（精选）浙江财经大学 中级财务会计第五章 投资.ppt

1 第五章对外投资第一节交易性金融资产 2 金融资产的分类 3 金融资产分类之间不得随意转换 可供出售金融资产与持有至到期投资之间可有条件转换 4 可供出售金融资产重分类为持有至到期投资 企业的持有意图或能力发生改变 满足划分为持有至到期的要求 可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量 持有可供出售金融资产的期限超过两个完整的会计年度 5 持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 企业 违背承诺 出售或重分类持有至到期投资金额相对出售或重分类前的总额较大的 剩余部分应划分为的可供出售类 且随后两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为此类 例外 企业不可控因素引起 6 二 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 为赚取价差为目的所购的有活跃市场报价的股票 债券投资 基金投资等有效套期工具以外的衍生工具 由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致 基于风险管理 战略投资需要等等 7 一 交易性金融资产成本的确定交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额 相关的交易费用在发生时计入当期损益 投资收益 实际支付的价款中包含的已宣告尚未领取的现金股利 已到付息期尚未领取的债券利息 记入 应收股利 或 应收利息 科目 8 二 交易性金融资产的核算 一 设置的帐户交易性金融资产 交易性金融资产取得的公允价值 处置交易性金融资产时结转的实际成本 成本公允价值变动 9 公允价值变动损益 资产负债表日交易性金融资产公允价值高于帐面价值的差额 资产负债表日交易性金融资产公允价值低于帐面价值的差额 10 1 企业取得交易性金融资产借 交易性金融资产 成本借 投资收益借 应收利息或应收股利贷 银行存款2 交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利 或在资产负债表日按分期付息 一次还本债券投资的票面利率计算的利息借 应收股利或应收利息贷 投资收益 11 3 资产负债表日 交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额借 交易性金融资产 公允价值变动贷 公允价值变动损益公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录 12 4 出售交易性金融资产的核算借 银行存款贷 交易性金融资产 成本 公允价值变动借或贷 投资收益同时 借 公允价值变动损益贷 投资收益 13 例 甲股份有限公司 以下简称甲公司 2007年至2008年发生如下与金融资产有关的业务 1 2007年1月1日 甲公司从证券市场以银行存款102万元 含已到期付息但尚未领取的利息2万元 购入A公司发行的债券 另发生交易费用2万元 该债券面值100万元 剩余期限为2年 票面年利率为4 每半年付息一次 甲公司取得该项金融资产是以赚取债券差价为目的 将其划分为交易性金融资产 14 2007年1月1日 购入债券借 交易性金融资产 成本100万应收利息2万投资收益2万贷 银行存款104万 15 2 2007年1月5日 甲公司受到该债券2006年利息2万元 借 银行存款2万贷 应收利息2万 3 2007年6月30日 该债券的公允价值为115万元 不含利息 借 交易性金融资产 公允价值变动15万贷 公允价值变动损益15万借 应收利息2万 贷 投资收益2万借 银行存款2万贷 应收利息2万 16 4 2007年12月31日 将该债券出售 取得118万元 含下半年利息2万元 借 银行存款118万贷 交易性金融资产 成本100万 公允价值变动15万投资收益3万借 公允价值变动损益15万贷 投资收益15万 17 第二节持有至到期投资 一 持有至到期投资的含义指到期日固定 回收金额固定或可确定且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产 例如 政府债券 公共部门和准政府债券 金融机构债券 公司债券等符合以上条件的债券投资等不符合上述条件的 不能划分为持有至到期投资 18 二 持有至到期投资成本的确定持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息 应单独确认为应收项目 即应收利息 19 三 持有至到期投资的核算 一 帐户设置持有至到期投资 成本 利息调整应计利息 20 四 持有至到期投资的核算1 企业取得的持有至到期投资借 持有至到期投资 成本 投资的面值 借 应收利息 已到付息期但尚未领取的利息 贷 银行存款借或贷 持有至到期投资 利息调整 21 2 资产负债表日 持有至到期投资为分期付息 一次还本债券投资的 应按票面利率计算确定的应收未收利息借 应收利息贷 投资收益 按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 借或贷 持有至到期投资 利息调整持有至到期投资为一次还本付息债券投资的 应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息借 持有至到期投资 应计利息贷 投资收益借或贷 持有至到期投资 利息调整 22 3 出售持有至到期投资 应按实际收到的金额借 银行存款贷 持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 贷或借 投资收益已计提减值准备的 还应同时结转减值准备 23 例 2007年1月1日 甲公司支付价款1000万元 含交易费用 从活跃市场上购入A公司5年期债券 面值1250万元 票面利率4 72 按年支付利息 即每年59万元 本金到期一次支付 合同约定 该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回 且不需要为提前赎回支付额外款项 甲公司在购买该债券时 预计发行方不会提前赎回 不考虑所得税 减值损失等因素 24 1 2007年1月1日购入债券时借 持有至到期投资 成本1250万贷 银行存款1000万持有至到期投资 利息调整250万 2 2007年12月31日 确认实际利息收入 收到票面利息等 25 持有至到期投资会计处理 摊余成本计量 金融资产摊余成本 初始确认金额扣除 已偿还本金加上或扣除 采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销形成的累计摊销额扣除 已发生的减值损失 26 实际利息计算表单位 万元 27 2007年12月31日 确认实际利息收入 收到票面利息账务处理 借 应收利息59万持有至到期投资 利息调整41万贷 投资收益100万借 银行存款59万贷 应收利息59万如果为到期一次还本付息 如何做账 28 3 2011年12月31日 确认实际利息收入 收到票面利息和本金等 借 应收利息59万持有至到期投资 利息调整60万贷 投资收益119万借 银行存款59万贷 应收利息59万借 银行存款1250万贷 持有至到期投资 成本1250万 29 2009年1月1日 A公司修改了其现金流量 预期09年末将收回本金的50 剩余的50 在2011年末收回 此时 09年的年初摊余成本应调整 将09年及以后的金额用原利率折现 1250 2 1 10 625 1 10 59 1 10 30 1 10 30 1 10 1138 四舍五入 此应为09年期初数 1 3 1 2 3 30 31 四 持有至到期投资的期末计价持有至到期投资发生减值时 应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值 减记的金额确认为资产减值损失 计入当期损益 借 资产减值损失贷 持有至到期投资减值准备 32 对持有至到期投资确认减值损失后 如有客观证据表明该金融资产价值已恢复 原确认的减值损失应当予以转回 计入当期损益 但是 该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本 33 第三节可供出售金融资产 一 可供出售金融资产的确认指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 包括可供出售的股票投资 债券投资等 34 可供出售金融资产 出于风险管理考虑等 在活跃市场上有报价的债券投资在活跃市场上有报价的股票投资 基金投资等等 35 二 可供出售金融资产的核算 一 可供出售金融资产成本的确定取得该金融资产的公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额 实际支付的价款中包含的已宣告尚未领取的现金股利 已到付息期尚未领取的债券利息 记入 应收股利 或 应收利息 科目 二 账户的设置 36 可供出售金融资产 成本 利息调整 应计利息 公允价值变动 三 可供出售债券的核算 37 1 可供出售金融资产 债券投资的核算 1 可供出售债券取得的账务处理企业取得可供出售的金融资产如为债券投资借 可供出售金融 成本 债券的面值 应收利息贷 银行存款借或贷 可供出售金融资产 利息调整 38 2 可供出售债券资产负债表日的账务处理资产负债表日 可供出售债券为分期付息 一次还本债券投资的借 应收利息 按票面利率计算 贷 投资收益 按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 借或贷 可供出售金融资产 利息调整 39 资产负债表日 可供出售债券为一次还本付息债券投资的借 可供出售金融资产 应计利息 按票面利率计算 贷 投资收益 按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 借或贷 可供出售金融资产 利息调整 40 3 可供出售债券出售的账务处理借 银行存款贷 可供出售金融资产 成本 利息调整 应计利息 贷或借 投资收益 41 2 可供出售金融资产 股票投资的核算 1 可供出售股票取得的账务处理按取得该金融资产的公允价值与交易费用之和作为初始投资成本 借 可供出售金融资产 成本借 应收股利贷 银行存款 42 2 可供出售股票资产负债表日的账务处理资产负债表日 可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资本公积 其他资本公积公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录 43 3 可供出售股票出售的账务处理借 银行存款贷 可供出售金融资产借或贷 资本公积 其他资本公积 按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额 贷或借 投资收益 44 3 可供出售金融资产减值的账务处理借 资产减值损失贷 资本公积 其他资本公积 按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额 贷 可供出售金融资产 公允价值变动 45 对于已确认减值的可供出售债务工具 在随后的会计期间其公允价值上升且客观上与确认原减值损失事项有关的 应按原确认的减值损失借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资产减值损失但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的 不含在活跃市场上没有报价 公允价值不能可靠计量的权益工具投资 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资本公积 其他资本公积 46 例2007年1月1日 DEF公司从股票二级市场以每股15元的价格购入XYZ公司发行的股票2000000股 占XYZ公司有表决权股份的5 对XYZ公司无重大影响 划分为可供出售金融资产 1 20 5年1月1日购入股票借 可供出售金融资产 成本30000000贷 银行存款30000000 47 2 2007年12月31日 该股票的市场价格为每股13元 DEF公司预计该股票的价格下跌是暂时的 确认股票公允价值变动 借 资本公积 其他资本公积4000000贷 可供出售金融资产 公允价值变动4000000 48 3 2008年 XYZ公司因违犯相关证券法规 受到证券监管部门查处 受此影响 XYZ公司股票的价格发生下跌 至2008年12月31日 该股票的市场价格下跌到每股6元 12月31日 确认股票投资的减值损失 借 资产减值损失l8000000贷 资本公积 其他资本公积4000000可供出售金融资产 公允价值变动l4000000 49 4 2009年 XYZ公司整改完成 加之市场宏观面好转 股票价格有所回升 至12月31日 该股票的市场价格上升到每股10元 12月31日确认股票价格上涨 借 可供出售金融资产 公允价值变动8000000贷 资本公积 其他资本公积8000000 50 第四节长期股权投资 一 长期股权投资的入帐价值1 现金购入的长期股权投资按取得时的投资成本入帐 指支付的全部价款 包括税金 手续费等相关费用 但不包括已宣告尚未领取的现金股利 2 投资者投入的长期股权投资 应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本 但如果投资各方在投资合同或协议中约定的价值明显高于或低于该项投资公允价值的 应以公允价值作为长期股权投资的初始投资成本 51 3 以发行权益性证券取得的长期股权投资 如为同一控制下的合并 应当按照参与合并企业合并前净资产账面价值作为初始投资成本例 2007年9月30日 甲公司发行100万股普通股 每股面值为1元 市价为3元 取得同一集团内乙公司100 的股权 并于当日起能够对乙公司实施控制 合并后乙公司仍维持其独立法人地位继续经营 参与合并企业在9月30日合并前净资产账面价值为220万元 支付10万元的佣金和手续费 52 借 长期股权投资2200000贷 股本1000000资本公积1200000借 管理费用100000贷 银行存款100000 53 4 以发行权益性证券取得的长期股权投资 应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本 例5 14 54 二 长期股权投资的核算 一 长期股权投资的核算方法1 成本法 1 成本法的概念企业的长期股权投资按实际成本入帐后 投资企业经营情况变化 净资产增减 投资收益的变动 投资企业的长期股权投资帐面价值始终不调整 2 成本法的适用范围投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资 投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 55 2 权益法 1 权益法的概念企业的长期股权投资按实际成本入帐后 被投资企业的所有者权益发生变动 投资企业要按持股比例计算后 调整长期股权投资帐面价值 2 适用范围投资企业对被投资企业具有共同控制 合营企业 和重大影响 联营企业 的情况下采用该法 56 二 长期股票投资核算的成本法1 核算要点 1 初始投资或追加投资时 按其投资成本借 长期股权投资 成本应收股利贷 银行存款 2 被投资企业宣告发放现金股利时借 应收股利贷 投资收益 57 2 成本法的优缺点优点 核算简便 能清晰反映投资企业与被投资企业间的经济关系 缺点 长期股权投资 成本 帐户不能反映出其真正的价值 58 三 长期股票投资核算的权益法1 核算要点 1 初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 不再调整长期股权投资的成本借 长期股权投资 成本贷 银行存款例 A公司以200万元取得B公司30 的股权 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为600万元 如A公司能够对B公司施加重大影响 则A公司应进行的会计处理为 借 长期股权投资 成本2000000贷 银行存款2000000 59 初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 其差额应当计入当期损益 营业外收入 同时调整长期股权投资的成本借 长期股权投资 成本贷 银行存款借 长期股权投资 成本贷 营业外收入 60 如果投资时B公司可辨认净资产公允价值为700万元 则A公司应进行的处理为 借 长期股权投资 成本2000000贷 银行存款2000000借 长期股权投资 成本100000贷 营业外收入100000 61 2 当被投资企业当年实现净利润 投资企业按持股比例计算后 调增长期股权投资的帐面价值借 长期股权投资 损益调整贷 投资收益例 2007年1月 丙公司出资350000元购买甲公司的25 的股份 具有重大影响 购买时甲公司的净资产公允价值为1000000元 借 长期股权投资 成本350000贷 银行存款3500002007年 甲公司全年实现净利润50000元 丙公司应做 借 长期股权投资 损益调整12500贷 投资收益12500 62 2008年4月 甲公司宣告发放股利50000元 丙公司应做 借 应收股利12500贷 长期股权投资 损益调整12500丙公司收到现金股利时 借 银行存款12500贷 应收股利12500 63 3 投资企业确认被投资单位发生的净亏损 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限 投资企业负有承担额外损失义务的除外 被投资单位以后实现净利润的 投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后 恢复确认收益分享额 64 例 2007年1月 丙公司出资2000000元购买甲公司的20 的股份 具有重大影响 购买时甲公司的净资产公允价值为10000000元 丙公司账上有应收甲公司的100000元长期应收款 假设投资后第1年 被投资单位发生经营亏损12000000元 丙公司理论上应承担的损失份额为12000000 20 2400000元由于超过了出资额和其他长期权益300000元 丙公司只能确认投资损失2100000元 300000元在备查帐中登记 借 投资收益2100000贷 长期股权投资2000000长期应收款100000 65 如果丙公司按合同规定应承担的额外义务为20万元 则 借 投资收益2300000贷 长期股权投资2000000长期应收款100000预计负债200000 66 假如投资后第2年 被投资单位发生经营收益2500000 丙公司理论上应得到的收益增加份额为2500000 20 500000元由于上期存在300000元未能入账的亏损 所以本期收益应该先冲减300000 差额200000元才能记入本期投资收益 借 长期应收款100000长期股权投资100000贷 投资收益200000 67 4 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行调整后确认 被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的 应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整 并据以确认投资损益 68 主要调整 固定资产 无形资产的折旧额或摊销额特殊情况 可以不调整 但需说明 1 无法取得投资时的公允价值 2 公允价值与账面价值的差额较小的 3 其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整的 69 例 某投资企业于2007年1月1日取得联营企业30 的股权 取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元 账面价值为6