（政治经济学专业论文）循环经济发展战略下企业的成本收益分析.pdf

中文摘要 作为一种新的经济发展战略，循环经济的思想理念是在对传统单程消耗式经济 发展模式深刻反思基础上逐步形成和发展的。进入2 0 世纪下半叶，全球人口激增， 经济飞速发展，对自然资源的消耗速度明显加快，同时，环境污染和生态破坏等问 题日益突出，人类的生存环境受到了严重的威胁。在这种严峻的形势下，人类不得 不重新审视传统的经济发展模式。 近年来，国内研究探讨循环经济的著述和论文层出不穷，这些研究主要集中在： 什么是循环经济；为什么要发展循环经济；以及怎样发展循环经济。研究循环经济 “经济性”的文章却较少。本文运用成本收益分析方法，在微观层面通过对循环经 济发展战略下企业成本构成以及收益构成的探讨，形成循环经济企业效益体系，从 理论上使循环经济生产“有利可图”。 本文主要运用微观经济学、生态经济学、会计学以及财务管理学等知识，从理 论角度对循环经济发展战略下企业的成本收益进行分析，并提出政策建议。 关键词：循环经济；循环经济发展战略下企业；清洁生产 环境成本；收益；效益体系 a b s t r a c t b e i n g an e wk i n do fe c o n o m j cd c v e l o p m e n ts l r a t e g y ，t h ep r i n d p l eo fi h er e c y c l i n g e c o n o m y i sd e v e l o p i n g 蓼a d u a l l y ，w h i c hi sb a s e do nt h ed e e pi n t r o s p e c t i n go ft r a d i t i o n a l o n e w a yc o n s u m i n ge c o n o m y e n t e r i n gt h es e c o n db a l fl e a fo f2 0c e n t u r i e s ，t h e 班o b a l p o p u l a t i o ni si n c r e a s i n gr a p i d l ya i i dt h ee c o n o m yi sn y i n gf a s f a tt h es 锄ec i m e ，t h e d e p l e t i o ns p e e do ft h en a t u r a ir e s o u r c e si so b v i o u ss p e e d i n 岛a n dt h ep m b l e m so ft h e p o l l u t i o n o ft i l ee n v i r o 咖e n ta n d e c o s y s t e m s b r e a ka f e b c c o m i n gi n c f e a s i n g l y o u t s t a n d i n g a n dt h em a n k j i i d se x i s t e n c ee n v i f o n m e n t i ss u b j e c t e dt ot h es e r j o u st h r c a t u n d e ri h i sk i n do fr j 9 0 m u ss i t u a t i o n ，i h em a n h n dh a st or e e x a m i i l et h et f a d i t i o n a l e c o n o m yd e w l o p m e n tm o d e 1 nr e c c n ty e a r s ，t h em o r ea n dm o r ed o m e s t i cr c s e a r c h e r sa r ec n g a g e di nt h es t u d yo f t h er e c y d i n ge c o n o m y m o s ts t u 出e sa r ec o n c e n t 嗽e da lw h a ti st h er e c y c l i 珏ge c o 矗o m y ， w h yt od e v e l o pt h er e c y c l i n ge c o n o m y ，柚d h o wt od e v e l o pt l l er e c y c l i n g 踟n o m y b u tl e s ss t u d i e sf o c u so nt l l e “e c o n o m i c a l ”o ft h er e c y d i n ge c o n o m y n i sd i s s e n a t i o nw i m a k eu s eo ft t i ec o s t i n c o m ea 1 1 a i y s i sm e t h o dt os t u d yi h e e n v i m 舯e n tc o s tc o n s t i t i l “o na l l dt h ei n c o m ec o n s t i t u t i o no ft l i ec 0 r p o r a t i o n 衄d e rt l l e r 叫d i n ge 咖yd c v d o p m e n ts t r a t e g y( c r e d s ) a n dt r y i i i g t of o n n a lm e p e r f o 舯a n c es y s t e mo ft l l ec r e d s ，m a k i n gt h ec r e d s ”w o r t hs i r j v i n g f o f t h e r e c y d i n ge c o n o m yt h e o r c t i c a l ly 1 h i sd i s s c n a t i o nm a h l vm a k e su s eo ft h et l l e o i i e so fm i c e c o n 咖旺i c s ，e c o s y s t e m e c o n o m i c s ，a c c o u n t i n g 锄df i n a i l c c sm 柚a g e m e n t a n du s i l l g t h o s el 【n o w l e d g ct o a n a l v z et h ee n v i 踟m e n tc o s ta n di n c o m eo ft h ec r e d s ，蛐dt r y j n gt op u tf 0 刑a r dt l l e p o l i c ys u g g e s n o n k e y w o r d s ：t h er e c y c l i l l ge c o n o m y ：c r e d s ；a e a n e rp r 砸u c t i 叫 t h ee n v i r o n m e n tc 0 s t ； i n c o m e ； p e r f o m l a f l c es y s t e m 华中师范大学学位舱文原创性声明和使用授权说明 原创性声嬲 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师指导下，独立进行研究工作 所取得的研究成果。除文中已经标明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均已在 文中以明确方式标明。本声明的法律结果由本人承担。 作者签名：代厦华 日期：沙。6 年6 月6 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借 阅。本人授权华中师范大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进 行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 作者签名：f 乇瑶华 日瓤沙6 年6 月6 日 本人已经认真阅读“c a l i s 高校学位论文全文数据库发布章程”，同意将本人的 学位论文提交“c a l i s 高校学位论文全文数据库”中全文发布，并可按“章程”中的 规定享受相关权益。回蠢诠塞握变厦进卮! 旦圭生；旦= 生；旦三生筮蔓： 作者签名： 孑墨年 日期：沙6 年6 月吾日 导师张加1 十岣易 喊蒯年g 月日 也日 铭 硕士学位论文 m a s t e r l st h e s i s 第一章引言 第一节研究背景、研究意义 一、研究背景 作为一种新的经济发展战略，循环经济的思想理念是在对传统单程消耗式经济 发展模式深刻反思基础上逐步形成和发展的。进入2 0 世纪下半叶，全球人口激增， 经济- i s 速发展，对自然资源的消耗速度明显加快，同时，环境污染和生态破坏等问 题日益突出，人类的生存环境受到了严重的威胁。在这种严峻的形势下，人类不得 不重新审视传统的经济发展模式。1 9 9 2 年6 月联合国环境与发展大会通过的里约 环境与发展宣言，充分体现了人类社会可持续发展的新思路；可持续发展成为世 界发展模式的主要潮流。实现可持续发展过程中的一个核心问题是如何提高资源的 利用率乃至永续利用。2 0 世纪9 0 年代以来，以日本和德国为代表的发达国家提出 了循环经济( 或循环型社会) 的发展模式，并通过法律的形式予以实施。我国的循 环经济实践始于2 0 世纪9 0 年代，主要是借鉴发达国家循环经济发展的成功经验， 并取得了一定的成效。循环经济的根本之源就是保护日益稀缺的环境资源，提高环 境资源的配置效率。因此，发展循环经济成为当前实施可持续发展的重要途径。 近年来，国内发展循环经济的呼声日益高涨，研究探讨循环经济的著述和论文 可谓汗牛充栋。研读这些文献可以发现，目前对循环经济问题的研究主要集中在以 下几方面：什么是循环经济。主要探讨循环经济的涵义、特征、发展原则等。 为什么要发展循环经济。这方面研究主要从剖析、批判传统经济的弊端入手，结合 循环经济的涵义与特征，得出“为了人类社会的可持续发展，必须将传统经济转变 为循环经济”的结论。怎样发展循环经济。对这个问题的研究主要从三个方面展 开。第一，在意识形态领域，强调观念的转变，如吴季松教授提出了新的系统观、 经济观、生产观、价值观、消费观等循环经济新理念。；第二，在制度层面强调法 律法规体系建设，为循环经济发展提供制度保证；第三，在技术层面强调清洁生产 技术、污染控制技术、节能降耗技术以及生物技术、生态学原理在循环经济中的应 用等。毫无疑问，这些研究对发展和建设循环经济体系都是非常有益的，而且，这 些方面的研究已经基本达成了共识，没有冲突和争议。 然而，尽管我国在循环经济方面做了一些理论和实践的探索，循环经济并没有 。吴季松：循环经济，北京出版社2 0 0 3 年版，第3 4 页 1 硕士学住论文 m a s t e r st h e s i s 迅速取代传统经济，商污染、高消耗、低产出、低收益的企业仍然大量存在，资源 耗竭、环境污染、生态恶化的严峻事实并没有得到明显的缓解。据2 0 0 6 年3 月1 日中 国新闻网报道：“我国资源绩效居最差国家之列，消耗量达世界第一”。 本文关注的问题是：为什么在学术理论界看来大势所趋人心所向、政府也大力 倡导和积极扶持的大好形势下，循环经济并没有迅速取代传统经济? 是否我们对循 环经济的研究还遗漏了什么? 二、研究意义 ( 一) 理论价值 循环经济说到底是一种经济发展模式，实施循环经济发展战略，也必须在社会 主义市场经济制度下运行。那么，循环经济与市场经济是否相适应呢? 从微观经济 学的角度来讲，市场主体都具有自利性，企业生产商品或提供服务应当遵循“成本 最低，利润最大”的原则，也就是说，精明的企业主最关心的事情就是要用最低的 成本获得最大化的利润，其他因素都是次要考虑的。但是，发展循环经济不得不多 考虑环境保护因素，这会在很多方面增加成本。长期以来，企业大量采用“末端治 理”被动管理模式，加大污染治理投入，其付出的经济代价十分昂贵，但没有得到 良好的经济收益，以致形成了“环保就是花钱”的认识。然而，循环经济下以发展 清洁生产为导向的工业企业是否真的缺乏经济收益，真的同传统“末端治理”观念 一样“环保就是花钱”，本文将进行定性和定量分析。 作为一般性的经济分析框架，成本收益分析( c b a ) 同需求供给框架一样，在 微观层面提供经济分析的方法论，成本收益分析( e l l a ) 多用于投资计划决策。发 展循环经济要求企业发展理念的转变，改变传统的为了追求利润最大化“高开采、 低利用和高排放”的发展观。同时，我们也应该注意到，实施循环经济发展战略， 采用清洁生产是一项投资决策，在进行一项投资决策时，对其进行成本收益分析 ( c b a ) ，探析成本收益构成，比较其成本与收益，使企业循环经济生产“有利可图”， 这样才可能形成促进循环经济发展的自发机制。 本文研究的理论价值在于，将微观经济学成本收益分析方法运用于分析循环经 济发展战略下的企业，通过新的视角丰富当前对循环经济问题的理论研究。 ( 二) 现实意义 研究循环经济发展战略下企业进行成本收益的现实意义表现在： 有利于正确核算企业的经营成果。传统经济发展模式下企业的经营成果没有 或较低地计算了企业对环境影响应负担的费用，从而使利润指标的计算产生偏差。 2 顽士学位论文 m a s t e r st h e s l s 环境危害进行补救或是有助于以上工作得以进行的投资和费用，以货币单位计量。 环境保全成本按照环境成本发生的领域分为：经营区域内成本、上下游成本、管理 活动成本、研究开发成本、社会活动成本、环境损伤应对成本和其他成本。 加拿大特许会计师协会( c i c a ) 于l 9 9 3 年对环境损失成本作了两大基本分类， 即环境决策成本与环境损失成本。前者是指与企业进行环境保护决策相关的成本， 而后者则因企业造成的环境污染而被受害者或第三方要求予以赔偿、恢复等所支付 的成本费用。 德国于1 9 9 5 年开始执行欧共体颁布的“环境管理与审计体系( e 姒s ) ”，引入环 境成本核算，环境成本在其流转过程中按照投入产出关系被分为四种类型：事后的 环境保全成本、事前的环境保全预防成本、残余物发生成本和不含环境费用的产品 成本。 由上可见目前关于环境成本的认识尚未统一，不过一些权威机构的看法日益成 为学界的主流思想。对于企业来说，由于行业性质、经营情况和核算目的不同，特 别是尚未有统一的环境会计准则出台，所以应该允许其在环境成本的定义和分类上 保留一定的自主权，只要能够更准确、恰当地反映企业经济活动的环境影响即可。 二、国内相关研究 金再华、高利芳。( 2 0 0 5 年) 认为环境成本的计量形式是以货币为主，兼用其 他形式( 实物单位计量，文字补充说明) 。计量属性包括历史成本、重置成本、现 行市价、可变现挣值、未来现金流量现值等，其有多样性和灵活性。对于环境成本 的计量由于其固有的模糊性，在计量方法上随之也体现出一定的复杂性，具体可从 以下角度考虑：内部环境成本的计量：内部环境成本是在发生成本的主体里进行 会计反映的成本，这些成本现一般分散在不同的成本费用项目中，有的是直接列支 的期间费用，有的是分配计入的间接费用。外部环境成本的计量：外部环境成本 指的是成本的发生与某一主体的环境影响有关，但却由发生成本或获得利益以外的 主体承担的成本。随着环境问题压力的增大和“污染者付费原则”( 即3 p 原则， p o l l u t e rp a y sp r i n c i p a l ) 的实施，外部成本正逐步转化为内部成本。不区分 内外部环境成本的计量：包括完全成本会计法、寿命周期成本法、事前规划法以及 环境质量成本法。这4 种环境成本的计量方法，更确切地说体现的是一种成本控制 与分析的思想。它们都是从整体、系统的角度全面考核企业生产经营过程中产生的 所有环境成本，将其计算、记录入会计账户，以便作为有关环境行为决策的依据。 在实际应用操作时，还要利用前文所述的对内、外部环境成本计量的具体方法。 o 金再华、高刺芳，面向循环经济的企业环境成本研究，环境经济，2 0 0 5 年第6 期。 4 硕士学住论文 m a s t e r st h e s i s 肖序、万美霞”( 2 0 0 3 年) 认为环境成本带来的经济效益体现在：节约能源、 资源，提高其再生利用率所带来的费用节约额，降低成本，提高市场竞争力；资 源综合利用形成新的产品或服务，其销售带来企业利润的增加：通过原料精选、 工艺改革和设备的更新所带来的生产效益的提高，从而增加产品所形成的利润增加 额；达标或由于环境标准的排放而带来的排污费、罚款、赔款等的节约或减免； 实施清洁生产而获得的环保优惠贷款的利息成本的节约，获得的环保拨款，以及 国家给予的税收政策优惠等。 王杰。( 2 0 0 4 年) 认为循环型企业的环境成本包括五个方面的内容。生产服 务活动环境成本。生产服务活动环境成本是企业在生产服务活动中发生的直接成 本。根据其发生的领域不同，可以分为生产服务领域环境成本和上下流领域环境成 本两部分。管理活动成本是企业在进行环境保护的管理活动中产生的成本。研 究开发成本是指企业研究开发成本中与环境保护有关的成本。社会活动成本是指 在与企业的生产经营活动没有直接关系的社会活动中，与环境保护有关的组织措施 成本。环境破坏对应成本是指企业的生产经营活动给环境带来破坏而对应产生的 成本，是企业不希望出现却不得不支付的成本。 第三节本文的创新点 l 、新视角：本文运用微观经济学的成本收益方法，研究企业对循环经济发展 战略的实践，通过新的视角丰富当前对循环经济问题的研究。 2 、新方法：根据笔者掌握的文献资料来看，近两年有一些学者对循环经济下 企业的环境成本进行了研究，对循环经济下企业收益进行定性、定量研究的较少， 而本文通过研究企业的成本与收益的构成，探悉循环经济发展战略下企业的效益体 系，并提出相应的政策建议。 。肖序、万美霞，企业清洁生产的环境成本管理，四川会计，2 0 0 3 年第3 期。 。王杰，循环经济型企业环境成本核算，财会研究，2 0 0 4 年第1 1 期a 5 硕士学位论丈 m a s 下e r s t h 8 s f s 最大限度可持续地利用可再生资源、提高产品的耐用性、提高产品与服务的强度。 2 0 0 2 年我匡l 颁布了清洁生产促进法，2 0 0 5 年1 2 月1 3 日国家环保总局召开了全 国重点企业清洁生产审核工作会议，并出台了重点企业清洁生产审核程序的规 定，这标志着清洁生产引入我国十几年后，国家环保总局在这个时候召开这次会 议，对推动我国环境保护工作具有重要意义。据统计，目前我国已在2 0 多个省( 区、 市) 的2 0 多个行业、4 0 0 多家企业开展了清洁生产审计，建立了2 0 个行业或地方 的清洁生产中心，1 万多人次参加了不同类型的清洁生产培训班。有5 0 0 泸多家企 业通过了i s 0 1 4 0 0 0 环境管理体系回认证，几百种产品获得了环境标志。 ( 2 ) 在区域层面上( 中循环) 。通过企业间的物质、能量和信息集成，形成企 业间的工业代谢和公共关系，建立工业生态园区。到2 0 0 4 年1 2 月，经国家环保总 局论证通过的、正在创建的生态工业园区，包括广西贵港生态工业园区、广东南海 生态工业圄区、内蒙古包头生态工业园区等共计1 3 个。 ( 3 ) 在社会层面上( 大循环) 。通过废旧物质的再生利用，实现消费过程中和 消费过程后物质和能量的循环。截止到2 0 0 4 年1 2 月，已有5 个省市通过了国家环 保总局主持的论证，正在进行循环经济试点，它们是辽宁省、贵阳市、盘锦市、同 照市和义马市。 第二节循环经济发晨战略下企业的界定 企业是社会的细胞和基础。对于本文的研究对象循环经济发展战略下企业 的界定，目前国内还没有一个统一的说法。笔者在总结近年来研究循环经济文献的 基础上，并结合王杰( 2 0 0 4 年) 提出的“循环经济型企业”的概念，试提出： 循环经济发展战略下企业是以物质闭环流动为特征，以“减量化、再利用、再 循环”为原则的生态经济型企业。即运用生态学规律把经营活动组织成“资源 产品废品再生产品”的反馈式流程，使物质和能量在整个经济活动中得到 合理和持久的利用，最大限度地提高资源环境的配置效率，实现生态化转向的企业。 按照实施循环经济战略的层次，以及物质闭环流动的循环层次和环节不同，循 环经济发展战略下企业存在于以下三种层面中： ( 1 ) 以单个企业内部物质和能量的微观循环作为主体的企业。这属于循环经 。数据来源：郝朝晖对发展我国循环经济的思考，经济纵横，2 0 0 5 年7 月。 。i s 0 1 4 0 0 0 环境管理体系：是国际标准化组织( i s o ) 第2 0 7 技术委员会( t c 2 0 7 ) 从1 9 9 3 年开始制定的系列环 境管理国际标准的总称。 。数据来源：中国清洁生产网，h n p ：伽呷刑。叩p o 唱c n c c o l 0 百c a 帕a c k g r o u n d h “ 。数据来源：中国清洁生产网，h p ：f 聊聊唧p o r g 伽姆d c ，b 扯l 呼叫n d h t n l l 8 颇士学住论文 m a s t e r st h e s l s 济发展战略在企业层面实践的小循环范畴，又叫做杜邦化学公司模式。它是以清 洁生产为主要手段的企业，用循环经济的思想设计生产体系和生产过程，促进本企 业内部原料和能源的循环利用。即在企业内通过推行清洁生产工艺、废料回收生产 技术和推行污染零排放的生产全过程控制，全面建立节能、节水、降耗的现代化新 型工艺，以达到少排放甚至零排放的环境保护目标。这种以清洁生产为主要手段、 物质闭环流动的循环在企业内部完成的企业类型是本文的主要研究对象。 ( 2 ) 物质闭环流动的循环在一组企业中完成的企业类型，属于中循环范畴。 是根据生态系统循环、共生原理，通过各个组团之间的交通网络衔接、环境保护协 调、地区资源共享和功能互补等，使不同企业之间形成共享资源的互换副产品的产 业共生组合，使上游生产过程中产生的废物成为下游生产过程的原料，实现综合利 用，达到相互间资源的最优化配置，从而使经济发展和环境保护走向良性循环的轨 道。 建立工业生态园区是在区域层面上实施循环经济发展战略的典型模式，它是依 据循环经济理念和工业生态学原理而设计建立的一种新型工业组织形式，也是通过 模拟自然系统建立产业系统中“生产者消费者分解者”的循环途径，实现 物质闭路循环和能量多级利用。通过分析园区的物流和能流，可以模拟自然生态系 统建立产业生态系统的“食物链”和“食物网”，形成互利共生网络，实现物流的 “闭路再循环”，达到物质、能量的最大利用。 ( 3 ) 物质闭环流动的循环在社会层面上的大循环。在这个层面上，通过废弃 物的再生利用，实现消费过程中和消费过程后物质与能量的循环。大循环有两个方 面的交互内容：政府的宏观政策引导和企业、市民群众的微观行为。利用再生资源 进行生产，不仅可以节约自然资源，遏制废弃物的泛滥，而且比利用矿物原料少耗 能，少排放废弃物。德国双元系统模式是在社会层面上实施循环经济发展战略的典 型代表，它是一种针对消费后排放的循环经济，称为d s d 体系。 o 王杰循环经济型企业环境成本核算，财会研究，2 0 0 4 年第1 1 期。 o 杜邦化学公司：美国杜邦化学公司于2 0 世纪8 0 年代末把工厂当作试验新的循环经济理念的实验室，创造 性地把3 r 原则发展成为与化学工业实际相结合的“3 r 制造法”，以达到少排放甚至零捧放的环境保护目标。 美国杜邦化学公司是这方谣最典型的代表。 o d s d 体系：双轨制回收系统。1 9 9 1 年德国的d s d 体系开始运转它是由一个专门组织对包装废弃物进行回收 利用的非政府组织建立它接受企业的委托，组织收运者对他们的包装废弃物进行回收和分类，然后送至相 应的资源再利用厂家进行循环利用，能直接回用的包装废弃物则送返制造商从1 9 9 1 年德国开始运转d s d 体系以来，3 0 0 0 万吨的包装材料得到了回收利用，仅1 9 9 8 年一年，回收量就达5 6 0 万吨。人均包装材料消 耗量由9 74 k g 降低到8 2 j 【g ，降低了1 3 4 。 9 勰踹。 第三节企业实施循环经济发展战略的主要手段清洁生产 清洁生产是环境保护战略由被动向主动行动的一种转变，是一种新的创造性思 想。我国中华人民共和国清洁生产促进法对清洁生产的定义是指不断采取改进 设计、使用清洁的能源和原料、采用先进的工艺技术与设备、改善管理、综合利用 等措施，从源头削减污染，提高资源利用效率，减少或者避免生产、服务和产品使 用过程中污染物的产生和排放，以减轻或者消除对人类健康和环境的危害。 清洁生产包括清洁能源、清洁生产过程和清洁产品。它要求企业改进工艺，强 化管理，通过技术创新，节省能源，降低原材料消耗，减少污染物的产生量和排放 量，通过排污审计，减少和减低产品从原材料使用到最终处置的全生命周期的不利 影响，并把环境因素纳入设计和所提供的服务中，在产品或工艺的整个寿命周期的 所有阶段，都必须考虑预防污染，将产品或工艺过程中对人体健康及环境的短期和 长期风险降至最小。 传统的“末端治理”。有许多弊病，如基建投资大，运行费用高，有残余污染 物，有的造成二次污染，有的设备对操作和管理要求高。最重要的是“末端治理” 是企业生产服务过程中的额外负担，有投入而无产出，这与企业追求经济收益的主 要目标相抵触。长期以来，工业污染远远超出环境容量，致使许多企业大量采用“末 端治理”被动管理模式，加大污染治理投入，其付出的经济代价十分昂贵，但没有 得到良好的经济收益，以致形成了“环保就是花钱”的认识。末端治理在经济上不 堪重负与污染控制目标难以达到，使得企业普遍缺乏治理污染的积极性，企业生产 与环境保护不能协调一致。因此，清洁生产在这种背景下应运而生，体现了从污染 治理到污染预防的战略转变。 “末端治理”：末端治理是在生产链条的终点或是在废弃物排放到自然界之前，对污染物进行处理，以降低 污染物对自然和人类的损害。它主要包括对城市污水和工业废水的处理，对城市生活垃圾和工业废弃物的处 理以及危险废弃物的处理等。 1 0 硕士学住论文 m a s t e r st h e s i s 第三章循环经济发展战略下企业成本收益分析 第一节探析循环经济发展战略下企业成本收益的基础企业运行 模式分析 在对循环经济发展战略下企业成本与收益分析之前，我们有必要先了解一下循 环经济发展战略下企业的运行模式。对循环经济发展战略下企业运行模式的分析有 助于我们了解生产过程中物质循环以及价值运动，便于我们分析企业成本与收益的 构成，是进行成本收益分析的基础。 图3 1 为循环经济的“3 r 原则”， 一一一_ ， 图3 1 循环经济的“3 r 原则” 从循环经济的“3 r 原则”图中，我们可以清楚地看到物质闭环流动的过程。输 入端，资源减量化投入；通过生产过程的物质再利用，延长产品的服务寿命；输出 端，通过废气物的资源化，便废气物转化为再生原材科，如果不能被作为原材料重 复利用，就对其进行处理回收，通过把废弃物变成资源，最终减少资源的使用量和 污染物的排放量。 而价值运动是从生产环节投入活劳动和物化劳动后才开始的，经过分配、消费 回到生产领域补充生产过程中投入的活劳动和物化劳动，开始新一轮的简单再生产 或扩大再生产，价值运动路径是在经济系统内部的封闭循环。 在“3 r 的原则”指导下企业的运行模式如下：见图3 2 l l 硕士学位论文 m a s t e r st h e s i s 期， 自 然 资 源 合i 合l 合 雏憎 原l 工l 设i 环 料l 艺l 备l 境 精f 改l 更l 协 选i 革l 新l 调 废 料 产 品 处 置 消费 雨i 阳 循i 回i 综 环l 收j 合 利i 利| 利 用l 田f 田 排入 环境 ； |l ； 一 输入端控制生产过程中控制输出端控制 图3 2 循环经济发展战略下企业的运行模式 在输入端运用减量化( r e d u c e ) 原则。选用产品原料时，禁止使用某些危害或 风险极大的污染物质，寻找相应的无害替代物，选用清洁能源和环保型原料；或是 改变产品的生产原料，从源头直接降低污染的潜在机会。另外还要减少原材料的消 耗，尽量使用能够回收再利用的材料，减少进入循环的物质量。企业通过技术改造、 采用先进的生产工艺、或实旌清洁生产，合理开采、合理存储、合理运输，避免开 采、存储以及运输过程中自然资源的污染，减少单位产品生产的原料使用量和污染 物的排放量。如制造轻型汽车代替重型汽车，即可节省资源，又可节省能源，同时 又满足消费者的使用要求。采用替代动力源代替石油源作为汽车的燃料，则可减少 甚至消除有害的尾气排放量，更可降低尾气的治理费用和控制或缓解全球性“温室 效应”；光纤技术能大幅度减少电话传输线中对铜线的使用。改革产品的包装、淘 汰一次性物品不仅可节省对资源的浪费，同时也可以削减废弃物的排放量等等。 生产过程中运用再利用( r e u s e ) 原则。在生产过程中选用先进的技术工艺， 配合生态设计，生产低能耗、低消耗、低( 或无) 污染的产品。在生产过程中，实现 水、余能和原料的再循环利用。开发回收本公司产品的新工艺，在企业内部实现物 质的循环利用。清洁生产要求制造商提供的商品便于更换零部件，提供拆解、修理 和组装旧的或破损的物品。制造商可阻使用标准尺寸进行设计，通过工艺改革实现 部分优化替代技术，以防止因产品某元件的损坏而导致整个产品的报废。例如标准 尺寸设计能使计算机、电视机和其他电子装置中的电路非常容易和便捷地更换，而 不必更换整个产品。人们还需要鼓励重新制造工业的发展，以便拆解、修理和组装 用过的和破碎的东西。例如，某些欧洲汽车制造商正在把他们的轿车设计成各种零 环境标准 项士学位论文 m a s t e r st h e s i s 件易于拆卸和再使用。 输出端控制运用再循环( r e c y c l e ) 原则。通过废弃物资源化，使废弃物转化为 再生原材料，重新生产出原产品或次级产品，如果不能被作为原材料重复利用，就 应该对其进行热回收，旨在通过把废弃物转变为资源的方法来减少资源的使用量和 污染物的排放量。这样做能够减轻垃圾填埋场和焚烧场的压力，而且可以节约新资 源的使用。最后那些不能利用的废弃物经过无害化处置，必须是达到了环境标准。后 才能排入环境。目前由国家环境保护总局批准并发布了进口可用作原料的固体废 物环境保护控制标准废电线电缆( 发布日期2 0 0 5 年1 2 月1 4 日) 等1 6 6 项圆环境 排放标准。 通过以上分析看出，在供应过程和生产准备阶段，企业的环境经营管理活动侧 重于贯彻减量化( r e d u c e ) 原则和再循环( r e u s e ) 原则，如：购入绿色原料以减 少以后生产中产生的环境负荷，利用再生资源，促进物质的循环利用，进行产品和 工艺设计改造，投资环保设备等为实现资源使用和环境负荷的减少提供条件。 在生产阶段，企业的环境经营管理活动侧重于贯彻减量化( r e d u e e ) 原则和再 利用( r e u s e ) 原则，如：在生产各个环节减少或避免资源的浪费和环境负荷的产 生，增加各环节产出物的再利用。在产品产出和销售过程中企业的环境经营管理活 动侧重于贯彻减量化( r e d u c e ) 原则和再循环( r e c y c l e ) 原则，如：确保产品为 绿色产品而减少最终产品的环境负荷，回收废旧产品进行再循环生产而减少环境负 荷等。 对循环经济发展战略下企业的运行模式分析可以看出，将循环经济的战略思想 引入到企业生产和经营的过程中后，企业的环境经营管理括动贯穿于企业供、产、 销各个生产经营阶段。根据其与环境负荷的关系可分为生产服务活动、管理活动、 研究开发活动及社会活动四种类型。根据“3 r 原则”，在各种不同的生产经营阶段 环境经营管理活动的重点有所不同，芷确认识这些环境经营管理活动，对于确定企 业成本和收益的构成很有帮助。 第二节循环经济发展战略下企业的成本分析 现代西方经济学厂商成本理论告诉我们，经济成本是厂商使用生产要素时应该 支付的代价，包括显性成本、隐性成本和正常利润。显性成本是厂商支付给外部资 。环境标准：环境标准一般由国家环境保护总局批准与发布，根据环境介质的可以分为；水标准、大气标准、 固废标准等；根据标准的性质可以分为：质量标准、排放标准、方法标准等；根据标准的等级可以分为国家 标准、行业标准、地方标准等 。数据来源：中国环境标准网，b t i p ：忡n ，m 镐o t g 锄 1 3 源所有者的成本。隐性成本是厂商使用自己拥有的部分资源时应该支付的成本。正 常利润是厂商使用自己的资本金或股东的资本金所支付的成本。 会计学中费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的 流出。费用中能予对象化的部分就是成本，如生产成本；不能予对象化的部分，则 是期间费用，如企业管理费用、财务费用和营业费用。生产性企业的产品生产成本， 包括直接材料、直接人工和其他直接费用，以及为组织和管理生产经营活动而产生 的共同费用和不能直接计入产品成本的各项费用，如制造费用。 企业实施循环经济发展战略、进行清洁生产，企业成本则伴随着企业生产经营 管理活动而产生，包括产品生产成本、期间费用、应交税金。然而，企业实施循环 经济发展战略是一项可持续发展战略，具有很强的环境效益和社会效益，清洁生产 的实施必将带来环境成本的投入。这里的“环境成本”是一个广义成本，环境成本 一旦产生便渗透到供、产、销各个生产经营环节，很难将其对象化。因此，企业实 施循环经济发展战略、进行清洁生产所发生的与环境保护相关的所有成本及费用统 拣为环境成本。下文将对循环经济发展战略下企业的环境成本进行分析。 一、循环经济发展战略下企业环境成本概念 关于环境成本的定义，目前几大权威机构有以下几种说法： 联合国国际会计和报告标准政府间专家组( i s a r ) 于1 9 9 8 年2 月召开的第1 5 次 会议讨论并通过的环境成本和负债的会计与财务报告，是国际上第一份关于环 境会计和报告的系统而完整的指南。它提出环境成本是指依照对环境负责的原则， 为管理企业的活动对环境造成的影响而采取的或被要求采取的措施的成本。以及因 企业执行环境目标和要求付出的其他成本。 美国环境保护局( e p a ) 从1 9 9 2 年开始对内部环境会计开始研究，1 9 9 5 年发表 了作为经营管理手法的环境会计入门：基本概念和用语，虽未对环境成本作出 统一定义，但从内部环境会计的观点对环境成本进行了分类，包括传统成本、潜在 成本、或有成本和企业形象与对外关系成本。 日本环境部于2 0 0 2 年3 月发布了环境会计指南2 0 0 2 年版，给出了环境保全成 本的定义：指用于防止、控制或者避免环境负荷的产生，消除环境影响，对引起的 环境危害进行补救或是有助于以上工作得以进行的投资和费用，以货币单位计量。 环境保全成本按照环境成本发生的领域分为：经营区域内成本、上下游成本、管理 活动成本、研究开发成本、社会活动成本、环境损伤应对成本和其他成本。 加拿大特许会计师协会( c i c a ) 子1 9 9 3 年对环境损失成本作了两大基本分类， 即环境决策成本与环境损失成本。前者是指与企业进行环境保护决策相关的成本， 硕士学位论文 m a s t e r l st i i e s i s 而后者则因企业造成的环境污染而被受害者或第三方要求予以赔偿、恢复等所支付 的成本费用。 德国于i 9 9 5 年开始执行欧共体颁布的“环境管理与审计体系( e m a s ) ”，引入环 境成本核算。环境成本在其流转过程中按照投入产出关系被分为四种类型：事后的 环境保全成本、事前的环境保全预防成本、残余物发生成本和不含环境费用的产品 成本。 由上可见目前关于环境成本的认识尚未统一，不过一些权威机构的看法日益成 为学界的主流思想。笔者认为，循环经济发展战略下企业的环境成本伴随着企业生 产经营管理活动而产生。企业的环境成本是指为防止、控制、回避环境负荷的发生， 消除对环境的负面影响，恢复环境生态平衡的成本，包括投资额及费用两部分，是 可以用货币单位计量的环境核算要素。投资额是指在一定会计期间以环境保护为目 的的环境资产支出额。环境资产是指财务会计中那些用于环境经营活动，其价值在 使用期限内不断耗损形成费用的资产。费用是指以环境保护为目的，由于产品、服 务经营消费而发生的财务会计上的费用以及损失。 二、循环经济发展战略下企业环境成本特征 企业实施循环经济发展战略、进行清洁生产，需要购置清洁生产设备、培训人 员等，因而必然存在环境成本问题。但是，同传统经济发展模式下“末端治理”投 入成本相比，存在着两大特征： ( 一) 投入上的先期性 投入上的先期性是指企业循环发展战略实施前需要投入大量的成本，即实施循 环经济发展战略需要投入相当一部分先期资源来做准备。如清洁生产设备购置、人 员培训等等，这都是在循环经济战略实施前需要大量投入的。而传统经济“末端治 理”是在污染发生后购置排污设备，所以环境成本的产生是被动发生的环境成本。 ( 二) 边际成本的递减性 企业实施循环经济发展战略投入的环境成本随着产量的增加边际成本降低，边 际收益递增。而传统经济“末端治理”随着产量的增加，污染物排放量增多，污染 治理的费用递增，它相当程度上抵消了经济增长带来的收益。 三、循环经济发展战略下企业环境成本构成 按照循环经济发展战略下企业的运行模式，以及环境成本发生的领域，可将循 环经济发展战略下企业环境成本翔分为：生产服务活动环境成本、管理活动成本、 研究开发成本、社会活动成本以及环境破坏对应成本五个方面。 第一，生产服务活动环境成本 硕士学位论文 m a s t e r st h e s i s 生产服务活动环境成本是企业在生产服务活动中发生的直接成本，包括生产成 本、自然资源成本、自然资源损耗。根据其发生的领域不同，可以细分为生产服务 领域环境成本和上下游领域环境成本两部分。 生产服务领域是指可以直接管理对环境产生影响的领域。生产服务领域的环境 成本包括企业生产、加工、销售、物流等方面发生的直接环境成本；上下游领域指 在生产资料和服务投入到生产服务领域之前及从生产服务领域产出、排出物资、服 务之后的领域，上下游领域环境成本是指这两个领域发生的直接环境成本。包括原 材料等财产物资的购入储存中发生的环境成本和产出的产品使用与消费中的环境 成本及排出物的废弃、废品综合利用及最终处理等发生的环境成本。 生产服务领域的环境成本 生产服务领域的环境成本是指企业在主要的生产活动范围内为降低环境负荷 而发生的环境成本。可以分为与环境保护范畴有关的防止公害成本、地球环境保护 成本和资源循环成本三个部分。 a 、防止公害成本 公害是指由企业经营管理活动等原因而产生的损害人体健康和环境的有害因 素。防止公害成本是指为了防止公害，降低环境负荷投入的生产设备、设施的成本 及所采取各种措施的成本。主要包括：为防止大气污染的成本；为防止水质污染的 成本；为防止土壤污染的成本：为防止噪声污染的成本；为防止辐射污染的成本； 为防止恶臭污染的成本；为防止地面下降污染的成本：为防止其他污染的成本。 b 、地球环境保护成本 地球环境保护成本是指企业对由于人的活动产生的对整个地球或者广泛领域 的环境的影响所投入的环境保护成本。包括：为防止地球变暖及节省能量的成本； 为防止臭氧层的破坏的成本；其他地球环境保护成本。 c 、资源循环成本 资源循环是指对无论有无货币价值的有甩资源进行循环利用的活动。资源循环 成本是指为使资源持续不断的循环采取的措施而形成的环境成本。包括：为资源的 高效利用形成的成本；为产业废弃物的循环综合利用的成本；为一般废弃物的循环 综合利用的成本；为产业废弃物的中间处理和最终处分的成本；为一般废弃物的中 间处理和最终处分的成本；其他用于资源循环的成本。 上下游领域环境成本 是指生产服务领域之前所发生的控制环境负荷措施的成本以及生产服务领域 之后所发生的控制环境负荷措施的成本。包括：为供应和购入低环境负荷的物质资 硕士学位论炙 m a s t e r st h e s i s 料、服务( 即绿色购入) 所发生的投入与通常的供应、购入的投入所形成差额的 成本；为提供环境物品等追加的成本：为使容器、包装的低环境负荷化所追加的成 本；为制品、商品等的回收、废品综合利用、再商品化、适当处理的成本；其他上 下游成本。 第二，管理活动成本。管理活动成本是企业在进行环境保护的管理活动中产生 的成本。包括对控制生产经营活动发生的环境负荷有间接贡献措施的成本和公布环 境情报的成本及企业与社会进行环境信息交流措施的成本。包括：环境管理体系的 建设运行成本；环境情报的公布以及环境广告的成本：监控环境负荷的成本；从业 人员的环境教育成本；企业及企业周边的自然保护、绿化美化景观保护等环境改善 对策的成本。 第三，研究开发成本。研究开发成本是指企业研究开发成本中与环境保护有关 的成本。包括：环境保护产品的研究开发成本：为控制产品生产过程环境负荷的生 产工艺研究开发成本；为控制物流过程和产品销售过程环境负荷所进行的研究开发 成本。 第四，社会活动成本。社会活动成本是指在与企业的生产经营活动没有直接关 系的社会活动中，与环境保护有关的组织措施成本。包括：除了企业及其周边以外 的自然保护、绿化、美化、景观保护等环境改善对策的成本；为赞助、支援环境保 护团体的成本；为支援企业住所地区居民进行的环境活动以及为地区居民提供环境 情报等的各种社会组织成本。 第五，环境破坏对应成本。环境破坏对应成本是指企业的生产经营活动给环境 带来破坏而对应产生的成本，是企业不希望出现却不得不支付的成本。包括：自然 环境破坏的修复成本；环境保护的损害赔偿成本；对应环境破坏交纳的环境保护税 费和保险费的提取额。 第六，其他环境保护成本。其他环境保护成本是指以上内容中未包括的环境保 护成本。 第三节循环经济发展战略下企业的收益分析 目前，国内外学者对循环经济发展战略下企业环境成本研究成果有一些，而对 循环经济发展战略下企业