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2011年度企业纳税筹划技巧及经典案例解析主讲人：肖太寿博士博客地址：/u/1050204752第一讲 企业进行纳税筹划方案设计的新理念一、纳税筹划的新理念一纳税筹划的新理念一：三证统一三证统一的内涵：法律凭证、会计凭证和税务凭证。法律凭证是：企业经常交易过程中的合同、协议和企业内部的各种文件制度规定。会计凭证是：企业正常账务处理中涉及的会计报表、会计记账凭证和外来和自制原始凭证。税务凭证是发票、各类合法凭证。案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 张某欲长期租赁某单位一栋房屋，计划通过改造装修后(装修费用在10万元)，将所租赁的房屋用于经营性转租，从中获取差额收益。经双方协商，张某年定额支付房主租赁费145万元，剩余的租赁收益归张某所有。张某通过市场测算，转租可以取得收入在180万元，差额收益为35万元。张某应当如何与房主签订合同以节约税收成本?案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 方案一：张某与房主签订房屋租赁合同的税负分析。 根据国家税务总局关于印发(试行稿)的通知(国税发1993149号)规定：租赁业，是指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。同时，国家税务总局关于营业税若干问题的通知(国税发1995076号规定：单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按服务业税目中租赁业项目征收营业税。在计税依据上，根据营业税暂行条例第五条：纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。因此，将租用房屋再转租出去，应全额按租金收入计算缴纳营业税，不能扣除租赁成本。案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 基于以上政策规定，张某应承担以下税负：（1）租赁业营业税：18000005=90000(元)；城市维护建设税：900007=6300(元)；教育费附加：900003=2700(元)。（2）印花税。根据印花税暂行条例，财产租赁合同应按租赁金额的千分之一贴花。承租合同和转租合同，均应当按规定缴纳印花税。应缴纳印花税1800元。（3）房产税 根据税法的规定，房产税的实际承担人应当为房屋产权所有人。所以，转租人不应缴纳房产税。但在实践中，部分省(市)将房屋转租看作是房屋出租行为的延续，规定实际取得收益人即转租人应当就转租的差额缴纳房产税。以湖北省为例，张某应缴纳房产税：(1800000-1450000)12=42000(元)（4）个人所得税。 根据个人所得税法的规定，个人取得的再转租所得应当按财产租赁所得征收个人所得税。财产租赁所得以一个月内取得的收入为一次，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。需要特别说明的是：对能提供原承租合同及合法完税凭证的，原支付的租金可分次(月)从租金收入中扣除，但不再重复扣除基本费用标准。 案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 同时准予扣除的项目除了在转租过程中实际缴纳的税金和教育费附加外，还准予扣除能够提供有效、准确凭证，证明由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用，以每次800元为限，一次扣除不完的，准予在下一次继续扣除，直至扣完为止。同时，个人出租房屋取得的所得暂减按l0的税率征收个人所得税。由此计算年个人所得税：(1800000-90000-6300-2700-1800-42000-1450000-80012)(1-20)10=15808(元)。案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 以上合计张某应缴纳地方各税：90000+6300+2700+1800+42000+15808=158608(元)。 房主应缴纳的地方各税(费)为255200元。其中：营业税：14500005=72500(元)；城市维护建设税：725007=5075(元)；教育费附加：725003=2175(元)；房产税：145000012=174000(元)；印花税：14500001=1450(元)。 张某与房主共同应缴纳地方各税费：158608+255200=413808(元)。案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 方案二：张某与房主签订委托租赁合同的税负分析。 张某年定额支付房主租赁费仍然是145万元，但合同约定：装修费10万元由张某负担，超过租赁费的收益归张某所有。那么，张某以房主名义租赁房屋，张某应缴纳的各项税(费)：案例1：巧签房屋转租合同的税收成本分析 （1）营业税、城市维护建设税、教育费附加。根据营业税政策规定，张某提供的是属服务业中的代理业务，对其受托办理的事项应当按服务业缴纳营业税。张某代理取得的劳务收入为35万元，由此计算应缴纳营业税：3500005=17500(元)；城市维护建设税：175007=1225(元)；教育费附加：175003=525(元)。 （2）个人所得税。根据个人所得税法规定，张某提供的代办服务属劳务报酬所得范畴。另外，对个人取得的劳务报酬所得，一次取得应纳税所得额超过20000元至50000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成：超过50000元的部分，加征十成。但劳务报酬所得属于同一项目连续性收入的，是以一个月内取得的收入为一次，张某月所得处于20000元到50000元之间，由此计算应缴纳年个人所得税：(350000/12-17500/12-1225/12-525/12)(1-20)30-200012=55380(元)。以上合计张某应缴纳地方各税(费)：17500+1225+525+55380=74630(元)。加上张某负担的装修费10万元，张某共负担的税费总额为84630元，比方案一节省158608元-84630元=73978元。 房主应缴纳的地方各税(费)为255200元。其中：营业税：14500005=72500(元)；城市维护建设税：725007=5075(元)；教育费附加：725003=2175(元)；房产税：145000012=174000(元)；印花税：14500001=1450(元)。 张某与房主共同应缴纳地方各税(费)：74630+ 255200 =329830(元)。二、纳税筹划的新理念二 纳税筹划的新理念二：纳税筹划必须考虑到公司发展战略。 纳税筹划是公司发展战略的一部分，公司在做筹划时必须于公司的发展战略不相悖！第二讲、企业所得税的新节税筹划技巧及经典案例分析一、业务招待费、广告费和业务宣传费的筹划 业务招待费、广告费和业务宣传费作为期间费用筹划的基本原则是：在遵循税法与会计准则的前提下，尽可能加大据实扣除费用的额度，对于有扣除限额的费用应该用够标准，直到规定的上限。（一）设立独立核算的销售公司可提高扣除费用额度按规定，业务招待费、广告费和业务宣传费均是以营业收入作为扣除计算标准的，如果将集团公司的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，将集团公司产品销售给销售公司，再由销售公司实现对外销售，这样就增加了一道营业收入，在整个利益集团的利润总额并未改变的前提下，费用限额扣除的标准可同时获得提高。 案例分析2【案例】 维思集团2010年度实现产品销售收入8000万元，“管理费用”中列支业务招待费150万元，“营业费用”中列支广告费、业务宣传费合计1250万元，税前会计利润总额为100万元。试计算企业应纳所得税额并拟进行纳税筹划。分析 业务招待费若按发生额150万的60扣除，则超过了税法规定的销售收入的5，根据孰低原则，只能扣除40万元（8000万元5）。企业发生的广告费和业务宣传费合计共1250万元，超过当年销售收入的15，两者取其低故只能扣除1200万元。该企业总计应纳税所得额为260万元（100万元+110万元+50万元）。企业应纳所得税65万元（260万元25）。案例分析2【筹划方案】 把维思集团将其下设的销售部门注册成一个独立核算的销售公司。先将产品以7500万元的价格销售给销售公司，销售公司再以8000万元的价格对外销售，维思集团与销售公司发生的业务招待费分别为90万元和60万元，广告费和业务宣传费分别为900万元、350万元。假设维思集团的税前利润为40万元，销售公司的税前利润为60万元。两企业分别缴纳企业所得税。案例分析2【筹划后分析】 维思集团当年业务招待费可扣除37.5万元（7500万元5）；广告费和业务宣传费合计发生900万元，未超过销售收入的15。则维思集团合计应纳税所得额为92.5万元（40万元+90万元37.5万元），应纳企业所得税23.125万元（92.5万元25）。销售公司当年业务招待费可扣除36万元，未超过销售收入的5；广告费和业务宣传费合计发生350万元，未超过销售收入的15。则销售公司合计应纳税所得额为84万元（60万元+24万元），应纳企业所得税21万元（84万元25） 。案例分析2 因此，则整个利益集团总共应纳企业所得税为44.125万元（23.125万元+21万元），相较与纳税筹划前节省所得税20.875万元（65万元一44.125万元）。【风险提示】 设立独立核算的销售公司除了可以获得节税收益外，对于扩大整个利益集团产品销售市场，规范销售管理均有重要意义，但也会因此增加一些管理成本。纳税人应根据企业规模的大小以及产品的具体特点，兼顾成本与效益原则，从长远利益考虑，决定是否设立独立纳税单位。（二）业务招待费应与会务费、差旅费分别核算 在核算业务招待费时，企业应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分，不能将会务费、差旅费等挤入业务招待费，否则对企业将产生不利影响。因为纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会务费、董事费，只要能够提供证明其真实性的合法凭证，均可获得税前全额扣除，不受比例的限制。例如发生会务费时，按照规定应该有详细的会议签到簿、召开会议的文件，否则不能证实会议费的真实性，仍然不得税前扣除。同时，不能故意将业务招待费混入会务费、差旅费中核算，否则属于逃避缴纳税款。 案例分析3【案例】 A企业2010年度发生会务费、差旅费共计18万元，业务招待费6万元，其中，部分会务费的会议邀请函以及相关凭证等保存不全，导致5万元的会务费无法扣除。该企业2010年度的销售收入为400万元。试计算企业所得税额并拟进行纳税筹划。 案例分析3【筹划前分析】 根据税法的规定，如凭证票据齐全则18万元的会务费、差旅费可以全部扣除，但其中凭证不全的5万元会务费和会议费只能算作业务招待费，而该企业2008年度可扣除的业务招待费限额为2万元（400万元5）。超过的9万元（6万元+5万元一2万元）不得扣除，也不能转到以后年度扣除。仅此项超支费用企业需缴纳企业所得税2.25万元（9万元25）。案例分析3【筹划后分析】 如果在2011年度，企业加强了财务管理，准确把握相关政策的同时进行事先纳税筹划。严格将业务招待费尽量控制在2万元以内，各种会务费、差旅费都按税法规定保留了完整合法的凭证，同时，在不违反规定的前提下将部分类似会务费性质的业务招待费并入会务费项目核算，使得当年可扣除费用达8万元。由此可节约企业所得税2万元（8万元25）。 （三）业务招待费与广告费、业务宣传费合理转换 在核算业务招待费时，企业除了应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分外，还应当严格区分业务招待费和业务宣传费，并通过二者间的合理转换进行纳税筹划。案例分析4【案例】 A企业计划2008年度的业务招待费支出为150万元，业务宣传费支出为120万元，广告费支出为480万元。该企业2011年度的预计销售额8000万元。试对该企业进行纳税筹划。筹划前分析 根据税法的规定，该企业2011年度的业务招待费的扣除限额为40万元（8000万元5）。该企业2011年度业务招待费发生额的60为90万元，故该企业无法税前扣除的业务招待费为110万元（150万元一40万元）。该企业2011年度广告费和业务宣传费的扣除限额为1200万元（8000万元15），该企业广告费和业务宣传费的实际发生额为600万元（120万元+480万元），可以全额扣除。 案例分析4【分析】 如果该企业事前进行纳税筹划，可以考虑将部分业务招待费转为业务宣传费，比如，可以将若干次餐饮招待费改为宣传产品用的赠送礼品。这样可以将业务招待费的总额降低为65万元，而将业务宣传费的支出提高到205万元。此时，该企业2008年度业务招待费的发生额的60为39万元，可以全额扣除。该企业广告费和业务宣传费的总发生额为685万元，亦可全额扣除。通过纳税筹划，企业不得税前扣除的业务招待费支出为25万元，由此可以少缴企业所得税21万元（110万元一25万元）25。 二、成本入账的纳税筹划1、政策法律依据 国家税务总局稽查局关于重点企业发票使用情况检查工作相关问题的补充通知（稽便函【2011】31号）规定： 对企业列支项目为“会议费”、“餐费”、“办公用品”、“佣金”和各类手续费等的发票，须列为必查发票进行重点检查。对此类发票要逐笔进行查验比对，重点检查企业是否存在利用虚假发票及其他不合法凭证虚构业务项目、虚列成本费用等问题。国家税务总局关于认真做好2011年打击发票违法犯罪活动工作的通知（国税发【2011】25号）规定：进一步加强对纳税单位和个人发票使用情况的检查。做到“查账必查票”、“查案必查票”、“查税必查票”。国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）规定，在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。 关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）、关于加强企业所得税管理的意见（国税发200888号）和发票管理办法的规定，遗失发票方不能税前扣除。 企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。国家税务总局关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知（国税发2009114号）第六条规定，加强企业所得税税前扣除项目管理。未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。 国税发200840号文规定：对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。 国税发200931第三十四条规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。发票管理办法第二十一条规定，不符合法规的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。第二十二条规定，开具发票应当按照法规的时限、顺序，逐栏、全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。因此，企业索取发票时应根据以上规定，在取得发票时，一定要注意其合法性，不得索取填写项目不齐全，内容不真实，没有加盖发票专用章等不符合规定的发票，对不符合规定的发票，任何单位有权拒收，也不得在企业所得税税前扣除。 根据增值税暂行条例实施细则第十二条规定，条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内： （二）同时符合以下条件的代垫运输费用： 1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的； 2.纳税人将该项发票转交给购买方的。 对纳税人年度内发生的会议费，根据国税发200084号文的规定，同时具备以下条件的，在计征企业所得税时准予扣除。 (一)会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员花名册； (二)会议材料(会议议程、讨论专件、领导讲话)； (三)会议召开地酒店(饭店、招待处)出具的服务业专用发票。 企业不能提供上述资料的，其发生的会议费一律不得扣除。 国家税务总局关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告（2011年第30号）为进一步加强对工会经费企业所得税税前扣除的管理，现就税务机关代收工会经费税前扣除凭据问题公告如下： 自2010年1月1日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。 国家税务总局关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告（国家税务总局公告2010年第24号）规定：自2010年7月1日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，凭工会组织开具的工会经费收入专用收据在企业所得税税前扣除 国务院关于修改中华人民共和国发票管理办法的决定 （中华人民共和国国务院令第587号 ）第九规定：“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。” 这应注意：原来的规定是加盖发票专用章或者财务专用章，办法修改后按照规定只能使用发票专用章了。 2、纳税筹划技巧（1）发生商品购销行为要取得符合要求的发票 企业发生购入商品行为，却没有取得发票，只是以白条或其它无效的凭证入账。在没有取得发票的情况下所发生的此项支出，不能在企业所得税前扣除。（2）费用支出要取得符合规定的发票（3）白条和收据税前扣除应同时满足的条件：一是符合不需要开发票的条件；二是要有交易或提供劳务的合同；三是收款人收取款项时立的收据；四是收款人个人的身份证复印件；（4）办公用品发票和劳保用品发票报账应注意的关键点 办公用品发票和劳保用品发票报账时必须有购买清单，否则不可以在税前进行扣除； 必须是企业生产经营所需要的办公用品和劳保用品；（5）不能用虚开的发票进行入账。 新发票管理办法第22条规定：任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：(1)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；(2)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；(3)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。（6）税务局代开发票应符合以下情形才可以税前扣除。 有真实交易的行为； 有交易或劳务合同的行为； 在纳税地点所在税务局代开的发票；（7）税前扣除的成本发票应符合的条件。 资金流、物流和票流的三流统一：银行收付凭证、交易合同和发票上的收款人和付款人和金额必须一致； 必须有真实交易的行为； 发生的成本是与企业的生产经营有关；（8）对于限额列支的费用争取充分列支限额列支的费用有业务招待费（发生额的60%，最高不得超过当年销售收入的0.5%）；广告费和业务宣传费（不超过当年销售收入15%的部分）；公益性捐赠支出（符合相关条件，不超过年度利润总额12%的部分）等，应准确掌握这类科目的列支标准，避免把不属于此类费用的项目列入此类科目少纳所得税，也不要为了减少纳税将属于此类费用的项目列入其他项目，以防造成偷逃税款而被罚款等严重后果。三、利用不同的组织形式进行筹划按照新企业所得税法的规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织(以下统称企业)为企业所得税的纳税人，不包括个人独资企业、合伙企业。企业所得税纳税人又分为居民企业和非居民企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得。以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结为两个方面：（一）是内资企业的税收筹划内资企业是设立成具有法人资格的企业如公司制企业还是设立成个人独资企业或合伙企业，其税收负担明显不同。对于个人投资设立营业机构。若设立为具有法人资格的公司制企业，就会面临双重纳税的责任。即：企业在获利时要缴纳一次企业所得税，在将税后利润分配给自然人股东时还要缴纳一次个人所得税，造成双重征税。而个人投资设立营业机构时，若设立成个人独资企业或合伙企业，就仅需要缴纳个人所得税，不需缴纳企业所得税。从而避免了双重征税的发生，这显然会产生税收筹划利益； 按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结为两个方面：（二）外资在中国境内设立营业机构的筹划 外资若在中国境内设立为具有法人资格的企业，包括中外合资企业、中外合作企业和外资企业。就会成为中国的居民纳税人，对在中国境内注册的企业的境内、境外所得全部在中国纳税；若设立为外国企业的分支机构，就是中国的非居民纳税人，其纳税义务就会不同，仅就其来源于中国境内的所得以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。因此，外资在中国设立营业机构也有税收筹划的空间。按照中华人民共和国公司法规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。当子公司微利的情况下，子公司可以按20%的税率缴纳企业所得税，使集团公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。案例分析8案例 A公司所得税税率为25%.2009年1月拟投资设立一公司，预测其当年的税前会计利润为3万元，假定A公司当年实现税前会计利润100万元。现有两种方案可供参考：一是设立全资子公司，并向甲公司分配利润2万元；二是设立分公司（假设不存在纳税调整事项）。筹划分析1、设立全资子公司情况下集团公司的所得税税负：子公司缴纳的所得税=320%=0.6万元；A公司缴纳的所得税=10025%=25万元；集团公司整体税负=0.6+25=25.6万元。2.设立分公司的情况下总公司的所得税税负：A公司缴纳的所得税=（100+3）25%=25.75万元。 3.比较A公司的整体税负，设立分公司的所得税税负比设立子公司的所得税税负多0.15（25.75-25.6）万元。结论 从上述实例看出，企业投资设立下属公司，当下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司的组织形式。 案例分析9B公司所得税税率为25%，2009年1月拟投资设立回收期长的公司，预测该投资公司当年亏损600万元，假定B公司当年实现利润1000万元，现有两方案可供选择：一是设立全资子公司；二是设立分公司（假设不存在其他纳税调整事项）。1、设立子公司情况下的所得税税负：子公司当年亏损，不缴纳所得税，其亏损可结转以后年度，用以后年度所得弥补。 B公司当年缴纳的所得税=100025%=250万元；集团公司整体税负=250万元。2、设立分公司情况下的所得税税负：B公司当年缴纳的所得税=（1000-600）25%=100万元。 3、比较B公司的整体税负，设立子公司情况下缴纳的所得税比设立分公司缴纳的所得税多缴纳150（250-100）万元。结论从上述实例可看出，企业投资设立下属公司，当下属公司亏损的情况下，企业应选择设立分公司的组织形式。综上所述，在设立企业时，要考虑好各种组织形式的利弊，做好所得税的纳税筹划，再决定是设立公司还是合伙企业，是子公司还是分公司四、利用新办企业减免税起始时间进行筹划（一）新办软件企业的纳税筹划根据关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税20081号）第一条第二款：“我国境内新办软件生产企业经认定后，自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。”规定可知：新办软件企业的税收优惠起始时间为自获利年度开始。这种企业享受税收优惠的纳税筹划方法主要有两点：1、尽量推迟获利年度。方法有：（1）加大前期费用；（2）推迟确认收入和进行业务分拆；（3）将前期盈利项目由关联企业经营。也就是至少要等到企业获得资质认证后才能进入获利年度，以便充分享受两免三减半的税收优惠。2、在企业的优惠期内固定资产的平均年限法优于加速折旧法，不能因企业获得的资质盲目选用加速折旧法。 （二）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划法律依据根据中华人民共和国主席令第63号第二十七条第二款、第三款：“从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得和从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：”和中华人民共和国国务院令第512号第八十七条：“企业所得税法第二十七条第（二）项所称国家重点扶持的公共基础设施项目，是指公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。 企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。”和第八十八条：“企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。 企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。”规定可知：新办国家重点扶持的公共基础设施项目和从事符合条件的环境保护、节能节水项目享受税收优惠的开始时间为：第一笔生产经营收入。 筹划技巧 1、选择好第一笔生产经营收入的时间。新办企业减免税优惠的几个要素中，减免税期限长度，时间长度是政策法规规定好的，基本没有筹划余地；减征比例或完全免税也是政策法规规定好的，视企业达到相关条件的程度而定，有筹划之处，而享受优惠的起止时间大可筹划。因为一旦优惠期限开始，那么不管企业盈亏，优惠固定期限都得连续计算，不得更改。通常而言，企业在初创阶段，投入比较大，亏损多盈利少，几乎没有应税所得，如果急忙享受优惠政策，恐怕就白享优惠之名而无优惠之实。因此，什么时候取得第一笔收入，是企业应当认真思考的问题。案例分析10案例 江苏省南京市吉祥有限公司是一家2008年新办的从事节能节水项目的公司。2008年12月开业，2008年应纳税所得额为500万元。2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为100万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。假设该公司2009年提供申报资料，于2010年获得有关部门的资格确认。 筹划前分析2008年到2010年的应纳税额为0万元。（2010年的应纳税所得额为5001006000万元） 2011年到2014年各年的应纳税额分别为 200025%50%250万元 300025%50%375万元 400025%50%500万元 500025%1250万元。 25037550012502375万元。纳税筹划方案 2009年开始营业，假设2008年的亏损金额在转移到2009年后，其它条件不变的情况下，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。 筹划后分析 吉祥公司2009年2011年免税。2012年到2014年的应纳税额为 300025%50%375万元 400025%50%500万元 500025%50%625万元。 3755006251500万元。 纳税筹划方案节税：23751500875万元。 筹划后分析 根据中华人民共和国主席令第63号第五十三条：“企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。”规定可知： 企业在一个纳税年度中间开业，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。 上述吉祥公司2008年12月开业，吉祥公司2008年实际经营期为1个月，但还是要作为一个纳税年度，损失了11个月的税收优惠。如果开业时间是下半年，尽量延迟到第二年开始销售，如此第二年才能完全享受税收优惠！ 2、尽快取得有关资格证明或证书。企业的实际享受税收优惠期限是否就是法定的优惠期限，取决于企业能否尽快取得相应资格。也就是说，取得资格要在享受优惠开始之前，如果优惠期限开始了，而相应的资格证书还没拿到，那么只能在剩余期限享受优惠。这里要提醒纳税人的是，不同的资格证书由不同的管理部门审批发给。有关部门要对企业的情况一一审查核实，而且在认定过程中需要互相监督制约，防止舞弊，不是短时间内能办成的。从企业提出申请，到最后取得证书，需要一定的时间。因此，企业必须未雨绸缪，算好时间提前量。案例分析11案例 某公司是一家2008年新办的从事环境保护项目的公司。2009年1月开业，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。假设该公司2009年提供申报资料，于2012年获得有关部门的资格确认。案例分析11筹划分析该公司2010年弥补2009年亏损不纳税。2011年应纳税金额为200025%500万元。 2012年到2014年的应纳税额为： 300025%50%375万元 400025%50%500万元 500025%50%625万元。 3755006251500万元。 该公司在2011年应纳税金额为200025%500万元。2009年到2011年为三免期，2012年到2014年为半征期。企业实际上少享受税收优惠3年。只不过2009年和2010年因无应纳税所得额，享受税收优惠与否没有太大的关系，但企业2011年不能享受税收优惠，白白缴纳了500万元的企业所得税！ 从上可以看出：企业可根据新办企业税收优惠的开始时间不同选择不同的纳税筹划方法，减轻自身税负的同时达到提高经济效益的目的。 五、适时利用对外捐赠进行纳税筹划 企业捐赠是一种支出，但有时候捐赠时机选择得好，相当于一种广告，并且这种广告效益比一般的广告要好得多，特别有利于树立企业良好的社会形象。因此，大企业往往利用捐赠获得节税和做广告的双重利益，建筑安装企业同样可以利用捐赠进行纳税筹划。但新税法对捐赠在税前扣除有相应规定，建筑安装企业在捐赠时应加以注意。 企业所得税法第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。”这里的公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。对于企业自行直接发生的捐赠以及非公益性捐赠不得在税前扣除。此外，建筑安装企业在对外捐赠时还应注意时机。案例分析12 某建筑安装企业2008年和2009年预计会计利润分别为100万元和100万元，企业所得税率为25%，该企业为提高其产品知名度及竞争力，树立良好的社会形象，决定向贫困地区捐赠20万元。现提出三套方案： 第一套方案是2008年底直接捐给某贫困地区 第二套方案是2008年底通过省级民政部门捐赠给贫困地区； 第三套方案是2008年底通过省级民政部门捐赠10万元，2009年初通过省级民政部门捐赠10万元。从纳税筹划角度来分析，其区别如下： 方案1：该企业2008年直接向贫困地区捐赠20万元不得在税前扣除，当年应纳企业所得税为25万元（10025%）。 五、适时利用对外捐赠进行纳税筹划方案2：该企业2008年通过省级民政部门向贫困地区捐赠20万元，只能在税前扣除12万元（10012%），超过12万元的部分不得在税前扣除，当年应纳企业所得税为22万元（100-10012%）25% 。 方案3：该企业分两年进行捐赠，由于2008年和2009年的会计利润均为100万元，因此每年捐赠的10万元均没有超过扣除限额12万元，均可在税前扣除。2008年和2009年每年应纳企业所得税均为22.5万元（100-10）25% 。 通过比较，该企业采取第三种方案最好，尽管都是对外捐赠20万元，但方案三与方案二相比可以节税4万元（825%），与方案一比较可节税5万元（2025%）。 六、利用产业优惠政策纳税筹划 （一）国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收企业所得税。 旧企业所得税法仅对国家级高新技术产业开发区内的高新技术企业实行15的优惠税率。新企业所得税法放宽了地域限制，扩大到全国范围，同时严格了高新技术企业的认定标准。 对于现有将高新技术仅作为部门核算的公司，可以将高新技术业务剥离出来，成立独立的高新技术企业，以适用15的税率。当然，高新技术企业要属于国家重点支持的高新技术领域并且要经过国家有关部门认定。 （二）有关环境保护、资源综合利用和安全生产的产业和项目的税收优惠。 新企业所得税法中，产业优惠政策的另一个亮点就是把有关环境保护、资源综合利用和安全生产的产业和项目纳入了产业优惠体系，以图进一步提高我国企业的环保、节约和安全生产意识，促使企业加大这些方面的开发和投资力度。 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按10从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。这里的专用设备指环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税饶惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，且5年内不得转让、出租。 企业以资源综合利用企业所得税优惠目录规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90计入收入总额。这里原材料占生产产品材料的比例不得低于资源综合利用企业所得税优惠目录规定的标准。 因此，企业需要购置有关环境保护、节能节水和安全生产等专用设备时，想要享受税收优惠，少缴税，必须是企业所得税优惠目录中的专用设备，且注意年限限制。 （三）运用安置特殊人员就业纳税筹划 新企业所得税法规定：安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资实行加计扣除。其中企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100办I计扣除。 新企业所得税法取消了原税法对安置人员比例的限制，企业可以根据自身情况，在一定的适合岗位上尽可能地安置下岗失业或残疾人员，以充分享受税收优惠，减轻税负。（四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政策纳税筹划 新企业所得税法从以下2个方面对技术革新设定了优惠条款，鼓励企业进行技术创新和科技进步，也给企业带来了纳税筹划空间。 1、符合条件的技术转让所得可以免征、减征企业所得。即一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 2、开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150摊销。 新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的费用，只能计入“无形资产”科目在规定年限内直线摊销。然而如果企业与科研机构采取联合开发的方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣除，而且可以获得实际发生额50的所得税税前加计抵扣。 新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的费用，只能计入“无形资产”科目在规定年限内直线摊销。然而如果企业与科研机构采取联合开发的方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣除，而且可以获得实际发生额50的所得税税前加计抵扣。 十一、土地增值税的筹划（一）利用20%的临界点进行纳税筹划 1、法律依据中华人民共和国增值税暂行条例第8条规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。普通标准住宅标准必须同时满足：住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下；允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。十一、土地增值税的筹划（一）建设普通住宅的，利用20%的临界点进行纳税筹划 2、筹划方案一是可以通过适当控制出售价格而避免缴纳土地增值税，使房地产企业建造的普通标准住宅出售的增值率在20%这个临界点上。二是房地产企业可以通过增加扣除项目，使增值率在20%这个临界点上。案例分析13汕头市某房地产开发公司建造一批普通标准住宅，取得土地使用权所支付的金额为500万元，开发土地的费用为100万元，新建房及配套设施的成本为1000万元，与转让房地产有关的税金为80万元，该批住宅以2410万元的价格出售。请进行纳税筹划，使企业规避缴纳土地增值税。案例分析13筹划前的税负分析根据税法的规定，该房地产企业可以扣除的费用除了上述费用以外，还可以加计扣除（500+100+1000）20%=320万元。因此，该房地产企业的增值率为（2410-500-100-1000-80-320）/（500+100+1000+80+320）=20.5%.根据税法规定，应该按照30%的税率缴纳土地增值税（2410-500-100-1000-80-320）30%=123万元。企业所得税为（2410-500-100-1000-80-320-123）25%=71.75(万元）。企业税后利润为2410-500-100-1000-80-320-123- 71.75 =215.25万元。 将该批住宅的出售价格由2410万元降低为2400万元，则该公司的增值率为（2400-500-100-1000-80-320）/（500+100+1000+80+320）=20%.根据税法的规定，该企业不用缴纳土地增值税。企业所得税为（2400-500-100-1000-80-320）25%=100万元企业税后利润为2400-500-100-1000-80-320-100=300万元。进行纳税筹划后使企业减轻税收负担300- 215.25 = 84.75万元。 案例分析13某房地产开发公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元。增值额为200万元，增值率为200/800=25%。该房地产公司需要缴纳土地增值税20030%=60万元，营业税10005%=50万元，城市维护建设税和教育费附加50（7%+3%）=5万元。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000-800-60-50-5=85万元。如果该房地产公司进行纳税筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200/1000=20%，不需要缴纳土地增值税。该房地产公司需要缴纳营业税12005%=60万元，城市维护建设税和教育费附加60（7%+3%）=6万元。同样，不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200-1000-60-6=134万元。该纳税筹划降低企业税收负担为134-85=49万元。 （二）分别核算不同项目的增值率1、法律依据土地增值税暂行条例实施细则第八条规定，土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本核算项目或核算对象为单位计算；财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税199548号）十三条规定，对纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额（财税200621号及国税发2006187号文对此也有规定），不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。 2、筹划方案如果房地产开发项目是商住混合型的，对这类混合项目应分别合适