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s l 集团公司预算优化研究 s l 集团公司预算化研究 摘要 现代企业管理中全面预算管理起着非常重要的作用，是一整套的管理方法和 管理机制。自2 0 世纪2 0 年代全面预算管理在欧美等企业开始运用，并迅速在大 型企业推出以来，取得了显著的成效，积累了丰富的经验，全面预算管理在企业 内部控制方面占据了重要地位，是企业合理配置资源、实行绩效考核的基础。目 前，我国有很多大中型企业推行了全面预算管理制度，并将企业战略实施、管理 控制、资源配置、绩效评价等方面密切相连，成为企业管理的重要工具，并取得 了一定的成效。但是，仍有相当一部分企业虽然建立了全面预算管理制度，实施 的效果却不理想，在体系建设、预算执行和绩效考核等方面存在很多问题，严重 影响了全面预算管理的效果。 本文以s l 集团公司为研究对象，将理论与实践相结合，对s l 集团实施全面 预算管理的现状进行了剖析，指出其存在的问题，并提出了优化的建议。文章共 分为五个部分。第一部分是“绪论”，主要介绍了论文的写作背景、目的、意义 和思路；第二部分是“全面预算管理的理论概述”，主要介绍了全面预算管理的 内涵、特点和作用。第三部分为“s l 集团全面预算管理体系现状分析”。着重介 绍了s l 集团公司全面预算管理的组织结构、内容、方法和流程，并对s l 集团全 面预算管理的现状进行分析，指出存在的问题，针对存在的问题寻找存在问题的 根源。第四部分为“s l 集团全面预算管理优化设计”，是文章的重点，在分析的 基础上，提出了s l 集团公司全面预算管理的优化，包括了管理流程、编制方法、 执行控制、信息系统、考评机制和激励制度6 个方面。第五部分是“结论”在优 化全面管理后，对其企业中的应用进行展望。 关键词：s l 集团，全面预算管理，优化 s l 集团公司预算优化研究 r e s e a r c ho nb u d g e to p ti m iz a tio nins lc o m p a n y a b s tr a c t t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n tp l a y sav e r yi m p o r t a n tr o l ei nt h em a n a g e m e n ti n m o d e r ne n t e r p r is e it isas e to fm a n a g e m e n tm e t h o d sa n dm a n a g e m e n t m e c h a n i s m s i n c et h en i n e t e e nt w e n t i e st h et o t a lb u d g e tm a n a g e m e n th a v e s t a r t e dt ou s ei ne u r o p ea n dt h eu n i t e ds t a t e sc o m p a n i e s ，a n do p e r a t e d r a p i d l yi nl a r g ee n t e r p r i s e ss i n c ei t si n t r o d u c t i o n ，o b t a i n e dr e m a r k a b l e r e s u l t ，a c c u m u l a t e dr i c he x p e r i e n c e t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n tw h i c h c o n t r o lt oo c c u p ya ni m p o r t a n tp o s i t i o ni ne n t e r p r i s e ，i st h eb a s i co f ep e r f o r m a n c ee v a l u a t i o na n dr e a s o n a b l ea ll o c a t i o n o fr e s o u r c e s a t p r e s e n t ，i no u rc o u n t r y m a n yl a r g ea n dm e d i u m - s i z e de n t e r p r i s e sh a v e i m p l e m e n t e dt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n t i tc o m b i n e dw i t hs t r a t e g ym a n a g e m e n t i n t e r n a lc o n t r o l ，r e s o u r c ea l l o c a t i o n ，p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o nb e c o m ea i m p o r t a n tt o o li nb u s i n e s sm a n a g e m e n t ，a n dh a so b t a i n e dt h ec e r t a i nr e s u l t b u t ，t h e r ew e r es t i l lq u i t eo n ep a r te n t e r p r i s ew h i c hh a se s t a b l i s h e dt h e t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e m ，d i dn o tg a i ng o o de f f e c t t h e i rs y s t e m h a dm a n yi s s u e so n s y s t e mc o n s t r u c t i o n ，b u d g e ti m p l e m e n t a t i o na n d p e r f o r m a n c ee v a l u a t i o n t h e yh a ss e r i o u s l ya f f e c t e dt h ec o m p r e h e n s i v e b u d g e tm a n a g e m e n te f f e c t t h isp a p e rt a k e ss lc o m p a n ya st h er e s e a r c ho b j e c t ，c o m b i n e st h et h e o r y w i t hp r a c t i c e ，c a r r i e do nt h ea n a l y s i so nt h es lg r o u pi m p l e m e n t st h e c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n ta n dp o i n t e do u tt h ee x i s t i n gp r o b l e m s ， a n dp u t sf o r w a r ds u g g e s t i o n s t h ea r t i c l ei sd i v i d e di n t of i v ep a r t s t h e f i r s tp a r ti s 工n t r o d u c t i o n ， m a i n l yi n t r o d u c e st h ew r i t i n gb a c k g r o u n d ， p u r p o s e ，m e a n i n g a n dt r a i no f t h o u g h t ：t h e s e c o n d p a r t i st h e c o m p r e h e n s i v eb u d g e tm a n a g e m e n tt h e o r y ，m a i n l yi n t r o d u c e s t h eo v e r a l1 b u d g e tm a n a g e m e n tc o n n o t a t i o n ，c h a r a c t e r i s t i ca n df u n c t i o n t h et h i r d p a r ti sa n a l y s i so ns lc o m p a n yt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e mp r e s e n t sit u a tio n i n t r o d u c e dt h es l c o m p a n y t o t a l b u d g e tm a n a g e m e n t o r g a n i z a t i o n a ls t r u c t u r e ，c o n t e n t ，m e t h o da n dp r o c e s s ，a n dt h es lc o m p a n y t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n ta n a l y s i so ft h ec u r r e n ts i t u a t i o n ，p o i n to u tt h e p r o b l e mo fe x i s t e n c e ，a i m i n ga tt h ee x i s t i n gp r o b l e m s ，f i n dt h er o o to f t h ep r o b l e m s t h ef o u r t hp a r tiss lc o m p a n yt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n t o p t i m i z a t i o nd e s i g n ，t h i sp a r ti st h ef o c u so ft h ea r t i c l e ，o nt h eb a s i s o ft h ea n a l y s is ，p r o p o s e ds lc o m p a n yt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n ta n d o p t i m i z a t i o n ，。i n c l u d i n gt h em a n a g e m e n tp r o c e s s ，p r e p a r a t i o nm e t h o d ， e x e c u t i v ec o n t r o l ，i n f o r m a t i o ns y s t e m ，e v a l u a t i o ns y s t e ma n di n c e n t i v e s y s t e m6a s p e c t s t h el a s tp a r t isc o n c l u s i o niti st h ep r o s p e c t so f a p p li c a t i o ni ne n t e r p r i s e sa f t e rt h eo p t i m i z a t i o n o fc o m p r e h e n s iv e m a n a g e m e n t ， k e yw o r d s ：s lc o m p a n yt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n to p t i m i z a t i o n s l 集团公司预算优化研究 1 绪论 1 1 研究背景 自美国的通用电气、通用汽车和杜邦等公司从2 0 世纪2 0 年代起施行全面预算 管理以来，全面预算管理便普遍被现代大型企业所使用。全面预算最初只是计划 和协调，而随着近年来经济的迅速发展，它已逐步发展成为一种综合贯彻企业经 营战略方针政策的管理机制，兼顾控制、目标、评价和激励各方面，可以把企业 存在的所有关键问题融于一体，在企业的内部控制中起着重大作用，是不可多得 的管理控制方法。就像韦尔什认为的，企业预算是一种涵盖未来一定期间内所有 营运活动过程的计划，它是企业最高管理者为整个企业及其各部门预先设定的目 标、策略及方案的正式表达。 随着我国市场经济的逐步发展，国内外市场环境发生了很大变化，如何实现 企业长期发展战略目标，有效运用各项经济资源，使企业各部门、各环节统筹规 划、协调，提高经济效益成为企业发展的关键问题。全面预算管理是一种现代企 业的管理制度，它的建设引起企业、政府和学术界的普遍重视，2 0 0 2 年，财政部 颁发了关于企业实行预算管理的指导意见，随后一些大中型企业逐步开始采 用全面预算管理办法，例如上海宝钢集团、鞍钢集团、杭州钢铁集团等。这些企 业通过实施全面预算管理降低成本、增加效益，提高了企业内部控制制度，提升 企业核心竞争力，加速了建立现代化企业制度。全面预算管理作为企业内部控制 的一种方法，在企业预算经营目标和控制日常经营活动上起着非常重要的作用， 它可以帮助协调各部门的关系、评价业绩，对于现代企业制度的建立和企业核心 竞争力的提高有着重要意义。 然而，预算管理在我国的实行仍然是初级阶段，企业应用的力度和水平高低 不等，实际工作中对预算的看法和理解各有不同，因此一部分企业并没有收到很 好的预期效果。全面预算管理的基础就是把握全面预算管理的科学内涵，实际中 存在的问题主要有以下几个方面：一些企业把预算管理和财务预算的概念混为一 谈，把预算的事务简单定位到了财务部门，由财务部门一手承办，缺乏与其它相 关部门的沟通，使预算脱离实际；同时有些企业还过分强调预算编制，忽视了执 行，使预算目标与实际情况相差甚远；一些企业又过分强调预算的灵活性，降低 了预算应有的强制力；有的企业则没有将预算与绩效考核相结合，使预算流于形 式缺乏严肃性。不同的企业具有不同的实际情况，因此针对具体实际情况来制定 全面有效的预算管理方案是急需解决的问题。 s l 集团公司预算优化研究 对于s l 集团来说，随着经济的发展，企业集团化成为我国企业发展的大势所 趋。s l 集团自成立以来，坚持体制机制和经营管理创新，加强实业和科研支撑， 完善产业链条，转变增长方式，推动国际贸易主业实现了快速发展。面对新的发 展机遇，s l 集团将围绕创建百年强企的宏伟目标，按照跨国公司经营模式进行战 略转型，以贸易主业为基石，产融结合为平台，加快实现从做大到做强的转变， 全力打造具有明显竞争优势、行业领先地位，良好品牌效应和企业形象的持久卓 越的服务型跨国集团。因此，为了适应s l 集团发展的需要，集团考虑了将全面预 算管理理论方法和成功经验引入近来，制定了全面预算管理办法。 1 2 研究目的 纵观国内外大型企业，实施全面预算管理已经成为现代企业必需的日常管理 机制，科学化的全面预算管理体系是建立完善现代企业制度的需要，其战略性、 全员性和机制性是其他管理手段所无法取代的。戴维奥利教授认为，预算管理 是为数不多的、能把企业的大部分主要问题融于一体的管理控制办法之一。随着 全面预算管理在实际中的运用和学术界对其理论的提升，全面预算管理倍受人们 关注。在中国，伴随着改革开放进程，全面预算管理在企业内部经营管理中有着 举足轻重的作用，为了有效提高预算管理作用，发挥企业内部资源整合手段的优 势，企业在运用全面预算管理来解决现实中存在的问题，具有非常重要而深远的 意义。 s l 集团在计划经济时代取得了飞速的发展，但随着现代企业管理的发展， 在经营管理方面也暴露了很多的问题。出于老国有企业的种种弊端，出现了管理 制度、管理手段以及管理能力不足等问题，执行控制乏力、预算编制水平低、考 核不严，特别是在预算管理与发展战略方面更是与实际严重脱轨，从而导致了公 司资源不能得到有效利用，在经营上得不到有效控制，管理上也日渐薄弱和粗放， 盈利能力下降，市场竞争力弱化，这些问题已严重影响了公司的可持续发展。鉴 于上述问题，全面预算管理目前在s l 集团的运用并不理想。因此，作者在分析 了s l 集团预算管理资料的基础上，通过对全面预算管理理论的研究来发现它在 该公司应用中存在的问题和缺陷，提出本课题的研究，以便使s l 集团全面预算 管理体系更加深入和完善，初步解决一些深层次的问题，提出优化全面预算管理 的方法和建议，同时也希望本论文可以对同类企业的全面预算管理工作起到参考 借鉴的作用。 本课题通过分析s l 集团全面预算管理中存在的问题，进行大致的剖析，使 得企业能够针对全面预算管理不足的实质问题采取一定的对策，使集团的全面预 算管理体系构建得更为科学合理，从而进一步明确企业的战略目标，加强各部门 s l 集团公司预算优化研究 经营活动的协调，优化资源配置，减少企业内耗和管理缺位带来的损失，达到提 高员工工作的积极性合作性、提高管理水平和盈利能力而增强核心竞争力的目 的，使得企业能够可持续发展。 同时，伴随着经济全球化的加快，汹涌而来的跨国公司已经占据半壁江山。 在这种形势下，掌握先进的管理方法，具备更为科学的管理能力，才会使企业在 激烈的竞争中抢占先机，处于有利的地位。鉴于其他集团公司在预算管理中也存 在着相同的问题和困惑，本研究亦具有一定的参考价值。 一 1 3 论文研究思路及内容结构 二。 本文在导师的指导下，对s l 集团采用实证分析方法，试图去讨论企业全面 预算管理的结构，以及影响公司全面预算管理的因素有哪些。基于对文献的分析， 结合企业案例，从企业的现有预算管理中找出预算管理存在的问题，对存在的问 题进行优化。论文共分为五个部分。第一部分是绪论，主要介绍了论文的写作背 景、研究的目的和意义，以及写作思路：第二部分对全面预算管理相关文献理论 进行了概述：第三部分对s l 集团全面预算管理的实际进行了分析，并指出其中 的不足；第四部分主要针对s l 全面预算管理的不足进行优化，提出相应对策； 第五部分是结论，对全面预算管理在企业中的应用进行了展望。 2 全面预算管理文献综述 2 1 国外全面预算管理的文献综述 国外预算管理的发展过程大致分为以下几个阶段：在初期阶段，主要以强调 实践经验为技术方法的科学管理为主；二战以后，预算管理受到权变理论和行为 科学理论的双重影响；2 0 世纪七、八十年代，战略管理及社会心理学等理论和 方法对预算管理影响较大，然而随着经济社会发展，预算管理也在不断优化。 2 1 1 预算管理的产生 最早将预算管理作为管理手段应用于企业的是美国。一战结束后，美国经济 发展迅速，企业规模扩大，导致一些企业出现产能过剩、产品销售受阻等问题。 这就促使企业开始寻求对市场的预测，使内部生产与外部市场需求相协调。1 9 11 年，泰勒创建“科学管理”学说，在一定程度上促进了企业管理水平的提高，在 s l 集团公司预算优化研究 对科学管理原理不断的探索和研究的同时，预算管理理论也得到了进一步发展， 出现了一些预算管理中常用的方法，例如标准成本、差异分析等方法。1 9 2 1 年 美国政府颁布了预算与会计法案，它使预算管理被人们所了解，预算管理成 为一种重要的企业管理工具，被应用于许多企业的日常管理中。而此时，学者们 也开始了对预算管理的理论研究。1 9 2 2 年，由麦金西编著的预算控制一书， 相对详细的从预算控制的角度将预算管理理论进行阐述，预算管理理论因此开始 形成。因此，预算管理的产生是外部市场环境的不确定性、分层企业组织的出现 以及内部管理需求等多因素相结合所形成的，是环境因素发生改变的必然结果， 预算管理也为企业适应环境变化、改善企业经营管理销率发挥了积极地作用。但 是，此时的预算管理还很不完善，发挥作用的领域相对狭窄，预算程序也是“自 上而下”的权威式，忽略了预算与人员的相互影响等问题。 2 1 2 预算管理的发展期 自2 0 世纪2 0 年代，通用电气公司、杜邦公司和通用器材也开始实施全面预 算管理以来，预算管理的协调、控制职能在企业的管理中起到的重要作用被很多 企业所认同。跨国公司的涌现使企业的规模越来越庞大，生产和经营方式也变得 复杂，对企业管理也提出了较高的要求，正确的进行经营决策成为了企业管理的 头等大事。2 0 世纪4 0 年代末，随着管理思想的不断更新，新的思想和学科尤其 是组织行为学，对预算管理理论有一定的积极影响。 在行为科学管理思想的指导下，企业逐步提倡并实行分权式预算管理方式， 企业各个层次的管理者和关键岗位人员均参与预算编制，形成参与型预算管理， 使预算编制自上而下、自下而上反复循环。由于预算执行者直接参与到编制的过 程，可以提高他们对预算的认识，使预算更切合实际。同时也有助于使他们与企 业的预算目标相一致，提高企业资源配置的合理性和有效性。1 9 5 2 年，维恩路 易斯在预算编制理论新解一书中提出了关于预算编制的一种新方法，而这种 方法的内涵与后来的零基预算完全一致。预算管理在企业中的普及和推广应用， 促使了参与型预算管理和零基预算管理的形成，预算管理的发展促进了企业在激 烈的市场竞争中取得优势并迅速发展。而在这一时期，预算管理的内涵和外延也 得到了一定程度的发展和完善。受行为科学管理思想的影响，预算与薪酬制度结 合，直接激励了预算执行者，提高企业效率。预算管理成为企业内部控制系统核 心。戴维奥利教授认为，预算管理是为数不多的、把企业大部分主要问题融于 一体的，管理控制办法之一。预算管理的重要性被越来越多的人们所充分认识到， 这一时期的预算管理被称为“传统预算管理”。需要指出的是，这一阶段预算松 弛的现象开始被人们发现，s h a w 和l o w 注意到，在“以预算的实现程度决定报 4 s l 集团公司预算优化研究 酬多寡”的报酬体系下，销售经理会产生预算松弛行为。同时学者们也发现，其 实预算松弛是一种普遍现象。 2 1 3 预算管理的成熟期 进入2 0 世纪8 0 年代，在代理理论的影响下，西方预算管理研究发生了重大 转变。一些学者开始探索激励计划对预算产生的影响，例如对于加强式预算， h 0 r o c k m e s s 测试了其刚性和降级频度交互机制对满意度和业绩的影响。而 后，经济学原理被学者们用于解释预算管理的行为特征。而代理理论则是把预算 管理看作一个信息交换过程。因为相对于上级而言，下级拥有更精确地影响业绩 的信息；下级之间由于工作环境的不确定性，其所掌握的信息也不尽相同。参与 型预算，是一种提供信息的沟通制度，它对于消除信息的不对称性起到了积极的 作用。消除信息的不对称性，引导代理人公开自己的隐藏信息，并从中获益，达 到双赢的目的是参与型预算成功的关键。根据代理理论，y o u n g 和s h i e l d s 假定 上下级之问的信息传递过程是引起采育程度不同的重要因素，而这个过程对双方 都有潜在的好处，即是更全面地信息，更有效的激励计划、资源配置和业绩报酬 等。 由于预算松弛经常出现在完成预算领取报酬的环节中，所以学者们开始关注 激励方案的设计。1 9 7 6 年，w e i t z m a n 提出了一种新的预算模型，即在不确定的 条件下给予预算的报酬，西方学者称这种模型为真实导向型激励计划，它可以引 导下级选择对自己真实有效的预测业绩标准作为预算；而在真实导向型激励计划 的试验中可以看出，在状态不确定、上下级之间存在信息不对称的情况下，即便 下级被真实导向型报酬计划制约，也会产生松弛现象，厌恶风险的下级其松弛程 度还会相对更为明显。所谓松弛导向型激励计划，即是指传统的、只考虑预算完 成情况的激励计划。当信息不对称情况不存在的时候，误报业绩的社会压力则对 下级影响较多，这种社会压力与预算松弛负相关( y o u n g1 9 8 5 ) 。上述研究可以 看出，预算行为受信息不对称的影响较为严重，只有在特定条件下激励型报酬方 案才能有效的发挥作用。c h o w ( 1 9 9 1 ) 在对多期真实导向型激励计划的预算观察 后认为，当上级对下级以往的生产能力信息缺少掌握时，采用真实导向型激励计 划的参与者松弛程度较低；当上级掌握下级以往的业绩信息时，设置预算标准能 够有效降低松弛程度。 与此同时，随着对发展战略提高核心竞争力的研究，预算管理逐渐与“战略” 和“长期发展”挂钩，预算管理比原来更有意义。越来越多的研究侧重于预算管 理如何在高速变化的环境中发挥作用。不同的企业应根据企业各自的战略地位和 发展模式，制定适合自己的预算模式和方法。a b e r n e t h y 和b r o w n e ll ( 1 9 9 9 ) 在 s l 集团公司预算优化研究 对澳大利亚6 3 家公立医院战略变化、预算管理使用的模式和业绩考核之间的关 系进行了研究，结果显示交互式预算模式可能减轻战略变化对业绩的影响。 e s b j o r ns e g e l o d 对瑞典公司的资本预算体系进行了分析，并与英美公司作了对 比，以更好的掌握企业资本预算体系的变化方式及其变化原因，从而可以对现代 资本预算体系的运行和进化机理有更深更好的理解。 a n d e r s o n 和l a n e n 通过对1 9 91 年印度经济改革前后1 4 家企业的研究，发 现自经济改革以来，印度的战略目标被更为广泛的理解，提高了公司管理者对介 入企业战略计划的主动性，从而使构建战略的关键信息来源在经济改革中也有所 变化，说明了经济转型、战略和管理会计实务演变之间的关系，预算在战略研究 的指导下比以前更现实、更具有意义。在实施预算管理方面较为宽松或者严厉的 方法不仅与管理者的风格息息相关，而且还与不同企业的发展战略和策略相关， 竞争性战略可能与较为宽松的预算控制风格相联系。企业多元化战略与业务单元 松弛正相关；与成本领先战略和防御型战略相比，差异化战略和进攻型战略下有 根多的预算松弛。 自2 0 世纪9 0 年代以来，全面预算管理在国外受到了较多的批评，企业预算 制度的改革也存在着两种不同的观点。一种是以美国学者为代表的作业成本预算 ( a c t i v i t y b a s e db u d g e t i n g ，a b b ) 观点，是一种基于作业的预算管理模式，它 反对将预算和绩效挂钩的传统做法，强调在预算控制中采用全面的、基于作业的 经济模型来代替；另一种观点则是比基于作业的预算管理模式相对更为激进的， 以欧洲学者为代表的，超越预算模式( b e y o n db u d g e t i n g ，b b ) ，即当企业组织不 编制预算时，将各决策环节的权利分权化，以授权管理的形式管理该组织的业绩。 2 ：2 国内全面预算管理的文献综述 我国的预算管理始于2 0 世纪8 0 年代，相对西方国家的研究起步较晚。八十 年代，我国基本处于计划经济时代，对于当时的全面预算管理具有很强的计划 色彩，早期的出版物主要有：潘双师的油气生产企业预算管理( 2 0 0 1 ) ，潘 爱香、高晨的全面预算管理等，应用的很少，不能形成理论体系。在2 0 世 纪9 0 年代，随着国家经贸委和财政部推出的企业预算管理要求规范的逐渐落实， 大型国有企业如中国石油，成功实施了预算管理，我国的预算管理表现出日益 繁荣的局面。 2 2 1 预算管理理论的建立 我国学术界早期对预算管理的研究主要集中在基础理论方面，从全面预算 6 s l 集团公司预算优化研究 管理的定义、目标及基本模式，预算的执行和控制，预算差异分析等方面进行 了探索。王斌( 1 9 9 9 ) 以生命周期为依据，提出预算管理起点的选择，将预算 的编制与企业的发展阶段相结合，提出分别针对于企业发展的四个不同时期的 四个不同预算起点，即企业初创期的以资本预算为起点，增长期以销售为起点， 成熟期以成本控制为起点和衰退期以现金流量为起点。但是随着企业集团化的 发展，这种简单的划分只适合单业务公司，并不适用于大型集团。随后，于增 彪提出了以每股利润或收益为起点编制预算的观点，王斌则以委托代理理论为 出发点，结合企业集团的分析，论证预算管理目标确定的过程和方法。我国预 算管理研究初期尚处于理论和实务分离的阶段，这些研究相对零散，理论研究 众说纷纭，没有形成统一的观点和结论。 2 2 2 预算管理与实务紧密相连的时期 上世纪初，我国学者加大了对集团公司预算管理的研究。针对不同的集团 公司，发表了许多全面预算管理方面的论文。在国家重点课题“管理会计应用 于发展的典型案例研究”中，杨雄胜、于增彪等人的研究方向都涉及到全面预 算管理的内容，预算管理在管理会计事务中已经成为核心内容。 在针对中原石油勘探局预算管理等案例研究的基础上，于增彪在关于集 团公司预算管理系统的框架研究中，通过对比国内外预算管理的发展，针对 我国预算管理存在的问题提出了编制、计量、执行、分析、报告、鉴证、计算 机支持和奖惩等八个预算管理系统模块，并结合技术、组织、行为和环境等四 个层面，构成一个新的预算管理模式。 李国忠( 2 0 0 5 ) 认为集团应根据自己的类型，采用不同的预算管理模式， 并与自己的管理目标相适应。任珊( 2 0 0 3 ) 分析了保险公司全面预算管理；孟 焰( 2 0 0 4 ) 研究了预算管理在航空公司的应用；王小可、陈纪南等阐述了预算 管理在内部控制制度的应用。这些内容都是从理论和实务两个方面使预算管理 的理论研究得以发展，并在一定程度上推进了我国企业对预算管理的应用。据 2 0 0 1 年，南京大学一项调查中表明，多数企业都认识到了实施预算管理的重要 性，但在预算的执行方面、预算激励作用以及权限划分等方面存在认识不足现 象。 2 2 3 管理会计工具大整合 传统的预算管理体系围绕着经营预算，把重点放在对财务目标的预算和控 制上，伴随着市场竞争的加剧，传统的预算管理体系很难与企业长期的战略愿 景相结合。随着平衡记分卡、经济增加值、作业成本法和作业基础管理等理论 s l 集团公司预算优化研究 的发展，国内学者开始将管理会计工具整合，其中，建立基于平衡记分卡的战 略预算管理体系，内部控制中对预算管理的应用等方面是重点，尤其在基于平 衡记分卡的战略预算管理研究方面最为集中，观点相对统一。 汪家常和韩伟伟( 2 0 0 2 ) 、于增彪( 2 0 0 4 ) 、王桂巧( 2 0 0 4 ) 等学者在战略 预算管理体系方面进行的较多的研究。战略预算管理体系是以卡普兰和诺顿的 平衡记分卡为基础，通过财务、顾客、内部经营、创新与学习的四个维度进行 预算考评，强调了财务和非财务预算指标的重要性，将企业战略目标与经营活 动相结合。特别强调的是，虽然对于战略预算管理框架的研究有很多，但在实 际中，对于平衡记分卡多是从理论方面进行介绍，由于公司治理结构、内控制 度相对欠缺等因素的影响，平衡记分卡作为一种先进的管理工具，能够在实务 中应用的企业还是凤毛麟角。 与此同时，国内学者也开始了对预算松弛的研究。国内研究文献绝大部分 从基于活动的成因分析。主要有两种观点： 一种是预算属性的负面范畴。马勇( 2 0 0 4 ) 认为，无论何种形式的预算松 弛，都是对企业经营不利的。主要表现在：其一，资源具有稀缺性，预算松弛 现象会造成资源较多的流向于制造预算松弛的部门，导致不合理的资源分配； 其二，预算松弛导致信息不准确，使得企业内部部门之间相互猜忌，而且失真 的内部信息会导致企业决策上的失误；其三，预算松弛放宽了控制标准，阻碍 了差异化分析，对于经营中存在的问题难以发现；其四，预算松弛使基于全面 预算的激励计划形如空设，激励效果适得其反。程明( 2 0 0 5 ) 认为，尽管现代 企业普遍以预算作为一种评价业绩的标准，但在标准的选择上仍需考虑组织特 征。当企业处于成长期或实行差异化战略时，亦或当外部环境存在较高不确定 性的时候，企业信息系统很难区分“无意的预测偏差”和“有意的预算松弛”， 使得预算不能正常、有效的发挥它的计划协调作用，在这种情况下，预算管理 对于企业可能并不适合，可以考虑只将预算作为一种辅助性的评价业绩的标准。 祝红月( 2 0 0 3 ) 指出，产生预算松弛的最主要动因，是维护部门或个人利益。 信息的不对称在环境条件上为预算松弛提供了便利，而参与型预算则在制度上 为其奠定了基础。维护个人或者部门利益是产生预算松弛最大的动因，下级和 上级的目标不一致是预算松弛的主要原因之一。潘飞、程明等人( 2 0 0 7 ) 从权 变理论和代理理论两个方面分析了预算松弛的形成原因，他们认为，在代理理 论中，导致预算松弛的主要因素是代理人拥有不对称的信息。而当企业通过预 算来评价代理人的业绩时，预算目标则是业绩和薪酬评定的标准，这就使代理 人有干扰预算制定的动力，代理人可以利用自己的不对称信息影响预算制定。 另一种是预算属性的中性范畴。认为预算松弛可以作为对抗不确定性的一 s l 集团公司预算优化研究 种缓冲，可能对企业经营产生有利影响。宋岩( 2 0 0 6 ) 、韩红梅、袁立( 2 0 0 7 ) 等表示，对于预算松弛的属性应该一分为二的看：一方面，过多的预算松弛难 以激发企业内部潜力，增大了无效成本，不仅浪费了时间和精力，也妨碍了查 明预算差异的真实原因；而另一方面，适当的预算松弛有助于个人计划的完成， 可以使预算执行者减轻压力，更为努力的完成企业目标，从而使组织目标与个 人目标的冲突大大减少，比起不能完成的高预算目标而言，相对易于完成的目 标可以提高员工的自信心和积极性。对预算执行者而言，基于运营良好的年份 建立起的松弛预算，可以调低利润，降低企业税负，在运营困难的年份又可以 转回利润，无形之间帮助了企业的稳定，维护了企业的形象。 2 2 4 预算管理创新阶段 全面预算管理是企业内部控制的重要方法之一，在我国已经经过了多年的 发展，其内部控制制度得以逐步完善，同时全面预算管理也得到了积极推广。 在经过了与多种管理会计工具的整合以及在实务中不断的发展，针对国外基于 跨国型高新科技制造业联合会( c a m i ) 的基于作业的预算管理模式和超越预算 模式两种新观点，我国的学者也进行了大量的探索和讨论。 许燕译出版的作业成本预算一书中，详细介绍了由j o h na n t o s 和j a m e s a b r i m s o n 提出的基于特征成本法的作业成本预算( a b b ) ，对目前国内企业的传统 预算提出了很大的挑战。该书认为理解完成战略目标的作业以及作业之间的相 互关系是作业成本预算关注点；单个产品或服务所特有的条件和要求会使流程 之间产生差异，而特征成本法则主要是识别这种差异。将这两种方法相结合， 把注意力从传统预算的关注企业内部各部门之间的资源分配，转向关注完成企 业战略目标的作业之间的关系，提升企业价值，减少非增值作业。万威武和王 方军在丰田的k a i z e n 预算及其对成本控制的启示一文中分析了丰田k a i z e n 的预算实力，提出了作业基础预算的典型方法。在与企业战略相结合方面，郭 秀娟、潘飞( 2 0 0 4 ) 在作业成本研究一文中，从作业基础预算与价值链优 化和企业战略的关系出发，着重研究了作业基础预算的差异分析和编制方法。 张双才、王斌等国内学者都发表文章，对作业预算进行了深入探讨。作业成本 预算使企业内部价值链优化、成本管理和平衡记分卡有机的结合起来，为企业 内部实现基于价值链优化的组织再造的成本管理提供了可能性。 冯巧根( 2 0 0 5 ) 在超越预算的实务发展动向与评价中讨论了“超越预 算模式( b b ) ”，介绍了其思想的提出环境、实施机制、管理原则、存在的问题 等，并最终的出结论，我国目前阶段取消预算制度是不现实的，但是可以在对 预算进行改进的过程中适当考虑超越预算的观点，将预算管理的功能按计划制 9 s l 集团公司预算优化研究 定与业绩评价分离，不过分强调以预算管理为中心的经营控制，把两者有机的 结合起来。 2 3 国内企业全面预算管理存在的问题 预算管理作为一种先进的管理控制工具，在西方的发展经历了四个不同的阶 段，并在企业中广泛的应用。在我国众多企业中，对预算管理的认识仍然存在许 多误区，并不十分明确，例如将全面预算等同于传统的财务预算就是典型现象， 片面的以为全面预算就是一系列涵盖所有会计科目的表格，最终得到的是公司下 一年度的利润表、现金流量表和资产负债表，财务部门成为了预算管理的主导者， 预算仅仅是为追求财务数据上的严密性。导致全员参与性不足，因此也常常受到 其他部门的质疑，最终导致预算流于形式，成为一场数字游戏。 此外，战略性是全面预算管理的显著特征，预算管理的重点是随着企业战略 不同而变化，全面预算管理的体系不需建立在以企业战略导向的基础上。从战略 的角度看，企业的预算是为了促进企业的全面发展。在实务中，如果企业的预算 管理不能与战略目标很好的连接起来，预算管理就不能达到战略实施的要求。一 方面，一些企业缺乏对战略与预算的认识，没有从科学的角度理解战略目标与全 面预算管理的关系，从而使战略成为空中楼阁，战略目标成为了企业的口号，而 没有战略的预算又导致了企业的短视行为，对企业的长期发展非常不利；另一方 面，一些企业虽然意识到了全面预算与战略结合的重要性，但是如何使其之间有 效结合却又无从下手。 再有，我国企业( 特别是大型国有企业) 受到传统企业组织结构影响根深蒂固。企业组 织呈现金字塔形状，每个层次都有采购、生产、销售等部门，每个子组织又有自己的层级机 构，企业组织才呢歌词过多，下级只对上级负责，缺乏整体服务意识，各部门各自为营，只 关心本部门的工作；而层次过多又引起沟通成本的增加，延长信息沟通时间，可能造成信息 传的中延误时机导致决策失误：组织层次过多也造成了上下级关系的混乱，容易出现监管真 空，遇到问题无人负责；层级制使办事程度的准确性成为很亮员工工作的标准，任何冒险与 创新的行为都是不受欢迎的，这也扼杀了员工的积极性和创造性。 3s l 集团全面预算管理的现状分析 3 1s l 集团概况 x 集团是中国领先的食品领域多元化产品、农产品和服务供应商，致力于利 1 0 s l 集团公司预算优化研究 用不断再生的自然资源为人类提供营养健康的食品、高品质的生活空间及生活服 务，贡献于人类社会的繁荣。x 集团目前下设粮油、食品、地产、酒店、畜产、 屯河、包装、发展、金融等9 大业务板块，拥有4 家香港上市公司，3 家内地 上市公司。x 集团自1 9 4 9 年创建至今已有六十多年的历史，是我国业内历史最 悠久、实力最雄厚的企业之一，多年从事食品和农产品进出口贸易，经过几十年 的努力，已经成为我国大米、玉米、小麦、食糖等大宗农产品贸易的主导者。x 集团以粮油食品加工和贸易起步，追随社会和客户需求，抓住发展机遇，逐步建 立起相对多元化的发展模式，并延伸至生物能源开发、酒店经营、地产及金融服 务等业务领域，在整个发展过程中注重不断扩展与全球客户在农产品原料、粮油 食品、番茄果蔬、饮料、酒业、糖业、饲料乃至地产酒店、金融等领域的广泛合 作，持久地为客户提供价值，并以此回报股东和所有权益相关者。作为投资控股 企业，x 集团有效利用自身遍及世界的业务网络来组织、调配各项经营资源，取 得稳健快速的业绩增长，名列美国财富杂志全球企业5 0 0 强，居中国食品工 业百强之首。在各品牌产品与服务的相互结合下，x 集团的高品质和高品位的市 场声誉深入人心。同时，x 集团充分利用国内外资本市场，引入国际市场的监管 与评价机制，使资源配置体系、运行机制和管理框架更为完善，从而展开一系列 的产业整合和重组并购，以提升企业核心竞争能力。x 集团不仅持续提升健全的 经营治理结构、完善的财务结构以及风险管理能力，而且始终将人才作为集团现 在和未来最核心的资源，发现和培育人才得到了充分的重视。 s l 集团是x 集团旗下核心业务单元，是中国食用油和粕类产品的主要生产 和供应商，拥有亚洲规模最大的油脂加工厂。拥有年产7 0 0 万吨的榨油能力和 1 8 0 万吨的精炼能力，油脂业务涉及大豆、菜籽、花生等多个油料加工及深加工 领域，拥有1 1 家油脂生产基地以及榨油、精炼、小包装、专用油脂、特种油脂、 饲料、大豆磷脂等多个专业生产厂。近年来，中粮油脂致力于完善战略布局，走 专业化经营、规模化发展之路，努力推进中国油脂加工产业的不断升级。自集团 成立以来，以进一步完善战略布局，走专业化经营、规模化发展之路。不断引领 变革，推动行业整合，做行业的领导者。致力于做中国粮油产品技术创新的先行 者和践行者，接轨全球粮油产品发展的前沿为发展方向，始终坚持“我们奉献营 养多样、优质安全的粮油产品，关注国人健康，改善公众生活，使客户、股东、 员工价值最大化。”的企业使命，致力于发展成为中国乃至亚洲地区第一或第二 位、具有较强市场竞争力和行业影响力的粮油加工企业。 s l 集团现有1 1 个部门，下设3 个业务部。组织结构如图3 1 所示： s l 集团公司预算优化研究 图3 - 1s l 集团组织结构图 3 2s l 集团实施全面预算管理现状分析 3 2 1 s l 集团实施全面预算管理的背景和意义 ( 1 ) s l 集团实施全面预算管理的背景 s l 集团隶属于x 集团，其多项监管政策受x 集团的影响，公司承担着遵照 各项法规经营的责任重大，内外部监管在给公司提供了更大的经营成本的同时， 也使公司的内部管理面临着新的挑战。一个集团的内部管理水平，对集团的方方 面面起着直接的导向作用，要随着集团总公司内部管理水平的提高，跟上集团总 公司的发展步伐。然而最为关键的问题是怎样建立起一套规范严谨且行之有效的 内部管理系统，以提高集团抵抗风险的能力。作为少数可以将公司各种主要问题 融于一体的管理办法，全面预算管理成为了企业提高自身管理能力，提升综合竞 争能力的最好切入点。正是在这样的背景之下，s l 集团开始实行全面预算管理。 ( 2 ) s l 集团实施全面预算管理的意义 首先，从s l 集团内部管理的现状分析，在集团内部与先进企业还有很大差 距。s l 集团要跟上集团总公司的发展步伐，首要任务就是要以战略目标和计划 为指导，围绕全面预算管理，加强企业内部综合协调管理，贯穿公司各职能部门 管理工作与下级单位的生产经营活动，统一各职能部门及下属单位的目标与集团 总的整体目标，做到企业内部上下管理行为步调一致，以增强企业管理的计划、 控制、组织和协调能力。其次，现代企业制度经营权与所有权分离，企业投资者 既关注企业经营成果，也注重其未来的行业地位及发展前景；不仅关注企业当前 利润的实现，更关注企业在未来的持续盈利能力；不仅关注利润的增加，更关