（工商管理专业论文）企业内部控制的构建与实施研究.pdf

独创性声明 今所呈交的( 企业内部控制的构建与实施研究 指导下进行的研究工作及取得的科研成果。尽我所 知，文中除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经 发表或撰写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学或其 它教育机构的学位或证书所使用过的材料。 作者签名： 日期：蝉年土月望日 关于论文使用授权的说明 本人完全了解首都经济贸易大学有关保留、使用学位论文的有关规 定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅、借阅或网 络索引；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采取影印、缩印或 其它复制手段保存论文。( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 储弥翱导师弥益婚期：学年三月丝日 首都经济贸易大学硕士学位论文 ( 4 - 业内部控制的构建与实施研究 摘要 近年来，我国企业尤其是上市公司内部控制体系建设发展迅速，我国相关部门 也陆续出台的一系列法律规范，对企业建立健全内部控制体系提出了相应的要求。 不过，由于这些法律规范出自不同部门，内容出现较多不一致的情况，因此，企业 在遵循监管要求时，迫切需要有一套统一、完整的内部控制框架作为指导。 2 0 0 8 年6 月2 8 日，由财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部门联 合发布我国第一部“企业内部控制规范一企业内部控制基本规范( 以下简称： 内控基本规范) ，这个被称为中国版“萨班斯法案 的“企业内部控制基本规 范 将自2 0 0 9 年7 月1 日起率先在上市公司范围内施行，并鼓励非上市的其他大中 型企业执行。 内控基本规范颁布以后，有观点认为：内控基本规范进一步明确并细化 了公司、政府与审计机构相互独立的三方监督机制，被认为是我国企业管理国际化 的重要一步，有利于识别、应对并化解经营风险，从而保证我国经济的健康发展； 另有观点认为：过分严格的制度会束缚企业的手脚，限制其活力，并且高昂的执行 成本将严重挤压企业的利润空间。 内控基本规范颁布以后理论界也进行了多项调查和研究，这些研究主要是 针对该规范颁布的重要性、及时性以及如何顺利实施等方面问题进行的。但截止目 前，尚未有人通过实证方法研究我国企业内部控制的现状及存在的问题，以及我国 企业内部控制体系构建的发展方向，并对内控基本规范在实施过程中存在的执 行障碍提出相应的发展意见和建议。 本论文通过实证的方法研究我国企业的内部控制现状与存在问题，说明目前我 国企业内部控制无论从法律规范、制度设计以及执行效果等方面均落后于国际先进 水平，并根据目前内部控制存在的问题，从内控基本规范的各要素出发，提出 我国企业内部控制体系的构建思路，并针对内控基本规范的执行障碍提出有效 实施的展望与发展建议。 主题词：内部控制构建实施 一。-ll l-? t h e r e f o r e ，c o m p l y i n gw i t hr e g u l a t o r yr e q u i r e m e n t s ，e n t e r p r i s e sh a v ea l lu r g et on e e df o ra u n i f i e da n d c o m p r e h e n s i v ei n t e r n a lc o n t r o lf r a m e w o r ka sag u i d e o nm a y2 2 ，2 0 0 8 ，t h ef i r s tc h i n e s es t a n d a r d so ft h ec o r p o r a t i o ni n t e r n a lc o n t r o l b a s i cn o r m so f i n t e r n a lc o n t r o l ( h e r e i n a f t e rr e f e r r e dt oa s ：t h en o r m s ) p r o m u l g a t e d j o i n t l y b yt h em i n i s t r yo ff i n a n c e ，s f c ，t h en a t i o n a la u d i ta d m i n i s t r a t i o n ，t h ec h i n ab a n k i n g r e g u l a t o r yc o m m i s s i o n ，c i r c ，w h i c hi sc a l l e da st h ec h i n e s ev e r s i o no f ”s a r b a n e s - o x l e y a c t ，”w i l li m p l e m e n tf i r s ti nl i s t e dc o m p a n i e so nj u l y1 ，2 0 0 9 a f t e rt h ee n a c t m e n t ，t h e r ei sav i e wt h a t ：t h eb a s i cn o r m so f i n t e r n a lc o n t r o lf u r t h e r c l a r i f i e sa n de l a b o r a t e st h ei n d e p e n d e n tt r i p a r t i t em o n i t o r i n gm e c h a n i s mo ft h ec o m p a n y , t h eg o v e r n m e n t ，a n dt h ea u d i ti n s t i t u t i o n s ，w h i c hi sc o n s i d e r e da sa ni m p o r t a n ts t e po ft h e i n t e m a t i o n a l i z a t i o no fc h i n a s c o r p o r a t i o nm a n a g e m e n tt h a t i s c o n d u c i v et ot h e i d e n t i f i c a t i o n ，r e s p o n s ea n dr e s o l u t i o no ft h eo p e r a t i o n a lr i s k s ，a n dt h u se n s u r e st h eh e a l t h v d e v e l o p m e n to fc h i n a se c o n o m y ；t h e r ei sa l s oo p p o s i t eo p i n i o n so t h e r w i s e ：t h es y s t e m 、i l lb et o os t r i n g e n tt h a ti tc o n s t r a i n st h ec o r p o r a t i o n sa n dl i m i t st h e i rv i t a l 咄a n dt h eh i g h i m p l e m e n t a t i o nc o s t sw i l ls e r i o u s l ys q u e e z ec o r p o r a t ep r o f i tm a r g i n s a f t e rt h ep r o m u l g a t i o n ，t h et h e o r i s t sh a v ea l s oc o n d u c t e dan u m b e ro fs u r v e y sa n d s t u d i e so nt h eb a s i cn o r m so f i n t e r n a lc o n t r o lt h a ti sm a i n l yd i r e c t e dt o w a r d st h ei s s u e so f i m p o r t a n c e ，t i m e l i n e s s ，a n ds u c c e s s f u li m p l e m e n t a t i o n h o w e v e r , u n t i ln o w , t h e r eh a sn o t b e e na n y o n et h r o u g ht h es t a t u sa n dp r o b l e m so ft h ei n t e m a lc o n t r o lw i t h i nc h i n a s c o r p o r a t i o n sb yr e a le v i d e n c e ，舔w e l la s t h ed i r e c t i o no ft h ed e v e l o p m e n to fi n t e m a l c o n t r o ls y s t e mmc h i n a , a n db r i n g sc o m m e n t sa n ds u g g e s t i o n st ot h eb a s i cn o r m so f i n t e r n a lc o n t r o lo ne x i s t i n go b s t a c l e si nt h ei m p l e m e n t a t i o np r o c e s sa n di t sd e v e l o p m e n t t h es t u d yi sb a s e do nr e a le v i d e n c eo ft h es t a t u sa n dp r o b l e m so fc h i n a sc o r p o r a t i o n i n t e m a lc o n t r o li nt h ee s s a yt h a ti no u rc o u n t r y , t h ei n t e r n a lc o n t r o lo fc o r p o r a t i o n si s b e l l i n dt h ei n t e m a t i o n a la d v a n c e dl e v e li nt e r m so fa s p e c t sf r o m l e g a ln o r m s s y s t e m d e s i g nt oi m p l e m e n t a t i o ne f i e c t se t c ，a n da c c o r d i n gt ot h ep r o b l e m so ft h ep r e s e n ti n t e m a l c o n t r o l ，ab u i l d i n gm e t h o df o rc h i n a sc o r p o r a t i o ni n t e r n a lc o n t r o li sb r o u g h tf o r t hf r o m t h ee l e m e n t si nt h eb a s i cn o r m so fi n t e r n a lc o n t r o l ，a n de f f e c t i v ei m p l e m e n t a t i o no f d e v e l o p m e n tp r o p o s a l sa n dp r o s p e c t st o w a r d st h ei m p l e m e n t a t i o no b s t a c l e so ft h eb a s i c n o r m so f i n t e r n a lc o n t r 0 1 k e yw o r d s ： i n t e r n a lc o n t r o lc o n s t r u c t i o n i m p l e m e n t a t i o n h 企业内部控制的构建与实施研究 目录 1 1 1 研究背景及意义o o booo oo oooo l 1 2 论文的研究思路与方法o oooo b 2 1 3 论文框架与结构o o oobo 6 1 4 论文的创新之处6 2企业内部控制相关概念及理论基础o o bo oo 7 2 1 企业内部控制相关概念7 2 2 企业内部控制的演变o ooeoo 0 00000 8 2 3 内部控制的固有局限性1 0 2 4 美国萨班斯法案出台的背景及其影响1 3 2 5 我国内控基本规范出台的背景及其特点1 5 3我国企业内部控制现状及问题2 0 3 1 我国企业内部控制现状的总体评价2 0 3 2 我国企业内部控制存在的主要问题2 0 3 3 我国企业内部控制相对薄弱的原因分析2 5 4我国企业内部控制体系构建思路q b o00 0go o0 00o oo 2 6 4 1 内部环境2 6 4 1 1 建立规范的公司治理结构2 6 4 1 2 提高内部审计的地位和独立性2 6 4 1 3 加强企业文化建设2 7 4 2 风险评估o oo ooo 2 7 4 2 1 准确识别内部、外部风险2 7 4 2 2 科学进行风险分析2 8 4 2 3 采取适当的风险应对策略2 8 4 3 控制活动3 0 4 3 1 综合运用控制措施3 0 4 3 2 降低风险的负面影响3 0 4 3 3 规定控制活动政策与程序3 6 4 4 信息与沟通3 0 4 4 1 建立信息与沟通制度3 l 4 4 2 充分发挥信息技术的作用o oooooqoo 3 2 i i i 企业内部控制的构建与实施研究 000 i d0 l i d 3 2 ooo e i d l i d goo ”i d i i m0 3 2 4 5 1 制定明确的内部控制监督制度3 2 4 5 2 及时报告内部控制的设计及运行缺陷0 0 000 1 3 2 4 5 3 定期对内部控制的有效性进行自我评价3 3 5 内控基本规范有效实施的展望与建议3 4 5 1 加强内控基本规范的学习和宣传0 000 00 3 4 5 2 增强内控基本规范的可操作性3 4 5 3 加强内控基本规范的强制力3 8 5 4 强化注册会计师责任3 9 6 结论”4 1 6 1 论文的主要结论4 1 6 2 论文的局限与不足4 1 致谢 参考文献 附件：调查问卷 企业内部控制的构建与实施研究 1引 言 7 月3 0 日签署了2 0 0 2 年萨班斯一奥克斯利法案 ( s a r b a n e s o x l e ya c t ，s o x ，以下简称萨班斯法案) ，以重振“安然 和“世 通 等公司财务丑闻后投资者对美国资本市场的信心。这一划时代的立法已经不可 逆转的改变了美国上市公司( 无论大小) 对公司财务报告和相关披露的看法和做 法。 这一法案在美国近期立法史上以最短的时间被通过，说明美国国会希望通过与 欺诈性财务报告、相互矛盾的投资银行家和审计师行为、惊人的经理行为进行对 抗，以及通过促使董事会遵守控制治理漏洞的高标准来重建投资者对美国资本市场 的信心。 在这一法案的所有条款中，第4 0 4 节( 要求公司出具管理层和外部审计师签发 的内部控制认证) 引发了监管机构、注册登记部门、审计师和投资界更大的关注。 公众公司会计监察委员会( p u b l i cc o m p a n ya c c o u n t i n go v e r s i g h tb o a r d ，p c a o b ) 发布的审计准则第2 号( 以下简称a s 2 ) 是实施萨班斯法案的这一关键部分的 主要法规。a s 2 要求管理层和外部审计师按照一个s e c 认可的内部控制评审框架对 财务报告的内部控制进行评审。按照s e c 的最终规则，c o s 0 委员会( c o m m i t t e eo f t h es p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n ) 发布的内部控制一整合 框架( i n t e m a lc o n t r 0 1 i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 圆满足s e c 的“可接受的内部控制评审 框架 标准。o 2 0 0 8 年6 月2 8 日财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部门在北京联 合发布了我国第一部企业内部控制基本规范( 以下简称：内控基本规范) ，该 内控基本规范将于2 0 0 9 年7 月1 日起首先在上市公司范围内施行，同时鼓励非上市 的其他大中型企业执行。 本篇论文通过实证的方法研究我国企业的内部控制现状与存在问题，说明目前 。也被称为1 2 00 2 公众公司会计改革与投资者保护法案( p u b l i cc o m p a n ya c c o u n t i n gr e f o r ma n di n v e s t o r p r o t e c t i o na c to f2 0 0 2 ) 9 c o mm i t t e eo ft h es p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n i n t e r n a lc o n t r o l - i n t e r g r a t e df r a m e w o r k j e r s e yc i t y ，n j ：a m e r i c a ni n s t i t u t eo f c e r t i f i e d a c c o u n t a n t e s ，s e p t e m b e r1 9 9 2 o 参见s e c 最终规则的第1 i 节第b 3 ( a ) 条“财务报告内部控制的管理层撤告与证券法规定的定期披露中相 关内容的罄讪e ”，其陈述如下：“c o s o 框架满足我们的标准因而町以被用于管理层的年度内部控制评估与报 告”另外参见a s 2 的第1 4 款，其陈述如下：“在美国( c o s 0 1 9 9 2 框架) 提供了用十管理层内部控制 评估的合适框架” 第1 页共5 3 页 堕塑丝堕墼墨奎堂堡主堂垡笙苎 ! 垒些塑塑丝型箜塑堡皇壅丝婴壅! 我国企业内部控制无论从法律规范、制度设计以及执行效果等方面均落后于国际先 进水平，并根据目前内部控制存在的问题，从内控基本规范的各要素出发，提 出我国企业内部控制体系的构建思路，并针对内控基本规范的执行障碍提出有 效实施的展望与发展建议。 1 2论文的研究思路与研究方法 本篇论文采用向相关专业人士直接访谈的方式进行课题研究，论文中的访谈结 果帮助读者了解内控基本规范在上市公司管理层、内部审计部门、中介机构的 熟悉及贯彻程度，获取了目前我国上市公司内部控制现状及存在问题、以及各界对 内控基本规范实施效果持有的种种观点等资料。本篇论文在分析访谈结果的基 础上，从内控基本规范各要素出发，向读者详细介绍我国企业内部控制体系构 建思路，并为内控基本规范的有效实施提出展望与建议。 本文作者在回顾了研究领域的相关文献和监管法规，并对上市公司管理层、内 部控制部门和审计中介机构进行直接访谈的基础上，编写了调查问卷第一稿。为使 调查结果效果更好，在大规模发放调查问卷之前本文作者进行试调查，并根据反馈 结果完善了最终问卷。 最终问卷分3 部分，共2 5 个问题。第一部分包含6 个问题，主表搜集访者公 司情况、职务、工作年限等信息，以便进行统计描述。第二部分包含7 个问题，主 要询问受访者对企业内部控制相关知识的了解程度，其目的在于分析内控基本规 范及其他国际法规的普及情况。第三部分包含1 2 个问题，专门调查我国上市公司 为实施内控基本规范所做的工作及相应进展，内控基本规范的实施对我国上 市公司的有利及不利影响，以及存在的实施障碍及改进措施。 全部样本分布：本篇论文共收回答卷4 6 2 份，产生了5 3 的总体反馈率，表 1 2 - 1 是4 6 2 位受访者的工作职务情况。 表1 2 - 1 受访者工作职务情况表 受访者职务人数比例( ) 内部审计师 1 1 4 2 4 7 外部审计师7 51 6 2 内控专员6 31 3 6 财务主管5 21 1 3 会计经理或主管 2 8 6 1 o 调查问卷已附在本篇论文之后 第2 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 副总裁 2 7 5 8 首席财务官3 3 7 1 助理财务主管 2 24 8 董事会、监事会成员 2 35 0 其他 2 55 4 合计 4 6 21 0 0 工- 乃趟r 人，- 厶口 甘t h r r 力一一， j 山1 = 卜上一上删一、? d f hf 爿人i t 上 n j ，山i i 厶目，h r 订i i 与内部控制相关的管理职务或审计类职务为本篇论文的最终受访者。本人将不涉及 内控基本规范或信息不完整的答卷去除，最终筛选出1 2 5 份合格的调查问卷， 占回收问卷的2 7 ，尽管最终答卷由4 6 2 份下降至1 2 5 份，但是，本人认为这种筛 选更有利于从样本中得出符合需要的有力结论。本篇论文接下来的相关讨论均是 在最终的1 2 5 份合格答卷的基础上进行的。 最终样本受访者的职务分布：表1 2 - 2 列出了最终的1 2 5 位受访者的职务。从 表中可以看出5 0 以上的受访者为内部审计师或外部审计师，4 5 的受访者来自与内 部控制、财务、会计及相关的各种职务，大部分受访者承担着公司内部控制、财 务、会计方面的重要职能。 表1 2 - 2 最终样本受访者工作职务情况表 受访者职务 人数比例( ) 内部审计师3 83 0 4 外部审计师2 52 0 内控专员 1 71 3 6 财务主管 1 31 0 4 会计经理或主管 75 6 副总裁 64 8 首席财务官5 4 助理财务主管54 董事会、监事会成员 43 2 其他 54 合计 1 2 51 0 0 对最终样本进一步的分析表明，1 2 5 位受访者中5 0 以上有超过1 0 年以上的工 作经验，在企业管理方面已掌握足够的理论知识及实践工作经验。 最终样本公司的行业分布：表1 2 3 列出了最终样本中所处的主要行业的分布 情况。本篇论文研究的对象主要在于制造业上市公司的内部控制，因此，制造业及 。在各种性质的调查研究中，经常会出现最终可用样本量远低于答卷回收数量的情况，但仍对调查研究提供了 极大的帮助 第3 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 会计师事务所的比重较高，占总样本量的5 6 。政府部门及证券投资、经纪、咨 询、服务机构占1 2 。其他行业，如贸易、交通运输、通信、共用事业、建筑、矿 产、农业、科研、教育、文化、卫生、制药和生物技术、金融、保险、非营利组织 占较小的比例。 表1 2 - 3 样本库的公司行业组成情况表 行业 样本数量占总数的比例( ) 制造业4 53 6 会计师( 审计师) 事务所 2 52 0 证券投资、经纪、咨询、服务86 4 政府部门 7 5 6 贸易 75 6 交通运输、通信、共用事业 54 建筑、矿产、农业 54 科研、教育、文化、卫生 43 2 制药和生物技术 43 2 金融、保险 32 4 非营利组织32 4 其他97 2 合计1 2 51 0 0 最终样本公司的股票上市地分布：表1 2 - 4 列示了受访公司的上市情况。由于 本篇论文主要研究的是上市公司内部控制情况，因此，样本库中上市公司以及会计 师事务所的1 5 家上市公司审计客户占总可样本的6 5 以上。 表1 3 - 4 样本库中公司的上市情况表 上市地样本数量占总数的比例( ) 公司，但未上市1 3l o 4 上海证券交易所 4 83 8 4 深圳证券交易所 2 41 9 2 香港证券交易所 64 8 纽约证券交易所 43 2 其他 3 02 4 合计1 2 51 0 0 最终样本公司的营业额分布：表1 2 5 列示了受访公司营业额情况。由于本篇 论文主要研究的是大中型上市公司内部控制情况，因此，样本库中大型、中型公司 占5 8 ，小型公司占1 7 。 第4 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 表1 2 5 样本库中公司的最近财务年度营业额情况 公司规模 区间 样本数量占总数的比例( ) 少于0 5 亿元 97 2 小型公司 0 5 亿一1 亿元 1 31 0 4 小型公司小计 2 21 7 6 1 亿- 1 0 亿人 1 81 4 4 中型公司 l o 亿- 5 0 亿 2 52 0 中型公司小计 4 33 4 4 5 0 - 1 0 0 亿 2 01 6 大型公司 1 0 0 亿以上 1 08 大型公司小计 3 02 4 f其他 3 02 4 合计 1 2 51 0 0 工人数在1 0 0 0 人员以上，按照员工人数进行分类，再次证明本篇论文样本公司中小 型公司仅占少数。 表1 2 6 按照员工人数对样本公司进行分类 公司规模 员工人数区间 样本数量占总数的比例( ) 少于5 0 0 人 1 08 小型公司 5 0 1 - 1 0 0 0 人 1 41 1 2 小型公司小计 2 41 9 2 1 0 0 1 2 5 0 0 人2 52 0 中型公司2 5 0 1 - 5 0 0 0 人2 31 8 4 中型公司小计 4 83 8 4 5 0 0 1 - 1 0 0 0 0 人 1 51 2 大型公司 1 0 0 0 1 人以上 86 4 大型公司小计 2 31 8 4 其他 3 02 4 合计 1 2 51 0 0 如上所述，通过受访者工作职务、样本公司行业分布、公司的上市情况、以及 样本最近财务年度的营业额、员工人数等五项指标分析，本篇论文的调查者样本主 要集中在上市公司管理层、内部审计部门、注册会计师等职务，样本公司集中在大 中型制造业上市公司，调查范围符合的设计要求，能够为本篇论文的研究结论提供 必要的支持。 第5 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业内部控制的构建与实施研究 1 3 论文框架与结构 本篇论文共分六章，第l 章为引言，主要介绍论文的研究背景与意义、研究思 路与方法、框架与结构、以及本篇论文的创新之处。第2 章为企业内部控制相关概 念及理论基础，主要介绍企业内部控制领域的相关概念、内部控制五阶段的演变过 程、美国萨班斯法案出台的背景及其影响、我国内控基本规范出台的背景 及其特点，以及内部控制的固有局限性。第3 章为我国企业内部控制现状及问题， 通过分析调查问卷，说明我国企业内部控制规范的标准不统一、法规笼统，上市公 司内部控制存在设计缺陷及运行失效，分析了问题形成的原因，并举例说明中国网 通完善的内部控制的建设过程。第4 章为我国企业内部控制体系构建思路，从内 控基本规范五要素出发，详细介绍企业内部环境、风险评估、控制活动、信息与 沟通、内部监督的构建思路。第5 章为我国内控基本规范有效实施的展望与建 议，本章通过分析受访谈者的想法与意见，提出下阶段我国应对内控基本规范 加大培训和宣传力度，在具体规范或相关指南中增加可操作性，并建议成立专门监 管机构加强对上市公司内部控制的监管，上市公司内部控制报告接受注册会计师由 可选择行为修订为强制性，同时要强化注册会计师的职业责任。第6 章为结论部 分，主要总结本篇论文的研究思路与方法、研究过程、以及研究成果，并且说明本 篇论文由于受限于资料及作者水平，因此，论文存一定的局限与不足。 1 4论文的创新之处 通过实证的方法对我国企业的内部控制现状、存在问题及成因进行研究是本篇 论文主要的创新之处，本篇论文通过分析调查问卷为读者介绍目前我国企业内部控 制无论从法律规范、制度设计以及执行效果等方面均落后于国际先进水平的真实现 状。并本篇论文根据目前我国内部控制存在的问题，从内控基本规范的各要素 出发，提出我国企业内部控制体系的构建思路，并针对内控基本规范的执行障 碍提出有效实施的展望与发展建议。 第6 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文 企业内部控制的构建与实施研究 2 企业内部控制相关概念及理论基础 在经济全球化背景下，各国资本市场均在加速发展，与此同时，一系列因内部 控制失效而导致的欺诈和舞弊案件接连爆发，各国政府对企业内部控制的重视程度 被提高到了前所未有的高度，很多国家均已颁布实施了与企业内部控制相关的法 案，如美国的萨班斯法案、日本的金融商品交易法，以及我国的内控基本 规范。本章主要介绍企业内部控制领域的相关概念、内部控制五阶段的演变过程、 美国萨班斯法案出台的背景及其影响、我国内控基本规范出台的背景及其 特点，以及内部控制的固有局限性。 2 1企业内部控制相关概念 2 1 1 企业内部控制定义 我国内控基本规范将内部控制定义为由企业董事会、监事会、经理层和全 体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。我国内控基本规范与c o s o 企业内 部控制一整合框架基本保持了一致。 2 1 2企业内部控制的目标 我国内控基本规范中内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、 资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发 展战略。我国内控基本规范增加了资产安全和促进企业实现发展战略等两项内 部控制目标。 2 1 3企业内部控制的原则 我国内控基本规范增加了内部控制原则的内容，要求企业建立与实施内部 控制时应遵循如下原则：( 1 ) 全面性原则，内部控制应当贯穿决策、执行和监督全 过程，覆盖企业及其所属单位的各种业务和事项。( 2 ) 重要性原则，内部控制应当 在全面控制的基础上，关注重要业务事项和高风险领域。( 3 ) 制衡性原则，内部控 制应当在治理结构、机构设置及权责分配、业务流程等方面形成相互制约、相互监 督，同时兼顾运营效率。( 4 ) 适应性原则，内部控制应当与企业经营规模、业务范 围、竞争状况和风险水平等相适应，并随着情况的变化及时加以调整。( 5 ) 成本效 益原则。内部控制应当权衡实施成本与预期效益，以适当的成本实现有效控制。 第7 页共5 3 页 企业内部控制的构建与实施研究 业建立与实施有效的内部控制，应当包括下 企业实施内部控制的基础，一般包括治理结 人力资源政策、企业文化等。( 2 ) 风险评 估，风险评估是企业及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风 险，合理确定风险应对策略。( 3 ) 控制活动，控制活动是企业根据风险评估结果， 采用相应的控制措施，将风险控制在可承受度之内。( 4 ) 信息与沟通。信息与沟通 是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企 业与外部之间进行有效沟通。( 5 ) 内部监督。内部监督是企业对内部控制建立与实 施情况进行监督检查，评价内部控制的有效性，发现内部控制缺陷，应当及时加以 改进。 2 2 企业内部控制的演变 企业内部控制理论的发展经历了五个发展阶段：萌芽阶段、初步形成阶段、完 善阶段、成熟阶段、超越阶段。 第一个阶段为萌芽阶段：公元前3 6 0 0 年以前至2 0 世纪3 0 年代，主要理论是 内部牵制。1 9 1 2 年，r h 蒙可马利在其出版的审计理论与实践一书中指 出，所谓内部牵制，是指一个人不能完全支配账户，另一个人也不能独立地加以控 制的制度。 第二个阶段为初步形成阶段：2 0 世纪4 0 - 7 0 年代，内部控制制度的概念在内部 牵制思想的基础上产生了。1 9 5 8 年，美国注册会计师协会( a i c p a ) 所属的审计程 序委员会发布的第2 9 号审计程序公报独立审计人员评价内部控制的范围( c a p n o 2 9s c o p eo ft h ei n d e p e n d e n ta u d i t o r sr e v i e wo fi n t e r n a lc o n t r 0 1 ) 将内 部控制分为内部会计控制( i n t e r n a la c c o u n t i n g ) 和内部管理控制( i n t e r n a l a d m i n i s t r a t i v ec o n t r 0 1 ) 两类，这一分类是现在我们所熟知的内部控制“制度二 分法”的由来。 第三个阶段为完善阶段：2 0 世纪8 0 年代，人们对内部控制的研究重点逐步从 一般含义转向具体内容的深化。其标志是美国a i c p a 于1 9 8 8 年5 月发布的审计准 则公告第5 5 号( s a s 5 5 ) ，在公告中，“内部控制结构 的概念取代了“内部控制制 度 。公告指出：“企业内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建 。企业内部控制，张颖郑洪涛著，机械工业出版社2 00 9 年，第5 页 第8 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 立的各种政策和程序。 公告认为内部控制结构由下列三个要素组成：( 1 ) 控制环境 ( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) ，( 2 ) 会计制度( a c c o u n t i n gs y s t e m ) ，( 3 ) 控制程序 ( c o n t r o lp r o c e d u r e ) 。 第四个阶段为成熟阶段：2 0 世纪9 0 年代，1 9 9 2 年9 月，美国注册会计师协会 ( a i c p a ) 与美国会计学会( a a a ) 、财务执行官协会( f e i ) 、国际内部审计师( i i a ) 和 美国管理会计师协会( i m a ) 组成的发起组织委员会( t h ec o m m i t t e e o f s p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n ，以下简称：c o s o ) 发布 了指导内部控制实践的纲领性文件c o s o 研究报告内部控制整合框架，并于 1 9 9 4 年进行了增补。这份报告堪称内部控制发展史上的里程碑。 1 9 9 2 年c o s o 内部控制一整合框架为内部控制构建了一个框架，这份内部 控制发展史上里程碑的报告提供给企业用来评价的控制系统的评价工具，该框架界 定和讲述了有效的内部控制所需的五个相互关联的构成要素：控制环境：( c o n t r o l e n v i r o n m e n t ) 、风险评估( r i s ka s s e s s m e n t ) 、控制活动( c o n t r o la c t i v i t i e s ) 、 信息与沟通( i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ) 、监控( m o n i t o r i n g ) 。 它们源自 管理层经营企业的方式，并与管理过程融为一体。 美国2 0 0 2 年萨班斯法案要求，管理当局证实、并由独立审计师签证的内部 控制有效性的评价标准即是c o s o 内部控制整合框架( 1 9 9 2 ) 。 第五个阶段为超越阶段：2 1 世纪开始至今，2 0 0 4 年9 月c o s o 委员会发布了 企业风险管理一整合框架，该框架指出，全面风险管理是一个由企业董事会、管 理层和其他员工共同参与的、应用于企业战略制定和企业内部各个层次和部门的、 用于识别可能对企业造成潜在影响的事项并在其风险偏好范围内管理风险的、为企 业目标的实现提供合理保证的过程。 c o s o 制定发布的企业风险管理一整合框架用于管理当局评价和改进企业风 险管理，目前已作为最先迸的风险管理框架受到全球风险管理界的推崇。 该框架披露，企业风险管理是一个过程，它由一个企业的董事会、管理当局和 其他人员实施，应用于战略制订并贯穿于企业之中，旨在识别可能会影响企业的潜 在事项，管理风险以使其在该企业的风险容量之内，并为主体目标的实现提供合理 。( 美) tr c a d w a y 委员会发起组织委员会( c o s o ) e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t - - i n t e g r a t e df r a m e w o r k ，企业 风险管理一整合框架，方红星t e 宏译，东北财经大学f f j 版社，2 0 05 年，第1 4 4 页 蕾( 美) tr e a d w a y 委员会发起组织委员会( c o s o ) i n t e r n a lc o n t r o l - - i n t e g r a t e df r a m e w o r k 内部控制一整合框 架方红星译刘玉廷主审，东北财经大学出版社，第1 2 页 第9 页共5 3 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 保证。其包括八个相互关联的构成要素：内部环境、目标设定、事项识别、风险评 估、风险应对、控制活动、信息与沟通、监控。这些构成要素联系起来，成为确定 企业风险管理是否有效的标准。该框架适合各种类型的企业风险管理。 2 3 内部控制的固有局限性 无论企业内部控制设计和运行得多么好，有效的内控管理也只能向管理层和董 事会提供有关企业目标实现的合理保证。目标的实现受到所有内部控制体系的固有 局限的影响。主要表现为：决策过程中的人类判断可能出错，由于类似简单的误差 或错误等人为失误可能导致发生故障；此外，控制可能会通过两个或多个人的串通 而被规避；管理层具有凌驾于内部控制之上的能力。另一个局限因素是需要考虑内 部控制的相关成本和效益。 一些经济评论专家认为内部控制可以保证公司管理不会失败，即公司总是会实 现它的经营、财务报告和合规目标。从这个意义上讲，内部控制被看作是包治百病 的灵丹妙药。这种观点是一种误导。内部控制并不是万能药 。表2 3 列示了内部 控制测试发现财务报表“重大差错或舞弊 的可能性。 表2 3 内控测试发现财务“重大差错或舞弊”的可能性 发现的可能性样本数量占总数的比例( ) 完全可以发现2 5 2 0 很大可能发现 4 73 7 6 很小可能发现 3 02 4 不能发现 1 51 2 不太确定 86 4 合计1 2 51 0 0 上表数据结果一方面是令人欣慰的，因为大部分( 5 7 6 ) 受该者内部控制测 试可以发现财务报表“重大差错或舞弊”，说明未来上市公司将会更加重视内部控 制建设，增强企业抗风险能力。但另一方面也说明，大部分人过分信赖内部控制的 效力，未考虑内部控制固有局限性，可能会盲目相信内部控制。 合理保证并不意味着企业内部控制常会失效。许多因素单独或一起强化了合理 保证的概念。满足多重目标的控制的累积影响，以及控制的多目标性质降低了企业 不能实现其目标的风险。此外，正常的日常经营活动和在组织中不同层次上运行的 人员的责任都以实现主体目标为目的。事实上，在控制良好的企业典型样本中，很 o ( 荚) tr e a d w a y 委员会发起组织委员会( c o s o ) i n e m a lc o n t r o l - - i n t e g r a t e df r a m e w o r k 内部控制一整合框 架方红星译刘玉廷主审，东北财经大学出版社，第8 6 页 第1 0 页共53 页 首都经济贸易大学硕士学位论文企业内部控制的构建与实施研究 可能大多数企业都将定期地被告知朝着它们的战略和经营目标迈进的情况。换句话 说，即使是有效的企业内部控制也会经历失效。合理保证并不是绝对保证。 2 3 1主观判断失误导致内部控制失效 企业内控管理