（财政学专业论文）关于我国税权划分问题的研究.pdf

关于我国税权划分问题的研究 摘 要 i 关于我国税权划分问题的研究 摘 要 分税制财政体制的改革是财政学界的热点和重点问题。 税权划分作为分税制的核 心，已逐渐显示出其特殊的重要性。自 1994 年起经过数十年的不断调整，现行的制 度仍有许多不尽人意之处，矛盾和问题在不断显现，税权的合理划分日益成为我国财 税制度深化改革过程中不可逾越的重大课题。从我国目前分税制的实践情况来看，对 于地方政府“分税不分权”的状况依然没有改变，具有明显的过渡性质，实质上是财 政包干和分税两种体制并行的“双轨制”做法；同时对于税权在同级政府的不同行政 部门内部的分配问题，也没有给出明确和合理的方案，不但影响了税收职能的发挥， 而且成为了分税制财政体制进一步改革的“瓶颈” 。因而，有必要就我国的税权划分 问题继续深化研究。本文正是在这一宏观背景的基础上展开分析的。 本文将“我国税权划分问题研究”这一课题，放在当前我国经济转型的宏大视野 中来看，从制度经济学制度变迁的角度来分析、研究问题。第一，对论文的写作背景 及其现实意义进行阐述，并对税权划分问题的国内外研究情况进行综述；第二，总结 国际成功经验及我国财政分权的历史经验，得出对我国税权划分模式改革的启示；第 三，从税收立法权、税收征管权、税收收益权及税收司法权四个方面，总结出我国税 权划分中存在的问题。 第四， 从制度经济学角度分析了我国税权划分体制形成的原因， 提出了税权划分是正式制度和非正式制度共同作用的结果这一基本观点。第五，提出 解决我国税权划分问题的对策。第六，结论部分，对全文进行了总结，强调结论和创 新点，并对以后的研究方向进行了展望。 关键词关键词：税权划分；正式制度；非正式制度；税收立法权；税收征管权；税收收 益权；税收司法权； 作 者：魏少婷 指导老师：孙文基 摘 要 关于我国税权划分问题的研究 ii research on taxation powerdivision in china abstrct the reform of the tax distribution system has become a key and hot issue in fiscal academe. as the core of tax distribution system, the division of taxation powers has become increasingly important during these years. despite of several years of constant adjustment since 1994, the current system leaves much to be desired. in order to solve the consequent contradictions and problems, rational division of taxation powers has increasingly become an insurmountable issue in the process of the reform of tax system. judging from the current practice of tax division system, for the local governments, the situation of “tax division without power separation” still remains unchanged, obviously with a transitional nature, which in essence is a “bipartite system” -fiscal responsibility system and tax division system working at once; while at the same time, there is no specific and rational solution to the tax division problems among different administrative departments within the same government, which not only affects the performance of taxation function, but also becomes the bottleneck of further reform of tax division system. hence, it is necessary to further our study on the problem of the division of tax rights. it is in this macro-context that this paper deploys detailed analyses. with a grand vision of the economic transformations at the moment, this paper analyzes the issue of division of tax rights in china from the perspectives of institutional economics and institutional changes. this paper include: first, an introduction of the background and its practical meaning, and a general review of the analyses of the issue of division of taxation powers at home and abroad; secondly, a summary of successful experience of other countries and the history of tax division in our country, with their inspiration on the reform of chinese tax division; thirdly, a generalization of the problems existing in the current division system, from four aspects of tax legislation, tax administration rights, the distribution rights of tax and tax jurisdictions; fourthly, an analysis of the reasons behind the current division system from the perspective of institutional economics, and a basic point that division of tax rights is the outcome of the interaction of formal and informal systems; fifthly, the solution of the tax right division 关于我国税权划分问题的研究 摘 要 iii problems in china; sixthly, in conclusion, a summary of the paper, stressing the findings and innovations, and an outlook of direction of future research. key words: division of taxation powers, formal system, informal system, tax legislation, tax administration rights, the distribution rights of tax, tax jurisdictions written by：wei shaoting supervised by：sun wenji 关于我国税权划分问题的研究 第 1 章 导论 1 第 1 章 导 论 1.1 选题的背景和现实意义 当前中国人均 gdp 已达到 3000 美元，进入了一个新的发展阶段，如何保持经济 持续、快速的发展是新时期的重大课题。中国经济体制改革是典型的自上而下的政府 主导型改革，中央政府的每一步重大决策都依赖于地方政府的贯彻和执行，当前地方 政府已经逐步成为独立的利益集团，如何在确保中央政府地位的前提下，尽可能的提 高地方政府执行和贯彻中央决策的积极性， 如何完善社会主义市场经济体制中的中央 与地方税权关系，是关乎社会经济可持续发展的重大战略问题。 1994 年我国的分税制改革，奠定了与社会主义市场经济体制相适应的中央与地 方税权分配的基本制度，迈出了我国走向公共财政体制的第一步，具有重大的历史意 义，然而这种以税收“收益权”分配为主的税权划分是中央和地方政府博弈的结果， 依然保留了许多财政包干体制之下的做法，对于地方政府“分税不分权”的状况依然 没有改变， 具有明显的过渡性质， 实质上是财政包干和分税两种体制并行的 “双轨制” 做法；同时对于税权在同级政府的不同行政部门内部的分配问题，也没有给出明确和 合理的方案。尽管经过数十年的不断调整，现行的制度仍有许多不尽人意之处，矛盾 和问题在不断显现， 税权的合理划分日益成为我国财税制度深化改革过程中不可逾越 的重大课题。因而，有必要就我国的税权划分问题继续深化研究。 1.2 论文的研究方法 本文在大量阅读和分析前人研究成果的基础上开展研究。 主要采用理论联系实际 的规范研究，在此思路指引下，分别就各部分进行内容构思、资料收集和分析研究。 同时为了更好地说明问题，文章中也采用了历史分析法和比较分析法。一国的制度变 迁不可能离开其历史传统， 税权划分问题的研究目标是探索适合我国国情的税权划分 模式，因此本文采用了历史分析方法，研究我国历代的财权划分经验教训，在比较研 究的基础上总结提炼出值得我们借鉴的经验和需要规避的教训；本文还通过国际比 较，介绍了美国、日本、法国等有代表性的国家在税权划分问题方面的具体做法，总 第 1 章 导论 关于我国税权划分问题的研究 2 结提炼出值得我国借鉴的经验。 1.3 论文的主要内容和创新点 1.3.1 主要内容 本文在对税权的概念作出全面阐释的基础上， 逐一分析我国税权各个方面具体权 力的划分现状，指出其划分的问题所在，并深入研究国外典型国家的模式，同时文章 还从制度经济学的角度来探讨我国税权划分过程中各种正式制度之外的非正式制度 问题，在借鉴我国历史经验和国际经验的基础上，从改进和完善我国税权划分过程中 的正式制度和非正式制度两个角度出发， 探讨适合我国国情的且可行性强的税权划分 方案。全文共分为六大部分。 第一部分“导论” 。介绍文章的选题背景和现实意义，研究方法，主要内容和文 章创新点，文献综述。 第二部分“税权划分概述” 。介绍税权划分的基本内容，我国税权划分的历史经 验及启示，税权划分的国际经验及启示。 第三部分“我国税权划分现状、问题” 。介绍我国税权划分的现状，逐一剖析我 国税收立法权、征管权、收益权、司法权划分中存在的主要问题。 第四部分“影响我国税权划分体制形成的原因分析” 。从制度经济学的视角出发， 研究影响我国税权划分的正式制度和非正式制度，研究两者的关系，在此基础上探讨 我国税权划分体制的形成机制， 提出税权划分是正式制度和非正式制度共同作用的结 果这一基本观点。 第五部分“我国税权划分问题的对策建议” 。在前面研究的基础上，提出解决我 国税权划分问题，既要完善税权划分的正式制度，又要充分重视该过程中的非正式制 度。阐述了税权划分正式制度的完善措施和利用非正式制度的建议。 第六部分“总结与展望” 。对全文的研究进行了总结概括，在此基础上提出了有 待于进一步研究探讨的问题。 1.3.2 可能的创新 学者们对于税权划分问题的各项研究， 主要是从如何完善税权划分的正式制度出 关于我国税权划分问题的研究 第 1 章 导论 3 发来谈的。文章将首次从制度经济学角度出发，探究影响税权划分体制形成过程的因 素，从而结合影响税权划分体制形成过程的因素来谈，进一步深化改革的对策。不光 单纯地依靠规范研究，回答“应该是什么样的制度”的问题，而且从制度经济学的分析 角度，从制度变迁的深层次上探索了我们如何引导现有制度以较小的成本变革为“应 该的制度”的问题。 从而提出在实际的税权划分中，应该有一个全局性的改革思路，既要进一步完善 财税方面的正式制度，加快相关法律法规的制定和修改，还要注意软化一些负面的非 正式制度，采取多种措施引导其朝着刚化正式制度的方向发展；探讨适合我国国情的 税权划分方案。 1.4 文献综述 1.4.1 国外研究概述 （1）财政分权理论研究 西方经济学家们对于财政分权问题的深入研究，提出了许多重要的观点，成为指 导西方发达国家财政分权的重要理论依据。众多的分权理论，大体上可以分为以解决 公共品的供给效率为出发点的传统财政分权理论和建立在新制度经济学和信息经济 学基础上的新一代分权理论1。 传统的财政分权理论主要包括了两大思想来源： 一是蒂伯特2（charles tiebout） 的“以足投票”理论。蒂伯特在其著作地方支出的纯理论中（1956） ，提出不同 居民的偏好不同，且居民可以自由的用足迁移，来选择能够为自己提供满意服务的地 方政府，以便使自己的效用能够达到最大化。结果是居民的自由流动性会带来地方政 府间的竞争，地方政府为了留住居民，必须按照居民的意愿和要求来供给公共品，如 果全体居民都如此进行自由的搜寻和迁移， 地方之间在公共服务和税收方面就会相互 模仿、相互学习，整个社会就会达到福利最大化。但是蒂伯特的理论只是提出了居民 迁徙的原因，并没有提出这种迁徙过程达到均衡时的必要条件，也没有指出由于居民 迁徙所形成的社区的最佳规模。麦奎尔（martin mcguire）在随后的研究中，提出了 居民迁徙达到均衡的必要条件。麦奎尔根据个人效用极大化假定，提出了个人一定要 在迁移偏好和关于迁移的边际成本（迁入新社区的边际税收）和边际效益（迁入新社 第 1 章 导论 关于我国税权划分问题的研究 4 区的边际公共产品获益）之比相等时，才会停止寻找最好的地方政府的努力，达到迁 徙的均衡3。布坎南4的“俱乐部”理论，则对社区的最佳规模问题进行了探讨。他 将社区看作是俱乐部是由于志趣相投而聚集在一起的人们的自愿协会。 认为一个 俱乐部的最佳规模就在外部经济所产生边际成本（拥挤成本）正好等于由于新成员分 担运转成本带来的边际节约这个点上。原因是随着新成员的加入，会使俱乐部设施更 加紧张，俱乐部更加拥挤，即产生了新的外部经济，但同时应该看到，新成员也分担 了相当部分的由原成员承担的俱乐部费用，即固定成本由更多的人分担。确定的最佳 人数就是两者的边际成本等于边际收益。 传统财政分权理论的第二大思想来源是：乔治施蒂格勒5（george stigler）在 地方政府功能 （1957）中阐述的关于最优分权模式的理论。他认为相对于中央政 府，地方政府更接近于自己的民众，更加了解其辖区内公民的需求和效用。另外，在 一个国家的不同地区，人们有权对不同类型和不同数量的公共服务进行投票表决，进 而实现社会福利的最大化。为了实现资源配置的有效性和分配的公平性，决策应该在 最低行政层次的政府部门进行。 但同时施蒂格勒也认为行政级别较高的政府对于实现 资源配置的有效性和公平性目标来说，也是必要的。他的理论证明了地方政府存在的 合理性。奥茨6（wallace e oates）运用福利经济学的方法揭示了分权理论。在其财 政联邦主义一书中，他将全部人口中分为两个子集，每个子集内部的人都具有同样 的偏好，而两个子集间的偏好是不相同的，他从中央政府等量分配公共品出发，认为 中央政府忽略了两者的不同偏好，因而达不到帕累托最优，地方政府与中央政府在提 供公共品上的效率差别，使其在配置资源的功能上不如地方政府。由此，奥茨提出了 “财政分权定理”“让地方政府将一个帕累托有效的产出量提供给它们各自的选民，则 总是要比由中央政府向全体选民提供任何特定的并且一致的产出量有效得多”。从而 支持了施蒂格勒的观点。 传统财政分权理论的基本思想是： 财政分权地方政府信息优势辖区间竞争 政府质量改善1。其理论研究建立在政府追求社会福利最大化的基本假设上，因其对 地方政府动机的描述与现实的差距，而遭到了普遍的批判。 新一代的分权理论，即“市场维护型的财政联邦主义”，以钱颖一和罗兰、温格斯 特等7为代表的经济学家，既反对传统财政联邦主义理论的政府模型假设，也不赞成 公共选择理论的邪恶政府假设，他们在分权框架上引入了激励相容与机制设计学说， 关于我国税权划分问题的研究 第 1 章 导论 5 是当代微观经济学的最新进展在财政学中的运用。 他们在财政分权问题上更关注的是 如何设计出一套机制以实现对公共政策制定者的激励。 他们认为事实上，政府和政府官员都有自己的物质利益，和企业经理人相类似， 政府官员只要缺乏约束就会有寻租行为， 所以一个有效的政府结构应该实现官员和地 方居民福利之间的激励相容。在市场化问题上，政府应该用某种承诺来提供“正的” 和“负的”激励，前者用来防止政府的掠夺性行为，后者用来惩罚预算软约束。新一 代财政分权理论还对财政联邦主义的可持续性问题作出了进一步的研究， 钱颖一等人 指出，财政分权有助于政府可靠的维护市场，但要达到这种效果，联邦主义政策的实 行必须是可持续的，这种可持续性的产生需要政府具有自我强制机制予以保证，政府 官员必须有遵守联邦主义规则的激励。并指出，若要使财政联邦主义持续、稳定的发 挥作用，必须具备两点:即必须给中央监督下级政府逃避责任的充分资源；同时地方 政府必须具有通过一致反对中央政府滥用权力的监督手段。 新一代分权理论对于地方 政府动机的阐释与现实比较贴近，因而具有更强的指导意义。 上述的财政分权理论其研究的对象是发达的西方国家， 至于转轨经济和发展中国 家的财政分权研究，虽然已有文献但还不是特别丰富，在许多问题上都是莫衷一是。 转轨经济在实现财政分权的时候，最大的问题是混乱，许多不该下放的权利和责任下 放了，该下放的权利和责任却没有下放。另外，地方政府的权利和责任十分不对等， 中央政府将财政责任摊给地方，同时却没有给地方政府相应的财政收入来源作保证 （bird et al.,1995） 。布兰查德和希雷弗8（blanchard and schleifer,2000）对中国和俄 罗斯的财政分权作了比较研究。认为，两国在由计划经济向市场经济转轨过程中实行 的财政分权效果之所以截然不同，是因为两国在财政分权的同时，政治制度框架有十 分不同的表现。中国在转轨过程中保持了政治上的中央集权，中央政府对地方政府保 持了比较有效的政治控制；而俄罗斯则在政治上实行了一种十分糟糕的分权改革，中 央和地方关系没有理顺，中央政府对地方政府丧失了基本的控制力。 （2）政府间税权划分问题研究 税权是财权的核心体现， 学者们对于财政分权的研究自然而然的拓展到对于政府 间税权划分的研究中来。关于政府间如何配置税权的问题，依据什么原则和标准，许 多学者提出了自己的观点。其中影响较大的说法有两种。 一是美国财政学家马斯格雷夫教授9(richard a. musgrave)， 他从有利于政府实现 第 1 章 导论 关于我国税权划分问题的研究 6 收入再分配的公平目标、稳定经济的宏观调控目标和资源配置的效率目标着眼，提出 了税权划分的七大原则：第一，以收入再分配为目标的累进税应划归中央；第二，作 为稳定经济手段的税应划归中央；第三，具有周期性稳定特征，收入起伏不大的税应 划归地方；第四，地区间分布不均的税源划归中央；课征于流动性生产要素的税最好 划归中央；第五，依附于居住地的税(如销售税和消费税)较适合划归地方；第六，课 征于非流动性生产要素的税最好划归地方； 第七， 受益性税及收费对各级政府都适用。 二是丁 迪尤主要是从如何确保收入的征收管理效率和是否有利于收入组织的基 础上，提出了税权划分应当讲究效率原则，即课税权与收入的划分要以征税效率的高 低来作为划分标准； 经济利益原则， 即以增进经济利益为标准划分中央税和地方税3。 他们的观点对税权的划分具有重要的意义，但并没有涉及到税收立法权和司法 权，其意义主要体现在税收征收管理权和收益权的划分方面。 1.4.2 国内研究概述 （1）关于税权划分存在问题的研究 一般认为税权配置分为横向和纵向的划分， 我国学者关于税权划分问题的研究主 要集中在纵向划分上，相对而言对于税权的横向划分研究则较少。其中代表性的观点 如下： 第一，税权纵向划分中存在的问题有：中国税务学会“税权划分问题”课题组10 （2001） ，通过研究认为我国税权在纵向划分种主要存在三大问题：一是税权的划分 缺乏一个稳定的规则；文章认为我国税权划分缺乏法律依据，指出我国税权的纵向划 分一直是由中央政府，即国务院通过颁布行政法规来加以规定的。这种方式将使得税 权划分的过程，成为中央与地方博弈的过程，从而使集权放权收权的循环变得不 可避免。二是税收立法权过分集中于中央；三是地方越权、滥权现象严重。主要表现 为:地方政府滥用收费权；地方领导以权代法、以言代法的现象广为存在。这种颇具 代表性的观点赢得了普遍的赞同。 苏永军11认为我国当前的税权划分的重大缺陷表现在税收划分很不科学和低级 别的地方政府缺乏主体税种这两方面。其中税收划分不科学主要表现为三方面：一是 没有进行省以下的分税，省及以下地方政府明确的地方税种只有营业税。二是地方税 收过于依赖来自于生产领域的税收。 两类企业所得税和增值税占地方政府收入的比重 关于我国税权划分问题的研究 第 1 章 导论 7 非常高，因此容易引发地方政府在招商引资方面展开“税收竞争” 。三是中央税和地 方税无论从税种、税目还是税基和税率，都存在着相互交叉的问题，既按隶属关系又 按行业划分，既按税种又按行业划分，既按税种又按税目划分。 第二， 税权横向划分中存在的问题有： 中国税务学会 “税权划分问题” 课题组 （2001 年）通过研究认为：税收立法权横向划分上存在两大主要问题：一是，税收立法权基 本上由行政系统负责，立法机构的立法权被削弱，授权立法授权范围过大，同时税收 条例没有及时上升为法律，严重影响了立法机构的权威性；二是，财税机关实际上拥 有部分立法权，对税收行政法规和税收法律作扩大或缩小的解释，裁量权大。税收行 政执法权划分方面存在三大主要问题：一是税收征管主体权限交叉；二是税收执法权 缺乏应有的保障；三是地方领导干预税收执法现象仍很严重。在税收司法权横向划分 方面也存在两大主要问题：一是公安机关行使税收(刑事)司法权具有一定的局限性； 二是税务机关缺乏相应的税收司法权。该观点，得到了广泛的认同。 （2）税权划分的前提条件和一般原则的研究 税权划分的前提条件和一般原则是税权合理配置的基础性因素， 学者们对此也进 行了研究。铁卫、胡刚122001 年率先提出了一国税权划分要满足的三个前提条件： 一是政治和经济条件。中央政府在宏观调控中的主导地位为前提，以有利于强调国民 收入分配格局为条件。在经济上，税权划分应有利于促进市场经济的健康发展。二是 各级政府间事权与财权合理划分的条件。 三是法制条件。 认为税权划分必须有法可依、 有章可循， 通过法律形式界定从中央到地方各级的立法、 执法、 司法机构的税权权限， 各级政府各尽其职， 各行其事， 在一定程度上可以减少税收征管上的随意性、 盲目性， 避免相互扯皮、相互越权行为，有利于依法征税和依法行政。孙习亮13则提出优化税 制结构是合理划分税权的基础性条件， 他认为从我国目前经济政策目标和发展的客观 要求以及我国税收征收管理水平看，应该以流转税和所得税并重的“双主体”模式， 来取代长期以来以流转税为主体的税制结构。 关于税权划分的原则，即到底是集权为主还是分权为主的这个焦点问题，理论界 有各种看法，其中不乏相悖的论调，总结起来大致有四种观点。 第一种观点主张应该坚持集权与分权适度相结合的原则。铁卫、胡刚（2001）等 人提出了三个原则：一是法制原则，税制要求税权的划分要有法律依据，特别是宪法 依据。二是合理原则，税权的合理主要是集权和分权的合理，即税权的划分既要维护 第 1 章 导论 关于我国税权划分问题的研究 8 中央在宏观调控的主导地位，又要保护地方政府执行公共事务，发展地方经济的积极 性和自主性， 实现适度集中、 适度分权的统一。 三是效率原则， 即税权分配的最优化。 在这三个原则中核心是集权与分权适度的原则。他们提出集中财力，解决分配秩序混 乱和财力分散问题，迫切要求实行集权模式，而地区发展的不平衡和保障公共物品的 有效提供以及各部门、单位的特殊性，则要求财力相对分散。综合分析各种因素，我 国今后应在实行集权以后再进行适度的分权，这是较为适当的一种改进路径。 第二种观点主张分权为主。认为我国税权划分应该遵循以下三条原则。一是税权 与事权相适应的原则，主要是指通过税制改革，增强地方税权适应事权的能力；二是 宏观调控与兼顾地方的原则；三是税收征管科学的原则。其核心强调的是税权与事权 的对称性，即达到一级政府，一级事权，一级税权的分权目的。 第三种观点则主张集权为主。 任军14从我国长期实行的中央集权体制及当前下放 税收立法权的弊端出发，指出我国应该实行高度集中的分税制模式，在这种模式下， 地方税种的立法权全部集中在中央，地方仅保留税收行政权。 第四种观点认为对于中央来说，税收立法权和税收征管权的改革方向主要是“放 权” ，而税收收益权的改革方向则主要是“集权” 。白彦峰15通过对我国税权研究，得 出了我国税权立法权中央集权依然过多；税收征管权方面，地方对中央的“非正式分 权”行为突出；而税收收益权，地方分权过度的格局不容回避的基本现状。认为，我 国当前陷入了税收立法权集权程度超过了典型的“单一制国家” ；而同时税收收益权 的地方分权程度不亚于联邦制国家的“税权划分悖论” ，从而提出了税权划分改革的 上述原则。 其中第一种观点得到了大部分的学者赞同， 但是它虽然提出了集权和分权适度的 原则，却没有进一步指出哪些权利应该集中，哪些应该分散，作为指导税权划分的原 则有些笼统， 实际操作性不强， 尚需进一步细化研究； 第二种观点所强调的一级政府， 一级事权， 一级税权的目的， 对于税制结构不尽合理， 政府层级过多的我国现状而言， 是难以真正实现的；而第三种能结合我国历史来考虑税权划分的问题固然有可取之 处，但因权力下放的弊端为由来主张必须集权，一是不符合分税制的改革方向，二是 有因噎废食之嫌；第四种观点没有笼统地主张分权或者集权为主，而是针对税权的不 同方面，给出了改革意见，对我们的进一步研究有较大的参考价值。 （3）完善当前税权划分的对策研究 关于我国税权划分问题的研究 第 1 章 导论 9 尽管学者们对于当前我国税权划分中存在的问题分歧较少， 但是提出的解决对策 却不尽相同。笔者对浩淼的文献进行了归纳总结，发现当前学者们对于完善税权划分 的对策主要集中在以下几个方面，其代表性的观点见下文： 税权划分的配套制度建设。通过立法，明确税收法定，完善税权治理机制， 稳定和规范中央和地方的税权分配关系。关于税收立法的具体措施，主要有两种基本 观点，一种认为应在宪法中明确各级立法机构的税收立法权限和原则；另一种认为应 该构建以税收基本法为核心的税法体系。完善财政转移支付制度。各地经济发展不平 衡收支差异很大，所以即使税权划分很合理，也不能保证各地收支都平衡，因此合理 划分税权还必须有配套措施。其中最主要的是完善财政转移支付制度，即对收不抵支 的地方通过财政转移支付制度使其收支平衡（中国税学会，2001） 。要积极推进费改 税工作， 因为税权划分的改革是以税费关系基本正常为前提进行设计的16。 构建完善 的地方税权约束机制，有利于消除人们在赋予地方必要税权问题上的顾虑，从而构建 完善的地方税体系。 针对纵向税权划分问题的完善策略。 第一，最大的争议在于是否应该赋予地方政府相应的立法权。多数派主张赋予地 方政府相应的立法权，理由主要有以下几个方面：一、由于对地方偏好拥有更全面的 信息，因此从效率的角度讲，在地方公共产品与服务配置中，让地方掌握较多的决策 权有助于改善资源配置。而我国幅员辽阔，地区发展不平衡，赋予地方适度的税权， 有利于促使地方因地制宜地积极采取某些税收政策措施，挖掘税收潜力，改善财政状 况，促进地方经济发展；二、赋予地方适度的税权是有效地实现地方政府职能的必要 条件；三、是适度分权有利于增强税收法律的适应性，有利于地方因地制宜地开辟新 税源，解决全国统一立法难以适应地方实际情况的矛盾。 亦有少数学者认为中央政府不应该下放税收立法权给政府。 任军14认为一个国家 的立法权在中央和地方之间采取什么样的划分模式主要取决于该国的政体形式， 而我 国长期实行中央集权的客观情况决定了我国毫无疑问地应该实行高度集权的分税制 模式，地方税种的立法权应该全部集中在中央，地方只保留税收行政权。 第二，以事权和财权划分为基础，合理划分中央和地方的税收归属权。 第三，理顺国税和地税的税收征管权限。 为了完善社会主义市场经济体制，适应分税制财税管理体制的要求，适当下放税 第 1 章 导论 关于我国税权划分问题的研究 10 收立法权限， 适当下放税收管理权限已成为目前大多数学者的共识。 但问题是， 第一， 如何真正统一认识，以法律的形式明确中央与地方的税收权限划分；第二，税收立法 权限与税收管理权限下放的范围和程度应如何确定；第三，如何协调中央与地方的税 收立法关系和管理权限；第四，如何对地方的税收立法权限、管理权限实施必要的监 督和控制17。 针对横向税权划分问题的完善策略 第一， 从法律上明确规定， 除海关外， 税务机关是税收行政执法的唯一合法机关， 其他单位和个人均没有税收执法权。 同时加强各级国税地税机关在税收行政执法方面 的联系与协作。 第二，赋予税务机关一定的税收司法权，加强税收执法刚性。 关于我国税权划分问题的研究 第 2 章 税权划分概述 11 第 2 章 税权划分概述 2.1 税权划分的基本内容 2.1.1 税权的内涵 何谓税权，一直存在着争议。在我国， “税权”一词最初在七届全国人大第四次 会议通过的国民经济和社会发展十年规划和第八个五年计划纲要中被提出来，该 立法文件确立了“统一税政、集中税权，公平税负”的原则以指导新一轮税制改革。 此后，学者们从不同的角度出发，探讨了税权的概念，提出了不同的观点： 陈刚18认为税权是由国家主权派生出的，是国家对税拥有的取得权(课税权)和使 用权(支出权)，简言之，是国家所享有的课征和使用税的权力。 赵长庆19将税权概括为以下几层含义： “1、税权属于法律概念，税法是公法,税权属 于公权；2、税权是法律上明确规定的权利或权力；3、税权的实质凭借或依靠国家的 政治权力；4、税权是权利与权力的合一或统一；5、税权通常是指法律上的权利,与 法律上的义务对称；6、与税权相关联的概念主要有：所有权、财产权、债权、请求 权等。 ”他认为对税权的概念，可以做如下表述： “税权是国家为实现其职能，取得财 政收入，在税收立法、税款征收、税务管理方面的权力或权利，是取得财产所有权之 权。 ”张守文20则提出， “从法律的维度上看，税权在不同层面、不同参照系中的坐标 是不尽相同的”的观点。他认为在国际层面上说，国际法上的税权就是学者通常所称 的税收管辖权；在国内层面上，税权可以分为广义的税权和狭义的税权两类。其中从 主体上把握的广义的税权，应该是国家的征税权和个人有关税收的权利；从客体上把 握的广义的税权，则是征税权的简称，而征税权在财权中占有非常重要的地位；狭义 税权的主体应当是国家或政府，其具体内容包括：税收立法权、税收征管权和税收收 益权(或称税收入库权)。其中，税收立法权是基本的、原创性的权力；税收征管权是 最大量、最经常行使的税权；收受益权是税收征管权的一项附随性的权力。 显然从不同的角度出发，对于税权的理解就不相同。笔者认为从税权划分的角度 来看，税权内容主要包括税收立法权、税收征管权、税收收益权及税收司法权这四个 方面。 具体来说， 税收立法权包括税法的制定、 颁布和废止权； 税种的开征和停征权； 第 2 章 税权划分概述 关于我国税权划分问题的研究 12 制定税法实施细则的权利；税收法律、法规的解释权；税目的增减和税率的调整权； 税收的加增和减免权等多项权利21。税收征管权，是指税务机关依据税法，进行税款 征收、日常管理和监督检查等一系列工作行使的权力；税收收益权即所征税款归属于 哪一级政府所有。 税收司法权通常意义上是指国家有关机关依照法律规范对有关税收 案件进行审判并通过执行判决、裁定和其他司法活动维护税收秩序的权力。 2.1.2 税权划分的种类 所谓税权划分，即税权的各个方面在不同主体间的具体配置关系。这种配置关系 有纵向和横向之分。 税权的纵向划分，是指不同级次的同类国家机关之间在税权方面的分割与配置， 中央政府和地方政府以及地方各级政府之间的税权划分就属于税权的纵向划分。 税权的横向划分是指税权在相同级次的不同国家机关之间的分割与配置。 比如像 税权在同级政府间的立法机关、行政机关之间，以及在不同的行政机关之间的划分， 均属于税权的横向划分。 2.2 税权划分的国际经验及启示 税权决定一国税收体系存在的基本状态，因而税权划分的方式十分重要。由于各 国的历史发展、文化传统、政治体制和经济制度差别很大，各国的税权划分也各不相 同。从税权集中和分散程度的不同来看，国际上有三种典型的税权分配模式：相对分 权模式、适度分权模式、相对集权模式。 美国实行的是相对分权模式。作为联邦制国家，联邦和各州政府都拥有独立的税 收权力，地方政府的税收权力由州政府赋予。联邦政府的立法权全部集中在中央，其 征税必须依据国会通过的法律，税收的开征、停征、税率的调整，均须由国会决定。 各州的立法权由州议会行使，州政府不得自行决定各种税费的征收。州议会可以决定 开征州税和地方税、可收取的费、借款以及支出项目。地方一级除按照州的规定进行 征税外，地方民选的管理委员会也负责行使一定的税收立法权，有权制定地方税方面 的法律，并在州的授权下享有选择税率和税收减免的权利。美国的联邦、州和地方政 府也都拥有各自独立的税务系统。联邦政府在财政部下设国内收入署，主要负责联邦 税收的征收。各州均设有州税务局，地方政府也有自己的税务机构。 关于我国税权划分问题的研究 第 2 章 税权划分概述 13 日本实行的是适度分权模式。尽管日本是一个单一制国家，但是在税权划分上， 是适度分权的。其税收基本法规的制定权主要集中在中央，各级地方政府只能在税收 基本法规范围内就地方税的征收制定有关条例。 尽管日本都道府县拥有地方税的立法 权，但中央为了防止地方税和中央税重复，实行一套“课税否决制度”。即，允许地 方在地方税法列举的范围内自行立法征税，但若想超出范围，须经自治大臣批准。目 的在于限制地方擅自立法征税，防止因税收分权而出现税政混乱，妨碍公平竞争。日 本的税收征管机构分为国税系统和地方税系统，三级政府都有自己的税务机构。中央 税由财务省国税厅负责征收，都道府县税由都道府县财政局或税务局负责征收，市町 村税由市町村财政课负责征收。 法国实行的是相对集权的模式。法国是一个单一制国家，实行中央、大区、省三 级分税制的财政管理体制。其中央税和地方税的法律和政策都由中央统一制定。税收 立法权属于议会。地方在中央立法的范围内只能对本级政府的地方税收行使征税权， 只拥有一定的税率调整权和税收减免权。中央掌握对地方的平衡性补助、专项补助的 税收转移支付权力，中央对地方的宏观调控权很强。法国税务机构实行垂直领导，人 财物高度集中，不受议会、行政机构任何干预。全国只有一套税务机构，即国家税务 机关，没有地方税专设机构，各种税收均由中央统一掌握。 从上述国家对税权划分的探索和实践，我们可以得到如下的启示： （1）税权划分表现出多样性的特征，并不存在完全统一的模式。从主要国家的 经验来看，税权划分与一国是单一制国家还是联邦制国家没有必然联系。联邦制国家 有税权分散的，也有集中的（例如德国）；单一制国家有集中的，也有分散的。这表 明税权的划分参考他国的经验是必要的， 但更重要的是要根据本国的政治经济体制等 因素，确定出适合本国国情的具体模式。 （2）各国都不同程度的赋予地方政府一定的税权。尽管各国税权划分模式差异 很大，但不论是分权为主还是集权为主，都不同程度地赋予地方一定的税权，以充分 调动地方在征税过程中的积极性，也就是说并不存在绝对的集权国家。 （3）税权划分的法制化与规范化。从各国的实际情况看，以法律的形式将中央 与地方的税权划分确定下来是一种普遍的做法， 这在一定程度上减少了税收管理与执 行中的盲目性和随意性，有利于保障地方政府合法税收的实施，也有利于约束中央政 府行为。 第 2 章 税权划分概述 关于我国税权划分问题的研究 14 （4）强调中央税权的主导地位，约束地方税权是各国税权治理的共性。因为地 方政府的行为很可能会对中央政府所实现的某些目标产生冲击， 也可能对其它地方的 利益造成损害。无论是实行单一制还是实行联邦制，无论是采用哪种治理模式，其共 同的特点都是强调中央税权的主导和控制地位，约束地方税权。即使像美国这种州、 地方政府都享有独立立法权的分权型国家也不例外， 在税权上仍然存在 “双重制约” ， 即联邦对州和地方以及州对地方在税收权限上的制约，联邦有权判定州、地方政府的 立法无效。日本规定的“课税否决制”，也体现了中央对地方税权的约束和控制。我 国在赋予地方相对独立的税权时，应该借鉴他国的经验，对地方税权进行约束22。 （5）建立权力制衡机制。各国为了预防政府权力，包括税权的滥用，纷纷建立 了权力制衡机制。 通过立法机关、 行政机关和司法机关之间以及上下级政府之间的 “以 权力制约权力”与政府外部一社会公众(纳税人)的“以权力制约权力”相配合来防止 税权的滥用。 此外，一国的行政体制也深刻地影响着税权划分的模式。分析典型国家的情况可 以发现，联邦制国家和单一制国家，由于行政体制的差别，税权划分也呈现出不同的 特点，具体来说表现在下面几个方面： （1）典型联邦制国家和单一制国家税权划分时在集权和分权的程度和方法上存 在显著差别。不存在绝对的财政分权包括税权分权，不同国家在税权划分中分权的程 度存在差异，一般说来典型的联邦制国家实行的是高度分权的分税制，如美国联邦政 府与州政府、 地方政府之间均没有行政隶属关系,实行自主治理,各级政府都有明确的 立法权和财权,实行财源共享、自上而下的政府间转移支付的分税制。而单一制国家 分权程度要低于联邦制国家。如法国作为一个具有深厚中央集权传统的国家，由于地 区和省级政府数量较多,国家的政治、军事、经济大权都高度集中在中央政府,即使经 过 20 世纪 80 年代的分散化政策过程,地方政府的自主权仍然十分有限。日本也是单 一制国家，尽管其地方政府比法国地方政府有较大权限，但依然无法达到美国高度分 权的程度。这是由于单一制政治体制往往更倾向于集权的原因。 （2）典型联邦制国家政府层级和财政层级保持一致，而典型单一制国家财政层 级会因地方分权程度的不同而不同于政府层级。 不管是联邦制国家， 还是单一制国家， 都存在中央与地方的财权（包括税权）的分权问题。在联邦制国家（如美国、德国）， 不论地方分权程度如何，都不影响财政层级制度，即有几个政府层级，就有几个财政 关于我国税权划分问题的研究 第 2 章 税权划分概述 15 层级。但在单一制国家（如日本）存在若干个政府层级，中央政府（或上一级政府） 仍可以将地方（或下一级政府）政府的财权上收，进而减少财政层级。但是，上一级 政府必须提供其行使事权的财力，也就是说，财权可以与事权不一致，但财力必须与 事权相适应、相匹配。 虽然不同国家的税权划分表现出不同的类型，但都尽可能保持与本国国情、经济 发展、行政体制、形势发展变化相适应的原则，只有这样才能有效保证各级事权的实 现。我国虽是传统单一制国家，在税权划分方面具有单一制国家的特点（比如分权程 度较低） 但还是显著区别与世界其他典型单一制国家。 一是我国人口众多， 情况复杂； 二是我国各级政府之间存在自上而下的行政隶属关系， 地方官员任命权掌握在上级政 府，这与典型单一制国家（如法国）基层政府的组建规则及其与其他政府单位的关系 有本质的区别；三是我国拥有区别于其他国家的独特的历史文化。因此在解决我国税 权划分中存在的各项问题时，必须始终立足本国国情，在此基础上借鉴他国经验。 2.3 我国财政分权的历史经验及启示 中国历史源远流长，历朝历代莫不面临着财权分散与集中的问题，财政分权的历 史本身传承着财税文化，而财税文化属于意识形态的内容，属下文将研究的非正式制 度范畴，对于我们了解和评价今天的政策亦有重要的意义。 公元前 221 年秦始皇统一六国后，实行高度集权的中央专制主义，废除诸侯分封 制度，在全国范围内推行郡县制，使财政走上了统收统支的管理道路。秦二世而亡， 汉王朝建立之后，吸取教训，除了坚持秦代统收统支的中央集权制以外，注意到要发 挥郡级政权的积极性，使中国政府在财政管理体制上进入了中央和郡两级财政阶段， 这一举措促进了汉初的繁荣。三国、魏晋南北朝直至隋代的财政管理模式与秦汉大同 小异，只不过随着中央财政的强弱变化而不断地在集权与分权之间摆动。 唐代的财政管理以“安史之乱”为界，分为前后两个时期，先集权后分权。唐前 期实行中央、州、县三级政府，财政管理体制高度集权。中央政府主管全国财政工作 的部门是户部、 司农寺和太府寺。 其中户部是财政工作的管理中枢， 户部内设户部司、 度支司、 金部司、 仓部司四大机构。 各司分工合作， 户部司掌管财政方面的行政事务， 度支司掌