（工商管理专业论文）跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究.pdf

摘要 摘要 转让定价作为跨国公司实现其各关联公司的利益调节、保证整体利益的最大 化的重要手段，在跨国公司的内部贸易中处于核心的地位。随着跨国公司在我国 投资迅猛增长，其滥用转让定价逃避我国的税收的现象也越来越严重。因此转让 定价成为我国海关和国内税务部门关注的焦点问题。鉴于海关税收在中央财政收 入的重要地位以及对我国经济发展的不可替代的保护和调节作用，本文从对跨国 公司滥用转让定价策略对我国海关税收影响的实证研究入手，进一步结合海关对 跨国公司滥用转让定价的估价案例分析，探讨海关面临跨国公司滥用转让定价的 现状、遇到的难点：并在对我国海关与o e c d 和美国有关转让定价立法规定进 行比较研究的基础上，提出加强对跨国公司转让定价管理建议。全文分为五章： 第一章分析了跨国公司转让定价的动因以及对我国税收的影响，并论述研究 跨国公司转让定价对海关税收影响的意义。 第二章在文献研究的基础上总结影响跨国公司制定转让定价策略的诸因素， 并利用海关数据对跨国公司与在华子公司之间的转让定价策略进行研究。研究发 现，独资企业利用转让定价逃避海关税收的可能性最大：加工程度高、知识和技 术密集型的产品以及进口关税税率高的商品更有可能被跨国公司的关联企业滥 用转让定价逃避我国的海关税收。此外，出口国国内所得税税率对跨国企业转让 定价策略亦有一定的影响。 第三章通过对海关对跨国公司滥用转让定价进行调整的实际案例的分析，并 结合第二章实证研究的结果，揭示了由于海关对于转让定价立法方面立法的不 足，使得在现行的法律框架下海关对跨国公司与转让定价进行调整存在困难。 第四章主要就中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法与 ( o e c d 转让定价指南、美国国内收入法4 8 2 节对于跨国公司转让定价相关法 律规定进行比较研究，并针对当前我国海关面临跨国公司滥用转让定价问题的难 点提出建议。 第五章对研究结果进行总结。 通过研究，作者认为：由于独资企业存在明显的滥用转让定价逃避海关税收 倾向，而近几年跨国公司对华直接投资中独资企业的比重明显提高，因此有效地 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 对跨国公司滥用转让定价行为进行监管、防止海关税收流失将成为海关面临的重 要课题。由于跨国公司倾向于对异质性高、加工程度高、知识和技术密集型的产 品采取低转让定价策略向我国国内独资子公司销售，而目前海关相关的法律规定 不足以对跨国公司这一转让定价特点实施有效的管理，因此有必要借鉴( o e c d 转让定价指南和美国国内收入法4 8 2 节的有关规定，为海关人员提供一套科学 完整并且符合国际惯例的转让定价法律规定，有效地限制跨国公司滥用转让定 价，防止税款流失。 关键词：转让定价；海关估价；实证研究：对策 a b s t r a c t t f 锄s f e rp r i c i n gi sac r i t i c a l i s s u ef o rt h em u l t i n a t i o n a le n t e r p r i s e i n c o m e s h i f t i n gt h r o u g l l t r a n s f e r p r i c i n gm a n i p u l a t i o n c a l li m p r o v et h e m u l t l n a t l o n a l e i l t e r p r i s e ，sf i n a n c i a lp e r f o r m a n c ea n dw i nt h ec o m p e t i t i o n w h e n 眦l s 颤p n c l n g d o e sn o tr e f l e e tm 砌tf o r c e sa n dt h ea l - i 1 sl e n g t hp r i n c i p l e ，t h et a xl i a b i l i t i e so f t h e a u s s o c i a t e d 锄t e 印r i s e sc o u l db ed i s t o r t e d t a xa d m i n i s t r a t i o n s ，i n c l u d i n gc u s t o m sa n d c o r p o r a t ei n c o m et a xa u t h o r i t y , a r ei n c r e a s i n g l y c o n c e r n e da b o u tt h e1 m p a c to f t r a n s f e rp r i c i n go nt h e i rt a xb a s e t h et a r i f fi si m p o r t a n tf o r o l rc o u n 仃ye v e i lt o d a y t h ep a p e rf o c u s e so nr e s e a r c h i n gt h el i n k a g e sb e t w e e n t a r i f fa n dt r a n s f e rp r i c i n ga n d p r o b i n gh o w t ot a c k l et h et a xa u d i tp r o b l e m s e f f e c t i v e l y t h ep a p e r c o n s i s t so ff i v ep a r t s ： o ft r a n s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o nm o r e c h a p t e ro n es u m m a r i z e st h et a x a n dn o n t a xf a c t o r st h a ta f f e c t 位a n s f 打p n c l n g d e c i s i o n sa n df i n d st h a tt r a n s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o no f t h em u l t i n a t i o n a le l l t e r p n s e s a f f e c to u rc o u n t r y st a xr e v e n u e c h a p t e rt w op r o v i d e st h ee m p i r i c a le v i d e n c eo nt h e r e l a t i o nb e t w e e nt r a n s t e r p r i c i n gp o l i c i e sa n dt h ei m p o r t a n c ev a r i a b l e s ，s u c h 嬲t h ec h a r a c t e r o ft h es u b s i d i a r y c o m p 锄y t a r i f fr a t e ，p r o d u c tc h a r a c t e r i s t i c sa n dc o r p o r a t ei n c o m e t a xr a t e mc a ； a j l dd i s c u s s e st h e s ev a r i a b l e sh o w t oa f f e c tt h et a r i f fr e v e n u e c h a p t e rt h r e ea n a l y z e s s o m ec a s e so ft r a n s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o 玛a n d d i s c u s s e st h ed i f f i c u l t i e s t h o s et h ec u s t o m so f f i c e r sf a c eb e c a u s eo ft h ep r e s e n t c u s t o m sv a l u a t i o no r d a i n c h a p t e rf o u rc o m p a r e st h ep r e s e n tc u s t o m sv a l u a t i o no r d a i n t oo e c d 仃a 1 1 s 衙 p d c i n gg u i d e l i n e sa n du s i n t e r n a lr e v e n u e c o d e4 8 2 ，a n dp r o p o s e sh o w t 0m e n d m ep r e s e n tc u s t o m sv a l u a t i o no r d a i na n dt a c k l e t h ep r o b l e m so ft r a n s f e rp r i c i n g m a n i p u l a t i o nm o r ee f f e c t i v e l y c h a p t e rf i v es u m m a r i z e s t h er e s e a r c hc o n c l u s i o n t h er e “t so f 廿1 i sp a p e rs t u d ys h o wt h a tw h o l l yf o r e i g n - o w n e ds u b s i d i a r y c o m p a i l ys h o u l dh a v em o r e i n c e n t i v e st oe v a d et a r i f ft h r o u g ht r a n s f e rp n c l n g m a n i p l u l a t i o n t h em u l t i n a t i o n a le n t e r p r i s e s p r e f e rt o s e tu pw h o l l yf o r e l 印。o 、釉e d s u b s i d i 叫c o m p a n yi nc h i n a i nr e c e n ty e a r s s oc u s t o m sm u s tp a y m o r ea t t 锄t l o nt 0 l e 仃a i l s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o n t h ee m p i r i c a ls t u d ys h o w s t h a tk n o w l e d g ep r o d u c t p r o v i d e s 锄e x c e l l 翎tb a s i sf o rt r a n s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o n ，b e c a u s e i ti sd i f f i c u l tt o 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 v a l u e t h ec a s e sa n a l y s i sa n dt h ec o m p a r er e s e a r c hi n d i c a t ec u s t o m sm u s ta d o p t e d s o m eb a s i cr u l e sa n dr e g u l a t i o nm e t h o d so fo e c dt r a n s f e rp r i c i n gg u i d e l i n e sa n du s i n t e r n a lr e v e n u ec o d e4 8 2t o i m p r o v et h ea b i l i t yo fp r e v e n tt h em u l t i n a t i o n a l e n t e r p r i s ef r o me v a d i n gt h et a r i f ft h r o u g ht r a n s f e rp r i c i n gm a n i p u l a t i o n k e yw o r d s ：t r a n s f e rp r i c i n g ；c u s t o m sv a l u a t i o n ；e m p i r i c a lr e s e a r c h ；m e a s u r e 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成果。 本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在文中以明 确方式标明。本人依法享有和承担由此论文产生的权利和责任。 声明人c 勿旌 砂年y 月g 日 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其他指定机构送交论文的纸质版和 电子版，有权将学位论文用于非营利目的的少量复制并允许论文进入 学校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检 索，有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密的学位论文在解密 后适应本规定。 本学位论文属于 l 、保密( 0 ，在f 年解密后适用本授权书。 2 、不保密() 日期：弘嘭年厂月日 日期：年月日 绍支 么 名 名 签 签 者 师 作 导 第一章绪论 “税收是文明的对价( t a x e sa r et h ep r i c ew ep a yf o rac i v i l i z e ds o c i e t y ) 奥利佛温德尔- 霍姆斯( 美国) 第一章绪论 进入2 0 世纪8 0 年代以后，经济全球化的进程逐步加快，作为以经济全球化 的主要载体和承担者，跨国公司凭借其资金、技术以及管理方面的优势，利用不 同国家和地区的比较优势，进行全球范围内的最佳资源配置和生产要素组合，以 取得竞争优势，从而成为推进经济全球化进程最活跃的因素。根据联合国1 9 9 7 年投资报告的统计，跨国公司控制了全世界1 3 的生产，掌握了全世界7 0 的 对外直接投资，2 3 的世界贸易，以及7 0 以上的专利和其他技术转让。o e c d 统计表明，其成员国之间的贸易额有近一半是跨国公司内部贸易。跨国公司的内 部贸易则是与转让定价紧密联系，通过转让定价，实现各关联公司的利益调节、 保证公司整体利益的最大化，因此可以认为转让定价在跨国公司的内部贸易中处 于核心的地位。 一、转让定价概念 国际税法专家高尔森认为：“所谓转让定价，是指关联企业在内部交易中不 按照一般市场价格的定价，其主要目的则是将整个关联企业的纳税额减 少到最低程度。”姚梅镇教授也持类似观点：“关联企业之间在进行交易时不按 照一般市场价格标准，而是根据逃避有关国家税收的目的需要来确定有关交易的 价格。这种基于逃避税收目的而确定价格的做法，称为转让定价。囝以上定义让 人觉得转让定价就是关联企业对内部交易价格进行有目的的操纵，以便人为减少 或增加利润，逃避税收。但笔者认为只要是关联企业间进行内部交易，交易的价 格就应认为是转让定价，况且逃避税收也并不是跨国公司转让定价的唯一目的。 因此，笔者倾向于刘剑文的观点：“所谓转让定价，又称内部价格，指跨国公司 进行内部交易所采用的价格。囝和刘永伟的观点：“转让定价可以将其定义 。高尔森国际经济法文选【m 】天津：天津人民出版社，1 9 9 4 。姚梅镇国际经济法概论 m 】武汉：武汉大学h j 版社，1 9 8 9 。刘剑文国际所得税法研究【m 】北京：中国政法大学出版社，2 0 0 0 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 为：关联企业和税务机关对关联企业间的交易进行定价的行为。 对于税务机关 来说，只对那些不符合正常交易原则( t h ea r m sl e n g t hp r i n c i p l e ) 的转让定价进 行调整。关联企业之间不符合正常交易原则的转让定价行为，应称为滥用转让定 价或操纵转让定价。 二、企业转让定价的动机 如上所述，转让定价是跨国公司内部交易时所采用的价格，在相当程度上不 受市场的左右，而是服务于公司的总体战略目标。不同的跨国公司根据自身以及 所处的环境，平衡税收，利润、资金、市场以及经营等不同目标，并依此制定采 取转让定价的策略。以下依据跨国公司和直接投资理论对转让定价动机进行分 述： ( 一) 减少税收：利用各国税收政策和税制的不同，通过转让定价减少跨国 公司的总体税负。跨国公司根据不同国家的税制差异，将处于高税率国家关联企 业的利润转向处于低利润国家的关联企业，从而减少应缴的所得税、预提所得税； 或者低报进出口货物的完税价格以规避相关国家的关税，达到在总体上降低跨国 公司所承担的税负。 ( 二) 调整利润：通过控制内部交易的价格来影响关联企业成本或利润，例 如：通过低价提供生产原料或高价收购成品等手段，减少特定关联企业的成本， 提高利润，加强企业的竞争力。采取类似手法也可以降低特定关联企业的账面利 润，掩盖实际业绩，侵吞所在东道国合资、合作者以及雇员的应得利益。 ( 三) 控制资金：跨国公司管理者常常把控制集团在世界范围的现金流量分 配作为重要战略目标。许多国家在国内资金和外汇相对短缺的情况下，大都采取 一些限制资金转移的措施，特别是对外商的红利汇出、股息支付等都有较严格的 规定，因此跨国公司为规避关联企业所在国汇率、政治等方面的风险，往往通过 转让定价方式以高价向处于该国的子公司发运货物或提供劳务等，从而实现资金 的转移。此外大型的跨国企业还可以利用自身具有的较高资信等级、较强的利用 不同地区利率和成本差的能力，以转让定价的手段帮助特定关联公司以低成本筹 措资金。 ( 四) 市场和经营目标：跨国公司的母公司和子公司均在统一的所有权支配 。刘永伟转让定价法律问题研究【m 】北京：北京大学出版社，2 0 0 4 2 第一章绪论 下，为了增强特定关联企业或特定市场的竞争优势，以转让定价为手段，统一调 配各企业所具有的资源，最终达到特定的战略目标。 实际上，制定转让价格要考虑众多的影响因素，表1 1 简单列出了跨国公司 为适应不同外部环境采取不同转让定价模式： 表i - i 跨国公司实施转让定价的外部环境条件 促使母公司以转移高价向子公司提供促使母公司以转移低价向子公司提供 产品、子公司以转移低价向母公司提供产品、子公司以转移高价向母公司提供 产品的东道国因素产品的东道国因素 1 、存在当地合伙者1 、从价关税较高 2 、子公司劳工要求分享更多的公司利2 、税率平均水平比母国低 润 3 、存在国有化或没收的政治风险3 、东道国市场竞争激烈 4 、存在外汇管制和利润汇出障碍4 、当地融资的难易取决于子公司的信 用等级 5 、政治动荡5 ，子公司的进出口额决定出口补税和 退税幅度 6 、存在货币贬值风险6 、东道国通货膨胀低于母国 7 、政府以成本为基础对最终产品价格7 、东道国存在进口配额 实行管制 8 、子公司的高利润可能吸引竞争者的8 ，东道国存在对最终产品的反倾销法 进入 由于以上这些跨国公司目标的存在以及外部环境的影响，导致了跨国公司内 部贸易中的转让定价往往背离了市场价格( 非关联企业之间形成的独立交易价 格，又称公平交易价格) 。无论跨国公司转让定价是否出于减少税负目的，但只 要是背离市场价格就有可能造成关联企业所在国税收的流失。因此转让定价也就 成为各国税务部门面临的一个非常重要的课题。 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 转让定价能够优化跨国公司资源组合，实现其整体效益最大化，但由于转让 定价直接影响到利润乃至税收利益的转移，尤其是跨国集团国际转让定价在对市 场公平交易秩序形成冲击的同时，更会影响到一国的税基。因此，绝大多数国家 都针对此制定转让定价税制，以规范关联方之间的转让定价行为。正常交易原则 将跨国公司的所属公司看成是独立存在的经济实体，关注关联方之间交易的经济 本质，如果其交易的经济实质不同于独立企业间的实质，在税法上则不具备正当 性，将受到转让定价税制的调整。正常交易原则就是实质课税原则在转让定价领 域中的运用，它有利于保障公平平等的税收环境，保证非跨国公司( 非关联公司) 能和跨国公司一样得到同等的税收对待，进而维护平等的竞争环境。 三、转让定价对我国税收的影响 根据统计，2 0 0 4 年中国的外商直接投资超过了6 0 0 亿美元，是世界第一大 外资流入国。2 0 0 5 年1 - 9 月，外商直接投资的实际使用金额仍然达到4 3 2 亿美 元。据统计，外商投资企业亏损面1 9 8 8 1 9 9 3 年为3 5 , - - 一4 0 ；1 9 9 4 - - 1 9 9 5 年达 5 0 - - 6 0 ；1 9 9 6 - - 一2 0 0 0 年更高达6 0 , - - - 6 5 ，个别地区高达7 0 以上。根据国家 统计局2 0 0 5 年5 月2 3 日公布的统计结果，1 - 4 月份，全国规模以上工业企业 ( 全部国有企业和年产品销售收入5 0 0 万元以上的非国有企业) 实现利润3 8 9 3 亿元，比去年同期增长1 5 6 。其中，国有及国有控股企业实现利润2 0 0 1 亿元， 比去年同期增长1 4 1 ；集体企业1 3 7 亿元，增长2 6 9 ；股份制企业2 0 1 5 亿 元，增长2 4 2 ；私营企业4 0 1 亿元，增长2 8 8 ；相比之下，惟有外商及港澳 台商投资企业的利润( 1 0 7 5 亿元) 不但没有增长，反而出现了下降，下降幅度为 3 5 。我国作为第一引资大国，国内企业与外企之间如此大的差距实际上表明了 外企在避税，根据2 0 0 5 年1 月到9 月广州市国税局对3 7 户实施避税企业审计调 查的资料显示，外商投资企业实施避税的手法主要以转让定价向境外转移利润为 主。英国金融时报的专栏作家约翰普兰德说，中国的外资是跨国公司驱 动的，很难想象那些在财务方面经验老道的家伙们不会利用其关联公司避税，以 使集团利益最大化。深圳地税局涉外税收管理处陆权汗副处长也对记者说：“避 税实际上已经成为一个普遍现象。他们的避税手段通常是以关联交易转让定价的 。武艳茹跨国公司转让定价法律规制研究【e b 0 l 】h t t p ：w w w c f t l e n s h o w a s p ? e _ i d - - 9 9 & ai d - - 3 0 4 。孔霞外商投资企业的转让定价避税略究【e b o l 】h t t p ：w w w e t t l c n s h o w a s p ? c _ i d = 5 6 9 & a _ _ i d = 4 0 5 5 4 第一章绪论 方式进行。”2 0 0 4 年国家税务总局的官员曾表示，因为外资企业避税，中国每年 流失的税收为3 0 0 亿元人民币。2 0 0 5 年3 月，厦门市国税局完成的一项研究课 题认为，这方面的税收流失可能高达1 2 7 0 亿元。 四、转让定价对海关税收的影响及研究意义 由于国家间所得税差异以及关税存在的双重影响，从减少税负的角度，跨国 公司往往是根据自身的产品、贸易方式、经营模式、市场策略、国家间的税收环 境差别，并综合考虑国内税和关税的影响来选择内部贸易货物的定价。许多学者 也从理论上进行了这一方面的研究，例如：h o r s t 从理论上提出了关联企业间利 用转让定价低于或高于正常交易价格向海关申报进口完税价格与关税税率以及 与进出口国之间国内税收税率之间的关系，g h o s h 和c r a i n 则建立了一个数学 模型，确定如何根据美国的公司所得税、国外所得税以及关税情况来制定转让 定价 。 为了适应对外开放引进外资的需要，我国改革开放以来逐步建立起了相对系 统的外资优惠制度。虽然1 9 9 4 年我国实行了重大的税制改革后，在流转税方面 停征了工商统一税，对内外资企业统一适用征收增殖税、消费税和营业税，在财 产税方面对内外资企业统一适用了资源税、土地增殖税、印花税、契税、屠宰税 等税种。但在所得税方面还存在明显差异，内资企业适用企业所得税暂行条例， 外资企业适用外商投资企业与外国企业所得税法，内外资企业的所得税在实 际税率、税基以及减免税方面均不一致，外商投资企业享受了较大优惠。目前我 国对外资企业实施的国内税收制度必会对在我国投资的跨国公司制定转让定价 策略时产生重大的影响。在海关税制方面，虽然经过几次大规模的降税之后，2 0 0 5 年我国进口关税的平均税率仍然达到9 9 ，最高税率达6 0 以上，而且货物进 口时还由海关代征1 7 的增值税( 由于我国目前对增值税纳税人实行二元化的划 分，给逃避该税种带来一定的空间) ，此外对一些货物还要征收消费税。运用转 让定价方法也可以降低跨国公司承担的海关税收，因此逃避海关税收也不可避免 成为在我国投资的跨国企业制定转让定价的一个重要考虑因素。由于降低所承担 。马宜，林凡，杨兴云看! 他们在避税 n 】经济观察报，2 0 0 5 - 6 1 3 oh o 鹅tt t h et h e o r yo f t h em u l t i n a t i o n a lf i 啪：o p t i m a lb e h a v i o ru n d e r d i f f e r i n gt a r i f f a n dt a r i f f a n dt a x r a t e s j j o u r n a lo f p o l i t i c a le c o n o m y ，1 9 7 1 ，7 9 ( 5 ) ：1 0 5 9 - 1 0 7 2 。g h o s hd ，c r a i n tc at r a n s f e r 州c i n gd e c i s i o nm o d e lf o rm u l t i n a t i o n a l s j i n t e r n a t i o n a lj o u r n a lo f a c c o u n t i n ge d u c a t i o n & r e s e a r c h 19 9 3 ，2 8 ( 2 ) ：1 7 0 181 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 的所得税和降低所承担的关税的目标是密切联系的，这两个目标相当于“跷跷板 效应”，降低所承担的所得税一般就得承担更高的关税，反之亦然。当前我国对 跨国公司转让定价调查主要由国内税务机关进行，将反避税重点放在如何防止企 业虚增成本和费用，避免应纳税所得额的降低。有关转让定价方面的立法也主要 是由国内税务机关制定，如：中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税 法、中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则、中华人民 共和国税收征管法、中华人民共和国税收征管法实施细则、关联企业间业务 往来税务管理规程、国家税务总局关于关联企业业间业务往来税务管理实施办 法等。 目前，国内普遍观点认为跨国公司主要通过在华子公司以高价从海外关联公 司购买原材料，经过产品加工制造后，再以低价出售给海外关联公司，从而转移 利润，达到偷逃国内税目的；认为转让定价的典型特征就是“采购和销售在国外 进行”和“高进低出 ，跨国公司在华子公司出现亏损，利润则被转移到海外低 税率的关联公司。如果是这样，则跨国公司在进口环节应该是高报价格，并不会 导致海关税收的流失。但海关在工作实践中发现许多跨国公司进口货物的转让定 价低于正常交易价格，偷逃了大量的海关税收，主要涉及机械、电子、通信以及 食品等多个行业，说明在进口环节还是存在滥用转让定价偷逃海关税收的行为。 况且减少税负并非跨国公司操纵转让定价的唯一动机，但只要跨国公司制定的转 让定价低于正常交易价格，就有可能导致海关税收的流失。例如，国内市场过去 流通的洋酒相当部分数由走私进口，故市场价格偏低，一些洋酒公司从正规渠道 进口洋酒时，出于保持市场份额的目的，往往通过压低洋酒的进口成交价格以确 保国内市场价格的平稳，由于进口价格被压低，所要缴纳的海关税收也减少了。 那么跨国公司采取的转让定价策略从整体上对我国海关税收是否有影响，如果有 影响，则哪些因素是跨国公司滥用转让定价偷逃海关税收的重要动机，并由此给 海关估价工作带来何种影响? 由于海关税收在中央财政收入的重要地位以及对 本国经济发展的不可替代的保护和调节作用，解决以上这些问题将有很重要的现 实意义。 目前国内对跨国公司通过转让定价逃避海关税收方面的文献较少，海关对限 制跨国公司滥用转让定价的研究也处于起步阶段。因此本文首先对跨国公司滥用 6 第一章绪论 转让定价策略对我国海关税收产生的风险进行实证研究，并进一步结合海关对跨 国公司滥用转让定价的估价案例分析，探讨海关面临跨国公司滥用转让定价的现 状、遇到的难点：最后在对海关现行估价法规与o e c d 和国内税务局转让定价 有关立法规定进行比较研究的基础上，提出加强对跨国公司转让定价管理建议。 希望通过本文的研究，对加强海关对跨国公司滥用转让定价管理能力有所助益。 7 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 “事莫明于有效，论莫定于有证。” 王充( 东汉，论衡薄葬) 第二章从海关数据的统计分析看跨国公司转让定价对 海关税收的影响 第一节相关文献回顾 跨国公司运用转让定价逃避所得税和关税是其惯常使用的手段，也是最受各 国税务部门关注的问题。国外的学者利用经济学定量和统计方法对跨国公司滥用 转让定价逃避税收进行许多实证方面的研究工作。j a c o b ( 1 9 9 6 ) 发现跨国公司 内部贸易额越大，所承担的赋税就越少；a l t s h u l e r 和n e w l o n ( 1 9 9 3 ) 的研究结 果表明美国的跨国公司通过操纵其国外子公司收入的流动来降低其承担的全球 赋税；g r u b e r t 等人( 1 9 9 3 ) 则研究发现在美国的外资企业所缴纳的赋税要少于 美国本土企业。就税制对跨国公司转让定价策略影响方面，h o r s t ( 1 9 7 1 ) 通过 建立经济学模型，描述了关联企业间制定转让定价策略与关税税率以及与进出口 国之间国内税收税率之间的关系；j e n k i n s 和w r i g h t ( 1 9 7 5 ) 通过对美国的石油 集团调查发现，处于低税率国家的子企业更具有盈利性 ；h a r r i s 等人( 1 9 8 2 ) 研究发现美国的跨国公司在美国调低税率后支付给政府更多的税额 ；h a r r i s 与 m o r c k 等人( 1 9 9 3 ) 的研究结果表明美国跨国企业的税收和东道国的税率之间存 在显著的相关关系；c l a u s i n g 等人( 2 0 0 3 ) 研究了1 9 9 7 年到1 9 9 9 年美国的进 出口价格数据，发现货物目的国或原产国的税率每降低1 ，关联企业间交易较 回j a c o bj 协鹤a n dt r a n s f e rp r i c i n gi n c o m es h i f t i n ga n dt h ev o l u m eo fi n t r a f i r mt r a n s f e r s j j o u r n a lo f a c c o u n t i n gr e s e a r c h ，1 9 9 6 ，v b l 2 4 3 0 卜31 2 。a i t s h u l e rr 。n e w l o nts t h ee f f e c t so fu s 伽【p o l i c i e so nt h ei n c o m er e p a t r i a t i o np a t t e r n so f m u l t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o n s m s m d i e si ni n t e r n a t i o n a lt a x a t i o n c h i c a g o ：u n i v e r s i t yo fc h i c a g op r e s s , 19 9 3 og r u b e r th ，g o o d s p e e dt ，s w e n s o nd e x p l a i n i n gt h el o w 伽【a b l el n c o m e o f f o r e i g nc o n t r o i l e dc o r p o r a t i o n s i nt h eu n i t e ds t a t e m 】s m d i 嚣i ni n t e m a t i o n a l 协a t i o n c h i c a g o ：u n i v e r s i t yo f c h i e a g op r e s s ，1 9 9 3 oh o r s tt t h et h e o r yo f t h e m u l t i n a t i o n a if i r m ：o p t i m a lb e h a v i o ru n d e rd i f f e r i n gt a d f f a n dt a d f r a n dt a x r a t e s j j o u m a lo f p o l i t i c a le c o n o m y ，1 9 7 l ，7 9 ( 5 ) ：1 0 5 9 1 0 7 2 oj e n k i n sg p 。w r i g h tbd 协a t i o no f i n c o m eo f m u l t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o n s ： c a s eo f t h eu s p e t r o l e u m i n d u s t r y j 1 r e v i e w o f e c o n o m i c s a n d s t a t i s t i c s ，1 9 7 5 ，5 7 ( 1 ) ：l 1 1 oh a r r i sd ，k r e i b e ic h ，r a v i v a a s y m m e t r i ci n f o r m a t i o n 。i n c e u t i v ea n di n t r a - f i r mr e s o u r c e a l l o c a t i o n j 1 m a n a g e m e n ts o e n c e ，1 9 8 2 ，2 8 ：6 0 4 6 2 0 oh 州sd ，m o r c kr ，s l e m r o dj ，y e u n gb i n c o m e s h i f t i n gi nu s m u i t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o n s m 】s t u d i 器 i ni n t e r n a t i o n a it e x a t i o n ，c h i c a g o ：u n i v e r s i t yo f c h i c a g op r e s s , 1 9 9 3 第二章从海关数据的统计分析看跨国公司转让定价对海关税收的影响 非关联企业间出口价格低1 8 ，进口价格高2 o ；b a r t e l s m a n ( 2 0 0 3 ) 通过实 证研究得出，政府税率每增加一个百分点，将会导致税收减少3 。就股权结 构对跨国公司转让定价策略影响方面，k a n t ( 1 9 8 8 ) 检验了当跨国公司的子公司 不是完全控股公司的转让定价策略，认为与完全控股公司相比，跨国公司更倾向 于从低转让定价策略向高转让定价战略改变，并建立了母公司控股国外公司时产 成品转让定价的经济学模型 ( 我国的陈洁等人则在此基础上进一步推导得出中 间产品的转让定价同样受到股权的制约，并通过经济学模型推导出在关税小于 1 0 0 的情况下，跨国公司一般将选择高的转让定价) 。就产品性质对跨国公司转 让定价策略影响方面，e d e n ( 1 9 9 8 ) 认为没有外部市场价格可比照、存在无形资 产的货物更有可能被操纵转让定价，比如药品 。对于政府部门行为对转让定价 影响方面，g e r a r d 和g o d f r o i d 对在司法部门政策不确定的条件下，跨国集团如 何确定其转移定价策略进行了研究 ；k a n t ( 1 9 9 0 ) 研究表明由于各国监控力度 和惩罚措施的加强，跨国集团必须根据不同国家税务机关的惩罚程度和对转让定 价核查概率的大小，在利润最大与风险最小之间进行权衡，确定最优的转移定价 策略 。 从文献研究可以看出，对跨国公司转让定价产生影响的因素主要有母国和东 道国的税收制度、子公司的股权结构、交易产品性质以及政府部门监管力度等。 但以上研究结论是在美国和一些发达国家的企业外部环境条件下得出的。我国的 情况则与欧美发达国家有显著的差异，这些结论是否适用于我国，还需要实证研 究结果的支持。 c l a u s i n gk t a x - m o t i v a t e dt r a n s f e rp r i c i n ga n du si n t r a f i r mt r a d ep r i c e s j j o u m a lo f p u b l i ce c o n o m i c s ， 2 0 0 3 ，8 7 ：2 2 0 7 - 2 2 2 3 。b a r t e l s m a nej ，b e e t s m a w h yp a ym o r e ? c o r p o r a t et a xa v o i d a n c et h r o u g ht r a n s f e rp r i c i n gi no e c d c o u n t r i e s j 】j o u r n a lo f p u b l i ce c o n o m i c s ，2 0 0 3 ，8 7 ( 9 1 0 ) l2 2 2 5 - 2 2 5 3 ok a n t c f o r e i g ns u b s i d i a r y , t r a n s f e rp r i c i n ga n dt 州凰【j 】s o u t h e r ne c o n o m i c sj o u r n a l ，1 9 8 8 ，5 5 ：1 6 2 - 1 7 0 回陈洁，王方华跨国公司转让定价决策研究【m 】上海：上海财经大学出版社，2 0 0 5 面e d e nl t a x i n gm u l t i n a t i n o n a l s ：t r a n s f e rp r i c i n ga n dc o r p o r a t ei n c o m et a x a t i o ni nn o a ha m e r i c a m t o r o n t o , u n i v e r s i t yo f t o r o n t o ，1 9 9 8 g e r a r dm 。g o d f r o i dp o p t i m a lt r a n s f e rp r i c i n gu n d e r a c c e p t a n c eu n c e r t a i n t ya n dr i s ka v e r s i o n 【e b 2 、 n v o f u n a c b e a f f i 2 0 0 l 1 ) 3 p d f - ok a n t c m i n o r i t yo w n e r s h i p ，d e f e r r a l ，p e r v e r s ei n t r a f i r mt r a d ea n dt a r i f f s j i n t e m a t i o n a le c o n o m i c sj o u r n a l ， 1 9 9 5 ，9 ( 1 ) ：1 9 3 7 ok a n tc m u l t i n a t i o n a lf i n n sa n dg o v e r n m e n t r c m a u 4 j j o u r n a lo f p u b l i ce c o n o m i c s 。1 9 9 0 ，4 2 ( 2 ) ：1 3 5 - 1 4 7 9 跨国公司转让定价逃避海关税收的证据与对策研究 第二节研究设计 我国对转让定价方面的研究起步较晚，目前研究主要集中于跨国公司通过转 让定价逃避国内税收方面。国内普遍的观点认为“高进低出( 高报价格进口， 低报价格出口) 让在华子公司出现亏损以逃避国内所得税、并将利润转移到 国外是跨国公司与其在华子公司之间转让定价采取的主要策略。如果是这样，从 海关的角度看，由于进口货物价格高，不会导致海关税收的流失。但是近几年来， 海关在实践中时有发现跨国公司通过操纵转让定价，低报价格逃避海关税收的行 为，而且多集中于机电、通讯、制药以及汽车等知识、技术密集型行业。跨国公 司这种转让定价行为只是个案，还是普遍存在的倾向? 跨国公司与在华子公司进 行内部交易时倾向于采取何种转让定价策略，企业性质、进口国关税的税率、进 口货物的性质、出口国所得税税率等因素对跨国公司与在华子公司之间的转让定 价策略有怎样的影响，并进而对海关的税收产生怎样的