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第五篇所得税纳税申报实务任务11企业所得税纳税实务 新编税收实务第五版 企业所得税应纳税额的计算 企业所得税应纳税所得额的计算 1 3 2 企业所得税纳税义务人 征税对象和税率 5 企业所得税的申报与缴纳 本章导读 4 企业所得税税收优惠 任务11企业所得税纳税实务 2 企业所得税应纳税所得额的确定 应纳税额的计算 税收优惠 企业所得税的征收管理 企业所得税的纳税义务人 征税对象和税率 任务11企业所得税纳税实务 3 一 企业所得税企业所得税 是指对我国境内除个人独资企业 合伙企业以外的企业和其他取得收入的组织 以下统称企业 就其生产经营所得和其他所得征收的一种税 企业所得税是一种直接税 是仅次于增值税的第二大税种 第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年3月16日审议通过了 中华人民共和国企业所得税法 2007年11月28日国务院通过了 中华人民共和国企业所得税法实施条例 并于2008年1月1日起开始施行 任务11企业所得税纳税实务 4 11 1 1纳税义务人企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业 事业单位 社会团体以及其他取得收入的组织 我国采用了 登记注册地标准 和 实际管理机构地标准 相结合的办法 将企业分为居民企业和非居民企业 企业所得税的纳税义务人分为居民企业和非居民企业 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 5 一 居民企业居民企业是指依法在中国境内成立 或者依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 1 依照中国法律 行政法规在中国境内成立的企业 事业单位 社会团体以及其他取得收入的组织 2 依照外国 地区 法律成立的企业 但实际管理机构在中国境内的企业和其他取得收入的组织 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 6 例11 1 依据企业所得税法的规定 下列各项中 属于企业所得税纳税义务人的有 A 有限责任公司B 个人独资企业C 合伙企业D 股份有限公司 解析 正确答案是A D 企业 事业单位 社会团体以及其他取得收入的组织为企业所得税纳税义务人 个人独资企业 合伙企业除外 所以B C不正确 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 7 二 非居民企业非居民企业 是指依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 1 非居民企业在中国境内设立机构 场所的 应当就其所设机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 缴纳企业所得税 2 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 8 11 1 2企业所得税的征税对象企业所得税的征税对象是纳税义务人取得的来源于中国境内 境外的所得 1 征税对象的一般规定来源于中国境内 境外的所得包括销售货物所得 提供劳务所得 转让财产所得 股息红利等权益性投资所得 利息所得 租金所得 特许权使用费所得 接受捐赠所得和其他所得 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 9 11 1 2企业所得税的征税对象企业所得税的征税对象具体包括 1 销售货物所得 是指企业销售商品 产品 原材料 包装物 低值易耗品以及其他存货取得的所得 2 提供劳务所得 是指企业从事建筑安装 修理修配 交通运输 仓储租赁 金融保险 邮电通信 咨询经纪 文化体育 科学研究 技术服务 教育培训 餐饮住宿 中介代理 卫生保健 社区服务 旅游 娱乐 加工以及其他劳务服务活动取得的所得 3 转让财产所得 是指企业转让固定资产 生物资产 无形资产 股权 债权等财产取得的所得 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 10 11 1 2企业所得税的征税对象企业所得税的征税对象具体包括 4 股息 红利等权益性投资收益 是指企业因权益性投资而从被投资方取得的所得 5 利息所得 是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资 或者因他人占用本企业资金取得的所得 包括存款利息 贷款利息 债券利息 欠款利息等所得 6 租金所得 是指企业提供固定资产 包装物或者其他资产的使用权取得的所得 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 11 11 1 2企业所得税的征税对象 7 特许权使用费所得 是指企业提供专利权 非专利技术 商标权 著作权以及其他特许权的使用权取得的所得 8 接受捐赠所得 是指企业接受的来自其他企业 组织或者个人无偿给予的货币性资产 非货币性资产 9 其他所得 是指除以上列举外的也应当缴纳企业所得税的其他所得 包括企业资产溢余所得 逾期未退包装物押金所得 确实无法偿付的应付款项 已作坏账损失处理后又收回的应收款项 债务重组所得 补贴所得 违约金所得 汇兑收益等 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 12 11 1 2企业所得税的征税对象2 所得来源地的确定所得来源地的判断标准直接关系到企业纳税义务的大小 也涉及国家之间以及国内不同地区之间税收管辖权的问题 来源于中国境内 境外的所得 按照以下原则确定 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 13 11 1 2企业所得税的征税对象所得来源地的确定 1 销售货物所得 按照交易活动发生地确定 2 提供劳务所得 按照劳务发生地确定 3 转让财产所得 分三种情况 第一 不动产转让所得按照不动产所在地确定 第二 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构 场所所在地确定 第三 权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 14 11 1 2企业所得税的征税对象所得来源地的确定 4 股息红利等权益性投资所得 按照分配所得的企业所在地确定 5 利息所得 租金所得 特许权使用费所得 按照负担或者支付所得的企业或者机构 场所所在地确定 6 其他所得 由国务院财政 税务主管部门确定 除上述几类所得外 还有尚未穷尽列举的所得种类 因此本条规定其他所得的来源地 可由国务院财政 税务主管部门通过制定规章或发布规范性文件等方式进一步明确 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 15 11 1 2企业所得税的征税对象 例11 3 依据企业所得税法的规定 下列各项中 按照分配所得的企业所在地确定所得来源地的是 A 利息所得B 销售货物所得C 股息红利D 提供劳务所得 解析 正确答案是C 销售货物所得 按照交易活动发生地确定 提供劳务所得 按照劳务发生地确定 利息所得是按照负担或者支付所得的企业或者机构 场所所在地确定 股息红利等权益性投资所得 按照分配所得的企业所在地确定 所以A B D不正确 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 16 11 1 3企业所得税税率1 基本税率为25 适用于居民企业的境内 外所得 非居民企业在中国境内设立机构 场所的 其来源于中国境内的所得 以及在中国境外取得 但与其所设机构 场所有实际联系的所得 2 低税率为20 适用于在中国境内未设立机构 场所 或虽设立机构 场所但取得的所得与机构 场所没有实际联系的非居民企业 其来源于中国境内的所得 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 17 11 1 3企业所得税税率 例11 4 依据企业所得税法的规定 在中国境内设立机构 场所但取得的所得与机构 场所没有实际联系的非居民企业适用的企业所得税税率是 A 20 B 15 C 25 D 33 解析 正确答案是A 根据规定 在中国境内未设立机构 场所 或虽设立机构 场所但取得的所得与机构 场所没有实际联系的非居民企业 其来源于中国境内的所得适用企业所得税税率是20 11 1企业所得税的纳税人 征税对象和税率 18 11 2 1应纳税所得额的计算1 应纳税所得额的确定企业每一纳税年度的收入总额 减除不征税收入 免税收入 各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额 为应纳税所得额 企业所得税的计税依据是企业的应纳税所得额 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 弥补的以前年度亏损应纳税所得额 利润总额 纳税调整项目 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 19 11 2 1应纳税所得额的计算2 应纳税所得额的计算原则企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则 属于当期的收入和费用 不论款项是否收付 均作为当期的收入和费用 不属于当期的收入和费用 即使款项已经在当期收付 均不作为当期的收入和费用 国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 20 11 2 2收入总额的确定收入总额是指企业在日常活动中形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 1 销售货物收入指企业销售商品 产品 原材料 包装物 低值易耗品以及其他存货取得的收入 销售货物收入同时满足下列条件的 才能予以确认 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有对已售出的商品实施有效控制 收入的金额能够可靠地计量 相关的经济利益很可能流入企业 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 21 11 2 2收入总额的确定2 提供劳务收入指企业从事建筑安装 修理修配 交通运输 仓储租赁 金融保险 邮电通信 咨询经纪 文化体育 科学研究 技术服务 教育培训 餐饮住宿 中介代理 卫生保健 社区服务 旅游 娱乐 加工以及其他劳务服务活动取得的收入 提供劳务收入的确认条件 企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的 应当采用完工百分比法确认提供劳务收入 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 22 11 2 2收入总额的确定3 转让财产收入指企业转让固定资产 生物资产 无形资产 股权 债权等财产取得的收入 企业转让固定资产 应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益 企业出售 转让 无形资产 应当将取得价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益 企业出售股权投资 应当按照规定的程序和方式进行 股权投资出售底价 参照资产评估结果确定 并按照合同约定收取所得价款 在履行交割时 对尚未收款部分的股权投资 应当按照合同的约定结算 取得受让方提供的有效担保 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 23 11 2 2收入总额的确定4 股息 红利等权益性投资收益指企业因权益性投资从被投资方取得的收入 股息收入是指企业因投资而定期从被投资企业取得的 以货币形式为主的收入 红利收入是指根据股票持有额 超过按一定利息率而额外获得的货币或其他形式的收入 股息 红利等权益性投资收益 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 24 11 2 2收入总额的确定5 利息收入指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资 或者因他人占用本企业资金取得的收入 包括存款利息 贷款利息 债券利息 欠款利息等收入 利息收入属于让渡资产使用权收入 应同时满足以下条件 才能予以确认 相关经济利益很可能流入企业 收入的金额能够可靠地计量 企业利息收入金额 按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 25 11 2 2收入总额的确定6 租金收入指企业提供固定资产 包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入 租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 7 特许权使用费收入指企业提供专利权 非专利技术 商标权 著作权以及其他特许权的使用权取得的收入 特许权使用费收入包括两种情况 一是转让所有权的收入 二是转让使用权的收入 特许权使用费收入的确认应当在特许权已经转让 同时收讫价款获取的收取价款凭据时确认收入的实现 特许权使用费收入 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 26 11 2 2收入总额的确定8 接收捐赠收入指企业接受的来自其他企业 组织或者个人无偿给予的货币性资产 非货币性资产 企业接受捐赠的货币性资产 应一次性计入企业当年的应纳税所得额 依法计算缴纳企业所得税 企业接受捐赠的非货币性资产 应按照接受时资产的入账价值确认捐赠收入 并入企业当期的应纳税所得额 在弥补企业以前年度所发生的亏损后 计算缴纳企业所得税 接受捐赠收入 按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 27 11 2 2收入总额的确定9 其他收入指企业取得的上述收入以外的其他收入 包括企业资产溢余收入 逾期未退包装物押金收入 确实无法偿付的应付款项 已作坏账损失处理后又收回的应收款项 债务重组收入 补贴收入 违约金收入 汇兑收益等 在计算应纳税所得额时 企业财务 会计处理办法与税收法律 行政法规不一致的 应当依照税收法律 行政法规的规定计算 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 28 11 2 2收入总额的确定 例11 5 依据企业所得税法的规定 下列收入的确认正确的是 A 股息 红利等权益性投资收益 按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现B 接受捐赠收入 按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现C 租金收入 在实际收到租金收入时确认收入的实现D 特许权使用费收入 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 解析 正确答案是A B D 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 29 11 2 3不征税收入和免税收入的确定1 不征税收入的确定不征税收入是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益 不负有纳税义务且不作为应纳税所得额的组成部分的收入 从性质上讲 不征税收入不属于企业经营性活动所带来的经济利益 而属于对一些企业所采取的特殊扶持和特殊优惠照顾措施 具有鼓励性质 具体包括 1 财政拨款 指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位 社会团体等组织拨付的财政资金 即按照预算法的规定 国家实行一级政府一级预算 财政拨款包括五级预算所对应的各级政府拨款 但国务院和国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 30 11 2 3不征税收入和免税收入的确定1 不征税收入的确定 2 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费 指依照法律 法规等有关规定 按照国务院规定程序批准 在实施社会公共管理以及在向公民 法人或者其他组织提供特定公共服务过程中 向特定对象收取并纳入财政管理的费用 国家对行政事业性收费项目实行中央和省两级审批制度 国务院和省级政府及其财政 物价部门按照国家规定权限审批管理收费项目 重要收费项目的收费标准应由国务院价格 财政部门审核后 报请国务院批准 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 31 11 2 3不征税收入和免税收入的确定1 不征税收入的确定 3 政府性基金 指企业依照法律 行政法规等有关规定 代政府收取的具有专项用途的财政资金 它是各级人民政府及其所属部门根据法律 国家行政法规和中央 国务院有关文件的规定 为支持某项事业发展 按照国家规定程序批准 向公民 法人和其他组织征收的具有专项用途的资金 包括各种基金 资金 附加和专项收费 我国由财政部负责管理有关政府性基金 4 国务院规定的其他不征税收入 指企业取得的 由国务院财政 税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 32 11 2 3不征税收入和免税收入的确定2 免税收入的确定免税收入是指属于企业的应税所得 但按照税法规定免予征收企业所得税的收入 具体包括 国债利息收入 符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得的与该机构场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益 符合条件的非营利性组织的收入 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 33 11 2 3不征税收入和免税收入的确定 例11 6 根据企业所得税法的规定 下列收入属于征税收入的是 A 财产转让收入B 特许权使用费收入C 国债利息收入D 劳务收入 解析 正确答案是A B D 国债利息收入是免税收入 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 34 11 2 4准予扣除项目的确定准予扣除项目是指企业实际发生的与取得收入有关的 合理的支出 包括成本 费用 损失和其他支出 准予在计算应纳税所得额时扣除 有关的支出是指与取得收入直接相关的支出 合理的支出是指符合生产经营活动常规 应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出 1 成本成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本 销货成本 业务支出以及其他耗费 企业使用或者销售存货 按照规定计算的存货成本准予扣除 企业的存货应以取得时的实际成本计价 企业转让资产 该项资产的净值准予扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 35 11 2 4准予扣除项目的确定2 费用费用是指企业在生产经营活动中发生的销售费用 管理费用和财务费用 已经计入成本的有关费用除外 3 税金税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加 即纳税义务人按规定缴纳的消费税 营业税 城乡维护建设税 资源税 土地增值税 教育费附加等 4 损失损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏 毁损 报废损失 转让财产损失 呆账损失 坏账损失 自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失 企业发生的损失 减除责任人赔偿和保险赔款后的余额 依照国务院财政 税务主管部门的规定扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 36 11 2 4准予扣除项目的确定5 工资薪金支出企业实际发生的合理的工资薪金支出 准予扣除 工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬 包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资以及与员工任职或者受雇有关的其他支出 6 职工福利费 工会经费 职工教育经费企业发生的职工福利费 工会经费 职工教育经费按标准扣除 未超过标准的按实际数扣除 超过标准的只能按标准扣除 企业发生的职工福利费支出 不超过工资薪金总额14 的部分 准予扣除 企业拨缴的工会经费 不超过工资薪金总额2 的部分 准予扣除 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2 5 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 37 11 2 4准予扣除项目的确定 例11 7 某工厂全年支付给职工的工资薪金的合理支出为600万元 实际发生的职工福利费为80万元 职工教育经费为18万元 试计算准予扣除的职工福利费和职工教育经费 解析 职工福利费的扣除限额 600 14 84 万元 实际发生的职工福利费80小于扣除限额84万元 因此 80万元全部准予扣除 职工教育经费的扣除限额 600 2 5 15 万元 小于实际发生的职工教育经费18元 因此 税前准予扣除的职工教育经费为15万元 超过部分可以结转至以后年度继续扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 38 11 2 4准予扣除项目的确定7 各项保险费用支出企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费 基本医疗保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等基本社会保险费和住房公积金 准予扣除 企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费 补充医疗保险费 在国务院财政 税务主管部门规定的范围和标准内的部分 准予扣除 企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政 税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费 准予扣除 企业参加财产保险 按照规定缴纳的保险费 准予扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 39 11 2 4准予扣除项目的确定 例11 9 计算应纳税所得额时 在以下项目中 不超过规定比例的准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除的项目是 A 社会保险费B 职工教育经费C 职工福利费D 工会经费 解析 正确答案是B 根据规定 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2 5 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 40 11 2 4准予扣除项目的确定8 借款费用支出企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用 准予扣除 企业为购置 建造固定资产 无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生借款的 在有关资产购置 建造期间发生的合理的借款费用 应当作为资本性支出计入有关资产的成本 并依照折旧或摊销额的规定分期扣除 企业在生产经营活动中发生的下列利息支出 准予扣除 非金融企业向金融企业借款的利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 非金融企业向非金融企业借款的利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 41 11 2 4准予扣除项目的确定 例11 10 某公司2009年度 财务费用 账户中利息支出 含有以年利率8 向银行借入的9个月期的200万元流动资金的借款利息 也包括12万元的向本企业职工借入与银行同期的100万元流动资金的借款利息 该公司2009年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用为 万元 A 28B 21C 20D 18 解析 正确答案是D 根据规定 企业向银行借入借款利息为200 8 9 12 12 万元 企业向本企业职工借入的借款利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分 100 8 9 12 6 万元 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 42 11 2 4准予扣除项目的确定9 汇兑损益企业在货币交易中以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产 负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失 除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外 准予扣除 10 业务招待费支出企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 43 11 2 4准予扣除项目的确定 例11 11 某企业2008年度实际发生的与经营活动有关的业务招待费为62万元 该公司2008年度的不含税产品销售收入为4200万元 试计算该企业准予税前扣除的业务招待费 解析 业务招待费的扣除标准 62 60 37 2 万元 业务招待费的扣除限额 4200 5 21 万元 因此 准予扣除的业务招待费为21万元 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 44 11 2 4准予扣除项目的确定11 广告费和业务宣传费支出企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 例11 12 某公司2008年度的不含税销售收入为1200万元 实际发生广告支出和业务宣传费支出为120万元 试计算该公司准予税前扣除的广告费和业务宣传费 解析 扣除限额 1200 15 180 万元 实际发生的广告费和业务宣传费不超过扣除限额 因此准予全部税前扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 45 11 2 4准予扣除项目的确定12 环境保护 生态恢复等方面的专项资金企业依照法律 行政法规有关规定提取的用于环境保护 生态恢复等方面的专项资金 准予扣除 上述专项资金提取后改变用途的 不得扣除 13 租赁费支出企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费 按照以下方法扣除 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出 按照租赁期限均匀扣除 以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出 按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用 分期扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 46 11 2 4准予扣除项目的确定14 劳动保护支出企业发生的合理的劳动保护支出 准予扣除 15 总机构管理费支出非居民企业在中国境内设立的机构 场所 就其中国境外总机构发生的与该机构 场所生产经营有关的费用 能够提供总机构出具的费用汇集范围 定额 分配依据和方法等证明文件并合理分摊的 准予扣除 16 公益性捐赠支出公益性捐赠支出是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门 用于 中华人民共和国公益事业捐赠法 规定的公益事业的捐赠 即企业将自己合法的财产自愿 无偿地赠送给合法受赠人用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 47 11 2 4准予扣除项目的确定16 公益性捐赠支出按税法规定 企业发生的公益 救济性捐赠支出 在年度利润总额12 以内的部分 准予在计算应纳税所得额时扣除 年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度规定计算的年度会计利润 企业一般可以按照以下三种类型进行捐赠 公益性捐赠 即向教育 科学 文化 卫生医疗 体育事业和环境保护 社会公共设施建设的捐赠 救济性捐赠 即向遭受自然灾害或者国家确认的 老 少 边 穷 等地区以及慈善协会 红十字会 残疾人联合会 青少年基金会等社会团体或者困难的社会弱势群体和个人提供的用于生产 生活救济 救助的捐赠 其他捐赠 即除了上述捐赠外 其余出于弘扬人道主义目的或者促进社会发展与进步的其他社会公共福利事业的捐赠 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 48 11 2 4准予扣除项目的确定16 公益性捐赠支出公益性捐赠支出的具体计算步骤 1 计算出利润总额 2 计算公益性捐赠扣除限额 年度利润总额 12 3 计算实际捐赠支出总额 营业外支出中列支的全部捐赠支出 4 计算捐赠支出纳税调整额 实际捐赠支出总额 公益性捐赠扣除限额 如果纳税人实际捐赠额小于捐赠扣除限额 税前应按实际捐赠额扣除 无须纳税调整 如果实际捐赠额大于或等于捐赠扣除限额时 税前按捐赠扣除限额扣除 超过部分不得扣除 超过部分即为纳税调整额 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 49 11 2 4准予扣除项目的确定16 公益性捐赠支出 例11 13 某企业本年全年实现利润总额286万元 营业外支出 账户列支通过救灾委员会向灾区捐赠20万元 直接向农村学校的捐赠20万元 试计算当年捐赠额和应纳所得税额 解析 利润总额 286 万元 捐赠额扣除限额 286 12 34 32 万元 实际捐赠支出总额 20 20 40 万元 捐赠支出纳税调整额 40 34 32 5 68 万元 应纳税所得额 286 5 68 291 68 万元 应纳所得税额 291 68 25 72 92 万元 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 50 11 2 4准予扣除项目的确定17 其他支出其他支出是指除成本 费用 税金 损失外 企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的 合理的支出 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 51 11 2 5不允许扣除的项目在计算应纳税所得额时 下列支出不得扣除 1 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益 是指企业依法向投资于本企业的单位或者个人根据有关规定所支付的股息 红利等权益性投资收益款项 2 企业所得税税款 是指企业依据国家法律 法规等规定所缴纳的所得税税款 3 税收滞纳金 是指税务机关对未按规定期限缴税的企业或其扣缴义务人按应缴未缴税额的一定比例所处的规定的滞纳金 4 违章行为所造成的罚金 罚款和被没收财物的损失 是指企业在生产 经营过程中因违反国家法律 法规和规章 被国家司法机关 有关部门处以的罚金 罚款以及被没收财物的损失 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 52 11 2 5不允许扣除的项目 5 规定的准予扣除的公益救济性捐赠支出以外的捐赠支出 是指企业超出税法规定 用于公益性捐赠范围以外的捐赠支出以及超过全年应纳税所得额扣除标准以外的捐赠支出 6 赞助支出 是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性支出 7 未经核定的准备金支出 是指不符合国务院财政 税务主管部门规定的各项资产减值准备 风险准备等准备金支出 8 企业对外投资期间 投资资产的成本 9 与取得收入无关的其他支出 是指除上述支出外的与取得收入无关的其他支出 如因自然灾害或者意外事故损失获得的赔偿等 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 53 11 2 5不允许扣除的项目 例11 14 按照企业所得税法的有关规定 在计算企业所得税应纳税所得额时 下列项目准予从收入总额中扣除的是 A 被没收财物的损失B 遭到龙卷风袭击的存货毁损C 固定资产减值准备D 非广告性质的赞助支出 解析 正确答案是B 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 54 11 2 5亏损弥补企业纳税年度发生的亏损 准予向以后年度结转 用以后年度的所得弥补 但结转年限最长不得超过五年 亏损弥补的含义有两个 一是自亏损年度的下一个年度起连续5年不间断地计算 二是连续发生年度亏损 也必须从第一个亏损年度算起 先亏先补 按顺序连续计算亏损弥补期 不得将每个亏损年度的连续弥补期相加 更不得断开计算 企业在汇总计算缴纳企业所得税时 其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 55 11 2 5亏损弥补如果一个企业既有应税项目 又有免税项目 其应税项目发生亏损时 按照税收法规规定可以结转以后年度弥补的亏损 应该是冲抵免税项目所得后的余额 此外 虽然应税项目有所得 但不足弥补以前年度亏损的 免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损 例如某工业企业2007年应税项目亏损80万元 免税项目所得26万元 2008年应税项目所得30万元 免税项目所得24万元 则2008年结转以后年度弥补的亏损额应为0 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 56 11 2 5亏损弥补 例11 15 请判断是否正确 纳税人发生年度亏损的 可以用下一纳税年度的所得弥补 下一纳税年度的所得不足弥补的 可以逐年延续弥补 但是延续弥补期最长不得超过5年 这是所说的亏损 是指会计利润小于0 解析 不正确 根据规定 企业纳税年度发生的亏损 准予向以后年度结转 用以后年度的所得弥补 但结转年限最长不得超过五年 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 57 11 2 7资产的税务处理企业的各项资产包括固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产 存货等 以历史成本为计税基础 历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出 企业持有各项资产期间资产增值或者减值 除国务院财政 税务主管部门规定可以确认损益外 不得调整该资产的计税基础 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 58 11 2 7资产的税务处理1 固定资产的计价和折旧固定资产是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 使用时间超过12个月的非货币性资产 包括房屋 建筑物 机器 机械 运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备 器具 工具等 未作为固定资产管理的工具 器具等 作为低值易耗品 可以一次或分期扣除 1 确定固定资产计税基础的方法 外购的固定资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 自行建造的固定资产 以竣工结算前发生的支出为计税基础 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 59 11 2 7资产的税务处理1 固定资产的计价和折旧 1 确定固定资产计税基础的方法 融资租入的固定资产 以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 租赁合同未约定付款总额的 以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 盘盈的固定资产 以同类固定资产的重置完全价值为计税基础 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的固定资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 改建的固定资产 除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出这两项规定的支出外 以改建过程中发生的改建支出增加计税基础 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 60 11 2 7资产的税务处理1 固定资产的计价和折旧 2 固定资产的折旧方法在计算应纳税所得额时 固定资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的固定资产 应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合理确定固定资产的预计净残值 固定资产的预计净残值一经确定 不得变更 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 61 11 2 7资产的税务处理1 固定资产的计价和折旧 3 固定资产的折旧年限除国务院财政 税务主管部门另有规定外 固定资产计算折旧的最低年限是 房屋 建筑物 为20年 飞机 火车 轮船 机器 机械和其他生产设备 为10年 与生产经营活动有关的器具 工具 家具等 为5年 飞机 火车 轮船以外的运输工具 为4年 电子设备 为3年 从事开采石油 天然气等矿产资源的企业 在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗 折旧方法 由国务院财政 税务主管部门另行规定 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 62 11 2 7资产的税务处理2 生产性生物资产的计价和折旧生产性生物资产是指企业为生产农产品 提供劳务或者出租等而持有的生物资产 包括经济林 薪炭林 产畜和役畜等 生产性生物资产按照以下方法确定计税基础 1 外购的生产性生物资产 以购买价款和支付的相关税费为计税基础 2 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的生产性生物资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 生产性生物资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的生产性生物资产 应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况 合理确定生产性生物资产的预计净残值 生产性生物资产的预计净残值一经确定 不得变更 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 63 11 2 7资产的税务处理2 生产性生物资产的计价和折旧生产性生物资产计算折旧的最低年限如下 1 林木类生产性生物资产 为10年 2 畜类生产性生物资产 为3年 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 64 11 2 7资产的税务处理3 无形资产的计价和摊销无形资产是指企业为生产产品 提供劳务 出租或者经营管理而持有的 没有实物形态的非货币性长期资产 包括专利权 商标权 著作权 土地使用权 非专利技术 商誉等 无形资产按照以下方法确定计税基础 1 外购的无形资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 2 自行开发的无形资产 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础 3 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的无形资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 65 11 2 7资产的税务处理3 无形资产的计价和摊销无形资产按照直线法计算的摊销费用 准予扣除 其摊销年限不得低于10年 作为投资或者受让的无形资产 有关法律规定或者合同约定了使用年限的 可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 例11 18 请判断是否正确 在计算应纳税所得额时 自创商誉不得计算摊销费用扣除 外购商誉的支出 也不存在扣除的问题 解析 不正确 根据规定 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 66 11 2 7资产的税务处理4 长期待摊费用的摊销在计算应纳税所得额时 企业发生的下列支出作为长期待摊费用 按照规定摊销的 准予扣除 1 已足额提取折旧的固定资产的改建支出应当按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销 2 租入固定资产的改建支出应当按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销 固定资产的改建支出是指改变房屋或者建筑物结构 延长使用年限等发生的支出 改建的固定资产延长使用年限的 除上述两项规定外 应当适当延长折旧年限 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 67 11 2 7资产的税务处理4 长期待摊费用的摊销 3 固定资产的大修理支出应当按照固定资产尚可使用年限分期摊销 固定资产的大修理支出是指同时符合下列条件的支出 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 修理后固定资产的使用年限延长2年以上 4 其他应当作为长期待摊费用的支出应当自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年 长期待摊费用属于其他资产 是指企业已经支出 应当由本期和以后各期分别负担的 分摊期在一年以上的应当单独核算的各项费用 但应当由本期负担的借款利息 租金等不作为长期待摊费用处理 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 68 11 2 7资产的税务处理5 投资资产成本的扣除企业对外投资期间 投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除 投资资产是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产 企业在转让或者处置投资资产时 投资资产的成本 准予扣除 投资资产按照以下方法确定成本 1 通过支付现金方式取得的投资资产 以购买价款为成本 2 通过支付现金以外的方式取得的投资资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本 企业转让资产的净值 准予在计算应纳税所得额时扣除 资产的净值是指有关资产 财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧 折耗 摊销 准备金等后的余额 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 69 11 2 7资产的税务处理6 存货成本的扣除存货是指企业持有以备出售的产品或者商品 处在生产过程中的在产品 在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等 存货按照以下方法确定成本 1 通过支付现金方式取得的存货 以购买价款和支付的相关税费为成本 2 通过支付现金以外的方式取得的存货 以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本 3 生产性生物资产收获的农产品 以产出或者采收过程中发生的材料费 人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本 企业使用或者销售的存货的成本计算方法 可以在先进先出法 加权平均法 个别计价法中选用一种 计价方法一经选用 不得随意变更 11 2企业所得税应纳税所得额的确定 70 11 3 1居民企业应纳税额的计算应纳税额是企业依照税法规定应向国家缴纳的税款 等于应纳税所得额乘以适用税率 应纳税额的计算公式如下 应纳税额 应纳税所得额 适用税率 减免税额 抵免税额从公式中可以看出 应纳税额的多少 主要取决于应纳税所得额和适用税率两个因素 其中 计算应纳税所得额可以采用以下两种方法 公式中的减免税额和抵免税额是指依照 企业所得税法 和国务院的税收优惠规定减征 免征和抵免的应纳税额 11 3企业所得税应纳税额的确定 71 11 3 1居民企业应纳税额的计算1 直接计算法在直接计算法下 居民企业每一纳税年度的收入总额减去不征税收入 免税收入 各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额为应纳税所得额 计算公式如下 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除金额 弥补亏损 11 3企业所得税应纳税额的确定 72 11 3 1居民企业应纳税额的计算2 间接计算法在间接计算法下 是在企业会计利润总额的基础上按照税法规定进行调整 加上或减去调整金额后 即为应纳税所得额 计算公式如下 应纳税所得额 利润总额 纳税调整增加额 纳税调整减少额由于财务会计的利润核算和税收法规的规定不一致 因此 在计算应纳税所得额时 需要对会计核算计算出的利润进行纳税调整 例如 税法规定国债利息不征税 而会计核算把国债利息计入了收入总额 因此 需要在企业利润总额的基础上作纳税调整减少 11 3企业所得税应纳税额的确定 73 11 3 1居民企业应纳税额的计算 例11 19 某企业为居民企业 在2008年纳税年度内 共发生下列收入事项 l 产品销售收入6000万元 2 清理无法支付的应付账款收入为20万元 3 转让商标使用权收入120万元 4 利息收入20万元 利息收入为购买国库券利息 发生各项支出如下 l 产品销售成本4000万元 2 产品销售费用260万元 其中广告费180万元 3 产品销售税金180万元 4 管理费用220万元 其中业务招待费60万元 5 财务费用60万元 6 营业外支出80万元 其中通过中国红十字会向地震灾区捐款50万元 试计算该企业应缴纳的企业所得税税额 11 3企业所得税应纳税额的确定 74 11 3 1居民企业应纳税额的计算 解析 方法一 直接计算法1 计算该企业应纳税收入总额按照税法规定 国库券利息不征税 该企业其他收入项目均应纳税 所以该企业年度应纳税收入总额为 应纳税收入总额 6000 20 120 6140 万元 2 分析计算可扣除项目金额 产品销售成本 产品销售税金和财务费用可据实扣除 广告费用支出扣除限额 6000 15 900 万元 实际发生的广告费为180万元 准予全部扣除 产品销售费用260万元可以全额扣除 11 3企业所得税应纳税额的确定 75 11 3 1居民企业应纳税额的计算 解析 方法一 直接计算法2 分析计算可扣除项目金额 业务招待费支出扣除限额 6000 5 30 万元 业务招待费的扣除标准为60 60 36万元 超过扣除限额 准予扣除30万元 管理费用可扣除190万元 捐赠支出的扣除限额 1360 12 163 2 万元 实际捐款50万元 因此 营业外支出80万元可以全额扣除 综上 准予扣除项目金额 4000 260 180 190 60 80 4770 万元 11 3企业所得税应纳税额的确定 76 11 3 1居民企业应纳税额的计算 解析 方法一 直接计算法3 计算应纳税所得额应纳税所得额 应纳税收入总额 准予扣除项目金额 6140 4770 1370 万元 4 计算应纳税额应纳税额 应纳税所得额 税率 1370 25 342 5 万元 11 3企业所得税应纳税额的确定 77 11 3 1居民企业应纳税额的计算 解析 方法二 间接计算法1 根据会计核算标准计算企业利润总额利润总额 6000 20 120 20 4000 260 180 220 60 80 1360 万元 2 分析纳税调整项目 利息收入调减所得额20万元 管理费用调增所得额220 190 30万元 3 计算应纳税所得额应纳税所得额 1360 20 30 1370 万元 4 计算应纳税额应纳税额 应纳税所得额 税率 1370 25 342 5 万元 11 3企业所得税应纳税额的确定 78 11 3 2境外所得抵扣税额的计算1 税额抵免的范围企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额 可以从其当期应纳税额中抵免 1 居民企业来源于中国境外的应税所得 2 非居民企业在中国境内设立机构 场所 取得发生在中国境外但与该机构 场所有实际联系的应税所得 已在境外缴纳的所得税税额是指企业来源于中国境外的所得 依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息 红利等权益性投资收益 外国企业在中国境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分 可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额 在上述规定的抵免限额内抵免 直接控制是指居民企业直接持有外国企