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中小软件企业财务内部控制与实践研究 摘要 自从改革丌放以来，我国在发展软件产业方面取得了巨大成绩。随着高等教 育对计算机技术的普及，掌握计算机软件相关知识和技术的人员比例越来越大， 很多软件从业人员选择了自主创业。一方面，新成立的中小型软件企业数量每年 都在增加，另一方面由于经营管理不善，中小型软件企业时时面临着倒闭的风险。 和传统的制造业不同，中小软件企业与其他行业相比有着自身的特点，存在 着企业规模较小，盈利水平普遍偏低，质量保障体系不完善等特点，目前，中小 软件企业财务内部控制普遍存在着很多问题，如：人力资本难于控制，内部控制 的系统性和针对性欠缺，无法对每个项目的进行有效监控，信息化手段运用不充 分，软件企业的优势得不到发挥。中小软件企业内部控制的实践还是一个薄弱环 节，这已经成为制约软件企业可持续发展和壮大的障碍。 中小软件企业需要通过财务内控实现管理水平上的提高，通过立项人工成本 测算、全面预算管理、价值链成本控制、合同控制这几个内部控制的关键环节的 有效控制可以提高企业整体的管理水平和盈利能力，最终将内部控制的结果应用 于企业的经营管理，实现企业的利润最大化。 将财务内部控制理论应用于软件企业实践，从每个软件项目的立项着手，通 过信息化手段结合全面预算进行成本控制，将一套自行开发的内部控制软件应用 于a 企业，改善了管理流程，提高了经营的效率和效果，并得出研究的不足和后 续研究的方向。 关键词：内部控制中小软件企业价值链全面预算 青岛科技大学研究生学位论文 t h es m a l ls o f t w a r ee n t e r p r i s ef i n a n c e i n t e r n a lc o n t r o la n dp r a c t i c er e s e a r c h a bs t r a c t s i n c et h er e f o r ma n do p e n i n gu p ，i nt h ed e v e l o p m e n to fc h i n a ss o f t w a r ei n d u s t r y r e s p e c tg a i n e dh u g es u c c e s s ，t h ep r o g r e s s o fs c i e n c ea n dt e c h n o l o g y , e c o n o m i c d e v e l o p m e n th a sp l a y e da ni m p o r t a n tr o l e w i t ht h ed e v e l o p m e n to fh i g h e re d u c a t i o n i nt h ep o p u l a r i z a t i o no ft h ec o m p u t e rt e c h n o l o g y , m a s t e ro fc o m p u t e rs o f t w a r er e l a t e d k n o w l e d g ea n dt e c h n i c a lp e r s o n n e lp r o p o r t i o nb i g g e ra n db i g g e r , al o to fs o , w a r e p r a c t i t i o n e r s c h o s et od ow o r ki n d e p e n d e n t l y o no n eh a n d ，m o r ea n dm o r e e n t r e p r e n e u r i a le n t h u s i a s mo fy o u t ht oj o i nt h e e s t a b l i s h m e n to fs m a l ls o f t w a r e e n t e r p r i s e st i d e ；h a n dd u et op o o rm a n a g e m e n t ，l a c ko fs o c i a le x p e r i e n c e ，al a r g e n u m b e ro fs m a l la n dm e d i u m - s i z e ds o f t w a r ee n t e r p r i s e sc l o s e dd o w n t h em e d i u ma n ds m a l ls o f t w a r ee n t e r p r i s ea n do t h e ri n d u s t r yh a si t so w n c h a r a c t e r i s t i c s ，a n dt h et r a d i t i o n a lm a n u f a c t u r i n gi n d u s t r y , t h ee x i s t e n c eo fs m a l ls c a l e o fe n t e r p r i s e s ，p r o f i tl e v e li sg e n e r a l l yl o w , q u a l i t yg u a r a n t e es y s t e mi sn o tp e r f e c tw a i t f o rac h a r a c t e r i s t i c ，a tp r e s e n t ，t h em e d i u ma n ds m a l ls o f t w a r ee n t e r p r i s ei n t e r n a l f i n a n c i a lc o n t r o le x i s t sm a n yp r o b l e m s ：s u c ha s ：h u m a nc a p i t a li sd i f f i c u l tt oc o n t r o l ， t h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mi nl i g h to ft h el a c ko fe a c hp r o j e c t ，c a n n o tu n d e r t a k e e f f e c t i v e m o n i t o r i n g , i n s u f f i c i e n t u s eo fi n f o r m a t i o nm e a n s ，s o f t w a r ee n t e r p r i s e a d v a n t a g ec a n n o tg e tp l a y t h em e d i u ma n ds m a l ls o f t - w a r ee n t e r p r i s ei n t e m a lc o n t r o l p r a c t i c ei s s t i l l aw e a kl i n k ，t h i sh a sb e e nb e c o m er e s t r i c ts o f t w a r ee n t e r p r i s e s s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n ta n dg r o w t ho ft h ed i s o r d e r t h em e d i u ma n ds m a l ls o f t w a r ee n t e r p r i s e sn e e dt h r o u g ht h ei n t e r n a lf i n a n c i a l c o n t r o lt oa c h i e v et h ei m p r o v e m e n to ft h em a n a g e m e n tl e v e l ，t h r o u g ht h ep r o je c to f a r t i f i c i a lc o s t ，c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n t ，v a l u ec h a i nc o s tc o n t r o l ，c o n t r a c t c o n t r o li nt h ei n t e r n a lc o n t r o lo fs e v e r a lk e yl i n k so fe f f e c t i v ec o n t r o lo fe n t e r p r i s e s c a l l i m p r o v et h eo v e r a l lm a n a g e m e n tl e v e la n dp r o f i t a b i l i t y , w i l le v e n t u a l l yi n t e r n a l c o n t r o lr e s u l t sa p p l i e dt oe n t e r p r i s em a n a g e m e n t ，r e a l i z et h ep r o f i tm a x i m i z a t i o n f i n a n c i a li n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yi sa p p l i e dt ot h es o f t w a r ee n t e r p r i s ep r a c t i c e ， 青岛科技人学研究生学位论文 f r o me v e r ys o b - w a r ep r o j e c tt op r o c e e d ，t h r o u g ht h em e a n so fi n f o r m a t i o nc o m b i n e d w i t ht h ec o m p r e h e n s i v eb u d g e tc o n t r o lc o s t ，w i l lb eas e l f - d e v e l o p e di n t e r n a lc o n t r o l s o f t w a r eu s e di nae n t e r p r i s e s ，i m p r o v et h em a n a g e m e n tp r o c e s s ，i m p r o v et h e o p e r a t i o ne f f i c i e n c ya n de f f e c t i v e n e s s ，a n dt h el a c ko fr e s e a r c ha n df o l l o w - u ps t u d y d i r e c t i o n k e yw o r d s ：t h ei n t e r n a lc o n t r o ls m a l la n dm e d i u m s i z e ds o f t w a r e e n t e r p r i s e s v a l u ec h a i n b u d g a 青岛科技大学研究生学位论文 1 1选题的背景及问题的提出 1 绪论 实现企业的持续经营和利润增长是当前国内所有企业战略发展的目标。企业 能否实现持续经营和利润稳定增长的战略目标，与企业目前所处的外部环境，如 市场环境、竞争对手情况、经济政策等有关，如果按多数中小软件企业的倒闭的 原因分析，大多数企业都是因为企业内部管理出现严重管理问题并导致失控。软 件业是我国信息产业的核心，目前这个产业发展势头迅速，并且和生产业、服务 业等各项产业都有密不可分的联系，有很大的发展空间，中小软件企业要想抓住 发展机遇、实现企业的可持续经营和利润增长，必须要在企业内部实施有效地内 部控制和管理。 在企业内部有效地实施企业的内部控制是降低经营风险的最有效方法。近几 年来，软件业接连发生贿赂及腐败的情况，另外，中小软件企业由于成本高，开 发周期长，开发过程难以控制等特点，盈利水平普遍偏低。中小软件企业规模小， 内部控制不被重视，管理非常不完善，已经严重阻碍了中小软件企业的发展和壮 大。一个体系完善并且在公司内部能得到有效执行的内部控制系统，不仅能使企 业内部各项制度有效贯彻执行并保证各项资产的完整性和安全性，并且能为企业 日常的经营管理提供支持平台，有效进行事前预算、事中控制、事后总结，提高 企业的整体管理水平，降低经营风险和成本费用，确保企业的战略目标逐步实现。 从目前中小软件企业所面临的内外部环境来看，进行财务内部管理控制有着非常 重要的现实意义。 在以往的学术研究和文献资料中，绝大多数为对企业内部控制理论的研究， 但是针对于企业同常经营管理、企业战略和财务内部管理的却不多，将中小软件 企业作为研究对象的也很少，而且大多数为新闻报道性质的文章，缺乏学术性和 严谨性。由此可以看出，目i i 由于软件业和其他行业相比是一个新兴产业，对中 小软件企业财务内部控制的理论和实践研究仅处于一个初始时期，数量上明显不 足，对于中小软件企业的可参考性也不高。 中小软件企业财务内部控制及实践研究 1 2 研究思路与研究方法 本文主要结合软件产品以及软件企业的自身特点，指出中小软件企业在发展 中存在着人力资本控制不完善、内部控制的系统性和针对性欠缺、技术手段运用 不充分、内部审计环节薄弱等一系列财务内控问题，针对这些问题，需要加强财 务内部控制的关键环节，主要包括中小软件企业的立项人工成本测算、全面预算 管理、成本控制、合同控制。在这些理论研究的基础上，结合运用了以上控制环 节进行财务内部控制的a 软件公司的案例，全面总结了中小软件企业在内部控制 方面的经验和不足，以及中小软件企业在实现内部控制时的方式和方法，对今后 中小软件企业提高自身管理水平，提高运营的效率，完善企业内部控制体系有一 定的实践参考意义。 研究方法： ( 1 ) 文献综述法 阅读了企业内部控制规范基本规范、上海证券交易所上市工作内部 控制指引、深圳证券交易所上市公司内部控制指引、萨班尼斯奥克斯莱 法案等文献和规范。通过阅读和学习这些相关的理论，丰富了论文的内容，为 a 公司的实践研究提供了基础。 ( 2 ) 案例分析法 通过对a 公司的案例分析，在实践中论证中小软件企业财务内部控制体系建 立的方法和手段，以及实际运行过程中存在的问题和解决方法，今后研究的方向 等。 ( 3 ) 归纳、演绎法 在参考文献的基础上，通过学习理论知识的学习得出相关的概念。采用演绎 法对中小软件企业内部控制存在的问题进行分析，得出具体的解决方法，最后通 过实践进行理论验证，总结出理论和相应的不足之处。 1 3 论文框架 论文研究内容的框架如下： 2 青岛科技大学研究生学位论文 图1 1 逻辑框架图 f i g1 il o g i c a ls t r u c t u r e 3 中小软件企业财务内部控制及实践研究 2 1 基本概念 2 基本概念及文献综述 ( 1 ) 内部控制：真正意义上的内部控制理论研究起源于二十世纪初。在近百 年的内部控制发展过程中，我们可以把对内部控制的研究区别划分为两个阶段三 种方法。第一个阶段为二十世纪初到九十年代初，这个时期采用规范性研究方法， 主要对内部控制定义、组成要素、内部控制功能等进行了研究。如蒙哥马利的“内 部牵制”论和c o s o 的“内部控制整合框架”论。第二阶段为九十年代至今， 这个阶段采用了实证研究方法，对上一个阶段的理论和规范从不同的角度进行了 经验，但检验的角度有所不同。这个阶段从公司治理视角对内部控制理论从不同 侧面给予了间接性检查，其共同特点都是把内部控制的各要素作为变量。在s o x 法案和公司会计监督委员会( p c a o b ) 推动下，企业对内部控制执行情况的报告增 多，为内部控制的进一步的理论研究提供了支持，此时，研究学者转向了对内部 控制效率和效果影响因素的研究，我们对这两种研究进行总结，对前一种研究可 以称其为内部控制的结果研究，而后一种称为内部控制的效率研究，它们是两种 不同的具有实质区别的研究，尽管在形式上部分相似乜】。 内部控制的作用：“内部控制的作用是指内部控制在企业实际运用中过程中， 对企业的实际生产状况和企业对外部环境的反应速率产生的比较重要的影响。在 社会主义市场经济中，内部控制作为企业日常生产经营活动中的制约机制，在企 业中处于举足轻重的位置。 它的重要程度随着企业生产规模的扩大而增加。内 部控制体系是否建立和完善，制度是否得到应有的执行，在企业的日常经营中起 着决定性的地位。因此，正确认识内部控制的作用对于加强企业的经营管理和提 高利润水平有着非常重要的意义。由此得出，企业内部控制的作用主要有n 1 ： 保证国家的相关经济政策、法律法规在企业得到比较准确的执行。贯彻 执行国家的相关经济政策和法律是企业持续合法经营的前提条件。完善的内部控 制制度，可以对企业内部和生产相关联的所有环节进行有效的监督和管理，及时 反映和纠正出现的偏差和问题，保证国家的经济政策、法律法规得到比较准确的 理解的严格执行。 4 青岛科技大学研究生学位论文 保证会计信息的真实性。企业内部控制制度可以保证会计信息记录和核 算时有章可循，减少舞弊和错漏的情况，体现真实的企业生产经营状况和经营成 果，发现错误后及时纠正和弥补，保证会计信息的真实性。 有效的规避企业各类经营风险。在企业的生产经营活动中，要达到企业 可持续经营和发展的目标，就必须对企业在生产经营活动中遇到的各种风险进行 规避，有效的内部控制体系在企业管理中是非常重要的环节，可以帮助企业规避 各类经营风险。通过对企业风险的有效评估，把风险尽可能消灭在初始状态下， 从而使企业规避各类潜在的风险。 维护资产和资源的安全完整。健全完善的内部控制体系能够监督资产从 采购审批到领出使用以及报废的各项环节，维护资产和资源的安全完整，并且杜 绝各种浪费支出。 促进企业的经营效率。健全有效的内部控制体系，可以整合企业各部门 的管理制度及相关分析报告，把企业生产、销售和财务等各部门的相关数据结合 在一起，发挥各部门整体的作用，达到信息和数据共享，促进企业的经营效率。 同时，由于信息的整合和共享，就能如实的反映各部门的工作绩效，如果考核制 度健全，员工的工作热情和潜能就能得到发挥，这样可以提高企业整体的经营效 率。 综上所述，在目前我国企业转换经营机制的新形势下，加强和完善企业内部 控制制度，充分发挥企业内部控制的作用，对企业自身增强自身竞争优势，迅速 适应市场环境更是显得尤其重要。 ( 2 ) 软件企业：“根据软件企业认定标准及管理办法规定，软件企业的 认定标准需要满足以下几点重要的条件： 以计算机软件开发生产、系统集成、应用服务和其他相应技术服务为其经营 业务和主要经营收入； 具有一种以上由本企业开发或由本企业拥有知识产权的软件产品，或者 提供通过资质等级认定的计算机信息系统集成等技术服务； 从事软件产品开发和技术服务的技术人员占企业职工总数的比例不低于 5 0 ： 具有从事软件开发和相应咨询服务等业务所需的设备和经营场所； 具有软件产品质量和技术服务质量保证的能力； 软件技术及产品的研究开发经费占企业年软件收入8 以上； “年软件销售收入占企业年总收入的3 5 以上，其中，自产软件收入占 软件销售收入的5 0 以上；满足上述主要条件的企业中，雇员人数等于少于2 5 0 人为中型，等于或少于l o 人为小型，最低年营业额为2 0 0 ，0 0 0 人民币的企业被 中小软件企业财务内部控制及实践研究 称之为中小型软件企业瞄1 。 2 2 国内研究现状 2 2 1 我国对内部控制的研究 我国内部控制的理论研究是在我国审计行业的发展的基础上而逐步发展起 来的，直到8 0 年代，我国的学术界才开始对内部控制这个领域进行研究，大多 数限于对国外理论的翻译和介绍，随着我国市场经济体制的确立，我国的内部控 制理论也逐渐转向对我国实际情况的阐述。 陈汉文、邵贤弟认为，企业经营失败、会计舞弊等在很大程度上都是因为企 业内部控制的失败造成的。可以从以下几个方面来理解：内部控制是为了达到企 业的某些经营目标而进行的过程，是促使企业不偏离企业战略前进的过程，并且 是一个动态的不断变化和完善的过程；内部控制深受企业内外部环境的影响，这 些都制约着企业控制目标的制定和执行。所有的内部控制都是针对企业当中人的 因素而设立和实施的，这些都会在企业内部逐渐形成一种观念，直接影响到企业 的控制效率和效果哺，。 杜滨、李若山( 2 0 0 7 ) 认为，企业在进行内部控制制度设计的时候应该先对 风险进行评估，并结合成本效益原则。对于可能产生的主要风险，应该进行重要 性划分，并按照结果进行内部控制。内部控制分为事前控制和事后控制。管理层 如果认为企业的风险主要来源于事前，就应该把主要的管理放在事前控制，而将 事后控制放在一个相对次要的位置。由于外界环境的变化，内部控制会随着风险 变化，是一个动态发展变化的过程阿】。 江西科技师范学院的郑晖( 2 0 0 7 ) 阐述了网络环境下会计系统与内部控制的 发展与创新。指出，网络化会计系统的内部控制范围大、控制程序复杂，控制的 重点由职能部门的单一控制发展为职能部门和计算机数据处理部门并重的全面 控制，是人工控制和计算机自动控制相结合的多方位控制。 潘秀丽( 2 0 0 9 ) 认为，为了改善企业内部控制薄弱的状况，应在规范公司治 理结构的同时进行内部控制，两个方面同时进行。必须使企业管理层充分认识到 内部控制的重要性，并采取相应的措施，明确各部门应该承担的责任，而不仅仅 是公司的一种包装手段。企业管理层对内部控制的定位非常关键随1 。 北方工业大学的姜北萍( 2 0 1 0 ) 选取内部控制中重要的控制点财务控制为研 6 青岛科技大学研究生学位论文 究对象，从风险管理的视角提高内部控制的有效性。 从相关文献可以看出，我国理论界对内部控n i ；- j 题很重视，不只是站在审计 的角度，而是站在公司战略的角度。但是，我国对内部控制的研究还局限于内控 制度的构建方面，对执行或者实施过程当中的有效性及合理性的研究较少，没有 从管理者的角度来研究内部控制评价。 2 2 2 我国内部控制制度建设的有关情况 我国对内部控制的研究起步比较晚，目前也已经出现了不少研究成果，财政 部和有关机构要求上市公司加强内部控制，并发布了一些相关的法律法规。目前， 已经颁布的与内部控制制度有关的法规或政策有：1 9 9 6 年，中国注册会计师协会 的独立审计具体准则第9 号一内部控制与审计风险，明确要求注册会计师在 对企业的审计过程中，不仅要进行财务审计，也要对企业的内部控制进行审查姻。 1 9 9 7 年5 月，中国人民银行发表加强金融机构内部控制的指导原则，要求金 融机构必须建立科学完善的内部控制制度，防范金融风险，保证金融业稳健的向 前发展n 引。1 9 9 9 年1 0 月，全国人民代表大会通过新会计法，明确要求各单 位应当建立单位内部的财务会计监督制度。2 0 0 0 年，证监会发布公开发行证券 的公司信息批露编报规则，要求商业银行、保险公司、证券公司等商业机构应 建立健全内部控制制度，并要求注册会计师在审计这些机构的同时，对其内部控 制提出整改建议，以评价报告的形式完成审计报告，审计报告不再局限于会计处 理方面n 。2 0 0 1 年6 月，财政部发布内部会计控制一基本规范( 试行) 、内部 控制规范一货币资金( 试行) ，内容以内部控制为主，同时还有会计控制。2 0 0 2 年2 月，注册会计师协会发布内部控制审核指导意见，规范注册会计师的内 部控制审核业务，就被审计单位与财务报表相关的内部控制进行审核并发表审计 意见，对与会计报表相关的内部控制进行审核，看这些的内部控制是否有效。2 0 0 3 年1 0 月2 2 日，财政部发布内部会计控制规范一工程项目( 试行) 副。2 0 0 4 年 1 0 月1 0 日，财政部发布内部控制控制规范一对外投资( 试行) 。由以上可以看 出，目前我国内部控制制度己具备一定规模，既有针对各企事业单位的内部控制 普遍性规范；又有针对金融机构的专门规范，既有从注册会计师行业审计的角度 发布的规范，以及证券监管部门从信息披露和监管的角度对企业内部控制的规 范，也有反映和加强企业内部管理要求的规范。2 0 0 6 年7 月，财政部发起成立企 业内部控制标准委员会，主要研究和制定我国企业内部控制规范。2 0 0 7 年3 月2 日，财政部印发企业内部控制规范一基本规范和1 7 项具体规范( 征求意见 稿) 的通知，公布了企业内部控制的基本规范及其货币资金、采购付款和存货、 7 中小软件企业财务内部控制及实践研究 对外投资、预算、人力资源政策和计算机系统等1 7 方面的具体规范征求意见稿n 钔。 “但总体而言，我国内部控制制度的研究本身起步就比较晚，己出台的相关规范 还有许多需要完善的地方，在内部控制发展的阶段上看仍处于会计控制阶段，没 有强调控制环境的重要性。” 2 3 国外研究现状 2 3 1 美国的c o s o 报告 1 9 9 2 年，美国反对虚假财务报告委员会提出专题报告内部控制一整体架 构，即著名的c o s o 报告，扩大了内部控制的涵盖范围，增加了资产安全方面的 控制，并得到了美国审计总署的认可。a i c p a ( 美国会计师公会) 则全面接受c o s o 报告的内容，于1 9 9 5 年据以发布了审计准则公告第7 8 号，并自1 9 9 7 年1 月 起取代了审计准则公告第5 5 号。c o s o 报告指出：“内部控制受企业董事会、 管理人员和公司所有员工的影响，为实现企业经营效率、财务报告的可靠性及遵 守相关法律法规提供保证。同时提出内部控制包括控制环境、风险评估、控制活 动、信息与沟通、监督等五个相互联系的要素。 c o s o 报告认为，企业内部的其 他员工在实施内部控制方面都扮演着不同的角色，比如提供内部控制所需要的信 息或者采取某些行动，对内部控制的实施都负有责任u 钔。内部审计人员在评价内 部控制系统的有效性，增强和改进内部控制系统的效果方面具有非常重要的作 用，但建立和维护内部控制系统并不是其主要责任。 c o s o 报告将内部控制定义为：“由企业管理层设计( d e s i g n e d ) ，经由董事会 批准后，董事会、管理当局和公司其他员工共同实施( m a i n t a i n e d ) 的，目标是实 现企业的战略目标：包括企业经营的效率目标，以及企业的实际效果和财务报告 的真实性目标。可见，内部控制是为了达到企业目标的过程，保证企业经营达到 实际效果，确保财务报告的真实性，是检查和监督企业内部经营和管理活动的控 制系统础。”内部控制的五个要素分别是控制环境、风险评估、控制活动、信息 与沟通和监督1 。 ( 1 ) 控制环境。控制环境包括治理结构、企业文化、人力资源政策等。企 业应当依据相关法律规定，结合企业的章程和实际，建立健全的治理结构，保证 企业内部控制的有效运行。组成成员不仅要有知识和才能，还应关注他们管理的 适当程度。任何企业要达到其基本目标，还要设置组织机构，进行规划及监督活 青岛科技人学研究生学位论文 动，需要界定各部门的权和责，明确的授权和分配，可以大大增强组织的控制意 识。同时要确保成员了解企业的目标、自身工作和企业目标的联系，最高管理层 对企业内的所有活动负全部责任。 ( 2 ) 风险评估。不同的企业或同一企业在不同的时期或者同一企业在不同 的环境或者业务层面，可能面临不同的风险。企业应该从实际出发，突出重点、 适应变化，有针对性的开展风险评估。第一，目标。企业的整体目标通常是由企 业的总体战略目标决定的，企业各部门的具体目标要以企业的整体目标为参考和 依据。第二，风险。发现内部控制中的风险是一个复杂和反复的过程，是内部控 制中的关键要素，企业管理者要善于发现企业中潜在的风险并采耿必要的防范措 施。企业的风险通常是由内部或外部环境的变化引发的。经济、政治和竞争对手 是会变化的，企业的活动应随环境的变化而改变。因此，风险评估就是尽快找出 内外部环境中发生的变化并尽快调整改变，适应变化后的环境，把对企业经营状 况的不良影响减小到最低。 ( 3 ) 控制活动。企业管理层识别风险后，随之而来的是要采取必要的措施。 控制活动是保障管理制度得以执行的程序，是帮助企业达成既定目标并规避风险 所采取的必要行动。控制活动形式很多，可将其归纳为以下几种：核准授权、绩 效评价、信息处理、实物控制、权责分离等。 ( 4 ) 信息与沟通。企业的所有员工都必须了解内部控制制度与本职工作有 关的方面，它们如何生效，以及在控制制度中所扮演的角色和担负的责任。企业 的管理层要想尽快和准确的了解公司的内部信息，就要建立开放的沟通渠道，还 要有虚心听取意见的意识。而管理层必须要让董事会及时知道公司目前的重大活 动，与董事会的沟通越顺畅，董事会就越能有效地履行其监督职责，同样的，董 事会应该向管理阶层提供管理层所需要的各种信息，并提供需求的方向和反馈。 企业不仅需要在内部进行适当的沟通，也需要和外部进行沟通。主要包括与投资 人和债权人的沟通、与客户和供应商的沟通、与监管机构的沟通、与外部审计师 和律师的沟通。企业与外部的沟通，可以强化内部控制功能有关的信息。 ( 5 ) 监督。内部控制系统的整体执行过程需要被监督。企业内部控制是一 个过程控制，整个过程需要被监督，企业对监督过程中发现的缺陷，应当及时报 告，分析产生的原因，提出有针对性的改进方案，用来保障企业内部控制的过程 能持续有效的进行，并定期对内部控制的有效性进程评估，评估报告应当全面反 映企业某段时期内建立和实施内部控制的总体情况。 9 中小软件企业财务内部控制及实践研究 2 3 2c o s o - e r m 框架 自美国c o s o 委员会内部控制框架自1 9 9 2 年发布以来，已被世界上许多 国家所采用，成为世界通用的内部控制权威文件，2 0 0 4 年9 月，在该报告的基础 上，进行扩展研究发布了企业风险管理框架整合框架，简称c o s o - e r m ， 是内部控制框架的新发展。 c o s o - e r m 新增了三个风险管理要素，“目标制定 、“事项识别 和“风险反 应”，此外，针对企业将管理的重心移至风险管理，风险管理框架更加深入的阐 述了其他要素的内涵，并扩大了相关要素的范围。 ( 1 ) 目标制定。在风险管理框架中，针对不同的目标分析其风险，因此， 这部分是风险管理框架的重要组成部分。 ( 2 ) 事项识别。企业风险管理和内部控制框架都认为企业风险存在于企业 内外部环境。应该根据对企业目标的潜在影响来确认不同种类的风险。 ( 3 ) 风险反应。企业风险管理提出四种对风险的反应方案：规避、减少、 共担和接受风险，作为风险管理的一部分，管理者应比较不同方案的潜在影响， 并且应在企业对风险容忍度范围内，考虑风险反应方案的选择。 ( 4 ) 风险评估。企业风险管理和内部控制框架都强调对风险的评估，但风 险管理框架建议更加透彻的看待风险，从固有风险和残存风险的角度，把风险用 计量单位进行计量，将风险和企业的目标联系起来。 ( 5 ) 信息和沟通。企业风险管理框架扩大了企业信息和沟通的内容，认为 企业信息应包括过去、现在和未来潜在事项的数据。 总的来讲，企业风险管理框架强调在整个企业范围内识别和管理风险的重要 性，强调企业的风险应针对企业目标的实现在企业战略制定阶段就加以考虑。对 下属部门进行管理时，应对风险进行汇总，以全局的组合观看待风险。 2 3 3 加拿大的c o c o 控制指南 c o c o 包含了很多关于内部控制理论的专业术语，不容易被管理人员使用和分 析决策，因此，加拿大注册会计师公会( t h ec a n a d i a ni n s t i t u t eo fc h a r t e r e d a c c o u n t a n t s ，即c i c a ) 所属的控制基准委员会，在c o s o 报告的基础上，经过不 断的研究和对这项理论的逐步更新，提出了一种更为精简、更具实际应用效果， 以及在词语的选取方面远比c o s o 报告使用更加精确更加广泛的管理术语的内部 控制基本框架。c o c o 报告的重心是从内部控制的目的、承诺、能力和监督学习4 个方面提出2 0 项控制标准。c o c o 认为控制是组织为了强化某项制度或者规范而 1 0 青岛科技大学研究生学位论文 所做的工作，不应包括改善措施，虽然改善措施仅仅是c o c o 的控制内容，但并 没有被控制基准委员会列入到控制基准范畴当中。c o c o 报告中认为，内部控制指 为达到企业战略目标下的营运的效果和效率，提高对内或者对外报告的准确性和 严密性，必须遵循相关的法律法规和办法，因此这个控制指南更具有动态性。 到2 1 世纪，西方国家出现信誉危机，美国在2 0 0 2 年通过了萨班斯法 案。该法案对企业的风险管理和内部控制提出了更严格的要求。 2 4 国内外研究评述 综上所述，在国内外的学术研究和文献资料中，多为企业内部控制理论的探 讨，但是将中小软件企业作为研究对象的理论和实践研究则为数不多，由此可见， 我国对中小软件企业内部控制的理论和实践研究仅仅处于一个初始的阶段。因 此，可以借鉴国内外先进的内部控制理论，结合我国中小软件企业所处的外部环 境和自身的实际经营情况，对中小软件企业进行财务内部控制研究，并将研究成 果应用于企业进行实践。这对于中小企业如何提高企业管理水平，增强盈利能力 有着宝贵的借鉴作用。 中小软件企业财务内部控制及实践研究 3 中小软件企业及其财务内部控制特征 3 1 软件产品的特征 软件产品是一种逻辑性的非实体产品，是程序人员逻辑思维创作的结果，它 以程序或者文档的形式保存在电脑存储介质上，通过计算机的运行才能实现它的 功能。与其他产品相比，有其独特的特征豫羽： ( 1 ) 软件产品的抽象性 软件产品的抽象性体现在：软件产品没有具体的实物形态，由很多不同的程 序化语言组成，是知识产权的载体，使用者无法通过它的外观对其进行挑选和了 解其具体的功能，只有通过使用才能鉴别产品质量的高低。 ( 2 ) 软件产品的开发进度难于控制 根据m c k i n s e y 公司的一项调查，在所有的软件开发项目中，有8 4 的项目 超过了原计划的完工时间，也不能完全实现客户约定的需求。这主要是因为大多 数中小软件公司以前开发项目的历史数据没有保存，项目在立项时对时间进度及 各项子模块所需工作量的预算难度很大，尤其是当目前软件项目的规模越来越 大，所需要的人员不断增加时，各种突发状况的影响导致软件开发很难保证完全 按照立项时问交付使用。 ( 3 ) 软件产品在生产上具有固定成本高、边际成本低的特点 软件产品的成本有特殊组成部分，高昂的固定成本和大部分沉没成本，必须 开发项目开始之前预付，如果有问题，将无法恢复，但其可变成本是很低的，只 要作为软件产品进行批量生产，软件产品的成本几乎是零，可以无限量的生产。 如此高的固定成本和低可变成本对软件产品的开发成本结构具有重要的现实意 义，它显示软件产品的生产能力是无止境的，经济规模巨大。所不同的是软件产 品和传统产品相比，传统产品的边际成本增加，而软件产品的边际成本可以保持 不变或下降。 ( 4 ) 软件产品在消费上具有外在规模经济效应 消费者消费软件产品获得的有效性使越来越多的消费者购买此产品，也就是 所谓的消费经济规模。比如使用w i n d o w s 操作系统的人越多，软件的评价就会越 来越高，因此购买w i n d o w s 操作系统的消费者可能会增加。一般来说，在一定范 围内( 指网络容量范围内，不超载) ，存在规模经济的软件产品的消费行为，一 1 2 青岛科技大学研究生学位论文 些人使用过软件产品会对这些产品做出良好的评价，产品越来越好的声誉使越来 越多的消费者愿意出高价购买其产品。当然，这种效应一般会伴随着安装的软件 产品比较长时间的导入期，然后才是爆炸性的增长，越来越多的用户会发现使用 产品所付出的成本是值得的，最后当产品已经达到了临界容量，这种软件产品就 可以迅速占领市场。 ( 5 ) 软件产品在使用上具有先验性 消费者企图通过软件产品的消费喜好，比较和选择几乎所有的软件产品，通 过比较获得使用经验。只有通过产品营销人员，如免费样品，市场测试，免费试 用版，推广和充分披露定价策略，降低产品信息的不对称性，以帮助消费者了解 他们的新产品，获得有经验的消费者体验，建立消费者的喜好。微软的操作系统 在中国的销售策略就是一个很好的例证。w i n d o w s 操作系统开始进入中国市场 时，通过免费使用软件等方式，让消费者了解系统的功能并学习和掌握系统的使一 用方法，以达到普及的目标。消费者往往接受的软件产品的副本是简单，成本低， 这导致了在盗版软件在市场上广泛流行。随着网络资源的普及，消费者访问通用 软件渠道的增加，因此可以通过网络与他人分享软件资源，或从网上下载的免费 软件产品使用。当消费者对产品性能被理解和认可后，微软提高了在中国的操作 系统的价格，甚至在w i n d o w s 的在中国的国内销售价格高于美国国内的价格运行 体系，并加大努力打击盗版的力度，这已引起微软与国内p c 厂商关系紧张。微 软开始采取低价，免费策略是让消费者体验到其产品的性能，使使用他们产品的? 消费者产生依赖性。 3 2 中小软件企业的特征 3 2 1 软件企业规模偏小 i b m 提供的一份关于中国软件企业的统计资料中有数据显示，我国目前总共 拥有软件研发企业9 0 0 0 多家，软件从业人员6 0 多万人，其中大部分为中小软件 企业，我国只有9 1 ( 1 9 家) 的软件企业超过1 0 0 0 人，开发人员少于5 0 人的 软件企业占软件企业总数的5 7 9 9 6 ，年收入超过1 亿美元的企业只有约3 5 家。这 被称为是管理粗放的作坊式软件开发。按企业的经济性质划分，有6 0 的软件企 业为民营企业，1 0 的软件企业为三资企业，国有软件企业约为3 0 。从区域的分 布情况上来看，我国软件企业大部分集中在北京、上海、广州、深圳等经济文化 中小软件企业财务内部控制及实践研究 比较发达的大中型城市以及广东、江苏、浙江、山东等沿海省份。 3 2 2 盈利水平普遍偏低 任何企业的运营都离不开资金的支持，中小软件由于前期的研发投入大，更 是需要资金快速的周转。这个行业存在着高风险，开发初期需要投入的资金比较 多，市场推广难度大，运营成本高。从产品的研发到产品被消费者逐渐认可使用， 需要一段很长的时间，而且由于可复制性很大，知识产权没有得到很好的保护， 这在较大程度上增加了软件开发项目的风险，降低了投资者投资的力度。 我国中小软件企业大部分是民营企业。资金的主要来源是部分政府的扶持资 金和经营过程中利润的积累。但是中小软件企业自主研发能力弱，研发周期长， 质量保障体系不完善，市场推广缓慢，渠道建设不利，并且缺乏高附加值的核心 技术产品，受这些因素的影响，大多数产品处于软件整体产业价值链的低端，利润 的提高是企业发展的一个瓶颈，积累资金的能力比较差。 目前，软件产品在我国各个行业的广泛应用还处于初始阶段，但是，市场发 展前景是比较乐观的。因此，如果具有相应的软件开发人脉和某些行业的市场资 源，就可以非常容易的进入软件行业，这也导致了软件产品被各中小软件企业复 制销售的严重现象。中小软件企业为了争夺客户，在招标时竞相降低价格，导致了 软件产品无序竞争的局面。由于中小软件企业之问的恶性竞争，软件产品的价格 难以提高，加上前期投入和验收后收款难度大，有时候企业的利润几乎为零。根 据我国数据统计结果显示，我国中小软件企业平均利润率远远低于国际水平，只 有2 ，与国外软件企业的2 0 - 3 0 有很大的差距。再加上国外的跨国公司正在开 发发展中国家的中低端市场，加速了软件行业的价格竞争，这些因素都使软件产 业的高端市场优势不复存在，缩小了中小软件企业的利润空间，为了在行业中生 存，很多企业都把主营业务转向了位于产业最低端的编码外包，长期从事没有专 有技术的低端业务，没有自有的核心技术产品，也使我国中小软件企业的发展壮 大受到严重制约。 3 2 3 质量保障体系不完善 软件企业在产品质量保障方面的问题主要表现在以下几个方面： ( 1 ) 缺乏对软件开发整体流程标准化的重视。“从8 0 年代中期开始，我国共 公布了2 0 多项软件国家标准，对软件企业具有很好的指导性，许多标准是从国 际标准转化的，部分企业通过了软件企业质量管理制度和规范，比如i s o9 0 0 0 ， 1 4 青岛科技大学研究生学位论文 i s o2 7 0 0 0 等。很多中小软件企业缺乏质量管理意识，缺乏对整个软件项目开发 整体流程的标准化意识 乜3 l 。 ( 2 ) 软件产品的质量问题经常发生。许多软件企业开发的程序逻辑性差，提 供给客户的用户手册可读性不高，产品没有经过反复测试就提供给客户使用，客 户在使用软件的时候充当测试人员的角色，软件经常出现问题，产品的用户界面 混乱。软件产品在交付客户使用后经常会出现软件产品与客户需求不符的情况， 在使用过程中质量问题也经常发生。 ( 3 ) 软件开发工具的使用不够充分。中小软件企业的开发很多都停留在手工 劳动的水平，仅仅凭借开发人员的经验，对经验缺乏的员工来说根本得不到任何 有经验的指导，这些因素不能保证软件项目的开发质量而且效率极为低下。例如： 很多中小软件企业没有为程序开发人员提供必要的软件开发工具，如：开发工具 包、软件开发平台等。 。 ( 4 ) 软件产品需要质量标准进行规范。目前我国中小型软件企业很少有企业 能通过如c 删等国际认证标准；虽然通过认证的企业数量呈逐年上升的趋势，但 和国外同行业相比还是非常少的。在我国软件行业，擅长软件质量管理和软件测 试的高端人才和专业人才已经初具规模，但是总体数量偏低。软件企业的软件丌 发团队和软件测试团队的比例严重失调，负责软件质量控制的专业人才缺口大， 有很多软件企业没有专门的测试人员，开发人员完成工作后自己进行测试，或者 直接交给客户使用，在使用过程中如果出现了问题再由开发人员进行整改