（工商管理专业论文）连锁零售企业内部控制研究.pdf

一- 南开大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师指导下，进行研究工作 所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本学位论文的研究成果不包含 任何他人创作的、已公开发表或者没有公开发表的作品的内容。对本论文所涉 及的研究工作做出贡献的其他个人和集体，均已在文中以明确方式标明。禾学 位论文原创性声明的法律责任由本人承担。 学位论文作者签名： 阳7辱 摘要 摘要 连锁零售经营模式诞生后，在快速发展的同时，也出现大量问题，这些问 题最终导致大量的连锁零售企业或经营困难、或停滞不前、或破产倒闭。因此， 研究、分析这些问题成因，提出相应的解决方案，非常有必要，也有很好的现 实意义。 本文研究的内容主要是基于企业风险管理一总体框架内部控制理论内 容为依据，从控制环境、财务风险、过程控制三个控制要素入手，针对道斯连 锁零售公司在经营过程中出现的问题，提出了如何防范、改进和实施，即通过 改善道斯公司的控制环境、财务风险评估与防范、对经营活动进行过程控制等， 从而有效解决该公司的人员风险、财务风险和达成经营目标。 本文第一部分通过绪论提出研究连锁零售公司进行内部控制的背景与动 机，介绍了研究的相关内容与框架，以及研究的方法和创新点；第二部分回顾 了国内外关于内部控制理论的发展历史和现状，以及所形成的相关理论：第三 部分描述了国内外连锁零售企业的发展和特征，分析了连锁零售公司的竞争环 境，提出了连锁零售公司现阶段存在的问题及成因：第四部分基于内部控制理 论，确定连锁零售公司内部控制的目标与要素；第五部分分析和论述连锁零售 公司内部控制的实施途径；最后，得出主要的研究成果与结论，以及有待进一 步研究的问题。 本文研究的创新点主要是从风险控制角度出发，根据相关的内部控制理论， 通过对内部控制的相关要素进行分析，从而达到控制的目标。其次是本文的内 部控制注重对经营过程的控制，以达到控制的目标。 本文以具有代表性的连锁零售企业深圳道斯公司作为案例，通过相关 理论的运用、策略的实施，有效地防范道斯连锁零售公司的人事风险、财务风 险，并注重对经营过程地控制，及早化解了道斯公司在经营和发展过程中可能 出现的危机和风险，从而使道斯连锁零售公司能够稳定和可持续发展。 关键词：内部控制连锁零售控制环境财务风险 ab s t r a c t t h e p r o d u c e do ft h er e t a i lc h a i nb u s i n e s sm o d e l ，i nt h e r a p i d d e v e l o p m e n t ，b u ta l s oal a r g e n u m b e ro fp r o b l e m st h a te v e n t u a l l yl e a dt o al a r g en u m b e ro fc h a i nr e t a i l e n t e r p r i s e s o ro p e r a t i o n a ld i f f i c u l t i e s ， s t a g n a t i o n ，b a n k r u p t c y t h e r e f o r e ，r e s e a r c h ，a n a l y s i so ft h ec a u s e so f t h e s ep r o b l e m s ，t h ec o r r e s p o n d i n gs o l u t i o ni s n e c e s s a r y ，t h e r ea r eg o o d p r a c t i c a ls i g n i f i c a n c e t h ec o n t e n t so ft h i sp a p e ri sb a s e dm a i n l yo nt h e ”e n t e r p r i s er i s k m a n a g e m e n t - t h eo v e r a l lf r a m e w o r k ”i n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yb a s e do nt h e c o n t e n t ，f r o mt h ec o n t r o le n v i r o n m e n t ，f i n a n c i a lr i s k ，c o n t r o le l e m e n t so f t h et h r e ep r o c e s sa p p r o a c h ，t h er e t a i lc h a i nf o rd a w e si n t h ec o u r s eo f b u s i n e s sp r o b l e m s ，r a i s e dt h eq u e s t i o no fh o wt o p r e v e n t 。i m p r o v ea n d i m p l e m e n t ，t h a ti s ，d a w e s b yi m p r o v i n g t h e c o m p a n y s c o n t r o l e n v i r o n m e n t ，f i n a n c i a lr i s ka s s e s s m e n ta n d p r e v e n t i o n ，t oc o n d u c t b u s i n e s sa c t i v i t i e ss u c ha sp r o c e s sc o n t r o li no r d e rt o e f f e c t i v e l ya d d r e s s t h er i s ko ft h e c o m p a n y s s t a f f , f i n a n c i a lr i s k sa n da c h i e v eb u s i n e s s o b j e c t i v e s i nt h i sp a p e r ，t h ef i r s tp a r to fr e s e a r c h t h r o u g ht h ei n t r o d u c t i o no f r e t a i lc h a i nc o m p a n i e si nt h ec o n t e x to fi n t e r n a lc o n t r o la n dm o t i v a t i o no f t h es t u d yw e r ep r e s e n t e dw i t ht h ef r a m e w o r ko fr e l e v a n tc o n t e n t ，a sw e l l a sr e s e a r c hm e t h o d sa n di n n o v a t i o n ；t h es e c o n dp a r to fr e v i e wo fi n t e r n a l c o n t r o la th o m ea n da b r o a do nt h eh i s t o r ya n dd e v e l o p m e n to ft h et h e o r y o ft h es t a t u s ，a sw e l la st h ef o r m a t i o no ft h er e l e v a n tt h e o r y ；t h i r dp a r t d e s c r i b e st h ec h a i n o fr e t a i l h o m ea n da b r o a d a n d f e a t u r e so ft h e d e v e l o p m e n to fe n t e r p r is e s ，a na n a l y s i so ft h er e t a i lc h a i n sc o m p e t i t i v e e n v i r o n m e n t ，ac h a i no fr e t a i lc o m p a n i e sa tt h i ss t a g ea n dt h ec a u s e so f p r o b l e m s ；b a s e di np a r to nt h ef o u r t hi n t e r n a lc o n t r o lt h e o r y ，t h er e t a i l c h a i nc o m p a n yt od e t e r m i n et h eo b je c t i v e sa n de l e m e n t so fc o n t r o l ；t h e f i f t hp a r to ft h e a n a l y s i sa n dt h er e t a i lc h a i no nt h ei m p l e m e n t a t i o no f a b s t r a c t i n t e r n a lc o n t r o lm e a n s ；f i n a l l y ，t h em a i nr e s e a r c hr e s u l t so b t a i n e da n d c o n c l u s i o n s ，a sw e l la sf o rf u r t h e rr e s e a r c h i nt h i sp a p e r ，t h ei n n o v a t i o ni sm a i n l yf r o mt h ep e r s p e c t i v eo fr i s k m a n a g e m e n t ，i n t e r n a lc o n t r o li na c c o r d a n c ew i t ht h er e l e v a n tt h e o r y ， i n t e r n a lc o n t r o lt h r o u g ha na n a l y s i so ft h er e l e v a n te l e m e n t st oa c h i e v e t h ec o n t r o lo b j e c t i v e s s e c o n d l y ，t h i sp a p e rf o c u s e so nt h ei n t e r n a lc o n t r o l o fb u s i n e s sp r o c e s sc o n t r o l ，i no r d e rt oa c h i e v et h eg o a lo fc o n t r 0 1 7 i nt h i sp a p e r ，ar e p r e s e n t a t i v eo fc h a i nr e t a i le n t e r p r i s e si ns h c n z h e n 一d a w e sl t d ，c o m p a n y ，a st h ec a s et h r o u g ht h ea p p l i c a t i o no ft h e o r y ， s t r a t e g yi m p l e m e n t a t i o n ，t oe f f e c t i v e l yp r e v e n tt h er e t a i lc h a i nd a w e s s p e r s o n n e lr i s k ，f i n a n c i a lr i s k ，a n df o c u so nb u s i n e s sp r o c e s sc o n t r 0 1 d a w e sl t d ，c o m p a n yr e s o l v e da ss o o na sp o s s i b l ei nt h ec o u r s eo ft h e o p e r a t i o na n dd e v e l o p m e n to fp o t e n t i a lc r i s e sa n dr i s k s ，s ot h a tt h er e t a i l c h a i nd a w e sc o m p a n i e st o s t a b i l i t ya n ds u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t k e yw o r d s ：c o n t r o lo ft h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n tt h er e t a i l c h a i nf i n a n c i a lr i s k s i i i 目录 目录 第一章绪论i 第一节研究背景与动机1 1 1 i 研究背景1 1 1 2 研究动机2 第二节研究的内容与框架4 1 2 1 本文主要研究的内容4 1 2 2 研究的框架5 第三节研究的方法与创新点5 1 3 1 研究的方法5 1 3 2 研究的创新点6 第二章相关研究与理论回顾7 第一节国外相关研究历史与现状7 2 i i 国外相关研究的历史7 2 i 2 国外相关研究的现状ii 第二节国内相关研究的兴起与发展13 2 2 1 国内相关研究的兴起1 3 2 2 2 国内相关研究的发展1 4 第三节国内外相关研究所形成的基本理论16 2 3 1 国外相关研究所形成的基本理论1 6 2 3 2 国内相关研究所形成的成果1 7 第三章连锁零售企业及其内部控制的动因2 0 第一节连锁零售企业的发展与特征2 0 3 1 1 连锁零售企业的发展2 0 3 1 2 连锁零售企业的特征2 3 目录 第二节连锁零售企业的竞争环境分析2 4 3 2 1 连锁零售业快速成长的宏观环境2 4 3 2 2 连锁零售企业的竞争环境2 5 第三节连锁零售企业内部控制存在的问题2 9 3 3 1 连锁零售企业的人事危机2 9 3 3 2 连锁零售企业的财务风险控制机制2 9 3 3 3 连锁零售企业的经营过程控制3 0 3 3 4 连锁零售企业的信息化管理3 0 3 3 5 连锁零售企业的赢利机制3 0 第四节深圳道斯连锁零售公司及其内部控制的动因31 3 4 1 深圳市道斯连锁有限公司简介3 1 3 4 2 道斯公司的经营模式31 3 4 3 道斯公司成长中的问题3 2 第四章连锁零售企业内部控制的目标与要素3 4 第一节连锁零售企业内部控制的目标3 4 4 1 1 企业经营的效率和效果3 4 4 1 2 风险防范和控制3 4 第二节连锁经营企业内部控制的要素3 5 4 2 1 内部环境要素与人员素质3 5 4 2 2 目标设定与过程要素3 7 4 2 3 财务风险要素3 7 4 2 4 控制活动要素3 8 第三节道斯公司的内部控制目标与要素3 9 4 3 1 道斯公司内部控制目标3 9 4 3 2 道斯公司内部控制要素4 0 第五章连锁零售企业内部控制的改进与优化4l v 目录 第一节控制环境的改变41 5 1 1 组织结构改变与组织文化塑造4 1 5 1 2 人员控制与人际关系4 4 5 i 3 考核与激励4 6 第二节企业内部控制财务风险识别与防范5 3 5 2 1 财务风险的评价方法5 3 5 2 2 财务危机预警模型5 7 5 2 3 财务风险防范机制建立5 8 第三节连锁零售企业内部控制的过程优化6 1 5 3 1 构建全面预算管理的组织体系6 2 5 3 2 预算目标的确定6 3 5 3 3 全面预算的编制6 3 5 3 4 预算编制项目6 4 5 3 5 全面预算的执行6 4 5 3 6 全面预算的调整6 5 结论与展望6 8 参考文献6 9 致谢7 0 人简历71 v l 绪论 第一章绪论 连锁零售经营模式，自二十世纪初在西方发达国家诞生以来，得 到了蓬勃的发展。二次大战以后，连锁零售企业更是得到了更广泛的 发展。 我国从19 8 4 年开始连锁零售经营的探索，经过二十世纪9 0 年代 上半期的经验积累之后，开始进入高速发展的轨道，目前正处在“爆 炸式”发展的阶段。然而，无论是国外还是国内的连锁零售经营模式 的企业，在快速发展的同时，也出现大量的问题，这些问题导致这种 经营模式的企业，或经营困难、或停滞不前、或破产倒闭。 1 1 1 研究背景 第一节研究背景与动机 19 9 7 年9 月1 8 日，国外著名的连锁零售企业一日本八佰伴公司 宣布破产。此后的八佰伴集团未能止住破产衰势，同年1 1 月2 0 日， 八佰伴( 香港) 有限公司以偿还债务为由申请破产。次日，香港八佰 伴麾下的1o 家百货公司全部结束营业。 19 9 8 年8 月15 日，国内著名的连锁零售公司郑州亚细亚商场 悄然关门。 2 0 0 4 年10 月末，深圳三九医药股份有限公司发布了关于转让三九 医药连锁股份有限公司9 3 6 的股权的公告。关于转让三九医药连锁股 份的决定是在大股东三九医药第十一次董事会上做出的。公司称，由 于医药连锁业务与公司长期战略发展方向不一致，且三九连锁赢利能 力不佳，连年亏损，最终公司才做出这样的决定。自此。三九连锁的 10 0 0 余家全国连锁店归入中耀药业集团名下，随之而去的也有三九连 t 绪论 锁错综复杂的债权债务关系1 。 2 0 0 7 年1 1 月，曾获“2 5 年中国最具价值的深圳中介品牌”称号 的深圳知名房产中介连锁机构一一中天置业评估有限公司，因负责人 携款逃跑，留下1 7 亿元的财务亏空。 据不完全统计，全国在过去的l8 个月内，至少已有15 0 家连锁超 市倒闭。中国连锁经营协会公布的2 0 0 7 年连锁零售企业破产分析报 告显示，2 0 0 7 年倒闭的零售企业中，4 6 发生在一线城市，4 9 发生 在二线城市：而从区域的角度看，6 2 倒闭的零售企业是区域零售商， 3 8 的倒闭零售企业属于跨区域零售商；从业态来看，6 2 倒闭企业属 于便利店，2 8 的倒闭企业是5 0 0 0 平米左右的超市，9 属于一万平米 以上的大卖场；而从原因来看，4 9 的企业倒闭是因为管理不善，经营 失利，21 的企业倒闭是因为扩张过快，资金断裂，而2 5 的是转变策 略，调整方向。在众多连锁失败的案例中，加盟连锁占据大多数，这 似乎更能显示规模扩张和标准复制的平衡难度。而在直营连锁的失败 案例中，多数也是由于扩张速度过快，导致资金断裂、管理跟不上而 造成2 。 有调查结论表明：7 0 的公司破产是由于内控不力导致的。人们探 寻其背后的深层次原因时发现，它们的共同点在于被人们称为现代企 业稳健发展的“稳定器 一一内控在这些企业成了一纸空文3 。 以上这些连锁零售企业破产倒闭，或者出现的经营亏空，或者陷 入经营困境等是本文研究的主要背景。 1 1 2 研究动机 作为国际流行的现代成功的商业模式，连锁零售经营自上世纪9 0 年代进入中国以来，其经营的领域已经从餐饮、洗衣，发展到超市、 便利店、汽车服务、教育培训、美容美发、家居家装、服装服饰等几 十个行业，呈现出快速扩张的态势。统计显示，目前中国官方的数据 1 从三九药业的连锁悲剧看创业中的风险h t t p ：w w w b iz17 8 c o m 2 李逸连锁企业东边日出西边雨北京l 中国连锁经营网2 0 0 8 3 本文来自l新高度论文网( 型竖巡。n 曼鼗l q p 5 。曼n 】愿奎链接j b 圭圭乜；zz 曼曼! ：n 宝! 主q 乜墨：璺凸z 曼星q 凸q 虫i 殳量z 曼h q ! = ! 圣q 垒! = 垒：b 主里l 2 绪论 显示已经有2 6 3 2 家特许经营，涉及6 0 余个行业，加盟店铺总数达到 16 8 万个，从而一举成为世界上特许经营最多的国家之一。 据不完全统计，近年来，中国连锁零售行业中已有近6 0 家连锁企 业陆续融到资金，总资金超过5 0 亿美元。它们分布在便利店、教育、 酒店、医疗、母婴、零售、房地产、餐饮、娱乐、服装、制造、家居、 汽车服务等行业。在资本市场，连锁的概念正受到前所未有的追捧， 这使得仅2 0 0 7 年一年就诞生了十多家上市的中小连锁企业，财富神话 也一个接一个地演绎、刷新。按照这一速度，未来几年，将有更多业 绩突出的中小连锁企业，陆续登陆资本市场，打通融资渠道，驶入发 展快速道1 。 尽管连锁经营在我国显示出了良好的发展势头，但是也应该看到， 我国的连锁经营是在一个不完善的市场经济条件下展开的，由于经济 体制、市场环境、经济实力及管理水平等因素的制约，也暴露出诸多 问题，如管理水平落后、缺乏各级人才、经营效益和效率低下、规范 化程度低以及经营风险高等等。这些问题的存在和加深，大大制约了 连锁零售企业的发展，甚至导致企业的关门倒闭。连锁模式在中国快 速发展的同时，也有一批批连锁零售企业快速地倒闭。中国已经出现 了连锁企业倒闭潮。从餐饮连锁、建材家居连锁、到百货超市连锁、 再到美容连锁；从自营连锁、到特许加盟连锁、再到自由连锁， 波及的行业之多、连锁企业之多，向上殃及供应商，向下殃及消费者， 横向殃及同行，甚至于其他行业。 管理滞后、制度粗放的企业，在还没有形成独特的、整套的、成 熟的管理规范时，急速扩张反而会使得企业的弱点被反复复制和放大， 最终导致“其兴也勃焉，其亡也忽焉 ；当有了制度，墨守成规，导向 不明，执行不力，不能适应新的环境变化，最终也会将失去效果或流 于形式，没有充分发挥内部控制的功能和作用，最终也将危害公司做 大、做强。 如何解决这些问题，规范行业，促进我国商业连锁零售企业的健 康发展，提高经营管理水平，提高整体效益，提升竞争力，防范各类 经营风险，是摆在我们面前的一个巨大课题对连锁经营在我国发展 1 楚修齐2 0 0 7 年中国百货行业发展报告北京中田连锁经营网。2 0 0 8 3 f 。、二 j j 二 - ， - 。、一 1 ：- ；“： 。 ，j 绪论 前景的展望及对连锁经营这种模式的深入了解，使我们感到振奋。我 们热切地期盼着它在中国能健康成长，被关注、被拥护，而非被溺爱、 被误解。同时，希望更多的有识之士来关注连锁零售企业的经营，促 其健康、可持续发展。 而内部控制正是对现有问题的解决、纠正和补充，是连锁经营稳 健发展的保证，是连锁零售企业经营效益和效率提高的保证，也是连 锁零售企业在发展中有效规避风险的保证。 因此，有效的内部控制将是企业成功的主要因素，企业规模越大、 其重要性越显著。本文研究的动机主要有二个方面： 1 有效防范连锁零售企业的经营风险： 2 控制连锁零售企业的经营过程，实现经营目标。 第二节研究的内容与框架 1 2 1 本文主要研究的内容 本文研究的内容主要是基于l ：企业风险管理一总体框架内部控 制理论内容为依据，从控制环境、财务风险、过程控制三个控制要素 入手，针对道斯连锁零售公司在经营过程中出现的问题，提出了如何 防范、改进和实施，即通过改善道斯公司的控制环境、财务风险评估 与防范、对经营活动进行过程控制等，从而有效解决该公司的人员风 险、财务风险和达成经营目标。 本文研究的主要内容归纳为：控制环境的改变、财务风险识别与 防范以及内部控制的过程优化。 如图1 1 所示： 绪论 资料来源：作者自制 1 2 2 研究的框架 图1 1 研究内容图 本文第一部分通过绪论提出研究道斯连锁零售公司进行内部控制 的背景与动机，介绍了研究的相关内容与框架，以及研究的方法和创 新点。 第二部分回顾了国内外关于内部控制理论的发展历史和现状，以 及所形成的相关理论。 第三部分描述了国内外连锁零售企业的发展和特征，分析了道斯 连锁零售公司的竞争环境，提出了道斯连锁零售公司现阶段存在的问 题及成因。 第四部分基于内部控制理论，确定道斯连锁零售公司内部控制的 目标与要素。 第五部分阐述道斯连锁零售公司内部控制的实施途径。 最后，得出主要的研究成果与结论，以及有待进一步研究的问题。 第三节研究的方法与创新点 1 3 1 研究的方法 本文主要通过理论分析与实证分析结合，定性分析与定量分析相 ：，： 5 j ： 、 r 。1 ：7 ，：。：一：i 。_ ， j 一 ： 一 一。 ：一 ，一，+ 绪论 结合的方法，以深圳市道斯连锁有限公司为例，分析存在的问题，以 及实施的途径，从而找到连锁零售企业有效的内部控制。 理论分析主要是对内部控制理论的发展与含义的分析，包括本文 运用的基本理论框架理论的分析；而实证分析是指对深圳道斯连锁零 售公司的案例分析，本文较多篇幅论证道斯公司在风险防范与控制的 措施以及相关的过程优化论述。 在案例分析中，又通过定性分析与定量分析，对道斯公司存在的 问题和原因作了解析，并针对这些问题的成因作了分析和解释，而这 些问题也是在经营中出现困难的各连锁零售企业共同存在的问题。在 分析和措施实施中，运用了较多的定量分析，一是财务指标分析，二 是实施后的经营指标分析。 1 3 2 研究的创新点 本文研究的创新点主要有两个方面： 1 从连锁零售企业的风险角度来建立内部控制系统 如通过对人力资源风险的案例分析，建立企业的人力控制机制， 通过财务风险的案例分析，建立相关的财务风险分析模型、评估模型， 从而给出相关的解决方案。 2 注重过程控制 实施适合连锁零售企业行业相的预算管理，把内部控制活动前置 到事前、事中即过程控制上来，不同于以往事后对经营结果进行分析 再落实控制措施的事后控制活动。 6 相关研究与理论回顾 第二章相关研究与理论回顾 内部控制是一个古老而又新颖的课题。说其古老，是因为内部控 制的产生可以追溯到私有制社会，其历史源远流长；说其年轻，是因 为对内部控制的研究一直处在探索之中。而对内部控制真正形成理论 的历史并不长，国外对内部控制研究比较早，形成理论的时间也相对 较早。而我国对内部控制的系统研究始于上个世纪9 0 年代。 第一节国外相关研究历史与现状 2 1 1 国外相关研究的历史 内部控制概念的演变大致可分为四个阶段：上世纪4 0 年代前；4 0 年代末至7 0 年代；8 0 年代至9 0 年代；9 0 年代以后。 1 上世纪4 0 年代前内部控制思想 在上世纪4 0 年代前，人们习惯用内部牵制这一概念。根据柯氏 会计辞典的解释，内部牵制是指：“以提供有效的组织和经营，并防 止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。其主要特点是以任何个 人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上 的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交叉 检查或交叉控制。设计有效的内部牵制以便使各项业务能完整正确地 经过规定的处理程序，而在这规定的处理程序中，内部牵制机能永远 是一个不可缺少的组成部分。一 一般来说，内部牵制机能的执行大致可分为以下四类：实物牵制， 例如把保险柜的钥匙交给二个以上的工作人员持有，非同时使用这二 把以上的钥匙，保险柜就打不开l 机械牵制，例如保险柜的大门若非 按正确程序操作就打不开l 体制牵制，采用双重控制预防错误和舞弊 的发生l 簿记牵制定期将明细账与总账进行核对 内部牵制是基于以下两个基本设想：二个或以上的人或部门无意 l 0 r - 、o。、，： 一： - ：，o 0，l-、r ： ，t i0一， i h 1 j 一；| ? h 7_，r，h ， r ，“ 0 ：=，1 7 二 _ ， ，。 i，o：、一、0 。 _ ， ， 一 _-jr。 ：| 、 ， ， 0 i 。，一 。 ， ， 7 ： 、 一 一 相关研究与理论回顾 识地犯同样错误的机会是很小的；二个或以上的人或部门有意识地合 伙舞弊的可能性大大低于单独一个人或部门舞弊的可能性。实践证明 这些设想是合理的，内部牵制机制确实有效地减少了错误和舞弊行为， 因此在现代内部控制理论中，内部牵制仍占有重要的地位，成为有关 组织机构控制、职务分离控制的基础。 2 4 0 年代末至7 0 年代 19 4 9 年，美国会计师协会的审计程序委员会在内部控制，一种 协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性的报告中， 对内部控制首次作了权威性定义：“内部控制包括组织机构的设计和企 业内部采取的所有相互协调的方法和措施。这些方法和措施都用于保 护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经营效率，推动企业坚 持执行既定的管理政策。 此范围广泛的定义及其相应的解释，当时被普遍认为是对认识内 部控制这一概念的重大贡献，因为在此之前内部控制概念从未受到如 此的重视。 1 9 5 8 年1 0 月该委员会发布的审计程序公告第2 9 号对内部控 制定义重新进行表述，将内部控制划分为会计控制和管理控制。内部 会计控制包括组织规划的所有方法和程序，这些方法和程序与财产安 全和财物记录可靠性有直接的联系。这个控制包括授权与批准制度、 从事财务记录和审核与从事经营或财产保管职务分离的控制、财产的 实物控制和内部审计。 内部管理控制包括组织规划的所有方法和程序，这些方法和程序 主要与经营效率和贯彻管理方针有关，通常只与财务记录有间接关系。 这些控制一般包括统计分析、时动研究即工作节奏研究、业绩报告、 员工培训计划和质量控制。 3 8 0 年代至9 0 年代内部控制要素 8 0 年代以后，西方会计审计界研究的重点逐步从一般涵义向具体 内容深化。1 9 8 8 年美国注册会计师协会发布审计准则公告第5 5 号 ( s a s5 5 ) ，从1 9 9 0 年1 月起取代19 7 2 年发布的i ：审计准则公告第l 号该公告首次以“内部控制结构 代替“内部控制 ，指出“企业 的内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各 相关研究与理论回顾 种政策和程序 。 内部控制结构具体包括三个要素，它们是：控制环境、会计制度、 控制程序。 ( 1 ) 控制环境 反映董事会、管理者、业主和其他人员对控制的态度和行为。具体 包括：管理哲学和经营作风、组织机构、董事会及审计委员会的职能、 人事政策和程序、确定职权和责任的方法、管理者监控和检查工作时 所用的控制方法，包括经营计划、预算、预测、利润计划、责任会计 和内部审计等。 ( 2 ) 会计系统 规定各项经济业务的确认、归集、分类、分析、登记和编报方法。 一个有效的会计制度包括以下内容：鉴定和登记一切合法的经济业务； 对各项经济业务适当进行分类，作为编制报表的依据；计量经济业务 的价值以使其货币价值能在财务报表中记录；确定经济业务发生的时 间，以确保它记录在适当的会计期间：在财务报表中恰当地表述经济 业务及有关的揭示内容。 ( 3 ) 控制程序 指管理当局制定的政策和程序，以保证达到一定的目的。它包括： 经济业务和活动的批准权；明确各员工的职责分工；充分的凭证、账 单设置和记录；资产和记录的接触控制；业务的独立审核等。 上述内部控制结构的内容正式将控制环境纳入内部控制范畴。刚开 始人们只是将控制环境作为内部控制的外部因素来看待，但渐渐地人 们认识到控制环境是内部控制的一个组成部分，它是由企业全体职工， 主要是企业的管理者所造就的，是充分有效的内部控制体系得以建立 和运行的基础及保证，因而是在企业的控制范围内的。二是不再区分 会计控制与管理控制，而统一以要素表述内部控制，这是因为西方学 术界在对会计控制与管理控制进行研究时，逐步发现这两者往往是不 可分割的，是相互关系的。 4 9 0 年代之后内部控制要素与目标 进入9 0 年代后，对于内部控制的研究进入了一个新阶段。19 9 2 年，美国“反对虚假财务报告委员会一( n a tio n a lc o m m i s s i o no n t：th ，0 u 一 -小 p，- _ ， _ ， ，、7 ， ， 9 相关研究与理论回顾 f r a u d u le n tr e p o r tin g ) ，所属的内部控制专门研究委员会发起机构委 员会( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d w a y c o m m issio n ，简称c o s o 委员会) ，在进行专门研究后提出专题报告：内 部控制一一整体架构( i n t e r n a lc o n t r 0 1 一i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) ， 也称c o s o 报告。c o s o 报告指出：“内部控制是一个过程，受企业董事 会、管理当局和其他员工影响，旨在保证财务报告的可靠性、经营的 效果和效率以及现行法规的遵循。它认为内部控制整体架构主要由： 控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五项要素构成 。 c o s o 报告具有三大目标； 经营目标一一有效和高效率地利用其资源； 报告目标一一报告的可靠性： 合规目标一一符合适用的法律和法规。 c o s o 报告具有五大要素： ( 1 ) 控制环境 由管理层倡导一种正直、伦理道德风气、宣传管理宗旨、经营方 式和人力资源政策，使职员自觉管理其活动和履行他们的责任。管理 部门应通过文字描述和范例以及采取相应的监控措施来影响全体职 员，以提高他们的伦理道德水准。 ( 2 ) 风险评估 管理当局应对目标完成期间与企业相关的风险进行识别、预见， 并采取相应避险措施的管理控制。风险评估应测定：风险对货币项目 及对会计主题形象或信誉方面的重要性；风险发生的概率；如何减轻 风险至可以承受的水平。 ( 3 ) 控制活动 为实现内部控制目标提供合理保证而制定的各项政策、程序和规 定。它包括：营业性控制，用于指导会计主体的经营管理活动；财务 信息控制，用以保证财务信息的安全可靠和保护会计主体的财产；合 规性控制，用以将活动指向符合适用的法规、管理控制要求和坚持伦 理道德。 ( 4 ) 信息情报传递 对关系企业内部和外部的事件或活动、有关的财务或非财务信息 一 ：一 + ， 1 0 ：o 名o 7 ：。j _ 。+i 7 一 ，0 j j _ _ 7 - ，7 ! t ：，i t “：o _ 。_ 一，。? ， ，。 0 - 。 。：2 。j ： 一 ” 、 。一 。，。一、：_ ：。j j ：j ，j 、 ：， i ： _ j t 曩0 ：、i 、j 。i 。一囊。 一 、，：1 ，i 相关研究与理论回顾 都应当加以识别、占有，并及时有序地传递给决策者和职责履行者。 它包括信息资料的传递程序和传递范围。 ( 5 ) 检查和评估 为保证内部控制的适当性和有效性而进行的日常和定期监督、检 查1 。 2 1 2 国外相关研究的现状 2 0 01 年出现的安然事件，以及由此发现的一系列美国著名大公司 在公司治理和财务管理力方面的问题，引发了美国社会特别是经济界、 金融界的诚信危机。为此，美国采取一系列措施加强了对公司治理和 监管的改革，美国证监会、纽约证券交易所等机构都制定了相应的公 司治理规则，其中最突出的措施2 0 0 2 年出台的萨班斯一奥克斯利法案。 主要包括以下内容： 1 独立的公众公司会计监察委员会 监管执行公众公司审计职业。公众公司会计监察委员会拥有注册、 检查、调查和处罚权限，保持独立运作，并且受美国证券交易委员会 的监督。 2 注册会计师的独立性 禁止为公众公司执行审计的会计师事务所为其审计客户提供簿 记、内部审计、评估或估价服务等8 类非审计类服务。 3 公司的财务报告责任 要求公司首席执行官和财务总监书面承诺对呈报给s e c 的财务报 告完全符合证券交易法。 4 内部控制体系和内部控制报告 在美国上市的公司，需要认真研究s o x 的相关要求，制定出切实 可行的时间表，并聘请独立的会计师对内部控制体系提供咨询和落实 各项整改措施。 5 违法行为的处罚措施 l f i n a n c i a lr e p o r t i n gc o u n c i l i n t e r n a lc o n t r o l ：r e v i s e dg u i d a n c ef o rd i r e c t o r s o nt h ec o m b i n e dc o d e 2 0 0 5 1 0 - 1 4 ， - - ，1 ，- i_0，一m一心 h -一点，一。一， ， ，一 ， j 一， ， ，j，j一，j， i l，、， 一 ， ，_ j ， 、 _ - ， ：- 一 ，、 一n _ f 1 ， i ， 一 o 相关研究与理论回顾 法案对以阴谋或诡计欺骗证券持有者规定了新的联邦重罪证券欺 诈者对个人的处罚额由5 0 0 0 美元提高到l0 万美元，可同时判处的监 禁期限由1 年延长到lo 年，对团体的处罚额由lo 万美元提高到5 0 万 - * 一 夫兀。 6 增加对s e c 的拨款 加强风险管理、市场监管与投资管理。 7 报告制度 责成美国审计总署就会计师事务所竞争受限的因素等方面加强调 查研究并分别向参议院银行委员会和众议院金融服务委员会报告。 2 0 0 4 年9 月美国c o s o 委员会颁布了企业风险管理总体框架 ( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 新报告。 新报告涵盖内部控制框架的内容，其范围和内容比内部控制框架的范 围更广泛。新报告给出了企业风险管理的明确定义：企业风险管理是 一个过程，该过程由企业董事会、管理层和其他员共同参与，应用于 战略制定，贯穿于企业各层级和部门，为识别影响企业的潜在事项和 在风险偏好范围内管理风险而设计，为企业日标的实现提供合理保证： 提出了内部环境、目标制定、事项识别、风险评估、风险反应、控制 活动、信息、与沟通、监控八个相互联系要素。同以往的内部控制理 论及研究成果相比，新报告提出了许多新的、有价值的观点。2 0 0 4 年 9 月美国c o s o 委员根据萨班斯法案的相关要求，颁布了企业风险管 理整合框架( c o s o e r m ) ，标志c o s o 委员会最新的内部控制研究成果 面世。c o s o - e r m 框架是一个指导性的理论框架，为公司的董事会提供 了有关企业所面临的重要风险，以及如何进行风险管理方面的重要信 息。企业风险管理本身是一个由企业董事会、管理层、和其他员工共 同参与的，应用于企业战略制定和企业内部各个层次与部门的，用于 识别可能对企业造成潜在影响的事项并在其风险偏好范围内进行多层 面，流程化的企业风险管理过程，它为企业目标实现提供合理保证。 在内部控制整合框架五个要素的基础上，c o s o 企业风险管理的构 成要素增加到八个。内部环境，目标设定事项识别，风险评估，风 险应对，控制活动，信息与沟通，监控。在原有的三个目标基础上又 增加了战略目标。目标和要素有直接联系，目标是企业力争达到的， 、 ，?， ，- 1 h ，卜 一 ： ， l ， 2