（会计学专业论文）企业会计信息质量评价方法及应用研究.pdf

摘要 会计信息是人们在经济活动进程中，通过会计实践获得的反映会 计主体价值运动状况的经济信息，是人们了解企业财务状况、经营成 果的一把钥匙，同时也是相关主体进行管理与决策的依据。会计信息 的质量如何，直接关系到会计信息使用者经济决策正确与否，进而影 响着经济资源的合理配置，影响着资本市场的正常运转。如何评价企 业会计信息质量，成为急需解决的现实问题。随着我国经济建设的不 断进行，会计信息的作用也日益突出。 本文就我国会计信息质量不佳及会计信息质量仅通过注册会计 师审计评价带来的局限性，借鉴已有研究成果，结合财政部企业会计 准则对会计信息提出的要求，构建了我国企业会计信息质量评价指标 体系及相应的评价标准。应用模糊综合评价理论，建立了会计信息质 量评价模型，并采用该模型对某公司的会计信息质量进行了评价。尝 试了将定性分析和定量分析结合起来的会计信息质量综合评价方法， 使会计信息质量难于定量评价的现状得以改进，对我国会计信息质量 的提高具有一定的意义。 关键词评价指标，会计信息质量，信息质量评价 a b s t r a c t i nt h ep r o c e s so ft h ee c o n o m ya c t i v i t i e s ，t h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n i st h ei n f o r m a t i o nt h r o u g ha c c e s st ot h ea c c o u n t i n gp r a c t i c et or e f l e c tt h e m o v e m e n to ft h em a i ne c o n o m i cv a l u e ，i sak e yt ou n d e r s t a n de n t e r p r i s e s f i n a n c i a ls i t u a t i o na n dt h eo u t c o m eo ft h eo p e r m i o n ，b u ta l s or e l a t e d s u b j e c t s m a n a g e m e n ta n dd e c i s i o n m a k i n g t h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n g i n f o r m a t i o ni sd i r e c t l yr e l a t e dt ot h ee c o n o m i c a ld e c i s i o nf o rt h eu s e r so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，t h e na f f e c t st h er a t i o n a ld i s p o s i t i o no fe c o n o m i c r e s o u r c e s ，a f f e c t st h en a t u r a lo p e r a t i o no f c a p i t a lm a r k e t h o w t oe v a l u a t e t h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yi st h eu r g e n tp r o b l e m a sc h i n a s o n g o i n ge c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，t h er o l eo fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni s i n c r e a s i n g l yc o n s p i c u o u s i nt h i sp a p e r , w i t hd i s c u s s i n gt h es i t u a t i o no f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n q u a l i t y i nc h i n aa n dt h el i m i t a t i o no ft h ec p aa u d i ta n de v a l u a t e a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y , b a s e do nt h ed e m a n do f ( ( t h e2 0 0 6 a c c o u n t i n gs t a n d a r df o rb u s i n e s se n t e r p r i s e s ) ) ，w ee s t a b l i s h e dt h e i n d e x e ss y s t e mo ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yo fl i s t e dc o m p a n i e s u s i n gt h et h e o r yo ff u z z yc o m p r e h e n s i v ee v a l u a t i o n ，e s t a b l i s ht h e a c c o u n t i n g i n f o r m a t i o n q u a l i t y e v a l u a t i o nm o d e l t h em e t h o do f c o m p r e h e n s i v e e v a l u a t i o no n a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yw i t h q u a l i t a t i v ea n dq u a n t i t a t i v ea n a l y s e sc a ns o l v et h ep r o b l e mo ft h e a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t yi sd i f f i c u l tt oe v a l u a t eb yq u a n t i t a t i v e ，t h e s t u d yi so fm u c hs i g n i f i c a n c et oi m p r o v et h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n q u a l i t yi nc h i n a k e yw o r d se v a l u a t i o ni n d e x ， i n f o r m a t i o nq u a l i t ye v a l u a t i o n t h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nq u a l i t y ， l i 硕士学位论文第1 章绪论 1 1 研究背景 第1 章绪论 会计信息是指特定实体的会计人员运用特定的会计方法所提供的有关该实 体的财务状况、经营成果、现金流量等以财务信息为主的经济信息。会计信息质 量问题是全世界的会计学者和会计工作者都很关心的问题，也是当代学者的研究 热点问题。会计信息作为一种公共产品，能够为信息使用者在决策时提供重要的 参考，是信息使用者了解和关注有关经济资源、经营成果的方法，但是它的作用 程度却取决于其所提供的信息的质量。在资本市场环境下，上市公司公开披露的 会计信息是投资者赖以决策的重要依据，出于对自身利益的关注，投资者存在着 对高质量会计信息的需求。会计信息的质量的高低会影响到会计信息使用者做出 的经济决策，同时对经济资源的合理配置以及资本市场的有效合理运转产生重大 影响。会计信息质量决定着其对信息使用者是否有用，是会计信息能否发挥作用 的前提。高质量的会计信息，可以让众多信息使用者和利益相关者有效地鉴别出 市场的风险，保护他们的经济利益，同时为其做出各种决策带来基础。较好的会 计信息的质量，才能给信息使用者进行经济决策时带来更好的参考，越多的会计 信息使用者使用这些信息，我们才能更好的实现财务报告的目标。 虽然，对于会计信息的质量问题会计理论界对其进行了很多大量基础性和应 用性的研究，但是，这些研究相当一部分都还局限在制度推导的层面上，并没有 对会计信息的质量问题进行具有实质性的检验。并且，会计信息质量特征的探讨 也还只解决了会计信息要达到有用的目标应具备哪些要素等的基础性问题，而并 没有解决其生成的这些会计信息与相应的基础条件有多大的符合程度，特别是要 符合会计信息使用人的要求。所以，有必要对会计信息质量鉴别进行系统的理论 分析，在此基础上建立会计信息质量量化标准，并利用该标准完成对中国资本市 场公司的会计信息质量的量化工作，从而为我们把握我国上市公司会计信息质量 状况提供一定的参考。因此，如何建立一套恰当的会计信息质量评价标准来对相 关会计信息的质量进行检验就会显得十分必要和紧迫。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究概况 人们对企业会计信息质量的重视达到了要依靠社会权威机构来给予保障的 程度，是在资本市场形成并开始对社会产生重大影响的时候。在实践中，对企业 硕士学位论文第l 章绪论 会计信息进行评价的主流模式是通过注册会计师的审计来完成的。其评价依据是 公认的会计准则和基于会计准则而形成的审计来完成的。审计时常用的评价方法 包括很多，例如，函证、穿行测试、询问、监盘、从新计算、分析性复核等。审 计时的评价内容主要涉及三个方面：一是企业发生的交易和事项；二是对有关事 项的确认与计量；三是信息的转化与披露。审计结论一共包括五种，他们分别是 拒绝发表意见、发表否定意见、标准无保留意见、带解释说明段的无保留意见、 保留意见。此外，也有非会计师事务所的机构来对企业会计信息质量进行评价并 公布评价结果。人们对企业会计信息质量的重视达到了要依靠社会权威机构来给 予保障的程度，是在资本市场形成并开始对社会产生重大影响的时候。换句话说， 当市场经济发展到了企业出现两权分离、公众公司成为主流、资本市场初具规模 的时候，人们对反映公司财务状况和经营成果的会计信息便开始十分关注。这种 关注，因企业对社会公众的利害关系密切而来。各国建立和修改会计准则的历史 以及研究财务会计概念框架的历史，充分说明了这一点。对会计信息的质量要求 或会计信息的质量特征，成为会计准则及其框架的重要内容。因此，对会计信息 质量特征的研究始终与会计准则及其理论同时进行美国在1 9 3 8 年的时候就开始 研究和制定相关的会计准则来对会计信息的披露行为进行规范。国外关于会计信 息质量的研究主要分为两个部分：第一种，会计信息质量评价标准研究方面和会 计信息价值的影响因素分析乜1 。s o nk u k i m 研究了再受托责任目标下的会计信息 评价标准问题。在其博弈模型中，委托人决策的标准时代理人努力程度已知的情 况下激励成本最小，而没有采取净剩余最大的形式，因此，没有涉及信息系统和 净剩余的关系。而g e r a l da 构筑的博弈模型分析结论则表明会计信息系统的价 值取决于会计信息结果和委托人净剩余的一致程度。而代理人的效用则是由代理 人得到的报酬和支付的成本来决定。然后，在激励相容约束的能够得到满足的条 件下，要想使得委托人的利益能够得到更好的满足，就得找出相应的会计信息应 该具备哪些特征。这些特征组合起来就得到我们的会计信息分布函数，同时，这 些特征也是我们评价会计信息大小的标准或者叫做决定性的因素。f r o y s t e i n g j e s d a l ( 1 9 8 1 ) 研究了受托责任观和决策有用观在不同目标下的会计质量评价问 题。结论是不同目标下，会计信息质量优劣的次序是不同的。但是，不同目标观 下的会计信息质量判断标准有所不同，文中没有做出阐述。a n i la r y a ( 1 9 9 7 ) 建 立了一个双重的委托代理模型，解决同时满足决策需求和受托责任需求下的会计 信息质量决定因素问题。结论是当分别考虑两种需求时，对会计信息系统的信息 容量要求都是越多越好，但是如果同时考虑两种需求之间的相互影响，在一些情 况下，反而是较少会计信息容量的会计系统更好。总体而言，以上研究的方法基 础都是相同的，但由于前提假设不同，以及变量的设置和模型上的差别等原因， 2 硕士学位论文第1 章绪论 结论也不尽相同。文中相当多的结论都是对会计信息质量方面已经存在观点的定 量证明。尽管有些定量推导得到了一些新观点，但基本上又都缺乏有力的、定性 的经济学解释。在会计信息质量评价方面，这类文中可以提供一些理论基础，却 不能提供实践方法和手段。( 2 ) 评价会计信息质量某个或某些特征。这类研究一 般是对会计信息质量特征中某个或某些特征之间相互关系等进行评价，比如相关 性和可靠性之间的关系，或只对可靠性这一特征做单独的研究。当然，研究的相 对较多的还是披露的质量和相关性二者的评价。这类研究应用统计学的相关方法 进行分析的较多，一般来说都用一个或多个由代表性的指标作相关性的分析，这 些指标包括利润表指标、资产负债表指标、混合类指标。而与会计指标相对应的 市场类指标包括市值、股东价值增值、超额股东回报t s r 、托宾q 等。就披露的 指标而言：一般是先在一定的标准之下选择若干个比较重要的披露项目，然后对 这些选定的项目向合适的对象发放调查问卷，请被调查的对象对这些项目的重要 性程度排序，在此基础上，对收回的调查问卷采用相应的统计学方法对其进行打 分并赋予一定的权重，这样最终得到总得分以判断披露质量的优劣水平。 1 2 2 国内研究概况 我国对于会计信息质量特征的研究最早是因为在编制会计报表时要对其做 出基本的要求，所以才编制了相应的会计制度。这些基本要求包括及时编制会计 报表、编制的报表数字是真实的、内容是完整地、相应的指标之间具有可比性等 等。在此之后，2 0 0 1 版的企业会计制度中认为会计信息的质量特征包括一 致性、可比性、如实反映、。实质重于形式、相关性、重要性、谨慎性、及时性、 清晰性口1 。为了加快与国际会计准则的衔接，2 0 0 6 版的企业会计准n - - 基本准 则中提出会计信息的质量特征包括实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性、 如实反映、相关性、清晰性、可比性八项，这些内容虽然与国际会计准则委员会 制定的会计信息质量特征比较相近，但是，通过比较我们就能够看出，我国会计 信息质量特征的定义与国际会计准则委员会相比，其定义比较模糊，相互之间的 关系也很零散，没有形成一个整体的系统。 目前，我们国家对如何评价会计信息质量还主要是依靠注册会计师的审计来 完成旧。会计信息的质量标准具有相当的复制性，不仅不同的会计主体有不同的 会计信息质量标准，同一会计主体的不同会计信息也有不同的会计信息质量标 准，所以，被检验者认为高质量的会计信息，对会计信息使用人实际上并不一定 有用。披露质量的高低通常取决于信息披露的及时性、详略程度和清晰度，而这 些都是需要投资者或分析师自己去加以判断的。像可信性、可比性和及时性等信 息质量特征都具备了会计本身可以控制的条件。此外，绝大多数过程性的质量要 硕士学位论文第1 章绪论 求也可发展成为会计信息的质量特征。但就目前来看，这些变量还比较凌乱，变 量的交叉情况比较严重。对于会计信息质量的衡量，不同的学者采用了不同的方 法，e h 用应计利润和会计利润对未来经营活动现金流的解释能力，以及两者对 年度股票收益率的解释能力来衡量。披露质量通常取决于信息披露的及时性、详 略程度和清晰度。披露质量是高是低应由投资者或分析师加以判断。对会计信息 质量较为客观的评价方法，我国这方面的研究还处于探索阶段，但是，对会计信 息质量的评价可以从三个方面采用量化指标进行，对会计工作质量的评议则可以 从四个方面进行。真实性、及时性和全面性是衡量披露会计信息质量的基本标准。 2 0 0 5 年袁建国就指出真实性可由收入、成本费用、资产、负债、所有者权益、 利润、现金流入和流出失真率等相对指标进行衡量。马晓萍等也通过建立模型的 方法来对会计信息质量的高低进行了评价，其所使用的方法与国外学者的通过选 取指标、确定标准和权重再归一化处理的思路非常类似。聂顺江于2 0 0 3 年对会 计信息质量的检验进行了较为深入的研究，指出：“可以考虑使用“会计信息利 用程度系数”来对会计信息使用提供的质量标准进行衡量；可以考虑使用“会计 信息有用程度系数来对会计信息提供的质量标准进行衡量 。2 0 0 4 年，朱国 泓、张铮、魏明海对会计信息质量特征的研究时把应用数学模型的方法引入了进 来，岳上植则在2 0 0 5 年提出了对企业的会计信息质量评价的思路和必要性等给 予了探讨。袁建国、马晓萍、李丽青、师萍等则侧重于利用统计方法从操作层面 来探讨对会计信息质量的评价。杜兴强( 2 0 0 8 ) 等通过j o n e s 模型计算出可操纵 盈余，并以之作为会计信息质量的代理变量，验证了会计信息质量与公司治理各 要素之间的关系。而这些方法的应用表明，国家对会计信息质量的评价非常重视， 而且，学术界对于会计信息质量评价的研究也取得了一定成果。 总体上来看，会计界对会计信息质量特征的探讨，从理论层面看，是为了构 建我国的财务会计概念框架；从实践层面看，则是为制定和完善会计准则服务。 推动此项研究的权威机构是财政部会计准则委员会和中国会计学会，其研究方法 侧重于规范研究。这说明在会计信息质量研究领域，是能够开展定量分析研究的， 而且有可能将研究成果用于实践。这一改变是对会计信息质量问题进行深入研究 并使研究成果得到运用的一个方向。但我们也发现，研究的方法还过于单一，正 确性也不是很高，而且有用性也不高，所以本课题的关键是设计一套科学规范、 实用性和系统性强的会计信息质量评价指标体系和会计信息质量评价方法。 1 3 研究目标与研究思路 会计信息质量评价研究的一个重要目标是公众投资者或其他企业利益相关 者能够通过应用本文中设计的评价体系，采用合理的评价方法对其关心的企业会 4 硕士学位论文第1 章绪论 计信息质量做出评价，并用以指导其做出的经营决策或投资需要。 本文在继承已有的研究成果基础上，以会计目标作为出发点，论述了会计信 息应当具有哪些质量特征才能达到会计目标，并将这些会计信息质量标准具体 化；结合我国经济、政治、法律环境，对会计信息质量的影响因素做了比较全面 的分析，为披露环节的指标体系建立奠定了基础；针对会计信息从生成的角度可 以分解为会计报表生成所形成的质量和会计披露所形成的质量，从生成和披露两 个方面构建我国企业会计信息质量评价指标体系；在此基础上，运用层次分析法 的相关原理对指标进行赋值，建立了综合模糊评价模型以期帮助会计信息使用者 判断会计信息质量的可靠程度，有利于其做出正确决策；最后，本文选择了某家 上市公司作为评价对象，运用评价模型对其会计信息质量在信息的提供、加工及 披露过程等进行了评价，找出了其中存在的问题，并提出相应的改进建议。 1 4 研究内容和研究框架 本文各章内容结构安排如下： 第一部分，总论。主要介绍会计信息质量评价目标及其意义，同时对国内外 会计信息质量评价的现状进行了梳理，指出我国现有评价方法存在的问题，提出 了本文的研究思路和研究目标。 第二部分，本论文的理论基础。首先对与会计信息质量评价相关的概念进行 论述，同时界定会计信息质量的评价主体、评价客体、评价对象和评价目标，为 下文设立相应的评价指标做好铺垫，同时结合企业会计准则对会计目标的界定及 会计信息提出的要求，明确我国会计信息的质量特征及层次关系，为后面构建评 价指标体系奠定基础。 第三部分，会计信息质量的影响因素分析。主要从背景因素和供需因素两个 方面对会计信息的生成和披露过程的影响进行分析。 第四部分，会计信息质量评价指标体系的构建。首先提出了会计信息质量评 价体系的构建思路，然后在结合第二和第三部分的分析，依据相关基本原则，设 计和选取了我国企业会计信息质量评价指标，最终构建出我国企业会计信息质量 评价指标体系。 第五部分，会计信息质量综合评价模型建立及应用。模型建立由两部分构成： 第一部分，确定各指标权重。第二部分，建立综合评价模型。在此基础上选取某 上市公司作为评价对象，对评价模型进行应用研究。 结论。总结本文的核心观点并指出论文的不足之处。 本文的逻辑结构框架如图卜1 所示： 硕士学位论文 第l 章绪论 图卜1 逻辑结构框架图 6 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 第2 章会计信息质量评价的相关理论 2 1 会计信息质量评价涵义 2 1 1 信息的涵义 信息是经过加工处理以后的数据，对接受者的行为产生影响，对决策者具有 潜在或现实的价值。人们天天都在谈论和使用着各种各样的信息，都在于信息打 交道。可是信息是什么，却有不同的认识和表述。有的从信息的表现形式来定义， 认为信息是谈论或学习的事情，新闻，知识，从计算机里得到的数据；有的从信 息的属性来表述，如信息就是我们在适应外部世界和控制外部世界过程中，同外 部世界进行交换的内容的名称，有的从信息的作用和度量角度来表述，有的从信 息本身来定义，信息是物质事物现象的属性和状态，有的从信息的外延和本质来 定义，认为信息即不是物质也不是能量，而是事物的状态、特征和变化的反映， 是人类社会生存发展不可离开的东西。本文认为，最后一种表述概括性好，他从 外延上将信息与物质、能量作了区分；从本质上说明信息是客观事物存在状态、 特征及其变化的反映，这种反映即包括了人人之间和人物之间的相互关系，也包 括了物物之间的相互联系，从作用上说明信息之与人类、信息之于自然界的不可 或缺性。此外，根据李衍达院士的概括( 2 0 0 0 ) ，信息具有如下六个特点：( 1 ) 信息可以多次重复使用，而不会损耗和消失；( 2 ) 信息可以脱离它所反映的事物 而被存储、保留、传播；( 3 ) 信息的表现与传播需要有一定的载体，这种载体可 以使用多种形式；( 4 ) 宇宙中所有事物都有信息；( 5 ) 信息反映的是事物的状态、 特征和变化；( 6 ) 信息是可以无限增长的资源。任何事物都有两面性，即有有利 的一面和有害的一面。李院士只是从中性的角度说明信息的特征，在现实中，信 息有害的特征基于( 2 ) 来说，人们会加工和利用歪曲事物客观性的虚假信息和 错误信息来损人。可见，信息作为一种广泛存在于自然界与人类社会的客观形象， 影响和决定着事物的发展变化。人类的生存和发展，除了离不开与外界的物质交 换和能量交换外，还离不开信息交换。语言、文字、动作、图形、音乐等等，无 不是信息的表现，信息技术的提升，人类将生存得更好。现今，一个普通人掌握 各种信息的数量和速度是他的前辈难以想象的；未来，一个不同劳动者所掌握和 运用的信息量，也许会超过现今的高级知识分子。会计信息，作为人类社会信息 中的一种专门信息，具有特定的含义和专门的信源、信道和信宿，需要专门的人 才根据专门制定的规则来对其采集、加工、存储和使用。因此，接下来我们对会 计信息的涵义加以探讨。 7 硕士学位论文 第2 章会计信息质量评价的相关理论 2 1 2 会计信息的涵义 信息的概念非常广泛，各种分类也很多，他们的属性各不相同。将会计概念 与信息概念叠加，重合的部分就是会计信息。在这里，会计信息是会计概念和信 息概念的交集，将会计和信息两个名词连用的逻辑关系是：方面，会计信息是 人类社会纷繁复杂的各种信息中的一种；另一方面，会计信息又是人们开展会计 活动或从事会计工作的结果，是会计的一项重要内容。会计信息具有自然属性和 社会属性双重属性。会计信息的存在状态( 包括以什么形式、存在多长时间和明 了程度等) 和作用方式为会计信息的自然属性，而会计信息能够满足会计信息使 用者的效用及其生产和消费的方式就是会计信息的社会属性。会计信息是会计信 息系统的产出结果。作为一种专门的信息，会计信息是反映价值运动的经济信息， 是对经济事项的价值反映。而会计信息与统计信息是有区别的，其中两个主要的 区别为价值核算和证帐表系统。价值核算的货币计价虽然统计里也有，但不像会 计这样，对于每一种经济事项都通过货币单位来反映，同时，在价值衡量时，会 计核算可以知道衡量对象的价值量大小，可以相互之间进行比较，统计确做不到 这一点。另外，在得失比较方面，会计核算可以为经济决策提供依据。这三点共 同构成了会计信息区别于其他信息的特征。证帐表间的数据都是具有相互印证的 勾稽关系的，统计信息只能作为汇总的一些数据供参考。人们之所以非常关心会 计信息，原因就在于会计信息是经济活动中不可缺少的一部分，发挥着举足轻重 的作用。会计信息是人造的经济信息系统，我们只有先输入相关的基本信息，然 后按一定的规则进行加工，最后以一定的方式输出才能得到。会计信息具有自然 属性和社会属性双重属性，会计信息具有六大要素，具体为利润、收入、负债、 所有者权益、资产和费用，这六大要素是企业经济活动的体现，也是我们的加工 对象。会计信息的自然属性是指会计信息的存在形态和作用方式，即会计信息以 何种符号形式存在、存在的实践长短和清晰程度。会计信息的社会属性，是指会 计信息能够满足会计信息使用者的效用及其生产与消费的方式。学术界对会计信 息社会属性的认识有五种观点： 第一种观点认为，会计信息具有公共产品或公益品的属性，因而不可能依靠 市场机制来解决会计信息供给不足或过剩的问题以及会计信息质量保障问题，只 能依靠具有超脱于各利益相关者地位并具有权威性公正性的政府管理部门来解 决。 第二种观点认为，会计信息具有私人产品属性或商品属性，因而认为提高会 计信息质量的着力点在于使会计信息的消费者要有偿使用企业会计信息，以解决 会计信息供给不足和对会计信息质量监管力度不足的问题。 第三种观点认为，会计信息的属性是混合物品或准公共产品，它既有公共产 8 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 品属性又具有私人产品属性，需要根据对会计信息的用途和产权性质的分析来确 定，具体说就是财务会计信息具有公共产品属性，管理会计信息具有私人产品属 性，必须对两者区别对待。 第四种观点认为，会计信息本身不具有公共产品属性，但是会计信息的生产、 鉴证、披露的会计工作秩序和会计工作环境却具有公共产品属性，需要由政府来 提供。 第五种观点认为，会计信息不具有独立成为公共产品或私人物品的属性，它 只是企业资本商品或投资品的说明书，因此没有必要单独研究会计信息的属性。 会计信息自然属性与社会属性的关系：会计信息的社会属性基于一定的自然 属性之上，但是又能反过来影响自然属性的形成。典型的例子是信息的材料。从 会计技术发展史来看，石壁、绳索、木椟、竹简、纸张、磁盘等介质都做过会计 信息的载体。显然，每一种载体的物理属性是不一样的，因而在其基础之上的会 计信息质量特征也不尽相同。例如，载于纸介质的会计信息的及时性就不如磁介 质。 会计信息特征是指会计信息区别于其他信息的标志。“从有利于区别其他信 息的角度来看，会计信息具有规范性、目标性、多元性、社会性、时效性及可替 代性等主要特征。 聂顺江教授将会计信息特征归纳为这六个特征，表明他抓住 了会计信息是信息的一种，除了具有信息的共性以外，还具有其他信息所不具备 的个性这一分析逻辑。对此，他的思路是清晰的，他的分析也是有道理的。但是， 作者认为他尚未将会计信息的最重要特征抓住。会计信息的最重要特征是什么? 从其功能来看，它必须能够把会计信息与其他社会信息尤其是相近的其他社会信 息区别开来。哪些是与会计信息相近的社会信息? 从信息技术的发展过程来看， 数学、统计甚至文字都与会计同源，都从刻记、结绳开始。从功能和工作特点来 说，与会计最接近的是统计。历史上，会计与统计分分合合，你中有我、我中有 你，尤其从会计中发展出了管理会计，统计的方法体系里加入了账户系统，更是 难分难解。如果分析统计信息，不难发现它同样可以用规范性、目标性、多元性、 社会性、时效性、可替代性等特征来描述，只是对特征的解释会有所不同。所以， 如果能够将会计信息区别于相近的统计信息的特征找出来，会计信息的最重要的 特征也就找到了。 2 1 3 会计信息质量评价涵义 会计信息质量特征就是指会计信息满足使用者需求和经济秩序维护者要求 的属性，即信息的真实可靠、合法合规及相关性。由于会计信息使用者的身份及 其需求都是很复杂的，对会计信息质量的评价可以从对个角度进行描述。那么什 9 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 么事评价? 它是一种认识活动，这种活动需要按照一定能够标准和相应的指标， 通过运用对应的方法以达到对事物作出价值评判的目的，这个过程需要我们作出 全面的分析判断。会计信息质量评价只不过是评价的一种特定形式而已，同样需 要我们采取适合会计信息质量的相关特征、标准和方法来作出判断，这个过程也 是需要进行系统全面的分析。前面我们已经对会计信息的涵义做了介绍，那么要 理解会计信息质量评价，我们还得对质量的概念进行界定。对于什么是质量，学 生界和理论界都是它的定义，下面是几种对质量的定义： ( 1 ) 在物理学上：“质量是量度物体惯性大小的物理量，数值上等于物体所 受外力和它获得的加速度的比值 。 ( 2 ) 质量是指那些构成特定需求的产品或者服务的内外部特征的总和。 ( 3 ) 质量管理专家杰兰认为：从收益的角度看，高质量意味着产品不具备 那些导致产品失效和顾客不满、顾客投诉的特征。 首先，质量是对“产品或工作优劣程度 的说明；其次，优劣程度取决于产 品或工作的那些能够满足特定能力的特性。以上几种对质量的定义，只有朱兰博 士提出的定义从成本和收益两个角度对质量加以概括。对于会计信息的质量，笔 者认为，它是指会计信息满足使用者需求和经济秩序维护者要求的属性之和。而 会计信息质量特征是对会计信息质量的定性描述，每项特征之间又相互存在联 系。而会计信息质量特征又是我们判断会计西悉尼质量高低的依据，因此，在特 征的选择上我们要考虑很多因素，而成本收益因素是一个很重要的原则。同时， 会计信息特征是指会计信息区别于其他信息的标志。“从有利于区别其他信息的 角度来看，会计信息具有规范性、目标性、多元性、社会性、时效性及可替代性 等主要特征。 聂顺江教授将会计信息特征归纳为这六个特征，表明他抓住了会 计信息是信息的一种，除了具有信息的共性以外，还具有其他信息所不具备的个 性这一分析逻辑。对此，他的思路是清晰的，他的分析也是有道理的。但是，作 者认为他尚未将会计信息的最重要特征抓住。会计信息的最重要特征是什么? 从 其功能来看，它必须能够把会计信息与其他社会信息尤其是相近的其他社会信息 区别开来。但是，有的会计信息质量是外显的，可以很容易地加以识别，如报表 数字之间的加总关系不成立和披露的相关信息是相互矛盾的，如果我们把这些作 为线索进行调查，我们可以进一步的发现一些更深层次的问题和得出恰当的结 论，也能更好的保护各方相关利益者的权利。若会计信息质量q 的特征表记为 g l ，9 2 9 5 g m ，则称集合q = ( g l ，9 2 g f g m ) 是会计信息质量q 的特征总和。 其中，9 1 ，9 2 g z g i i l 称为会计信息质量特征。 综上所述，会计信息质量评价就是这样一个过程：某个特定的评价主体，为 了检测其所关心的某个或某些公司会计信息质量的好坏，依据我国企业会计准则 1 0 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 和相关会计制度的规定，选用特定的会计信息质量衡量指标和采用一定的评价方 法来对我国企业的会计信息质量做出判断。 2 2 会计信息质量评价要素 会计信息质量评价体系如果是完整地，那么其应该包括相关的评价主体、评 价客体、评价指标、评价主体的目标、评价客体的特点、评价标准和评价方法， 只有这些元素都包含了，才能更好地反映企业会计信息质量评价的内容、指标、 标准和方法，那么，下面将对每个元素加以介绍。 ( 1 ) 评价主体 由于政府部门和国有资产管理部门的职能为维护和保障社会公众的利益和 稳定，使国家的经济社会能够有效地运作，国家的财产能够保值增值，因此，作 为对会计信息的失真给社会经济带来巨大危害最为体会深刻的信息使用者，他们 最需要会计信息提供方提供真实的信息。但是，会计信息的使用者众多，如企业 所有者，债权人，股权投资者，税务部门等等。站在不同的使用者上，需要的会 计信息是有差异的。企业经营者对企业投入的很多东西，如高智力的复杂劳动， 个人的道德和声誉，投入的时间和各种有形无形的资源。他们对企业经营的成败 负主要责任，尤其要承担相关的法律责任。和权益投资者不同的是，他们对企业 的发展做出最为重大的贡献的同时也对企业的发展承担着最大的责任，他们也应 当得到对企业经营的最大知情权和决策执行权。如果说，在有限责任公司或股份 有限公司形式下的企业权益投资人所承担的最大损失时其投资额，其风险和责任 是有限的，那么，经营者所承担的责任和风险就不是有限的了。对个人而言，除 了收益方面的损失风险以外，很多的形容词如身败名裂等都可能成为现实。对于 非权益投资人的经营者，其利益诉求是薪酬最大化和职业风险最小化，正是由于 要承担超越财产范畴的损失风险，要投入超越财务资本的人力资本和无形资本， 所以才导致有限公司高官们的薪酬在世界范围内一轮接一轮的上涨。 由此分析，管理当局既要承担对权益投资人和债权人投入的财产的经营责 任，又要避免和降低企业经营风险，财务风险，法律风险等等，还要实现企业在 激烈竞争中立于不败之地，由此，他们必须对企业有最大的知情权，也有对会计 信息的内容和质量的优先决定权和使用权。由于提供权益投资人的财务会计信息 对于管理当局履行职责的需要远远不够，所以会出现管理会计信息。对管理当局 而言，会计信息的相关性是其最重要的信息质量特征。而对于不同的会计主体， 相关性的重要性可能就比不上可靠性的重要性，例如，对于债权人而言，债务方 提供的真实可靠的财务状况才是其最为关心的。但是，由于企业是出于某些利益 相关者而提供会计信息的，有些和企业的经营发展等没有直接关系的“搭便车 硕士学位论文 第2 章会计信息质量评价的相关理论 者也可以利用这些信息，但其最多是一个使用者，企业并没有权利和义务为其提 供这些信息。 ( 2 ) 评价客体 评价客体由主体的需要而决定，而且都是相对于确定的主体而言的，是实施 评价行为的对象。而对于企业来说，会计信息质量评价的客体主要是与生成会计 信息所有相关的因素，包括内部和外部因素以及企业对外提供的会计报表、附注。 ( 3 ) 评价指标 评价指标是用来衡量评价客体的，而衡量评价客体的哪些方面有助于评价主 体作出分析判断和决策，就构成了我们的评价指标，这些指标组合起来，就能全 方面的反映评价客体，这也就构成了我们的指标体系。 ( 4 ) 评价目标 评价目标是指会计活动所要达到的境地或结果，对会计目标的研究是一个漫 长的过程。评价目标作为整个会计信息质量评价指标体系设计和运行的指南和目 的，是我们需要紧紧围绕的。这里因为：从不同的利益主体出发，其承担的风险 责任和贡献大小事衡量其利益程度相关的大小，只有相互之间的利益和力量水平 达到了一个供需平衡点，才有可能得出合适的结果。当然，这里面，承担的风险 责任和贡献越大其力量越大，反之，其力量越小。 ( 5 ) 评价标准 评价标准是针对特定的评价目标，在一定的前提和假设之下，我们衡量评价 对象好坏的尺度，在本文中体现为一系列的细化指标。当然，由于社会在不断进 步和发展变化，各种内部和外部环境也会发生变化，因此，相应的评价标准并不 是一层不变的，而只是在特定的环境和条件下保持相对不变。 ( 6 ) 评价方法 评价方法是我们用来衡量会计信息质量的手段，如果仅有评价指标和标准， 没有合适的评价方法，我们也很难得到相对合理的具有公信力的结果。我们在选 择相应的方法是，可以采用定性分析，或定量分析，或是两者结合进行。 ( 7 ) 评价报告 评价报告，它是一个结论性的文件，是我们要最终得到了一个结果，是对客 体的价值判断的体现。评价报告包含的东西很多，除了基本的企业状况和相应的 评价结果结论以外，还包括了对评价主体和客体、采用的评价指标体系、评价的 执行机构、相关的数据来源、方法和标准等在内所产生的影响。 这些主要要素之间的关系我们可以通过下图2 1 来表示： 1 2 硕士学位论文 第2 章会计信息质量评价的相关理论 图2 - 1 会计信息质量评价要素之间的关系 通过图2 1 可以看出，这些要素之间是相互关联，相互依托的。首先我们 要明确相应的评价主体是什么，然后确定评价的客体，在此基础上，我们要确定 评价目标，即评价的目的是什么，这样我们就可以再特定的标准下选择合适的评 价方法和评价指标，以得出我们的最终产品评价报告。 2 3 会计信息质量特征与会计目标 会计信息质量特征就是会计信息所应达到或满足的基本质量要求，它是会计 系统为达到会计目标而对会计信息的约束，这是吴水彭在中国会计理论研究中指 出了。由于会计信息使用者的身份是很复杂的，所以我们在描述会计信息质量特 征是可以从多个角度，分不同层面加以进行。葛家树在2 0 0 3 年就曾提出，会计 信息质量特征应该有一定的标准作为我们评定的依据。本文认为，会计信息的质 量特征是指会计信息所包含的那些如真实可靠、合法合规、相关可比等属性能够 在多大程度上满足使用者的需求和经济秩序维护者的要求。 会计目标是指会计活动所要达到的境地或结果，对会计目标的研究是一个漫 长的过程口1 。对于会计目标是“决策有用的学派，一定要将相关性特征置于可 靠性特征之前；而对于会计目标是“受托责任”的学派，则力图将可靠性特征置 于相关性特征之前。值得注意的是，在会计造假丑闻不断出现的历史时期，例如 美国在2 0 世纪2 0 、3 0 年代和9 0 年代后期，可靠性特征的重要性空前凸现，其 排序往往位于诸特征之前；而在经济秩序正常的历史时期，相关性特征又被人们 屡屡强调，其排序又要位于诸特征之前。 我国财政部于2 0 0 6 年颁布的企业会计准则基本准则，规定的会计信 息质量要求有“真实可靠，内容完整”，“应当与财务会计报告使用者的经济决策 需要相关 ，“应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用 ，“应当具有 可比性 ，“应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告 ，“应 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 当反映那些与企业的经营成果、财务状况和现金流量等相关的重要交易或者重大 事项 ，“应当保持应有的谨慎 ，“应当及时进行对此，财政部会计司的解 释是“会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供会计信息质量的基本要求 ， “它包括可理解性、可比性、实质重于形式、可靠性、相关性、重要性、谨慎性 和及时性等。其中，可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量 要求，是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征：实质重于形式、 重要性、谨慎性和及时性是会计信息的次级质量要求，是对可靠性、相关性、可 理解性和可比性等首要质量要求的补充和完善，尤其是对某些特殊交易或者事项 进行处理时，需要根据这些质量要求来把握其会计处理原则，另外，及时性还是 会计信息相关性和可靠性的制约因素，企业需要在相关性和可靠性之间寻求一种 平衡，以确定信息及时披露的时间。 站在会计信息使用者需求的角度，不可能要求企业会计部门提供只具有单一 质量特征的会计信息。这样的会计信息即使从理论上假设，也是不可能存在的。 就是说，任何会计信息，无论是综合信息抑或单一信息，均不可能只具有一个质 量特征。以“年销售收入2 0 0 0 万元”这个会计信息来说，它至少具有如下质量 特征：综合性、重要性、相关性、可靠性等等。如果需要，还可以继续罗列。而 其综合程度、重要程度、相关程度、可靠程度则又是不同的。一是相互之间的程 度不同，二是对于不同的信息使用者来说，其程度要求和优先排序不同。所以， 会计信息质量通常以特征组合来表达。在表达会计信息质量的特征组合里，必有 主有从，既有相容又有相近。那么，以谁为主? 谁排第一? 什么因素来决定? 根据 会计信息为使用者服务的导向，会计信息质量特征组合的依据要从信息使用者的 需求和信息提供者的能力中去寻找。我国会计目标综合了受托责任观和决策有用 性观，也就要求我国会计信息质量特征既要注重可靠性，同时也要注重相关性， 两者兼顾发挥最大作用。本文认为只有在可靠性得到基本保证的前提下，才能尽 最大可能地提高相关性进而实现会计信息的有用性。 2 4 对会计信息质量特征的研究 2 4 1 美国财务会计委员会关于会计信息质量特征的观点 美国会计学会在1 9 6 6 年的时候，首次将会计信息质量和会计目标联系起来， 提出四个评价会计信息时采用的标准，即相关性、可验证性，公正不偏性和可定 量性，并进一步提出了五条会计信息的传递规则。美国财务会计准则委员会在其 构建的财务会计概念框架中，描绘出会计信息质量特征的层次结构，在能够为用 户所理解的前提下，决策有用性是最重要的质量特征，而要达到决策有用，首要 1 4 硕士学位论文第2 章会计信息质量评价的相关理论 的特征又有两个，具体如图2 - 2 所示： 图2 - 2 美国会计信息质量特征体系 通过图2 - 2 的我们可以看出，最重要的两个会计信息质量特征为：相关性 和可靠性。相关性指信息具有影响决策的能力，或者提高信息使用者的预测能力， 或者对早先预期的情况提供反馈；相关性包括预测价值、反馈价值和及时性等次 级质量特征。之所以把相关性作为最重要的特征之一，是因为它体现了会计信息 使用者的需求属性，能够对信息使用者的决策带来重大影响，但是我们得注意， 相关性并不是有无得问题，而是强弱的问题，而且相关性的明确程度需要信息使 用者人为的判断，有些时候同样的信息对部分使用者是强相关，但对另一部分使 用者是弱相关。可靠性事指信息忠实的反映了意在反映的事物的真实情况，同时 又能对信息使用者保证反映的质量。可靠性的构成要素包括了真实性、可验证性 和中立性。把可靠性作为另一个最重要的质量特征，是因为可靠性几乎是会计工 作的每一个环节都要涉及到的，而且这也和美国的会计法规及其核算体系相吻 合。可靠性是会计信息的重要基石，失去了可靠性再相关的信息也失去了价值， 而且，越是相关的信息对信息使用者的危害越大。但是，如果提供的信息与信息 使用者无关，那即使是真实可靠地信息也失去了它的价值。因此，真实性和可靠 性作为美国会计信息质量特征体系中的两个最重要的特征