（管理科学与工程专业论文）人力资源的成本分析.pdf

一1 j j 摘要 ( 对现代企业来讲，尤其是高新技术开发的企业，人的价值至关重要，在e t 常工作中，具有良好知识基础，有一定工作经验的技术人才对一个企业的影响很 大。而人力资源管理的核心思想认为人力是企业的一种资源。而且是第一资源， 人力资源管理的要义就是有效地利用这一资源。基于这一思想，人力资源管理特 别注重成本与价值的核算，注重总体上把握，并有一个长远的规划。因此，对于 人力资源成本的分析是至关重要的厂” 本文首先介绍了人力资源成本会计的基本框架。这是企业和人才本身都关 心的核心问题，只有两方面都认可的情况下，才能使双方共存下去，才能谈得上 人力资源的成本问题，使企业的经营管理活动健康有效的发展下去，但是人力资 源成本会计的发展与社会的进步、科学技术的提高有密不可分的联系，同时也反 映了人力资源在现代企业中的地位变化和核定成本因素的复杂性必要性。其次本 文详细分析了现代企业中人力资源成本的构成要素，通过对基本案例和实际f 司题 的分析，论证了企业追求最大效益与人才本身获得最大发展之间的相互衔赖关 系。慨括为：人力资源成本的分析包括对获得成本、开发成本、使用成本、保障 成本和离职成本五大类成本的分析，7 论文研究了人力资源成本的核算程忘( 掌握 现有人力资源原始资料，对现有人力资源分类汇总，制定人力资源标准成本，编 制人力资源成本报表等，研究了计算控制合理人力资源成本的三种方法：采用劳 动分配率基准法、销货净额基准法和损益分歧点基准法。广犷 关键词： 人力资源管理 知识经济 人力资源成本人力资源成本会计 人力资源价值 6 a b s t r a c t t h ev a l u eo f h u m a n b e i n g i sv e r yi m p o r t a n tf o rm o d e m e n t e r p r i s e s ，e s p e c i a l l y f o r h i t e e he n t e r p r i s e s t om y o p i n i o n ，at e c h n i c i a nw i t hg o o dk n o w l e d g eb a c k g r o u n da n d c e r t a i nw o r k i n g e x p e r i e n c ew i l le f f e c tt h ee n t e r p r i s eal o t w h j l et h e k e yi d e o l o g yo f h u m a nr e s o u r c em a n a g e m e n t r e g a r d st h a th u m a nb e i n g i sak i n do f r e s o u r c eo f t h ee n t e r p r i s e ，a n df u r t h e rm o r e ，i ti st h ef i r s tr e s o u r c e t h em a i n p o i n to f h u m a n r e s o u r c em a n a g e m e n ti st ou t i l i z et h i sr e s o u r c e e f f e c t i v e l y , a e e o r d i n gt o t h i si d e o l o g y ，h u m a nr e s o u r c em a n a g e m e n tp a y sal o ta t t e n t i o nt o c o s ta n dv a l u e c a l c u l 撕n ga n dv e r i f y i n g ，p a y sal o ta t t e n t i o nt ow h o l l yc o n t r o ls ot h a tt oh a v eal o n g t e r m p r o g r a m m i n g t h e r e f o r e ，t h ea n a l y s i s o fh u m a nr e s o u r c ec o s ti s e x t r e m e l y i m p o r t a n t f i r s t l y ，t h i sp a p e r w i l li n t r o d u c et h eb a s i cf r a m eo fh u m a nr e s o u r c ec o s t a c c o u n t i n g ，t h ek e yp o i n tt h a te n t e r p r i s ea n dp e r s o nw i t ha b i l i 移c a r em o s t o n l ya f t e r t h et w op a r t sa p p r o b a t et h ef l a m e ，t h e ye , a us u r v i v et o g e t h e r ，a n dd i s c u s sa b o u th u m a n r e s o u r c ec o s t s ot h a tm a k et h ee n t o r p r i s eh e a l t h i l ya n de f f e c t i v e l y n 坞d e v e l o p m e n to f h u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n gh a st i g h tr e l a t i o n s h i pw i mt h ee l e v a t i o no f t h ea d v a n c e d t e c h n o l o g yi nt h es o c i e t y a tt h es r l n et i m e ，w ec a nc o n c l u d et h a th u m a n r e s o u r c ci s v e r yc o m p l i c a t e da n di m p o r t a n ta si t i st h ek e yp o i n to fc h e c k i n ga n dr a t i f y i n gc o s t f a c t o r sa n di tn o ws t a n d sj nt h em a i n p o s i t i o n i nm o d e m e n t e r p r i s e s e c o n d l y t h i sp a p e r w i l la n a l y z et h ec o n s t i t u t ef a c t o r so fh u m a nr e s o u r c ec o s ti n m o d e m e n t e r p r i s et h r o u g ha n a l y s i s o f b a s i cc a s e sa n d f a c i n gp r o b l e m i nt h ew o r k t h i sp a p e rm a i n l yd e m o n s t r a t e s 也er e l a t i o n s h i pb e t w e e ne n t e r p r i s ec o u r t i n gf o r t h e b i g g e s tb e n e f i ta n dp e r s o ng a i n i n g t h eb i g g e s t d e v e l o p m e n t t h ed e m o n s t r a t i o nc a l lb eg e n e r a l i z e da s ：n l ea n a l y s i so fh u m a nr e s o u r c ec o s t i n c l u d e sf i v ea n a l y s i so f o b t a i nc o s t , d e v e l o p m e n tc o s t , e m p l o y m e n tc o s t , i n s u r a n c ec o s t a n dd e m i s s i o nc o s t n 圮p r o g r a m m i n go fc a l c u l a t i n ga n dv e r i f y i n gh u m a n r e s o u r c ec o s t i n c l u d e st og r a s pp r e s e n th u m a nr e s o u r c eo r i g i n a lm a t e r i a l ，t oc l a s s i f yp r e s e n th u m a n r e s o u r c e ，t os e td o w nh u m a nr e s o u r c es t a n d a r dc o s t , t ow o r k o u th u m a n r e s o u r c ec o s t r e p o r tf o r m s n l em e t h o d st oc a l c u l a t e ，c e n t r e lr e a s o n a b l eh u m a nr e s o u r c ec o s t a r e b e n c h m a r ko f l a b o ra l l o t 均佬，p u r es a l e sa m o u n t ，p r o f i ta n d l o s sb i f u r c a t i o n k e y w o r d s ： h u m a nr e s o u r c em a n a g e m e n t h u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t a n t h u m a nr e s o u r c ev a l u e h u m a nr e s o u r c ec o s t k n o w l e d g ee c o n o m y 刖再 2 1 世纪是知识经济社会，在以知识为基础的财富创造系统中，社会经济发展 所依赖的战略资源重点已逐步转向人。有效地进行人力资源的选择、开发和管 理，对高新技术企业的发展有着特殊的意义i l i 。 r 智能性：提高附加值 新技术革命使社会经济基础从资本和劳动密集型转向知识、智能和技术密集 型。一辆汽车的原材料成本约占总成本的4 0 ，半导体芯片的原材料成本只占总 成本的1 3 。可见，高新技术产品的高效益主要来自其较高的附加值，知识已成 为重要的生产经营要素。所以，人力资源在满足高新技术的高智力要求方面，当 之无愧，不可替代。有效地利用和开发这种“活的”资源，并使之升值，进而创 造更大的价值，对高新技术企业具有特殊意义。 专用性：提高人才流动的机会成本 高新技术企业普遍需要高素质人才，这客观上造成高素质人才的匮乏，致使 高新技术企业人才资源的专用性日益突出。 时效性：及时换血 人才的最佳创造年龄为2 5 4 5 岁，3 7 岁为峰值年。人的最佳学习年龄和最 佳创造年龄是特定的，不同年龄期会产生不同的效果。一旦错过了这个时期，人 力资源就会贬值，工作能力和创造力就会下降。 社会性：营造大环境 高新技术企业的人力资源开发要加强调用人的系统工程性质，它不仅注重现 实需要，而且预测未来的需要；不仅进行现实的选拔与开发，而且考虑为未来投 资；不仅要对本企业的适用人力资源进行分析，而且要综合考虑社会和区域的整 体人力资源。另外，高新技术企业要在高新产业环境里才能生存。从美国的“硅 谷”到日本的“筑波科学城”，再到英国的“剑桥高技术区”，无一不显示出智 能密集的氛围。著名经济学家舒尔茨指出， “人类的未来并不完全取决于空间、 能源和耕地，而是取决于人类智慧的开发”。大环境也是高新技术企业人才成功 的必须。 外部环境对人力资源管理提出的新需求 i n t e m e t 的出现，信息高速公路的不断延伸，使地球变得更小，更像一个信 息化的村庄。在信息时代，企业管理模式和经营模式面临各种新的挑战。唯有变 化才是i n t e r a c t 时代唯一不变的。动态的变化的时代必然需要有与之相应的前瞻性 的动态企业管理模式。这种外部环境的巨大变化，已经直接影响到了企业的基础 管理。9 0 年代的企业中业务流程重组、组织扁平化越来越被认同。信息技术的应 用使虚拟组织、知识管理等成为企业管理者面临的日常事务。走动式管理( w a l k - a r o u n d m a n a g e m e n t ) 、开卷式管理( o p e n - b o o k m a n a g e m e n t ) 等各种新的管理模式 不断出现。面对企业基础管理的模式的革命性变革，而建立在基础管理模式平台 之上的人力资源管理却缺乏革命性变革的动力和行动，这显然无法适应i n t e r a c t 时 代对企业管理和人力资源管理的新要求。 企业要真正有效地运行，必须使人( p e o p l e ) 、流程( p r o c e s s ) 、技术 ( t e c h n o l o g y ) 这三者有最佳、最合理的组合，并使整个企业的经营从技术驱动 ( t e c h n o l o g y d r i v e n ) ，变为业务驱动( b u s i n e s s - d r i v e n ) 。人力资源管理模式只有 建立在人、流程和技术这三者有最佳的组合及商务驱动的企业基础管理平台之 上，才有可能真正实现“科技以人为本”。 人力资源的成本分析 第一章人力资源成本会计与构成 1 1人力资源的定义及相关理论的简要回顾 人力资源是指某个特定人口总体所具有的劳动能力的总和。在企业这个特定 组织中，人力资源包括企业家的经营管理能力、技术人员的科技开发能力、生产 工人的劳动技能等。与物力资源一样，人力资源具有资产的属性。我国企业会 计准则规定“资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源”。人力资源 完全具有上述定义中所包含的资产的三项属性1 2 j 。 1 人力资源是经济资源。 美国的会计学家埃里克g 弗兰姆霍尔茨在其著名的人力资源管理会 计中认为，人力资源会计的第一项基本假设是“人是有价值的组织资源”，可 见人力资源具有服务潜力，可以为企业组织提供劳务和创造赢利，尤其是在全新 的知识经济时代，人已是创造财富的源泉。人力资源是存在于人体并通过人的努 力产生经济价值的经济资源，能为企业带来经济效益，这也是企业进行人力资源 投资的目的所在。 2 人力资源是能以货币计量的经济资源 一些学者认为将人力资源货币化有辱人格、有损人的尊严，这是一个错误的 观点。人力资源并不是指作为人力资源载体的人本身，而是某个人所具有的劳动 能力的总和，这种人的能力可以使企业在市场中更具有竞争力；而以货币计量方 式量化人才对企业和社会的具体贡献，可以使劳动者权益落到实处，真正提高劳 动者的地位。虽然对人力资源的货币计量具有定的主观成分，但只要采用适当 的技术方法，人力资源的计量可以达到一定的客观性。 3 人力资源是企业所控制的经济资源 人力资源是隐含在每一个个体身上，是个体在长期的学习和实践中形成的， 天然为劳动者个体所有。但是企业对人力资源具有控制权，这实质上意味着取得 和控制了人力资源的使用权。企业所拥有或控制的能以货币计量的人力经济资源 就是企业的人力资产。 人力资源是企业的一项特殊的无形资产。人力资源与物力资源同样具有资产 第一章人力资源成本会计与构成 的属性，是企业的资产，但人力资源不同于物力资源，具有特殊性。一个人所拥 有的体能与智能没有实物形态，它以一种无形的形式存在着，必须通过生产劳动 才能表现出来，所以它是企业的无形资产。与物力资源相比，人力资源具有更高 的增值性。6 0 年代起，美国的经济学家就发现，有些经济增战与投入的物质要素 无关，关键在于投入劳动者的质量，这说明人力资源不仅能为企业带来收益，并 且比物力资源具有更大的收益率。同时，人力资源的增值具有很大的差异性。同 样的教育、同样的经验、同样的年龄、同样的健康状况的人员，在同样的工作条 件与有效的管理下给企业带来的经济效益可能完全不同。人力资源的效用在很大 程度上还取决于人的心理属性如人的能力、性格、动机、态度、价值观、意志等 等，特别是在高级的脑力活动中，其巨大价值的发挥更是具有较大的能动性与不 确定性，这给人力资源的计量尤其是人力资源价值的计量带来很大的难度。 4 劳动经济学中关于劳动力成本的概念 在简单劳动力市场模型中闭，我们把付给工人的小时工资视为劳动成本 ( r o n a l dg e h r e n b e r g ) 。也就是说，在劳动力需求理论里，我们假设劳动成本是 可变的，即劳动成本严格与雇员的工作时间成比例。可变劳动成本( 如小时工作 率) ，每期重复发生，如果工作时间减少，其数量也减少。 然而，许多劳动成本是准固定的，即并不严格的与工作时间成比例。由企业 承担的这种成本与工人人数有关，而与工作时间的长短无多大关系。大量非工资 劳动成本对劳动力市场行为有着重要影响。而非工资劳动成本可分为两种，雇佣 与培训成本和雇员福利成本。 区分雇佣的工资成本与非工资成本十分重要，因为许多非工资成本随工人人 数而非工作时间发生变化( r o b e r ts s m i t h ) 。经济学家称之为准固定成本，即企 业每雇佣一名工人，就要承担一比不随工作时间变动的成本。显然，雇佣和培训 成本具有准固定性质，它们与每雇佣一名新雇员有关，而与雇员接受培训之后的 工作时间无关。许多雇员福利成本也具有准固定性质。例如，正如一些带薪非工 作时间( - r 休、节假日、病假) 一样，大多数人寿和医疗保险是按雇员人数来支 付的。在多数情况下，这些“给付确定计划”的成本是准固定性质的。 5 人力资源管理模式的差别对人力资源成本组成的影响 人力资源管理，在不同国家、不同行业、不同企业表现出不同的特征。日本 企业和西方的美国企业在人力资源管理模式有者本质的区别。 人力资源的成本分析 一、美日人力资源管理模式特点比较 人力资源管理模式的特点，可以通过配置的方式、管理的手段、使用的原 则、激励的措施四方面，进行概括和描述。 ( 一) 美国人力资源管理模式的特点 1 人力资源配置上，主要依赖外部劳动力市场。 2 人力资源管理上，实现最高度专业化和制度化。 3 人力资源使用上，采取多口进入和快速提拔。 4 人力资源激励上，以物质刺激为主。 ( 二) 日本人力资源管理模式的特点 1 人力资源配置上，主要依靠内部培训。日本企业具有用人上的相对封 闭性，内部培训是满足企业对人力资源需求的主要方式。所以，在聘用员工 时，特别强调基本素质，不着重个人具体技能。这有利于特殊人力资本的形 成和积累；缺点是增加了培训费用，阻滞了员工的流动，难以实现社会范围 内，人力资源的最佳配置。 2 人力资源管理上，具有情感式色彩。这种手段的好处在于，极大地调 动和发挥了员工的潜在积极性和创造性，满足了个人爱好和兴趣，有利于专 业的深化，个人的全面发展和技术上的创新与开发；缺点是内部容易形成家 庭主义纠纷、姑息迁就、公私混同等弊端。 3 人力资源使用上，采取有限入口和内部提拔。这种用人原则的好处在 于能够比较客观深入地对人做出评价，鼓励人们踏踏实实工作，树立长远的 工作观念，避免短期行为，保证人才选拔的正确性；缺点是缩小了人才选择 面，不利于吸引外部人才，不利于企业人才结构的优化。 4 人力资源激励上，以精神激励为主。这种措施好处在于，精神激励调 动了普通职工的积极性和献身精神，工资成本的灵活性使日本企业无需大批 解底工人也能比较容易地渡过经济不景气难关i 缺点是淘汰率低容易影响员 工进取心，集体决策影响决策的果断性和时效性。 ( - - ) 当前我国人力资源现状 当前，中国市场经济处于深化阶段，企业步入“二次创业”时期、企业 的外部环境和生存空间，相对于发展初期，发生了很大的变化。随着环境因 素的变化，美日人力资源管理模式呈现出相互融合的趋势。中国企业应以自 第一章人力资源成本会计与构成 身情况为出发点，博采美日模式之长，融合提炼，形成独具特点的人力资源 管理模式。 1 人力资源配置上，应当以培育为主，引进为辅。 2 人力资源管理上，应是制度化加人情式。 3 人力资源使用上，应是多口进入，快速提拔。 4 人力资源激励上，应是物质保障和精神激励相结合。 综上所述，受不同的国家综合情况的约束，对人力资源的管理模式是不 同的，因此，对人力资源的成本的组成和影响的因素也存在较大的差距。 6 人力资源资本化的相关分析 人力资源是指“工人通过教育、培训和经验而获得的知识与技能”。实际 上，少数经营管理者、高级技术人才的人力资源与一般工人通过教育、培训和经 验而获得的知识与技能，在本质上并没有任何性质的区别，区别仅在于度或程度 的不同。显然，人力资源来自于企业的劳动者已经取得的或得到的知识与技能， 而不仅是在当前企业中受到的培训。 人力资源是一种有价资源，企业使用人力资源是必须付费的。这样，人力资 源也存在定价问题。套用对物质资源的定价理论分析，可以认为人力资源也应该 有两种定价方式，一种是对人力资源的直接定价，一种是对人力资源的间接定 价。人力资源的间接定价就是人力资源的资本化。工资显然是对人力资源的直接， 定价。奖金和福利的大部分仍然属于直接定价，例如企业对职工医疗费用的保障 和支付作为企业职工的福利收益，一般是劳资契约的组成部分；而年终奖金如外 国企业中的第1 3 个月的工资，在企业正常经营的情况下一般是有保障的，除非企 业遇到较大的经营困难。奖金和福利也可能是企业剩余收益的一部分，例如企业 公益金是从企业利润中提取的。但奖金和福利仍然不能成为劳动者的收益权力， 所以不是对人力资源的间接定价。如果劳动者在企业中没有固定的、来自于资方 垫付的工资性收入，那么劳动者的人力资源就是处于间接定价状态了。这里又分 为两种情况，一种情况是劳动者群体的人力资源被间接定价，另一种情况是对每 一劳动者个体的人力资源进行间接定价。在南斯拉夫的工人自治企业或西班牙的 股份合作社，是对劳动者群体的全部人力资源进行间接定价，他们拥有企业1 0 0 的收益权力。 目前，在一些西方企业中实行的利润分成制，也是一种对群体人力资源的间 人力资源的成本分析 接定价，这种间接定价与上述间接定价不同的是，工人仍然保留着工资。怎样解 释现实中的利润分享制呢? 显然，工资是对劳动力的直接定价，工资主要是依据 劳动力的平均人力资源程度，或可以观察到人力资源程度，例如大学生新毕业工 作，工资一般是多少，有一定的工作经验，工资一般是多少，或销售业绩与工资 挂钩等等。但是劳动者具有的人力资源也具有不可观测性。在一些西方企业，资 方之所以愿意实行利润分成，是因为利润分成可以给资方带来更多的利益，这种 更多利益就是由于调动人力资源更大积极性产生的。所以，分成制是对人力资源 增长部分的间接定价，而工资是对人力资源基本部分的直接定价。由于利润分成 制往往是资方单独决定的，没有形成稳定的劳资契约，所以利润分成制是相对暂 时的、不稳定的、没有契约保护的人力资源间接定价。美国联合航空公司的职工 持股也是一种人力资源间接定价。1 9 9 3 年，联航的全体职工以1 0 年内不增长工 资而且降薪3 3 换取了企业的5 5 永久股权。这种情况是把人力资源的一部分， 由直接定价转换为间接定价。 这样，我们可以整理出三种情况的人力资源的间接定价：一是群体人力资源 全部的间接定价( 如工人自治企业) ：二是群体人力资源增长部分的间接定价 ( 如利润分成制) ；三是群体人力资源的一部分由直接定价转化为间接定价( 如 联合航空公司) 。进一步，对劳动者每一个体的人力资源怎样进行间接定价呢? 可以根据群体人力资源的三种间接定价方式类推出三种情况：一是个体人力资源 全部的间接定价；二是个体人力资源增长部分的间接定价；三是个体人力资源的 一部分由直接定价转化为间接定价。 ! 茎二蔓查童塑盛查垒生皇塑堕 1 2人力资源会计产生的特定历史条件和社会环境 人力资源会计在2 0 世纪6 0 年代末7 0 年代初产生于美国，最早由美国密执安 大学的会计学家赫曼森( g h e r m a n s o n ) 在1 9 6 4 年的人力资源会计中首次提 出。人力资源会计( h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ) 是鉴别和计量人力资源数据的 一种会计程序和方法，其目的是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有 关人士使用。人力资源会计包括人力资源的计量和人力资源价值的计量。人力资 源会计的基本前提是将人力资源视为一项资产1 4 - s l 。它的产生有着特定的历史条件 和社会环境。 1 、 社会经济环境的需求。由于本世纪5 0 年代开始，以新型材料和计算机为 代表的第三次工业革命，使以人为本的第三产业服务性行业逐渐成为发达国 家的支柱产业。社会经济的发展过程中，许多经济现象已不能用传统的经济理论 解释，因此产生了许多新的经济理论，人力资本、人力资产等便是其中重要的组 成部分。 2 、 传统会计的缺陷。在传统会计的处理方法中，将所有人力资源的获得与 开发支出作为当期费用，而不是将它们资本化并摊销于有效期内。但事实上，企 业对人力资源的投资的受益期是超过一年的，长期的，它应当在有效期内摊销。 3 、经济理论的推动。人力资本理论的产生，为人力资源会计奠定了理论基 础。人力资本理论的创始人是美国著名的经济学家舒尔茨。他在对农业经济问题 的长期研究中发现，从2 0 世纪5 0 年代，促使美国农业生产产量迅速增加和农业 生产率提高的重要原因不再是土地、劳动力数量、资本存量的增加，而是农业工 人知识和技术水平的提高。他认为传统经济理论的经济增长必须依赖于物质资本 和劳动力数量增加的理论是没有根据的，人的知识、能力、健康等人力资本的提 高对知识经济增长的贡献比物质资本、劳动力数量的增加重要的多。 4 、企业的需求。目前许多大型公司的经理们也深刻的体会到，假如企业利 润由i 亿增长到4 亿，那么其中由于人力资源的原因占6 0 0 o 8 0 ，而在这 6 0 8 0 中大约有8 0 0 一9 0 是由于职工培训而来的。由此可见，以人为本的管 理理论已逐渐在企业管理中成为主导思想。一些富有创新精神的企业在经营实践 中的大胆探索，也为人力资本理论形成提供了现实依据。 人力资源的成本分析 瑞典的第一大保险公司斯勘的亚( s k a n d i a ) 公司从1 9 9 1 年就开始着手 人力资本的量化评估工作，并取得显著效果。该公司于1 9 9 3 年发布的第一份公 开的“人力资本年度报告”，作为传统财务报表的补充，被称为是从工业经济时 代转变为知识经济时代的一个重要的里程碑。拥有1 0 7 0 亿美元资产的加拿大帝 国银行在经历了2 0 世纪8 0 年代末的存货危机与不动产价格崩溃的双重大灾难 后，反省自身的资产评价体系，尝试着人力资产管理变成一项现实业务。这些企 业的实验性探索表明了通过度量和驾驭人力资产，改善财务业绩的可行性。 综上所述，人力资源会计的产生有其历史的必然性，在知识经济时代，生产 核心要素不是土地、也不是资本、而是知识。如果不对知识的载体人力资源进行 确认，计量与报告，那么会计信息系统提供的信息将是不全面的、不充分的。而 要研究人力资源会计，首先必须承认人力资源是企业的人力资产，在这些基础上 才能构建人力资源会计的框架的内容。 1 3人力资源成本及人力资源成本项目的确认 7 0 年代美国会计学者弗兰霍尔茨将人力资源成本定义为，取得、开发和重置 作为组织的资源的人所引起的成本。 所谓人力资源成本项目的确认，就是确定有关人力资源投资成本各项目的范 围。按照人们赋于人力资源会计的任务，凡是涉及人力资源的取得、开发、使 用、保障和离职等投入成本的都应加以反映，人力资源的投资作为人力资源会计 的反映对象，具体依据人力资源进入企业到最终退出企业的时间顺序，及企业对 人力资源投资的不同目的，可将这项投资确认为以下五个项目。 1 、人力资源的取得成本 人力资源的取得成本是企业在招募和录取职工的过程中发生的成本嘲。具体包 括以下几项：( 1 ) 招募成本，它是为吸引和确定企业所需人力资源而发生的费 用，包括对企业内外的广告宣传费用。( 2 ) 选择成本，是企业为选择合格的职工 而发生的费用。( 3 ) 录用成本，是企业为取得已确定聘任职工的合法使用权而产 生的费用。( 4 ) 安置成本，是企业将被录用的职工安排在确定工作岗位上的各种 行政管理费用；录用部门为安置人员所损失的时间费用；为新职工提供工作所需 装备的费用；从事特殊工种按人员配备的专用工具或装备费；录用部门安排人员 ， z r。 、，= i 。搬“ 。 的劳务费、咨询费等。 2 、人力资源的开发成本 人力资源的开发成本是企业为提高职工的生产技术能力p i ，为增加企业人力资 源的价值而发生的费用具体包括以下几项：( 1 ) 上岗前教育成本，是企业对上 岗前的新职工在思想政治、规章制度、基本知识、基本技能等基本方面进行教育 所发生的费用。( 2 ) 岗位培训成本，是企业为使职工达到岗位要求对其进行培训 而发生的费用。( 3 ) 脱产培训成本，是企业根据生产加工作的需要，允许职工脱 离工作岗位接受短期( 一年内) 或长期( 一年以上) 的培训而发生的成本，其目 的是为企业培养高层次的管理人员或专门的技术人员。 3 、人力资源的使用成本。 人力资源的使用成本是企业在使用职工的过程中而发生的成本。具体包括以 下几项： ( 1 ) 维持成本，是保证人力资源维持其劳动力生产和再生产所需的费 用。( 2 ) 奖励成本，是为激励企业职工，使人力资源发挥更大作用，对其超额劳 动或其他特别贡献所支付的奖金。( 3 ) 调剂成本，是调剂职工的工作与生活节 奏，使其消除疲劳而发挥更大的作用，满足职工必要的需求，稳定职工队伍，并 吸引外部人员进入企业工作而发生的费用。 4 、人力资源保险成本 人力资源保障成本是保障人力资源在暂时或长期丧失使用价值时的生存权而 必须支付的费用。具体包括以下几项：( 1 ) 健康事故保障成本，是企业承担的职 工因工作以外的原因引起的健康欠佳不能坚持工作而需给予的经济补偿费用。 ( 2 ) 劳动事故保障成本，是企业承担的职工因工伤事故应给予的经济补偿费用。 ( 3 ) 退休养老保障成本，是社会、企业及职工个人承担的保证退休人员老有所养 和酬谢其辛勤劳动而给于的退休金和其它费用。( 4 ) 失业保障成本，是企业对有 工作能力但因客观原因造成暂时失去工作的职工给予的补偿费用。 5 、人力资源的离职成本 人力资源的离职成本是由于职工离开企业而产生的成本。包括以下几项： ( 1 ) 离职补偿成本，是企业辞退职工或职工自动辞职时，企业所应补给职工的费 用。( 2 ) 离职前低效成本，是职工即将离开企业而造成的工作或生产低效率损失 费用。( 3 ) 空职成本，是职工离职后职位空缺的损失费用。 人力资源成本项目的内含确认之后，就要选择一定的计量基础和计量方法， 人力资源的成本分析 9 将人力资源成本加以量化，应根据人力资源成本项目各自不同的特点，把各个项 目所涉及的费用直接或经计算相加。在本文中对此处不再详加说明。人力资源成 本会计核算分为账户设置、账务处理与财务报告三部分。在账户设置方面，由于 人力资源本身是一种特殊的资源，相应地决定了人力资产不同于其他资产的特 性，所以账户设置便不同于传统会计中成本项目的账户设置。主要包括以下几个 科目：人力资产、人力资源、取得成本、人力资源开发成本、人力资源保障成 本、人力资产费用、人力资产摊销、人力资产损失准备、人力资产损益。 1 4现代成本与成本补偿 1 4 1现代成本与成本补偿 马克思认为，成本只是一个在生产要素上耗费的资本价值c + v 的等价物或补 偿价值。c + v 是成本的经济内涵，是生产商品的物化劳动和劳动耗费。在社会再 生产过程中，c + v 是企业维持简单再生产的补偿尺度，如果产品的成本耗费不能 得到补偿，简单再生产就无法进行下去。虽然马克思所论述的只是产品生产成 本，但我们从中可以清楚地看出成本和成本补偿的密切联系。成本是生产耗费与 补偿价值的统一。它既是耗费的价值计量，又是补偿的基本界限。成本补偿的适 度、足额是确保企业经营或再生产的根本要求。成本概念是成本补偿概念的理论 基础，成本补偿概念随着成本概念的内涵和外延的变化会相应改变。 现代成本的内涵发生了深刻的变化，成本补偿观也应随之改变。2 0 世纪中叶 开始的、以电子计算机技术为核心的第三次技术革命，根本改变了人类的生产和 生活方式，使整个人类逐步从传统的农业经济、工业经济进入一个全新的知识经 济时代。在知识经济社会中，知识超越了传统意义上的资本与劳动两大生产要 素，成为经济发展的第一要素。对知识和人才等智力资源的占有情况决定一个国 家、一个企业的竞争能力，许多国家都在不断加大对知识的投入和人才的培训。 在商品价值中，科学技术的含量越来越高，比重越来越大，这已成为社会发展的 总趋势。而传统的成本内涵中一直没有包含技术成本和人力资源成本，扭曲了成 本价格，使成本得不到恰当补偿，引起人们对利润的误解。所以，成本的内涵应 包括科学技术转移过来的价格，成本补偿应包括对技术成本的补偿和人力资源的 第一章人力资源成本会计与构成 补偿。 现代成本的外延扩大，成本补偿概念也应拓展。工业经济时代，企业以追求 经济利益为目标，从而出现大量开采资源、大量生产、大量消费、大量产生废物 的经济发展模式，导致资源短缺、环境污染和生态破坏的矛盾日益尖锐。在可持 续发展的观念和目标的影响下，社会各界普遍认识到：企业不能为了追求经济利 益而无偿和无节制地开发自然资源，也不能以牺牲环境为代价追求经济效益，而 应追求经济利益、社会利益和环境利益三个目标的平衡发展。传统的企业成本只 计算人造成本，未将环境、自然资本计入成本，这在客观上鼓励了企业以牺牲环 境质量为代价，获取本企业利益而忽视企业的社会环境效益。为了加强对自然资 源和环境的保护，贯彻可持续发展战略，必须改变传统成本核算方法，核算企业 自然环境成本，综合评价企业效益和社会经济发展的代价和得失。 1 4 2成本补偿不足的危害及其产生的原因 目前，我国企业中普遍存在成本补偿不足的问题，这对国民经济的运行造 成极大危害，阻碍了国有企业的改革进程 8 1 。具体表现为： 1 生产要素的实物补偿和价值补偿的同步性遭到破坏，社会简单再生产难以 维持。成本补偿不足，使固定资产在使用期满报废时，累计折旧不能满足实物更 新需要：从营业收入中收回的工资成本和材料成本不能支付同样产品的工资耗费 和不能满足存货的重置。生产要素补偿不足，形成企业资金短缺，社会简单再生 产难以维持。 2 企业以过低的成本与现实的收入相配比，虚增了利润，夸大了经营成果， 对利润进行了超额分配。虚增的利润不是企业真实的经营成果，而是少计成本的 结果。虚增的利润实质上是企业资产或国有资源的利润化。以虚增的利润确定应 纳税额，用企业资金支付未实现的税金，企业承担了不应有的纳税义务；以虚增 的利润在国家、集体、个人间分配，实质上把企业资金转化为财政收入、企业净 收益、个人福利和奖金，错误地将老本当作国民收入进行分配，使企业陷入危险 的”自我清算”中。 3 破坏和削弱企业再生产的经营能力，侵蚀了投资主体的权益。现代企业所 有权与经营权相分离，经营者受投资主体委托具体使用企业资产。经营者有责任 人力资源的成本分析 保护实物资产的完整，保证经营能力提高。成本补偿不足，使固定资产的再生产 陷入恶性循环之中，流动资金严重短缺，企业生产能力日益下降，生产规模日益 萎缩，所有者权益受损。 4 企业利润虚增必然引发财政虚收，虚增可供分配的社会产品，造成国民收 入超额分配，扰乱了国民经济的综合平衡，制约国民经济的发展。 造成成本补偿不足的原因，主要有以下几点： 1 从宏观经济角度来看，社会资源被无偿占用和污染。自然资源和环境资源 属资源性资产，它是资产所有者行使产权管理职能的客体。传统会计核算办法对 于企业成本只计算人造成本，不计算社会资源耗费、占用成本，造成一方面企业 使用资源不讲效率，资源浪费严重，环保意识淡薄，另方面社会整体资源短 缺，环境恶化。 2 从微观角度来看，企业行为不规范。人为降低成本。在现代企业中。所有 者与经营者形成市场契约型的委托代理关系，经营者拥有对企业的直接控制权， 他们会出于对自己业绩的追求或税收利益等原因进行”盈余管理”，人为地操纵利 润，这种早计晚计、多计少计成本的现象的增加，使成本补偿失去了保障。 3 从会计计量角度来看，传统会计所遵循的历史成本原则和历史成本计价方 法是造成成本补偿不足的主要根源之一。按照历史成本原则，企业取得的资产以 及资产的耗用和转换都以历史成本计价。历史成本在币值稳定基础上有其实际意 义。但是，当物价上涨尤其是通货膨胀时，币值不变的会计假设已不再存在，以 币值不变为基础的历史成本原则也随之失去客观性和可靠性。 4 从时代特点来看，知识已成为发展经济的首要资本，而成本和成本补偿概 念没有跟上时代的步伐。我国传统的会计模式与农业经济、工业经济时代相适 应，主要是围绕有形资产来设计和运行，无形资产会计理论与实践较为匮乏。我 国的会计一直把科技这种无形资产耗费放在期间费用中，而不反映其价值补偿积 累。科学技术是人类的劳动成果，也是可以交换的商品，在产品生产中既然应用 了高技术，在成本中就应包括高新技术劳动耗费，使技术成本和人力资源成本从 营业收入中得到补偿。 第一章人力资源成本会计与构成 1 4 3确保成本足额补偿的设想 成本补偿是企业经济运行机制的基础系统，成本的足额补偿将极大地促进国 有企业改革的顺利进行。要使成本足额补偿须从以下几方面进行： 1 成本项目中应包括产品的研究开发等技术成本和人力资源成本。知识经济 时代高新科学技术在产品生产中得到广泛应用，产品中的科技含量越来越高。要 真实地反映产品成本，使产品成本及时正确地得到补偿，必须正确核算产品应负 担的科技价格。 2 在成本项目中应增设环境成本项目。除了从法律上制定法律法规对资源浪 费和环境污染进行约束外，我们必须改变传统成本会计核算办法，在成本中反映 企业生产商品对社会资源环境消耗和损失程度。 3 进一步推广加速折旧。折旧计算的准确性、科学性决定了固定资产价值消 耗的准确计算和完整补偿。加速折旧法可以使固定资产折旧速度提高，企业设备 更新加快，新技术得到广泛应用，并在一定程度上消除通货膨胀对成本补偿不足 的影响。在科技日新月异的情况下，有必要进一步缩短固定资产的折旧年限，以 消除技术进步的障碍。 4 定期提取重置资产准备金。物价上涨时期，后进先出法和加速折旧能在一 定程度上消除物价变动对传统会计的影响，但作用有限。定期提取重置资产准备 金能在一定程度上解决这个问题。提取重置资产准备金的方法可比照应收账款坏 账准备的提取方法。 5 规范财务报表框架结构，准确反映成本补偿情况。按历史成本计算编制的 成本报表，在物价上涨后，已不能真实反映当前的成本水平，应按历史成本和补 偿成本进行双重反映，从而使企业可以根据补偿成本进行成本预测和市场预测， 以此做出正确的经营决策。待条件成熟后，要以重置成本会计取代历史成本会 计。 6 加强对企业成本补偿处理的监督，促使企业行为规范化。为了提高成本信 息的真实性，避免成本补偿处理的随意性，必须结合成本管理改革，强化成本监 督，逐步使现代企业的成本补偿处理纳入正确的轨道。 员工的取得、替代、配置、开发等都是需要成本的，同时人力作为一种资 人力资源的成本分析 本，其使用的过程是”资本运作”的过程【9 l 。然而我们平时往往忽略了量化比较， 往往以主观的模糊的管理思想来体现，如收购公司所支付的对象只能是公司的净 资产，而没有包括人才这一资产；不同的管理者实施不同的管理机制，效果反差 很大。这就需要我们对人力资源进行管理，不仅需要有关人的业务特长、个性、 兴趣、爱好、工作态度等非货币性信息，也需要有关人的招聘、录用、培训、投 资、价值等方面货币性信息，这就要求以价值核算与管理为职能的会计领域，进 一步向人力资源方面扩展。目前，世界银行采用的计算国家财富的新方法，以人 力资源( 占6 4 ) 、产业资产( 占1 6 ) 、自然源( 占2 0 ) 三个方面综合计 算，足见人的要素的重要程度。现实中有许许多多的企业为社会贡献了巨大的财 富，其产值、收入及利润等指标完全可与大企业媲美，但从资产负债表上看，它 却是一个很小的企业( 微软即为一例) 。有些高级白领毅然离职单干，很多人难 以理解，其实一个内在动因是他认为自身劳动所获的利益与他潜在要求存在着较 大差距，他单干尽管冒风险，但其人力创造的价值甚高于目前利益。 现在很多公司越来越注重于与员工的利益紧密联系在一起而进行人力资源的 管理与开发，通过送干股、股票期权、入股、房子、汽车、旅游、保险新品种等 货币政策，及做好员工生涯规划、注重沟通、营造好的办公环境向学习型组织转 型等非货币政策、战略，其目的是重视人的效用，以不同的方法和手段使员工在 公司通过人力资源的再创造为公司获取更大的效益，为公司持续发展打好基础。 但从理论上讲：物力资产+ 人力资产投资+ 人力资产= 负债+ 劳动者权益+ 所有者权 益，很多公司目前尚不能足够重视这一问题，因为一直以来都是物质资本的投入 才算投资，利润主要是公司所有权扩散所致，而把人力资源其经济价值的知识和 技能只是作为一种工具。但在今日把商标、专利等无形资产都入帐，而人力资源 这一生产和增值要素不在财务帐上显然是不尽科学的。 企业重视劳动者权益会计无疑对公司的成本、利润、风险等有更清醒的认 识。例如，注重人力资源成本，就不会对多一人少一人无所谓，而会对招聘的途 径( 内部、外部) 、代理费、广告费、测验费、差旅费、培训者的薪金、滓贴