（产业经济学专业论文）浅析电子商务税收制度缺位及其影响.pdf

西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 页 _h一一一 。 摘要 ( 一 电子商务正在改变着我们的生活，改变着传统的商务活动方式。 电子商务作为信息时代的新的综合商务技术手段，将会对社会经济 的发展产生巨大的影响，成为社会经济发展的一个重要推动力。电 子商务在为世界勾画美好未来的同时，也对建立在传统商务模式基 础之上的相关法律、会计、工商、税收、审计等方面政策制度组成 的现存体制产生了极大的冲击，为我们提出了许多新的研究课题， 电子商务的发展与传统税收制度的关系就是其中之一。本文力图以 子商务对现行税收制度的冲击与影响，而是另辟蹊径，提出由于电 子商务对现行税制的冲击事实上已造成电子商务税制缺位。从电子 商务税制缺位问题出发，介绍电子商务税制缺位的体现，并引出造 成电子商务税制缺位的原因分析。随之，论文采用了一个全新的角 度，通过建立博弈模型和引用实例数据，探讨电子商务税制缺位对 电子商务发展的影响与冲击。从不同的电子商务参与者的角度分别 探讨电子商务税制缺位对各方参与者的行为和策略选择的影响。从 而得出：电子商务税收制度缺位一方面为电子商务发展解除了部分 束缚，对电子商务的发展起到了推动作用；另一方面，电子商务税 收制度缺位也破坏了原有的公平的竞争环境，影响了电子商务的健 康发展，从而导致了部分国家的巨额财政收入损失。综合考虑电子 商务税制缺位的多方面影响与作用，电子商务税收制度的建立与完 善势在必行，论文也基于理论探讨的基础上对电子商务税制缺位问 题的解决提出了几点建议。 关键词电子商务；税收制度：税制缺位 西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 i 页 a b s t r a c t e c o m m e r c ei sc h a n g i n gt h el i f e o fo u r s ，a n dc h a n g i n gt h et r a d i t i o n a l c o m m e r c e e c o m m e r c ea s an e wa n ds y n t h e t i cc o m m e r c ei n s t r u m e n t w i l la f f e c tt h ee c o n o m i cd e v e l o p m e n to ft h ew o r l db a d l y ，b eai m p e t u s o ft h es o c i a le c o n o m i cd e v e l o p m e n t w h e ni ti sd r a w i n gan i c ep i c t u r e o ft h ef u t u r e ，e c o m m e r c ei si m p a c t i n gt h es y s t e mo ft o d a yw h i c hi s s e tu p o nt r a d i t i o n a lc o m m e r c e ，a n dt h a tb r i n gf o r w a r dag r e a td e a lo f n e wq u e s t i o n s f o rd i s c u s s i o n t h et a x a t i o nu n d e rt h e i m p a c t o f e c o m m e r c ei so n eo ft h e m i nt h i sa r e a t h e r ei s a l r e a d y al o to f a r t i c l e s ，i nt h i st h e s i s1w a n tt ou s en e wa n g l ea n dn e w m e t h o dt os t u d y t h eq u e s t i o n ，a n dg a i ns o m ev a l u a b l ec o n c l u s i o n 1w a n ti tc a r l g i v e s o m er e f e r e n c ef o rt h ec o n s u m m a t i n go fe - c o m m e r c et a x a t i o n t h et h e s i sd i d n ts i m p l yd i s c u s st h ee f f e c ta n di m p a c to nt a x a t i o no f e - c o m m e r c ew h i c ha r eu s e db ym o s to fs i m i l a rs t u d y b u tp u tf o r w a r d t h a tt h ei m p a c to fe - c o m m e r c eh a sa l r e a d yc a u s e de c o m m e r c et a x a t i o n i n s t i t u t i o n a la b s e n c e t h et h e s i si n t r o d u c e dt h ee m b o d i m e n to ft h e e c o m m e r c et a x a t i o ni n s t i t u t i o na b s e n c e ，a n d a n a l y s e d t h er e a s o n s t h e nis e tu pg a m em o d e la n dq u o t et h ep r a c t i c ed a t at od i s c u s st h e e f f e c ta n di m p a c to fe - c o m m e r c et a x a t i o ni n s t i t u t i o n a la b s e n c e is t u d y t h ed i f f e r e n te f f e c to nt h eb e h a v i o ra n ds t r a t e g ys e l e c t i o no fd i f f e r e n t p a r t i c i p a t o r so fe - c o m m e r c e e v e n t u a l l y , ig e tt h ec o n c l u s i o n ：o no n e s i d e ，e - c o m m e r c et a x a t i o ni n s t i t u t i o n a la b s e n c er e l i e v e dt h et i eo ft h e e c o m m e r c ed e v e l o p m e n t ，p r o m o t e dt h ee c o m m e r c ed e v e l o p m e n t o n t h eo t h e rs i d e ，t h ee - c o m m e r c et a x a t i o ni n s t i t u t i o n a la b s e n c e d e s t r o y e d t h ef a i r c o m p e t i t i o nc o n d i t i o n ，i n f l u e n c e dt h eh e a l t h yd e v e l o p m e n to f e - c o m m e r c e s y n t h e t i c a l l yc o n s i d e rt h et w os i d ee f f e c t ，i ti sn e c e s s a r y t os e tu pa n dc o n s u m m a t et h ee c o m m e r c et a x a t i o n ，a n dt h et h e s i sh a s a l s og t v es o m es u g g e s t i o n k e yw o r d ：e - c o m m e r c e ；t a x a t i o n ；i n s t i t u t i o na b s e n c e 亘塑奎堕查兰堡主堡窒竺兰垡笙窭 篁! 戛 h一一一一一 第1 章引言 当今时代是以知识经济为主要潮流的经济全球化的时代，电子 商务作为信息化的一种标志迅速渗透到世界各个领域。全球目前已 有1 5 亿个互联网用户，预计到2 0 0 5 年，全世界上网的人数将达1 0 亿之多。据国际数据公司( i d c ) 研究人员发表的预测报道说，世界各 国公司通过因特网购买的商品和服务的贸易额到2 0 0 5 年可望达到 4 3 万亿美元，全球电子商务贸易额将年均增长7 3 。尽管“9 1 1 ” 恐怖袭击事件和由此产生的经济下滑，2 0 0 1 年全球企业对企业( b 2 b ) 电子商务贸易额仍可能达到5 1 6 0 亿美元，比上一年猛增8 3 。据联 合国秘书处的预计，到2 0 0 4 年全球电子商务交易额可能剧增到7 万 亿美元。 而我国从1 9 97 年到2 0 0 0 年，中国互联网用户每6 个月 翻一番，现在国内网民数量超过i 0 0 0 万，而具有电子商务服务之网 址则达1 1 0 0 个。2 0 0 0 年中国电子商务交易额升至93 3 亿美元， 其中b 2 b 占80 。据中国电子商务协会公布的有关数据表明：2 0 0 0 年全球上网人数为2 3 亿，而估计到2 0 0 4 年全球上网人数将达到6 4 亿；网络消费人口占上网人数的比例将由2 0 0 0 年的3 4 上升到2 0 0 4 年的6 1 ；平均每人网络消费金额也将由2 0 0 0 年的2 6 l 美元增加到 6 6 9 美元。而2 0 0 0 年至2 0 0 4 年这五年，全球b 2 c 电子商务交易额 分别为6 0 0 亿美元、1 0 1 0 亿美元、i 6 7 0 亿美元、2 5 0 0 亿美元和4 6 8 0 亿美元。 电子商务不仅改变着传统的社会生产方式，而且对经济结构的 调整产生了极为深刻的影响，成为世界经济新的增长点，任何国家 不能置之度外，否则在新的国际经济竞争格局中就会处于不利的地 位。世界上无论是发达国家，还是发展中国家均积极加入到这场电 子商务的热潮中，进而对本国的电子商务的发展给予引导与扶持。 我国政府十分重视和支持发展电子商务。九届人大的第一号议 案就是与发展电子商务有关的。九届人大通过的政府工作报告 也强调指出：“要抓紧研究和推进电子商务。”江泽民同志指出： “在发展电子商务方面，我们不仅要重视经营、工商部门的推动作 西南交通大学硕士研究生学位论文 第2 页 _ _ 一一。 用。同时也应加强政府部门对发展电子商务的宏观规划和指导，并 为电子商务的发展创造良好的法律法规环境。”可以预测，屯子商 务在我国未来将得到更加充分的发展，在国民经济发展中扮演重要 的角色。 电子商务作为建立在先进的电子技术基础之上的新兴商务模 式，使在传统商务模式中难以达到，或无法完成的信息传递、交易 进行和资源配置等变成了可能，为世界创造更多的财富。但同时也 对建立在传统商务模式基础之上的相关法律、会计、工商、税收、 审计等方面政策制度组成的现存体制产生了极大的冲击，使现行的 体制部分失效，造成了对部分市场参与者的不公平待遇与市场的暂 时混乱。面对这样的困境，学术界与相关的政府部门迅速展开了学 术研究与政策修订，以期尽快地规范市场，恢复均衡。至今，这样 的工作还在紧锣密鼓的进行之中，并且也取得了很大的成绩。但还 有相当的部分需要进一步的研究与探讨。如在我国，目前关于电子 商务与税收的讨论主要是从电子商务对税收的各个方面、各个层次 的影响和冲击的角度来进行研究和分析的，而关于税收对电子商务 的影响和冲击方面则较少谈及。事实上，电子商务有关税制的制订 不仅仅是要去应对电子商务对现行税制的影响，还要从税收对电子 商务的一系列作用的角度来考虑，采取什么样的税收制度不仅能满 足国家财政的需要，同时还能更好的发展电子商务这一新兴的极具 前途的商务方式。本文便试图阐述由于电子商务对税收制度的深入 影响使得目前没有较完善和有效的税收制度与政策对电子商务活动 的税收问题进行规范与管理，造成电子商务的税收制度暂时缺位， 并分析这种制度暂时缺位的情况对电子商务本身以及对社会经济活 动各个参与者产生一系列影响，并在此基础上对我国的电子商务税 收政策的制订提出一些建议。 西南交通大学硕士研究生学位论文 第3 页 第2 章电子商务税制缺位的情况与原因 要探讨电子商务税制缺位的问题，必须先了解什么是电子商务。 由于电子商务采用不同的形式将遭遇不同税制缺位情况，而电子商 务的特征则是造成电予商务税制缺位的根本原因，因而要对电子商 务税制缺位的问题进行深入的研究则不能不了解电子商务的各种形 式与电子商务的特征。所以，首先对电子商务进行简要介绍。 2 1 电子商务简介 2 1 1 电子商务( e i e c tr o n icc o m m e r c e ) 的定义 对于电子商务，国内外政府、机构和学者已从不同的角度提出 过不同的定义。到目前为止还没有一个完整统一的定义。但纵观人 们对电子商务的定义，大致可以分为两类： 一、从狭义上讲，电子商务是指互联网上在线销售式的电子交 易。从这个意义上讲，电子商务意味着通过互联网所从事的在线产 品和商务的交易活动。交易内容可以是有形的产品和商务，也可以 是无形的产品。目前国内相当多的人对电子商务的认识也仅仅局限 于这一层次。 二、从广义上讲，电子商务是以整个市场为基础的电子商务， 泛指一切与数字化处理有关的商务活动，它不仅仅只是通过网络进 行的商品或商务买卖活动，还涉及传统市场的方方面面。除了在网 上寻求消费者，企业还通过计算机网络与供应商、财会人员、结算 服务机构、政府机构建立业务联系，即还包括企业内部商务活动， 如生产、管理、财务等以及企业间的商务活动。它不仅仅是硬件和 软件的结合，更是把买家、卖家、厂家和合作伙伴在国际互联网 ( i n t e r n e t ) 、企业内部网( i n t r a n e t ) 和企业外部网( e x t r a n e t ) 上利用i n t e r n e t 技术与现有系统的结合。这样，电子商务会使整个 商务活动，包括从产品生产、产品促销、交易磋商、合同订立、产 品分拨、贷款结算、售后服务等产生划时代意义的变化。因此，互 联网商务并不是电子商务意义的全部。将内联网与互联网联接，将 内部信息处理与外部信息处理一致化，才是真正意义上的电子商务。 西南交通大学硕士研究生学位论文 第4 页 _ _ _ 一一一 所以，在这里，本文倾向于给电子商务这样一个定义：电子商 务是指借助计算机网络( 主要是指i n t e r n e 网络) ，采用数字化电 子方式进行商务数据交换和开展商务业务的活动。 2 1 2电子商务的分类 2 1 2 1 按有无网上支付分为 第一：电子事物处理( 无支付) 。如网上税务申报、网上办公、 网上招标等。它可以大大提高工作效率，增加工作透明度，树立信 息化政府的形象。完善此类电子商务可以提高税收效率，节约税收 征管成本，增强税收管理。这正是税收管理的发展方向。目前世界 上许多国家都在提高其税务机关的电子化程度，以应对未来社会商 务形式多元化发展的要求。电子商务税制缺位也体现在目前大部分 国家的税收电子化程度较低无法满足对电子商务活动实施有效税收 征管的要求。 第二：电子贸易处理( 有支付) 。如网上购物、网上缴费、网上 直销等。它可以降低企业运作成本，减少交易环节，增强企业的竞 争能力。电子贸易处理则涉及税款的征收与交纳，所以真正带来税 收损失问题的电子商务活动大多属于此类。 2 i 2 2 按应用服务的领域范围分类 第一：企业对消费者( 也称商家对个人，即bt oc ) 的电子商务。 商业机构对消费者的电子商务基本等同于电子零售商业。目前， i n t e r n e t 上已遍布各种类型的商业中心，提供各种商品和服务，主 要是书籍、计算机、汽车等商品和服务。 第二：企业对企业( 也称商家对商家，即bt 0b ) 的电子商务。 商业机构对商业机构的电子商务是指商业机构( 或企业、公司) 使 用i n t e r n e t 或各种商务网络向供应商( 企业或公司) 订货和付款。 它已经有多年的历史，特别是通过增值网( v a l u ea d d e dn e t w o r k ， v a n ) 上运行的电子数据交换( e d i ) ，使企业对企业的电子商务得 到了迅速扩大和推广。 第三：企业对政府机构( bt 0g ) 的电子商务。在企业对政府机 构方面的电子商务可以覆盖公司与政府组织间的许多事务，如网上 采购、网上报关、网上报税、网上申请领照或发放进口许可证、网 上产权交易等都涉及到企业与政府之间的行为。 西南交通大学硕士研究生学位论文 第5 页 第四：消费者对政府机构( ct og ) 的电子商务。政府将会把电 子商务扩展到福利费发放、个人身份的核实、牌照申请和自我估税 以及个人税收的征收等方面。 2 1 2 3 按商务活动的运作方式分类 第一：完全电子商务。指可以通过电子商务方式实现和完成供货 结算等完整交易过程的交易行为与过程。换句话说，完全电子商务 是指商品或服务的完整交易过程均可以在信息网络上实现的电子商 务。如一些无形商品和服务。完全电子商务能使交易双方超越地理 空间障碍进行电子交易，可以充分挖掘全球电子商务市场的潜力。 正是由于在货物交割、货款支付等方面实现了全面的电子化，使传 统的税收体制遭受严重的冲击。目前对此类电子商务活动完全无法 进行有效的税收征管。 第二：不完全电子商务。指不能完全依靠电子商务方式实现和完 成供货和结算等完整交易过程的交易行为与过程。这种电子商务的 进行要依靠一些外部要素，如运输系统等。一些有形货物的电子贸 易，仍然需要利用传统渠道如邮政服务和商业快递送货以完成交易。 在这种电子商务活动中，没有完全放弃传统的贸易环节，仍然保留 了用以确定税收各因素的重要环节，在很大程度上，现行税制仍然 是有效的。因此其对现行税制的冲击较小。 2 1 2 4 按开展电子交易的信息网络范围分类 第一：本地电子商务。通常是指利用本城或本地区内的信息网络 实现的电子商务活动，电子交易的地域范围较小。本地电子商务系 统是利用i n t e r n e t 、i n t r a n e t 或专用网将下列系统联结在一起的网 络系统：( 1 ) 参加交易各方的电子商务信息系统，包括买方、卖方 及其他各方的电子商务信息系统；( 2 ) 银行金融机构电子信息系统； ( 3 ) 保险公司信息系统；( 4 ) 商品检验信息系统；( 5 ) 税务管理 信息系统；( 6 ) 货物运输信息系统；( 7 ) 本地区e d i 中心系统( 实 际上，本地区e d i 中心系统联接各个信息系统的中心) 。本地电子 商务系统是开展有远程国内电子商务和全球电子商务的基础系统。 第二：远程国内电子商务。是指在本国范围内进行的网上电子交 易活动，其交易的地域范围较大，对软硬件和技术要求较高，要求 在全国范围内实现商业电子化、自动化，实现金融电子化，交易各 西南交通大学硕士研究生学位论文第6 耍 方具备一定的电子商务知识、经济能力和技术能力，并具有定的 管理水平和能力等。 第三：全球电子商务。是指在全世界范围内进行的电子交易活 动，参加电子交易各方通过网络进行贸易。涉及到有关交易各方的 相关系统，如买方国家进出白公司系统、海关系统、银行金融系统、 税务系统、运输系统、保险系统等。全球电子商务业务内容繁杂， 数据来往频繁，要求电子商务系统严格、准确、安全、可靠，应制 订出世界统一的电子商务标准和电子商务( 贸易) 协议，使是全球 电子商务得到顺利发展。 越是涉及范围广的电子商务活动，其交易形式越繁多与复杂， 其交易活动的信息更难以监控与捕捉，税收征管越难以有效实施， 对现行税制的冲击越大。 2 1 3 电子商务的特征 电子商务与传统的商务活动方式相比，具有以下几个特征： ( 1 ) 交易全球化。世界各国的各种信息媒体源源不断地进入互 联网，通过互联网使全球形成了统一的市场。这种全球经济的一体 化使经济活动的国内国际界限越来越模糊，货物、服务、资本、技 术等各种信息都在全球范围内流动。这样，凡是能够上网的人，不 论在北美上网还是在中国上网，都将被网在一个市场中，有可能成 为上网企业的客户。 ( 2 ) 交易虚拟化。通过i n t e r n e t 为代表的计算机互联网络进行 的贸易，贸易双方从贸易磋商、签订合同到支付等，无需当面进行， 均通过计算机互联网络完成，整个交易完全虚拟化。对卖方来说， 可以到网络管理机构申请域名，制作自己的主页，组织产品信息上 网。而虚拟现实网上聊天等新技术的发展使买方能够根据自己的需 求选择广告，并将信息反馈给卖方。通过信息的推拉互动，签订电 子合同，完成交易并进行电子支付。整个交易都在网上这个虚拟的 环境中进行。 ( 3 ) 交易快捷化。由于互联网将贸易中的商业报文标准化，使 商业报文能在世界各地瞬间完成传递与计算机自动处理，原料采购、 产品生产、需求与销售、银行汇兑、保险、货物托运及申报等过程 无须人员干预在最短的时间内完成。传统贸易方式中，用信件、电 西南交通大学硕士研究生学位论文 第7 页 一一 话和传真传递信息，必须有人的参与，每个环节都要花不少的时间。 有时由于人员合作和工作时间的问题，会延误传输时间，失去最佳 商机。电子商务克服传统贸易方式费用高、易出错、处理速度慢等 缺点，极大地缩短了交易时间，使楚个交易非常快捷与方便。 ( 4 ) 成本低廉化。由于通过网络进行商务活动，买卖双方直接 接触，无需贸易中介的参与，减少了中介费用；参与交易的各方只 需支付较低的网络通信和管理费用就可以获得、存储、交换和处理 信息，节省了资金，降低了成本；由于足不出户，可节省交通费， 因此整个交易活动的成本大大降低。 ( 5 ) 交易透明化。买卖双方从交易的洽谈、签约以及货款的支 付、交货通知等整个交易过程都在网络上进行。通畅、快捷的信息 传输可以保证各种信息之间互相核对，可以防止伪造信息的流通。 ( 6 ) 交易连续化。由于世界各地存在时差，进行国际商务谈判就 相当不方便。对企业来讲，每天提供2 4 小时的客户支持和服务费用 相当昂贵，然而，国际互联网的网页，可以实现2 4 小时的在线服务。 企业的网址成为永久性的地址，为全球的用户提供不间断的信息源。 2 2 电子商务税制缺位的情况 到目前为止，几乎世界上所有国家的税制都面临着或即将面临 着电子商务的挑战。大多数国家都在为电子商务造成的对纳税人不 公、税收流失等问题商讨对策。虽然由于各国现采用的税制有差异， 以及电子商务在不同国家的发展水平有差异使得不同国家的税制受 冲击的程度与范围有所区别，所表现出来的税制缺位情况也有所不 同，但大都涉及以下几个方面。 2 2 1 纳税人确定的缺位 在各国现行的税法中，对纳税人的规定，仅是针对传统商务活 动的有关情况制订的。如我国税法规定：纳税人又称纳税义务人， 是指税法规定的直接负有纳税义务的法人和自然人，并且分门别类 的对每一种税种的纳税人都进行了明确的规定。而在电子商务情况 下，这种定义则显得过于简单，无法满足对电子商务活动征税的需 要。由于电子商务活动的无界、虚拟与流动性，使电子商务超越了 国家的界限，交易直接、方便、快捷，并可免去传统交易中的中介 西南交通大学硕士研究生学位论文 第8 页 - 一 环节，影响了从事经济活动的企业和个人身份的确认。由于纳税主 体趋向国际化、复杂化、边缘化和模糊化，使得根据现行税法难以 确定电子商务活动的真正的纳税主体。目前尚缺乏对电子商务的纳 税人进行有效确认的相应法规。 2 2 2纳税对象确定的缺位 征税对象又称课税客体，是税法规定的国家征税的目的物，是 国家课税的依据，即是对什么课税的问题。对每一种税的纳税对象 的规定便确定了该税的课征范围。现行税法的征税对象系以生产贸 易为主，贸易主体以物流为主。对有形商品的销售，劳务的提供和 无形财产的使用都作了区分，容易监控。而在电子商务条件下，征 税对象是以劳务经济和知识经济为主，贸易主体以信息流为主，电 子商务将一部分以有形形式提供的商务转变为以数字形式提供，在 一定程度上改变了商品的性质，使商品、劳务、特许权难以区分； 并且由于电子商务本身的虚拟性和无边界性，使得在电子商务活动 中产生的收入也难以界定，无法实施相应的税收管理；另外，由于 电子商务的无纸化特点，使现行的基于纸质凭证的税收法规难于执 行，传统的凭证追踪审计失去了基础。这些原因使现行的增值税、 营业税、所得税、印花税等税种的征收出现困难。由于缺乏针对这 些由电子商务的应用而产生的新情况的相应税收政策，致使税收流 失、税收管理失效。 2 2 3 纳税环节确定的缺位 纳税环节是指税法规定的纳税人缴纳税款的环节。现行税制对 其的规定是基于有形商品流通的过程和经营业务活动的，主要适用 与流转额征税。而电子商务交易直接快捷连续，且交易对象不易认 定和控制，因而对原有流转税制中的多环节纳税体系形成不可低估 的冲击，原有的纳税环节规定难以适用。而又无新的相关规定，让 税收征收部门难以事实有效的税收管理。如完全电子商务活动中的 关税征收问题，由于无有形的通关过程，据现行各国税法都无法确 定实际可行的纳税环节，难以真正的实施征收。 2 2 4 纳税地点确定的缺位 纳税地点是税法规定的纳税人申报缴纳税款的具体地点。现行 税法对纳税地点的规定以领土原则和有形原则为本，而电子商务的 西南交通大学硕士研究生学位论文 第9 页 一 一 虚拟化和无形化，使纳税地点具有流动性、随意性，使我们无法确 定贸易的供应地和消费地，无法有效运用国际税收中的常设机构概 念，从而无法正确实施税收管辖权。在国际税收中双重征税问题一 直是一个普遍存在而又难以解决的问题，这个问题对于电子商务来 说也是非常重要的，因为据现行税法这种在电子空间里进行的交易 有可能被几个国家的税务局同时征税。由于电子商务特有的信息传 递方式，以及目前规则的模棱两可，使电子商务较传统的交易方式 而言，面临着更大的双重征税( 或多重征税) 的风险，这将阻碍电 子商务的发展。而目前的几种缓解双重征税的方法( 如外国税收抵 兔，免税和双边税收条约) 应用于电子商务时，将产生新的问题， 其中最主要的便是国际税收协定中的两个重要概念：常设机构和所 得的性质面临新的挑战。电子商务本身的无形、无界、虚拟等特性 使传统的常设机构的概念难以对其纳税地点进行有效的界定，同时 也使由电予商务产生的所得的性质与来源地无法准确判定，传统的 税收管辖权规定无法在电子商务领域适用。因而，出现有关税收重 征和漏征的问题，并且还使得利用电子商务避税更便利和有效。随 着电子商务的日益发展这些问题将逐渐增多，为维护各国的财政税 收利益，必须制订相应的税收制度和政策。 2 2 5 纳税期限确定的缺位 纳税期限是指纳税人应当缴纳税款的间隔期限。现行税制的纳 税期限是以传统支付方式，销售货物发票的开具时间来规定纳税义 务发生时间的。而以互联网为基础的在线交易，既无纸质发票又无 现金、支票流动，发生时间难以确定，使现行税法无法有效实施。 2 2 6电子化税收制度的缺位 以上各方面都是属于电子商务冲击下，现行税制因素规定难以 适应，出现无法依照其具体条款对电子商务中的网上交易实施管理， 即无法在网上交易发生后，确认应税对象，确认纳税人，确认纳税 环节、纳税时间和纳税地点。这成为无法对电子商务实施征管豹基 础。同样，由于电子商务本身的连续、无界、虚拟、高速等特征， 即便是从概念上和法规上确认了诸上因素，但由于无法对其信息流 实施有效的判别和追踪，没有有形的税收审计的凭证，空有对税收 因素的规定也是无效的。税收征管需要有更科学、更先进、更有效 西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 0 页 的征管手段，电子化税务应运而生，但是目前发展的水平还十分有 限，不能满足电子商务税收管理的需要，此外还需要更广泛的税收 协调。而这些，目前大都还未建立或还很不完善，电子商务税制的 缺位是多方面的，而对现行税制的改革与完善也必须是全面的，多 角度的。 由于上述的各个方面的税收制度与政策的缺位，造成在电子商 务税收领域的税收政策的失效，税收管理的缺位，税收的征管也面 临重重困难，使部分传统的税源失控，部分税收无法实现。并为一 些纳税人的故意偷漏税等行为提供了便利。在更深层次上而言，由 于不同纳税人的税收行为和税收的遵从程度，将导致税收的公平、 效率等原则受到冲击。到目前为止，对于电子商务税收制度缺位的 问题，绝大多数国家尚没有明确、切实可行的具体措施，多数是提 出一些指导性的原则与方案，电子商务税制缺位并没有得到解决； 少数国家积极提倡对电子商务免税，如：美国。但我们可以发现， 免税并没有真正解决电子商务税制缺位的问题，电子商务对税收的 冲击造成的一系列现行税制和政策的失效以及竞争的不公平性仍然 存在，从税收的角度来说，免税只是消极的放任了一系列税制缺位 的问题。 2 3电子商务税收制度缺位的原因 引起电子商务税收制度缺位的原因是多方面的，各个原因之间 也存在相互作，根据本文作者的理解简要概括为以下几个方面。 2 3 1 电子商务的新特征 由于电子商务本身的若干特点使一些传统的商务方式模式下难 以实现的交易成为可能，极大的提高了交易的速度，交易信息的透 明度和交易的可能性，使市场得到无限的延伸，资源的配置效率得 到提高。但同时，电子商务的无界性、虚拟性、流动性、隐匿性、 低成本等等特性使基于传统的商务模式的税收制度与政策的实施失 去了基本依存点。税收部门难以依照现行的税制对电子商务活动的 若干部分进行征税。正如前面所提到的，一系列的新闻题均与电子 商务的新特征密不可分。因此，电子商务的若干特征正是造成电子 商务税制缺位的根本原因。 西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 1 页 一一一 2 3 2 税收政策的研究和制订的相对滞后 电子时代的到来虽然也早有预料，但它的发展速度与水平还是 许多人始料不及的。对于电子商务的发展前景为多数人所看好，但 其究竟会以何种速度前进，会发展成何种模式则是许多人无法预料 的。面对电子商务带来的若干问题，大都是就出现的问题开展研究， 讨论对策，制订政策，在税收政策方面也不例外。一方面，电子商 务兴起的时间尚短，留与专家思考对策的时间就更短；另一方面， 电子商务还正处于上升期，其的若干新形式，新问题还没有显现， 这也是使研究与政策制订工作相对滞后的原因之一。 2 3 3 税收征管的科技手段的相对落后 虽然世界各国都在积极提高互联网的运用水平，推行网上管理， 建设电子化税收征管系统，但相对于电子商务的发展速度与水平而 言，这种进步是有限的。电子商务为商务活动的参与各方提供了大 量的机遇、广阔的市场、巨大的潜在财富，这促使他们不断提高电 子商务活动中的科技水平，应用新的科技手段。各种新的交易工具 不断推陈出新，网络所能提供的服务类型、服务范围、服务水平也 是日新月异。而网上的税收管理的科技手段的提升速度则远远不能 与前者比肩。后者的利益主体相对单一，资源力量相对有限，研发 速度则相对缓慢。因而，当网络上的电子货币、网络银行日益盛行 时，税收机关无法对其进行有效的监控。管理手段跟不上，就算具 备健全的制度与政策也无法有效的实施。 2 3 4 纳税人的纳税意识与税收征管人员的管理水平 低下 纳税人的纳税意识的培育与成熟是税收效率提高的重要条件之 一。税收作为收入的调节手段，就短期中对单个纳税个体而言是不 利的，纳税将减少个人可支配收入，在相当大的程度上纳税人是具 有避免纳税的倾向。因此，国家制订一系列的税收法规与政策，规 范纳税人的纳税行为，保证税款的征收。但当可以避税时，任何纳 税人都会采取避税措施。而网络为他们提供了一些便利。利用电子 商务避税将更方便和有效。所以，在利益驱动下，许多人不断创造 新的电子商务交易工具和手段，使税收部门应接不暇，难以监控。 同时，税务部门的管理手段的相对落后，以及一些税收征管人员素 西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 2 页 _ _ _ _ _ _ 一 质的相对较低，管理水平不高，难于掌握现代高科技税收监管手段， 就算在有法可依的情况下也不能有效执法。 2 3 5 税收协调的进步缓慢 当科技不断进步，世界不断缩小，全世界成为一个地球村时， 各国的制度与政策的协调便成为各个国家进行有效管理的重要部 分。税收协调一直都是各国制度与政策协调的一个重要部分，当网 络将世界联成一体，电子商务的无边无界性的充分发挥，国际税收 协调日益重要，否则将出现若干税收漏洞。但不同的国家不同的主 权，不同的利益主体，不同的利益点，在税收协调中都想尽力维护 自己的利益，而这中间必然存在利益争夺处，如：电子商务相对发 达的国家由于通过电子商务方式出口的电子类产品较多，当然希望 能对采用电子商务的电子产品免除关税，而电子商务相对发展较缓 慢的国家则希望对其征收关税以保护国内相关产业，维护自己国家 的利益。在这种不同利益主体的搏弈过程中，政策的制订是缺乏稳 定性的，其效果也是有限的。 2 3 6 许多国家的电子商务发展水平偏低 虽然目前世界各国都积极加入发展电子商务的行列，但是到目 前为止绝大多数国家的电子商务发展水平还较低。相当数量国家的 电子商务的普及率不高，电子商务交易额较低，涉及的范围有限， 还有许多的问题可能还需当电子商务发展到一定的程度才会出现。 这也影响了电子商务税收制度的制订与实施。而且由于世界上许多 国家采用的税制有所区别，因而电子商务对不同国家的税制的冲击 的程度也有所不同。如：欧洲的许多国家采用的是增值税体系，并 且欧洲国家目前网上交易的规模还比较有限，即使在网络普及程度 与美国相当的瑞典，其的网上交易量尚不及美国的一半。因此，当 美国由于对电子商务免税损失大量财政收入的同时，欧洲国家的损 失相对却很少。并且，欧洲国家大多对网上交易的征税程度都高于 美国。这也在一定程度上减缓了电子商务税收制度与政策的制订进 度。 西南交通大学硕士研究生学位论文 第13 页 = 一 第3 章电子商务税收制度缺位产生的影响 电子商务税收制度缺位不仅仅会造成该征该管的税收无法有效 的征收，并且对经济体系中的多方参与者的策略与经济行为的选择 也会产生若干影响。而建立和完善电子商务税制则要求必须对电子 商务税制缺位造成的影响进行深入分析。本文将从电子商务的参与 各方的角度分别考察电子商务税收制度与政策缺位所造成的影响。 3 1 电子商务税收制度缺位对销售商的影响 3 1 1 电子商务税收制度缺位对销售商交易方式选择的 影响 电子商务在2 0 世纪末得到了飞速的发展与普及，全世界 i n t e r n e t 网上的商业用户和家庭用户急剧增加，但目前互联网的使 用者主要集中在年龄为1 5 岁至5 0 岁之间，中上收入水平、高学历 者、白领阶层，工程技术人员占绝大多数，并以男性为主。这在发 达国家正是属于一个高消费能力和倾向的群体。并且在发达国家所 拥有的科技水平，较高的国民素质和高收入水平的支撑下，电子商 务得到了长足的发展，规模快速增长。而在中国，据中国互联网络 信息中心( c n n i c ) 的中国互联网络发展状况报告( 2 0 0 1 7 ) 的数据 显示：我国上网计算机约1 0 0 2 万台。其中专线上网计算机数为1 6 3 万台，拨号上网计算机数为8 3 9 万台。我国上网用户人数约2 6 5 0 万 人，其中在过去一年里曾通过网络商店购买过商品或服务的用户占 被调查用户总数的3 1 9 。这些数据较之前年是有了较大的增长， 但总的情况是：我国国民的整体文化层次较低，计算机的普及率低， 许多人还只是局限于上班时使用公家的设备，个人电脑进入家庭的 比率还比较低，特别是在一些经济还相对落后的地区。随着电子商 务的愈演愈烈，国外电子商务企业的声名目隆，国内一些企业也蠢 蠢欲动，纷纷向互联网靠拢，申请域名，建主页，设邮箱等等忙得 不亦乐乎，但就具体情况而畜，许多企业的触网行为只是一时兴起， 其主页的内容陈旧，相当多的功能未能开发出来，完全没有体现出 一点真正的电子商务的意味。这种情况下，这种生产企业根本没有 西南交通大学硕士研究生学位论文 第1 4 页 必要建立自己的网站，完全可以利用既有的网上资源就可以达到以 上的效果，所费成本则要小得多。等到其对电子商务，对现代管理 理论有所真正的理解以后，才能真正发挥网络的优势。当然，也不 乏有部分企业是想做成真正的电子商务企业，积极的创造条件，参 考国外的模式与经验，做大胆而有益的尝试，并取得了一定的成绩， 成为中国电子商务的开拓者。电子商务企业的出现，并加入与传统 企业的竞争是历史发展的必然，是现代企业发展的必然。 就现时的具体情况而言，仍然是传统企业占主体地位，但电子 商务企业正在兴起，以其鲜明的时代感、巨大的商品信息量、方便 快捷和时尚的购物方式为越来越多消费者所接受。据一份最新的调 查显示，在1 1 月和1 2 月的八周的假日时期里，美国人共花费13 8 亿美元用于网上购物。2 0 0 1 年美国的假日网上购物总额比去年的1 2 0 亿美元高出了大约1 5 。 这样巨额的网上购物总额与我们所谈到的电子商务税收制度缺 位有何关系呢? 以美国的实际情况来看，促使美国人大量进行网上 购物的原因来看，税收的节约是其中的一个重要的因素。由于电子 商务对美国的现行税制的冲击，使得美国的部分正实施的税收政策 难以有效的执行，同时，美国为扶植其国内的电子商务的发展，所 以以对网上交易免税的政策来应对电子商务税收制度与政策的缺 位。实际上，免税将电子商务税收制度与政策缺位的范围与实质扩 大了。随着，消费者越来越青睐网上消费，大量企业寻求网上销售 途径，纷纷建立网上销售站点，以期能在来势迅猛的网上消费热潮 中有所收获。在其他国家，虽然没有采取对网上交易全部免税的政 策，但若是电予化商品通过网上传递、实现网上交割，税收部门也 无法对其征收相应的税款。这也是电子商务税收制度缺位的结果。 同样这也能影响一部分从事电子化商品销售的销售商的销售方式选 择。 企业上网是历史发展的必然，以b 2 c 类型的电子商务活动为例。 在国外，b 2 c 类型的电子商务活动发展较为成熟，网上经营的企业相 较与传统的经营同类产品或服务的企业而言，可以有限度的减少净 资产投入，节约库存成本、交易成本，还可以以相对较低成本的迅 速扩大销售，并且在现今有关的税收法令缺位的情况下，还可以节 西南交通大学硕士研究生学位论文 第15 页 一一 省一大笔税款支出。因此，电子商务成为发达国家许多商贸企业的 优选方案之一。发达国家的少部分企业甚至关掉其的线下商场，全 力经营其网上业务。当然，进行网上交易又有其与传统交易所不同 的一些成本支出，面临的消费群体也略有不同，所以，传统企业的 网上交易还需仔细研究。 。 此处我们将建立一个简单的模型就电子商务税制缺位对销售 商的销售方式选择的影响进行分析。现在我们仅讨论电子商务的有 关税收制度与政策缺位对商贸企业的贸易方式选择的影响。 首先给出一些方便讨论的假设条件： ( 1 ) 销售( 生产) 同种商品、同等规模的两个商贸企业，即其 各自的产品在进入该企业的具体销售环节前的成本是相等的( 或者 可以理解成同一个企业) 。因为相当部分传统贸易途径所必须的成 本费用，采用网上贸易并不能避免，另外，网上贸易有部分费用是 传统贸易方式所不需的。如：传统贸易途径必须建立贸易网点、配 备人员和器材以及持有库存，才能就近提供服务；而网上贸易途径 则必须投入初期的软硬件设施成本，以后的应用开发、通讯、人员 培训、维护费用以及建设自己的商品配送系统的费用等等。并且由 于我国等电子商务不是很发达的国家里，往往这部分的成本还不低。 ( 2 ) 其中一个企业选择传统的贸易方式，即建立传统的销售网 络既网点，直接对前来的客户进行面对面的服务；而另一个企业选 择建立自己的网上交易场所，采用电子商务形式给自己的客户提供 服务。( 或可以理解成同一个企业有两种贸易途径或渠道的选择。) ( 3 ) 由于采用的是不同的贸易途径，所以面临的是有区别的顾 客群，前者面对的是整个顾客人群，而后者仅仅是面对上网的那一 部分顾客群。由于两种顾客群组成的差异，以及顾客接触到商家的 渠道和成本不同，所以，即使是在品质上完全相同的产品也会面对 不同的需求偏好。究竟这种偏好的差异有多大，除了一个国家网络 的普及程度、网民的组成情况、网上购物的便利程度、网上购物的 安全性等等以外，还要视所销售的产品的种类而定。 ( 4 ) 虽然是完全同类同质的商品，由于是通过两种不同途径销 售，所以这二者之间存在不完全的替代性，即具有一定的替代性。 由于通过网上的途径购买商品，必