拍及卡普兰 ( c o o p e r , k a p l a n ) 将 作业分为以下四类: 单位作业 ( u n i t a c t i v i t y ) ， 指使单位产品或顾客受益的作业，如对每 件产品的人力加工、 机械加工等。 这种作业的成本一般与产品产量或某种属性 成比 例变动。 批别作业 ( b a t c h a c t i v i t y ) ，指使一批产品或顾客受益的作业。例如， 对每批产品的 检验、 机器调整准备、 原料处理、 生产计划等。 这种作业的成本 第一章 作业成本法简介 与产品的批数成比例变动。 产品别作业 ( p r o d u c e a c t i v i t y ) ，即品种别作业，它是使某种产品或顾 客的每个单位都受益的作业。 例如对每一种产品进行工艺设计， 编制数控程序、 材料清单等。 这种作业的成本与产品产量及批数无关， 但与产品种类数成比例 变动。 过程作业 ( p r o c e s s a c t i v i t y ) ，也称管理级作业，指为了支持和管理生 产经营活动而进行的作业。如生产协调、意外事件处理等。它与产量、批次、 品种数无关，而取决于组织规模与结构。 1 . 2 . 2作业成本核算系统框图及原理 作业成本法将直接材料和直接人工归集到相应产品成本中，而制造费用 和部分期间费用按照资源动因分配到不同的作业中心成本库中， 然后按照成本 动因分配到各个产品中 作业成本核算系统框图见图 1 - 1 0 2 . 3作业成本法核算步骤 根据作业成本法的基本原理及核算系统框图， 作业成本计算法按如 下两 步骤进行: 第一步，确认作业、主要作业、作业中心， 按同质作业设置作业成本库， 以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库。 作业是基于一定目的，以人为主体，消耗了一定资源的特定范围内的工 作， 是构成产品生产、服务程序的组成部分。 实际工作中可能出现的作业类型 一般有: 起动准备、购货定单、 材料采购、物料处理、设备维修、 质量控制、 生产计划、 工程处理、动力消耗、 存货移动、 装运发货、管理协调等。 一个作 业中心就是生产程序的一个部分。 作业引发资源的耗用， 而资源动因是作业消耗资源的原因或方式， 因此， 间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。 由于生产经 营的范围 扩大、 复杂性提高， 构成产品生产、 服务程序的作业也大量增加， 为 每项作业单独设置成本库往往并不可行。 于是， 将有共同资源动因的作业确认 为同质作业， 将同 质作业引发的成本归集到同质作业成本库中以 合并分配。 按 同质作业成本库归集间接费用不但提高了作业成本计算的可操作性， 而且减少 了 工作量，降低了信息成本。 第一章 作业成本法简介 与产品的批数成比例变动。 产品别作业 ( p r o d u c e a c t i v i t y ) ，即品种别作业，它是使某种产品或顾 客的每个单位都受益的作业。 例如对每一种产品进行工艺设计， 编制数控程序、 材料清单等。 这种作业的成本与产品产量及批数无关， 但与产品种类数成比例 变动。 过程作业 ( p r o c e s s a c t i v i t y ) ，也称管理级作业，指为了支持和管理生 产经营活动而进行的作业。如生产协调、意外事件处理等。它与产量、批次、 品种数无关，而取决于组织规模与结构。 1 . 2 . 2作业成本核算系统框图及原理 作业成本法将直接材料和直接人工归集到相应产品成本中，而制造费用 和部分期间费用按照资源动因分配到不同的作业中心成本库中， 然后按照成本 动因分配到各个产品中 作业成本核算系统框图见图 1 - 1 0 2 . 3作业成本法核算步骤 根据作业成本法的基本原理及核算系统框图， 作业成本计算法按如 下两 步骤进行: 第一步，确认作业、主要作业、作业中心， 按同质作业设置作业成本库， 以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库。 作业是基于一定目的，以人为主体，消耗了一定资源的特定范围内的工 作， 是构成产品生产、服务程序的组成部分。 实际工作中可能出现的作业类型 一般有: 起动准备、购货定单、 材料采购、物料处理、设备维修、 质量控制、 生产计划、 工程处理、动力消耗、 存货移动、 装运发货、管理协调等。 一个作 业中心就是生产程序的一个部分。 作业引发资源的耗用， 而资源动因是作业消耗资源的原因或方式， 因此， 间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。 由于生产经 营的范围 扩大、 复杂性提高， 构成产品生产、 服务程序的作业也大量增加， 为 每项作业单独设置成本库往往并不可行。 于是， 将有共同资源动因的作业确认 为同质作业， 将同 质作业引发的成本归集到同质作业成本库中以 合并分配。 按 同质作业成本库归集间接费用不但提高了作业成本计算的可操作性， 而且减少 了 工作量，降低了信息成本。 第一章 作业成本法简介 与产品的批数成比例变动。 产品别作业 ( p r o d u c e a c t i v i t y ) ，即品种别作业，它是使某种产品或顾 客的每个单位都受益的作业。 例如对每一种产品进行工艺设计， 编制数控程序、 材料清单等。 这种作业的成本与产品产量及批数无关， 但与产品种类数成比例 变动。 过程作业 ( p r o c e s s a c t i v i t y ) ，也称管理级作业，指为了支持和管理生 产经营活动而进行的作业。如生产协调、意外事件处理等。它与产量、批次、 品种数无关，而取决于组织规模与结构。 1 . 2 . 2作业成本核算系统框图及原理 作业成本法将直接材料和直接人工归集到相应产品成本中，而制造费用 和部分期间费用按照资源动因分配到不同的作业中心成本库中， 然后按照成本 动因分配到各个产品中 作业成本核算系统框图见图 1 - 1 0 2 . 3作业成本法核算步骤 根据作业成本法的基本原理及核算系统框图， 作业成本计算法按如 下两 步骤进行: 第一步，确认作业、主要作业、作业中心， 按同质作业设置作业成本库， 以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库。 作业是基于一定目的，以人为主体，消耗了一定资源的特定范围内的工 作， 是构成产品生产、服务程序的组成部分。 实际工作中可能出现的作业类型 一般有: 起动准备、购货定单、 材料采购、物料处理、设备维修、 质量控制、 生产计划、 工程处理、动力消耗、 存货移动、 装运发货、管理协调等。 一个作 业中心就是生产程序的一个部分。 作业引发资源的耗用， 而资源动因是作业消耗资源的原因或方式， 因此， 间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。 由于生产经 营的范围 扩大、 复杂性提高， 构成产品生产、 服务程序的作业也大量增加， 为 每项作业单独设置成本库往往并不可行。 于是， 将有共同资源动因的作业确认 为同质作业， 将同 质作业引发的成本归集到同质作业成本库中以 合并分配。 按 同质作业成本库归集间接费用不但提高了作业成本计算的可操作性， 而且减少 了 工作量，降低了信息成本。 第一章 作业成本法简介 各种资源消耗 ( r e s o u r c e .成本耗用) 非直接成本 m iij 造费用、 期间费用) 直 接 成 本 可追溯至作业的成本不可追溯至作业的成木 作业成本库 各种 产 品成 本 图 1 -1作业成本核算系统框图 第一章 作业成本法简介 第二步，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。 产品消耗作业、 产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作 业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。 例如， 起动准备作业的作业 动因是起动准备次数， 质量检验作业的成本动因是检验小时。 明确了作业动因， 就可以将归集在各个作业成本库中的间接费用按各最终产品消耗的作业动因 的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而明确最终产品的成本。 成本动因的选择是作业成本核算系统中最关键的一步，如找不出合适的 成本动因，也就无法正确客观地计算出作业与产品的成本。 1 . 3 传统成本系统存在的问题及作业成本法的优势 1 . 3 . 1传统成本系统存在的问题 中国现行的工厂制造成本使用两种方法列销:对于车间水、电、生产控 制、设施运转、工装模具、作业之间的调整、 质量控制、 搬运等环节发生的制 造费用， 由于它们一般难以追溯到具体产品上， 因此采用按产品耗用工时或机 时分配进入产品 成本; 对于销售、 产品设计、 出 厂试 验等费用， 习惯上是作为 期间费用直接从当期损益列销。 由于工时、 机时、 原 材料消耗量这类分配基础 与产品数量密切相关， 因此可以把传统方法称为“ 以数量为基础” 的成本分摊 方法。原理见图1 - 2 0 随着科学技术的 快速发展， 全球性竞争的加剧，公司及其生产经营环境 发生了巨大的 变化， 使得传统的用直接人工分配制造费用的成本分摊方法遇到 了两大问题: 一是固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，从而制造费用分配率 很大，很容易造成产品成本失真口 科技进步及导致的资本密集，反映到生产工具上是设备价值的提高和经 济寿命的缩短， 设备价值提高和经济寿命缩短反映到会计上是单位会计期1 9 ! 内 的固定资产折旧增大 ( 制造费用增大) 。科技进步的另一 个后果是需要越来越 多掌握现代科学技术的高素质生产人员， 这些人区别于传统工作人员， 他们可 以以一当十 ( 如加工中心或机器的操作人员) ， 其结果是传统方法下 用以 分配 第一章 作业成本法简介 第二步，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。 产品消耗作业、 产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作 业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。 例如， 起动准备作业的作业 动因是起动准备次数， 质量检验作业的成本动因是检验小时。 明确了作业动因， 就可以将归集在各个作业成本库中的间接费用按各最终产品消耗的作业动因 的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而明确最终产品的成本。 成本动因的选择是作业成本核算系统中最关键的一步，如找不出合适的 成本动因，也就无法正确客观地计算出作业与产品的成本。 1 . 3 传统成本系统存在的问题及作业成本法的优势 1 . 3 . 1传统成本系统存在的问题 中国现行的工厂制造成本使用两种方法列销:对于车间水、电、生产控 制、设施运转、工装模具、作业之间的调整、 质量控制、 搬运等环节发生的制 造费用， 由于它们一般难以追溯到具体产品上， 因此采用按产品耗用工时或机 时分配进入产品 成本; 对于销售、 产品设计、 出 厂试 验等费用， 习惯上是作为 期间费用直接从当期损益列销。 由于工时、 机时、 原 材料消耗量这类分配基础 与产品数量密切相关， 因此可以把传统方法称为“ 以数量为基础” 的成本分摊 方法。原理见图1 - 2 0 随着科学技术的 快速发展， 全球性竞争的加剧，公司及其生产经营环境 发生了巨大的 变化， 使得传统的用直接人工分配制造费用的成本分摊方法遇到 了两大问题: 一是固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，从而制造费用分配率 很大，很容易造成产品成本失真口 科技进步及导致的资本密集，反映到生产工具上是设备价值的提高和经 济寿命的缩短， 设备价值提高和经济寿命缩短反映到会计上是单位会计期1 9 ! 内 的固定资产折旧增大 ( 制造费用增大) 。科技进步的另一 个后果是需要越来越 多掌握现代科学技术的高素质生产人员， 这些人区别于传统工作人员， 他们可 以以一当十 ( 如加工中心或机器的操作人员) ， 其结果是传统方法下 用以 分配 第一章 作业成本法简介 第二步，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。 产品消耗作业、 产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作 业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。 例如， 起动准备作业的作业 动因是起动准备次数， 质量检验作业的成本动因是检验小时。 明确了作业动因， 就可以将归集在各个作业成本库中的间接费用按各最终产品消耗的作业动因 的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而明确最终产品的成本。 成本动因的选择是作业成本核算系统中最关键的一步，如找不出合适的 成本动因，也就无法正确客观地计算出作业与产品的成本。 1 . 3 传统成本系统存在的问题及作业成本法的优势 1 . 3 . 1传统成本系统存在的问题 中国现行的工厂制造成本使用两种方法列销:对于车间水、电、生产控 制、设施运转、工装模具、作业之间的调整、 质量控制、 搬运等环节发生的制 造费用， 由于它们一般难以追溯到具体产品上， 因此采用按产品耗用工时或机 时分配进入产品 成本; 对于销售、 产品设计、 出 厂试 验等费用， 习惯上是作为 期间费用直接从当期损益列销。 由于工时、 机时、 原 材料消耗量这类分配基础 与产品数量密切相关， 因此可以把传统方法称为“ 以数量为基础” 的成本分摊 方法。原理见图1 - 2 0 随着科学技术的 快速发展， 全球性竞争的加剧，公司及其生产经营环境 发生了巨大的 变化， 使得传统的用直接人工分配制造费用的成本分摊方法遇到 了两大问题: 一是固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，从而制造费用分配率 很大，很容易造成产品成本失真口 科技进步及导致的资本密集，反映到生产工具上是设备价值的提高和经 济寿命的缩短， 设备价值提高和经济寿命缩短反映到会计上是单位会计期1 9 ! 内 的固定资产折旧增大 ( 制造费用增大) 。科技进步的另一 个后果是需要越来越 多掌握现代科学技术的高素质生产人员， 这些人区别于传统工作人员， 他们可 以以一当十 ( 如加工中心或机器的操作人员) ， 其结果是传统方法下 用以 分配 第一章 作业成本法简介 制造费用的直接人工工时大大减少。 圈 卜z典型的制造费用分配 竞争对制造费用和直接人工工时也有类似影响。制造费用增大和直接人 工减少的双重作用， 使传统成本分摊法的制造费用分配率很大， 且生产自 动化 程度越高， 分配率越大。 过大的分配率在产品工时发生不大的误差时， 也会导 致产品成本的巨 大误差。 显然这不是产品的真实消耗， 是由于成本分摊方法本 身所造成的虚假表象。 二是随着与工时无关费用的加速增加，用不具因果关系的直接人工去分 配这些费用，必定产生虚假的成本信息。 科技发展促进了产品更新换代，生产力的提高使世界上大多数市场成为 买方市场， 顾客需求的个性化、 多样化已 经成为潮流。 激烈的竞争使得传统的 少品种、 大批量生产模式让位于多品种、 少批量的生产模式。 这样，与 单个产 品生产工时无关的费用， 如设备调整准备费用、 搬运费用、 质检费用、设计费 用、 试验费用、 采购费用等生产支持费用大大增加。 仔细观察， 很多生产支持 费用与产出数量并无对应关系， 诸如设备调整准备费用、 生产管理费用、 工模 具费用、 设备及其维护费用等， 如果把这些与产品生产工时无关的费 用强行按 工时去分配给产品， 必然造成扭曲的分配结果。 例如某种产品用工时很多， 而 用于对它的质量检验费用很少， 传统成本分摊方法下， 该产品一定多分了质量 第一章 作业成本法简介 控制费用: 又如， 另一种产品需要很多的工模具费用，但是对它加工的时间很 短， 传统成本分摊方法下，该产品一定少分了工模具费用等等。 另外，目 前以 工时为基准的成本计算体系是建立在基本劳动时间基础上的， 即以基本劳动时 间作为分配基准。 基本劳动时间是按基本加工生产时间统计的， 它不包括原材 料采购、 工模具加工、 搬运，以及转换产品花在调整准备上的时间等， 甚至不 包括质量检验、 设备启动时间在内， 这样产品耗用工时的统计值大大小于其实 际值，从而更加大了成本的扭曲。 1 . 3 . 2作业成本法的优势所在 作业成本法作为一种先进的成本核算方法，是对传统成本核算方法的变 革和改进。 对制造费用选用多种成本动因， 采用多种分配标准进行分配的作业 成本法与传统方法相比，显然存在众多的优越性。 1 .能促使管理人员有效的进行成本控制。 在作业成本法下，间接费用的分配是采用多标准来进行的，在分配过程 中将会产生多种成本动因， 因此， 通过此方法能够确认引起各间接费用产生的 原因， 而一旦确认了某种产品消耗的间接费用的原因， 就能使管理者从产生成 本的源头人手， 从降低企业产品成本的角度重新分析各种间接成本， 以 努力降 低产品中的间接成本， 间接成本作为企业产品成本中的一个重要组成部分， 它 的降低将会最终使全部产品成本降低。 因而说， 通过此方法将能促使管理人员 对成本进行有效的控制。这一特点是作业成本法最突出的一个优点。 2 .能够提供相对准确的成本信息。 与传统成本计算方法相比， 作业成本法将能够提供更为准确的 成本信息。 利用该方法将能正确反映各种产品根据其消耗的设施所付出的代价。 在作业成 本法中， 是按照各种产品实际消耗的与间接成本相关的作业量来分配其应该负 担的间接成本。 按作业成本法计算的成本也包括直接制造成本和间接成本， 只 是这种方法在分配间接成本时， 不是采用单一的分配标准来分配所有的间接成 本， 而是根据各种间接成本的作业性质和特点采取不同的分配标准。 由于引起 各种间接成本产生的原因是不同的， 因 此采用相应的分配标准， 以多个分配率 来分配间接成本必将能使企业的成本计算更加准确， 能够提供更加正 确的成本 信息。 3 .作业成本信息能够加强企业决策的科学性。 第一章 作业成本法简介 控制费用: 又如， 另一种产品需要很多的工模具费用，但是对它加工的时间很 短， 传统成本分摊方法下，该产品一定少分了工模具费用等等。 另外，目 前以 工时为基准的成本计算体系是建立在基本劳动时间基础上的， 即以基本劳动时 间作为分配基准。 基本劳动时间是按基本加工生产时间统计的， 它不包括原材 料采购、 工模具加工、 搬运，以及转换产品花在调整准备上的时间等， 甚至不 包括质量检验、 设备启动时间在内， 这样产品耗用工时的统计值大大小于其实 际值，从而更加大了成本的扭曲。 1 . 3 . 2作业成本法的优势所在 作业成本法作为一种先进的成本核算方法，是对传统成本核算方法的变 革和改进。 对制造费用选用多种成本动因， 采用多种分配标准进行分配的作业 成本法与传统方法相比，显然存在众多的优越性。 1 .能促使管理人员有效的进行成本控制。 在作业成本法下，间接费用的分配是采用多标准来进行的，在分配过程 中将会产生多种成本动因， 因此， 通过此方法能够确认引起各间接费用产生的 原因， 而一旦确认了某种产品消耗的间接费用的原因， 就能使管理者从产生成 本的源头人手， 从降低企业产品成本的角度重新分析各种间接成本， 以 努力降 低产品中的间接成本， 间接成本作为企业产品成本中的一个重要组成部分， 它 的降低将会最终使全部产品成本降低。 因而说， 通过此方法将能促使管理人员 对成本进