第2章-合并财务报表PPT课件.ppt

ConsolidatedFinancialStatements 第二章合并财务报表 1 目的 了解合并会计报表的编制程序 掌握合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表的编制 重点内容 合并抵销分录的编制 方法 理论讲解 第二章合并财务报表 授课要求 计划时数 9学时 2 第二章合并财务报表 第一节概述 第二节调整分录的编制 第四节股权取得日后抵销分录的编制 合并资产负债表 利润表 所有者权益变动表 第五节股权取得日后抵销分录的编制 合并现金流量表 第三节股权取得日合并报表的编制 3 第一节概述 4 第一节概述 主要知识点 合并财务报表的特点合并财务报表的种类如何确定合并范围如何理解 控制 一 合并财务报表的涵义二 合并报表的种类三 合并理论介绍四 合并范围的确定五 合并程序 5 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务状况 经营成果和现金流量情况的财务报表 一 合并财务报表的涵义 特点 与单独报表比 反映的对象不同 编制主体不同 编制基础不同 编制方法不同 企业集团整体财务信息 非单个企业 企业集团的控股公司或母公司 非单个企业 单独财务报表 非账簿记录资料 采用工作底稿 编制调整 抵销分录 非按账簿余额 发生额填列 6 二 合并会计报表的种类 股权取得日的合并报表 股权取得日后的合并报表 合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表 合并现金流量表 按编制时间及目的不同进行分类 按反映的具体内容不同进行分类 非同一控制下企业合并 同一控制下企业合并 合并利润表 合并资产负债表 合并现金流量表 合并资产负债表 合并类型不同 合并报表也不同 两种分类标准 7 三 合并理论介绍根据企业集团的权益结构和形成方式及其性质的不同看法 使业界有了不同的合并报表的理论方法 主要有以下三种 购买法 权益结合法和实体法 一 购买法 将母子公司关系看成购买与被购买的关系 一个公司控制另一个公司所形成的控制与被控制的关系 认为通过购买 子公司的所有者权益和管理权被取消或合并 置于母公司的控制之下 因而其股权发生了实质性变化 无论是吸收合并还是创立合并 在购买法下企业资产交易以交易的公允价值记账 这时会产生合并商誉 购买法在国际上比较流行 目前美国 加拿大 英国等都采用购买法 8 二 权益结合法又称联合法 这种方法的实质内容是 企业之间的联合 难以分辨谁是购买者 谁是被购买者 所以不存在交易 同时联合前后的管理方针 经营政策也不会有大的变动 因而不存在新的会计基础 所以合并报表只是参与联合公司的账面价值的合并 没有增值 也不会产生商誉 9 三 实体法这种方法把母子公司集团的形成看作新实体的创立 创立新企业 当然是以新的会计基础 所以以各方投入资产的公允价值入账 由于母子公司的公允价值操作上有一定的难度 因此实务中只用于符合条件的创立合并 而不用于母子公司独立法定实体合并报表的编制 10 一般的权益结合法是无论多数股权还是少数股权都以账面价值入账 而新实体法则都是以公允价值入账 这两种方法不存在少数股权如何在合并报表表述的问题 而在购买法下会产生这个问题 因为母子公司关系的建立 并不是母子公司一定拥有子公司全部的股权 这时就会出现子公司的少数股权问题 针对少数股权在购买法下如何表述 产生了以下三种合并理论又称合并政策 母公司理论 所有者理论 实体理论 11 1 母公司理论合并报表编制的目的是为母公司的股东服务 其基本立论是既强调会计主体与终极所有权的完整性 又重视法人财产权 基本等式为 合并资产 合并负债 少数股东权益 合并股东权益 12 2 所有者理论合并报表编制的目的是为母公司的股东服务 其基本理论是会计主体与终极所有者是一个完整不可分割的主体 资产是正财富 负债是负财富 其依据的会计基本等式为 资产 负债 所有者权益 13 3 实体理论合并报表编制的目的是为包括少数股东在内的全部股东服务 其基本立论是会计主体与终极所有者是相互分离的个体 它强调法人财产权 而不是终极所有权 其依据的会计基本等式为 资产 负债 所有者权益注 企业会计准则第33号 合并财务报表 放弃了母公司理论 而采用了实体理论 14 四 合并范围 合并范围 含义 是指纳入合并报表的企业范围 正确界定合并范围的意义 完善合并会计的理论体系避免实务中的主观随意性提高合并报表信息相关性 确定基础 控制 具体界定 母公司的全部子公司 重点问题如下 15 一 控制 的含义及其认定 定义 控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策 并能据以从该企业的经营活动中获取利益的权利 认定原则 具体认定 投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形 实质重于形式 16 辅助讲解如果P公司拥有S1公司的股份是40 没有达到控制 那么P公司间接拥有S3公司的股份就是零 17 投资方拥有被投资单位半数或者半数以下的表决权而能控制被并方的情形 1 通过与被投资单位其他投资者之间的协议 拥有被投资单位半数以上表决权 2 根据公司章程或协议 有权决定被投资单位的财务和经营政策 3 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 4 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 18 二 母公司与子公司 甲公司 投资并控制 乙公司 母公司 子公司 无论规模大小 无论经营性质是否与母公司相同母公司所控制的特殊目的实体 如果 则 都要纳入合并范围 19 注意 受到所在国外汇管制及其他管制 资金调度受到限制的境外子公司 也应当列入合并范围 下列被投资单位不是母公司的子公司 不应当纳入合并范围 1 已宣告被清理整顿的原子公司 2 已宣告破产的原子公司 3 母公司不能控制的其他被投资单位 如联营企业 合营企业 20 1 以单独报表为基础原则 五 编制程序 是真实性原则的要求解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时需要在合并财务报表工作底稿中对 期初未分配利润 项目进行调整 2 一体性原则 在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销 合并报表的编制原则 21 基础工作 开设工作底稿 将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数 编制调整分录 抵销分录 计算合并数 合并程序 22 第二节调整分录的编制 23 关于调整分录 一 哪些调整 二 为何调整 为统一会计政策 统一会计期间所作的调整 对非同一控制下企业合并取得的子公司 将其可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行调整 将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果按权益法进行调整 实现抵销前的数据基础可比性 满足所选择的合并理念的要求 满足实务中长期以来对抵销分录编制基础的惯性思维 同一控制下企业合并 将被并方合并前留存收益中合并方应享有的份额转入合并后主体留存收益 体现权益之结合 24 编制抵销分录前的调整业务与调整分录 一 母子公司会计政策不一致时 以母公司的会计政策为基础对子公司的会计政策进行调整 二 母子公司会计期间不一致时 以母公司的会计期间为基础对子公司的会计期间进行调整 三 调整子公司的个别财务报表 非同一控制下企业合并取得的子公司 合并日的资产负债的公允价值与账面价值不一致时 应以合并日资产负债的公允价值为基础进行调整1 如合并日固定资产公允价值大于账面价值100万元时 借 固定资产100万元贷 资本公积100万元 25 2 调整合并日至编制合并财务报表日之间少提的折旧应予以调整 A 以前年度少提的折旧费用 借 未分配利润 年初贷 固定资产 累计折旧B 本年度少提的折旧费用 借 管理费用贷 固定资产 累计折旧3 通过上述调整后 应对子公司的 资本公积 未分配利润 年初 和本年 净利润 数据进行调整 以后编制抵销分录统一使用调整后的数据 26 四 调整母公司的个别财务报表 对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整1 调整应享有的子公司的净损益 1 当年净损益的调整 A 当年净利润的调整借 长期股权投资本年调整后净利润 持股比例贷 投资收益本年调整后净利润 持股比例B 当年分配现金股利的调整借 投资收益当年利润分配数 持股比例贷 长期股权投资当年利润分配数 持股比例或 合并编制借 长期股权投资 调整后净利润 分配现金股利 持股比例贷 投资收益 调整后净利润 分配现金股利 持股比例 27 2 以前年度净损益的调整 借 长期股权投资以前年度留存收益的增加数 持股比例贷 未分配利润 年初以前年度留存收益的增加数 持股比例2 调整其他所有者权益变动的影响金额借 长期股权投资投资后子公司资本公积的增加数 持股比例贷 资本公积 其他资本公积投资后子公司资本公积的增加数 持股比例 28 例1 A公司于2007年1月1日以9500万元 购入B公司股票4000万股 占B公司实际发行在外股数的80 2007年1月1日B公司股东权益总额为10000万元 其中股本为5000万元 资本公积为5000万元 无盈余公积和未分配利润 可辨认净资产公允价值为11500万元 取得投资时B公司的固定资产公允价值为3000万元 账面价值为2000万元 固定资产的预计使用年限为10年 净残值为零 按照直线法计提折旧 无形资产公允价值为1000万元 账面价值为500万元 无形资产的预计使用年限为5年 净残值为零 按照直线法摊销 29 2007年B公司实现净利润3000万元 提取盈余公积300万元 假定当年发放现金股利1000万元 B公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动损益引起的资本公积增加为1000万元 A公司有关会计处理如下 30 编制2007年合并报表时 1 调整B公司个别财务报表 借 固定资产10000000无形资产5000000贷 资本公积15000000 借 管理费用2000000贷 固定资产 累计折旧1000000 1000万元 10 无形资产 累计摊销1000000 500万元 5 2007年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润 3000 200 2800 万元 31 2 按权益法调整对子公司的长期股权投资应享有子公司当期实现净利润的份额借 长期股权投资22400000 2800万元 80 贷 投资收益22400000当期收到子公司分派的现金股利或利润借 投资收益8000000贷 长期股权投资8000000借 长期股权投资8000000 1000万元 80 贷 资本公积 其他资本公积8000000调整后的长期股权投资 9500 2240 800 800 11740 万元 32 1 抵销投资与所有者权益借 股本5000资本公积7500盈余公积300未分配利润 年末1500商誉300贷 长期股权投资11740少数股东权益2860 抵销分录 第四节中讲解 33 2 抵销投资收益借 投资收益2240少数股东损益560贷 提取盈余公积300应付普通股股利1000未分配利润 年末1500 34 练习1 假设P公司能够控制S公司 S公司为股份有限公司 2007年12月31日 P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元 拥有S公司80 的股份 P公司在个别资产负债表采用成本发核算该项长期股权投资 2007年1月1日 P公司用银行存款3000万元购得S公司80 的股份 假定P公司与S公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并 P公司备查簿中记录的S公司在2007年1月1日的可辨认资产 负债及或有负债的公允价值如下 固定资产账面价值为600万元 公允价值为700万元 该资产的剩余折旧年限为20年 采用年限平均法计提折旧 其他账面价值与公允价值相等 2007年1月1日 S公司股东权益总额为3500万元 其中股本为2000万元 资本公积为1500万元 盈余公积为0元 未分配利润为0元 2007年 S公司实现净利润1000万元 提取法定公积金100万元 向P公司分派现金股利480万元 向其他股东分派现金股利120万元 未分配利润300万元 S公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元 2007年12月31日 S公司股东权益总额为4000万元 其中股本为2000万元 资本公积为1600万元 盈余公积为100万元 未分配利润为300万元 假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致 要求 编制相应的调整分录 35 1 调整S公司个别财务报表 借 固定资产100贷 资本公积100 借 管理费用5贷 固定资产 累计折旧5 100 20 2007年S公司按固定资产的公允价值计算的净利润 1000 5 995 万元 36 2 按权益法调整对子公司的长期股权投资应享有子公司当期实现净利润的份额借 长期股权投资796 995 80 贷 投资收益796当期收到子公司分派的现金股利或利润借 投资收益480贷 长期股权投资480借 长期股权投资80 100 80 贷 资本公积 其他资本公积80调整后的长期股权投资 3000 796 480 80 3396 万元 37 第三节股权取得日合并报表的编制 38 第三节股权取得日合并报表的编制 主要知识点 合并财务报表种类不同调整分录有所不同主要抵销合并时的股权投资 一 同一控制下企业合并股权取得日的合并报表二 非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表 39 一 同一控制下企业合并的股权取得日合并报表 合并日的合并财务报表包括合并资产负债表 期初至合并日的合并利润表及合并现金流量表 合并资产负债表的编制要点 合并利润表的编制要点 合并现金流量表的编制要点 为统一会计政策 会计期间所作的调整将子公司合并前留存收益进行调整对子公司净资产按其账面价值报告 要反映本期合并前的实现净利润情况 被合并方在合并前实现的净利润单项反映 要反映本期期初至合并日的现金流动情况 40 资料 被合并方可辨认净资产账面价值500万 其中 股本400万 留存收益100万 合并方支付的合并对价450万 取得被并方100 的控股权 例2 同一控制下股权取得日合并资产负债表的编制 合并的账务处理 借 长期股权投资500贷 银行存款450资本公积50 抵销分录 借 股本400留存收益100贷 长期股权投资500 调整分录 借 资本公积100贷 留存收益100 合并报表工作底稿中的处理 41 二 非同一控制下企业合并的股权取得日合并报表 合并日的合并财务报表只包括合并资产负债表 合并资产负债表的编制要点 为统一会计政策 会计期间进行调整 对被购买方各项可辨认净资产以公允价值调整 合并成本与子公司可辨认净资产公允价值份额之差 确认为商誉 或计入留存收益 42 被购买方可辨认净资产账面价值500万 被购买方可辨认净资产公允价值520万 购买方支付的合并对价450万 净资产增值20万 商誉 工作底稿的编制 例3 购买方购买被购买方80 股权 假定只是固定资产的评估增值 43 合并报表工作底稿 项目 单独报表 调整 抵销分录 合并数 母公司 子公司 借 贷 流动资产 固定资产 长期股权投资 商誉 负债 股本 资本公积 400 200 800 600 450 0 600 300 1050 500 抵销450 600 1420 0 34 900 1050 调整 确认34 调整 抵销520 20 20 少数股东权益 确认104 104 44 第四节股权取得日后抵销分录的编制 合并资产负债表利润表所有者权益变动表 45 第四节股权取得日后抵销分录的编制 合并资产负债表 利润表 所有者权益变动表 主要知识点 各类抵销分录的编制原理少数股东权益的列报少数股东损益的列报合并未分配利润的理解 46 一 长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销1 全资子公司借 实收资本 股本 期末余额资本公积期末余额盈余公积期末余额 累积数 未分配利润 年末期末余额 累积数 商誉借方差额贷 长期股权投资调整后的余额 合并当年 营业外收入合并以后年度 未分配利润 年初 贷方差额 47 2 非全资子公司借 实收资本期末余额资本公积期末余额盈余公积期末余额未分配利润 年末期末余额商誉借方差额贷 长期股权投资调整后的余额少数股东权益子公司年末所有者权益 比例 合并当年 营业外收入合并以后年度 未分配利润 年初 贷方差额注 商誉的计算方法如下 借方差额 合并成本 合并日子公司所有者权益调整后的公允价值 比例 48 二 对子公司长期股权投资的投资收益的抵销借 投资收益 子公司本年净利润 持股比例 少数股东损益 子公司本年净利润 少数股东持股比例 未分配利润 年初 子公司年初未分配利润 贷 提取盈余公积 子公司 应付普通股股利 子公司 未分配利润 年末 子公司 49 例4 A公司系上市公司 需要对外提供合并财务报表 A公司拥有一家子公司 B公司 B公司系2008年1月5日以4200万元购买其60 股份而取得的子公司 购买日 B公司的所有者权益总额为6000万元 其中股本为4000万元 资本公积为2000万元 B公司2008年度 2009年度分别实现净利润1000万元和800万元 B公司除按净利润的10 提取法定盈余公积 按5 提取法定公益金外 未进行其他利润分配 假定除净利润外 B公司无其他所有者权益变动事项 投资时B公司可辨认净资产的账面价值等于公允价值 A B公司的会计政策和会计期间相同 要求 编制A公司2008 2009年度合并财务报表有关的抵销分录 50 B公司所有者权益构成 答案 51 B公司利润分配构成 52 2008年度 1 对长期股权投资进行调整当年净损益的调整 借 长期股权投资600 1000 60 贷 投资收益600 2 抵销投资与所有者权益借 股本4000资本公积2000盈余公积150未分配利润 年末850商誉600贷 长期股权投资4800少数股东权益2800 4000 2000 150 850 40 商誉的计算方法 借贷差额 合并成本4200 B公司所有者权益公允价值6000 60 53 3 抵销投资收益借 投资收益600少数股东损益400贷 提取盈余公积150未分配利润 年末850 54 2009年度 1 对长期股权投资进行调整当年净损益的调整 借 长期股权投资480 800 60 贷 投资收益480以前年度净损益的调整 借 长期股权投资600贷 未分配利润 年初600 55 2 抵销投资与所有者权益借 股本4000资本公积2000盈余公积270 150 800 15 未分配利润 年末1530 850 800 800 15 商誉600贷 长期股权投资5280 4800 480 少数股东权益3120 4000 2000 270 1530 40 56 3 抵销投资收益借 投资收益480少数股东损益320未分配利润 年初850贷 提取盈余公积120未分配利润 年末1530注意 08 09年度的商誉金额没有变化 57 练习2 沿用练习1资料 编制相应的抵销分录 58 1 抵销投资与所有者权益借 股本2000资本公积1700盈余公积100未分配利润 年末295 995 100 480 120 商誉120贷 长期股权投资3396少数股东权益819 2000 1700 100 295 20 商誉的计算方法 借贷差额 合并成本3000 S公司所有者权益公允价值3600 80 59 2 抵销投资收益借 投资收益796 995 80 少数股东损益199 995 20 贷 提取盈余公积100应付普通股股利600未分配利润 年末295 60 母公司与子公司 子公司相互之间内部债权与债务抵销项目有 1 持有至到期投资与应付债券 2 应收账款与应付账款 3 应收票据与应付票据 4 预付账款与预收账款 4 应收股利与应付股利 6 其他应收款与其他应付款 61 一 持有至到期投资与应付债券的抵销 假设 2007年1月1日 A公司发行面值为100万元 期限为3年 年利率为10 到期一次还本付息的债券 发行价为100万元 不考虑相关费用 所筹集的资金用于补充流动资金 其母公司M公司购买其100 的债券并作为持有至到期投资 双方有关会计处理如下 62 M公司购买方 A公司发行方 M公司会计处理如下 借 持有至到期投资100贷 银行存款100 A公司会计处理如下 借 银行存款100贷 应付债券100 从整个集团来说属于内部资金调拨 并未增加集团的债权和债务 因此应予以抵销 借 持有至到期投资10贷 投资收益10 借 财务费用10贷 应付债券10 63 1 发生当期持有至到期投资与应付债券的抵销 抵销持有至到期投资和应付债券借 应付债券 发行方应付债券期末数 内部购买比例 财务费用 或贷投资收益 差额 贷 持有至到期投资 购买方持有至到期投资期末数 抵销内部债券的利息收益和利息支出借 投资收益贷 财务费用 费用化的利息 在建工程 资本化的利息 抵销应收利息和应付利息借 应付利息贷 应收利息 64 在上例中其抵销分录如下 借 应付债券110贷 持有至到期投资110 借 投资收益10贷 财务费用10 65 2 以后期间持有至到期投资与应付债券的抵销 抵销持有至到期投资和应付债券借 应付债券 发行方应付债券期末数 内部购买比例 财务费用 或贷投资收益 差额 贷 持有至到期投资 购买方持有至到期投资期末数 66 抵销内部债券的利息收益和利息支出借 投资收益贷 财务费用 费用化的利息 在建工程 资本化的利息 抵销以前期间资本化的利息支出借 未分配利润 年初贷 在建工程 资本化的利息 67 例5 在乙公司20 9年年末的资产负债表上 有对甲公司的债券投资余额203600元 其中3600元为未摊销利息调整 另有应收利息6000元 在乙公司的年度利润表上有来自甲公司的利息收入8400元 与此相对应 在甲公司20 9年度的个别报表上有应付乙公司的债券203600元 其中 面值200000元 相关的未摊销应付债券利息调整3600元 应付乙公司利息6000元 与乙公司相关的利息费用8400元 应编制的抵销分录如下 68 借 应付债券203600贷 持有至到期投资203600借 应付利息6000贷 应收利息6000借 投资收益8400贷 财务费用8400 69 二 其他内部债权债务系列的抵销1 内部债权债务的抵销借 应付账款 预收账款 应付票据 应付股利 其他应收款等 期末数贷 应收账款 预付账款 应收票据 应收股利 其他应付款等 期末数 70 2 以前年度计提坏账准备的抵销借 应收账款 坏账准备 年初应收款项 计提比例 贷 未分配利润 年初 年初应收款项 计提比例 71 3 本年度计提或冲销的坏账准备的抵销 1 计提借 应收账款 坏账准备本年计提数贷 资产减值损失本年计提数 2 冲销借 资产减值损失本年冲销数贷 应收账款 坏账准备本年冲销数 72 例6 母公司坏账损失采用备抵法 按年末应收账款余额的0 5 计提坏账准备 2007年末母公司应收账款余额30000元为应向子公司收取的销货款 2008年末母公司应收账款余额50000元全部为子公司的应付账款 其他业务略 上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见下表 工作底稿的编制 73 抵消分录 2007年度借 应付账款30000贷 应收账款30000借 应收账款 坏账准备150贷 资产减值损失150 74 抵消分录 2008年度借 应付账款50000贷 应收账款50000借 应收账款 坏账准备150贷 未分配利润 年初150借 应收账款 坏账准备100贷 资产减值损失100 75 合并报表工作底稿 简示 项目 单独报表 抵销分录 合并数 母公司 子公司 借 贷 2007年 未分配利润 未分配利润 期末 未分配利润 29850 150 35000 应收账款 应付账款 资产减值损失 2008年 应收账款 未分配利润 期末 49750 30000 30000 150 150 150 0 5000 0 0 250 100 60000 50000 50000 100 250 250 0 10000 0 0 0 应付账款 未分配利润 期初 资产减值损失 150 150 150 0 150 250 150 250 0 76 练习3 甲公司系乙公司的母公司 甲乙公司均采用备抵法核算坏账损失 采用应收账款余额百分比法计提坏账准备 计提比例均为5 甲公司近三年对乙公司的应收账款如下 年度甲公司对乙公司的应收账款2006年末240万元2007年末280万元2008年末260万元要求 编制甲公司2007 2008年度合并财务报表的抵销分录 77 答案 1 2007年度借 应付账款280贷 应收账款280借 应收账款 坏账准备12贷 未分配利润 年初12借 应收账款 坏账准备2贷 资产减值损失2 78 2 2008年度借 应付账款260贷 应收账款260借 应收账款 坏账准备14贷 未分配利润 年初14借 资产减值损失1贷 应收账款 坏账准备1 79 1 抵销以前年度内部存货交易未实现损益对期初未分配利润的影响借 未分配利润 年初期初成本 毛利率贷 营业成本2 抵销当年发生内部存货交易对收入 费用的影响借 营业收入销售方的销售收入贷 营业成本3 抵销期末存货价值中包含的未实现损益借 营业成本期末成本 毛利率贷 存货 80 4 存货计提跌价准备的抵销 1 以前年度计提跌价准备的抵销借 存货 存货跌价准备贷 未分配利润 年初 2 本年度计提或冲销跌价准备的抵销 计提借 存货 存货跌价准备贷 资产减值损失 冲销借 资产减值损失贷 存货 存货跌价准备 81 例7 大海公司和长江公司为同一母公司的子公司 存货期末计价均采用成本与可变现净值孰低法 2007年长江公司出售库存商品给大海公司 售价 不含增值税 2000万元 成本1500万元 至2007年12月31日 大海公司从长江公司购买的上述存货中尚有60 未出售给集团外部单位 大海公司2007年从长江公司购入的存货所剩的部分 至2008年12月31日尚未出售给集团外部单位 2008年长江公司出售库存商品给大海公司 售价 不含增值税 3000万元 成本2000万元 大海公司2008年从长江公司购入的存货至2008年12月31日全部未出售给集团外部单位 假定编制合并财务报表抵销分录时不考虑递延所得税的影响 要求 编制2007年和2008年与存货有关的抵销分录 82 2007年 借 营业收入2000贷 营业成本2000借 营业成本300贷 存货300 83 2008年 借 未分配利润 年初300贷 营业成本300借 营业成本300贷 存货300借 营业收入3000贷 营业成本3000借 营业成本1000贷 存货1000 84 练习4 A公司是B公司的子公司 持股比例60 2007年5月B公司出售库存商品给A公司 售价 不含增税 为3000万元 成本为2000万元 相关账款已付清 A公司从B公司购入的上述库存商品至2007年12月31日尚有50 未出售给集团外部单位 2007年12月31日 A公司按成本与可变现净值孰低计提存货跌价准备 2007年12月31日 A公司存货的账面余额为3000万元 其中1500万元为向B公司购入库存商品的未出售部分 其可变现净值为1200万元 2008年12月31日 A公司向B公司购入的上述库存商品的剩余部分尚未出售给集团外部单位 其可变现净值为1000万元 要求 编制2007 2008年度合并财务报表的抵销分录 85 答案 1 2007年 借 营业收入3000贷 营业成本3000 借 营业成本500贷 存货500 借 存货 存货跌价准备300贷 资产减值损失300 86 2 2008年 借 未分配利润 年初500贷 营业成本500 借 营业成本500贷 存货500 借 存货 存货跌价准备300贷 未分配利润 年初300 借 存货 存货跌价准备200贷 资产减值损失200 87 一 购入年度的抵销1 销售业务的抵销 1 库存商品销售 借 营业收入贷 营业成本固定资产 原价 只抵销售价部分 运输费 增值税不予抵销 2 设备销售 借 营业外收入贷 固定资产 原价2 多计提折旧的抵销借 固定资产 累计折旧贷 管理费用 行政管理部门 存货 营业成本 车间 88 二 使用年度的抵销1 以前年度销售业务的抵销借 未分配利润 年初贷 固定资产 原价2 以前年度多计提折旧的抵销借 固定资产 累计折旧贷 未分配利润 年初3 本年度多计提折旧的抵销借 固定资产 累计折旧贷 管理费用 89 三 清理年度的抵销1 逾期清理 不需要进行抵销处理2 到期清理借 未分配利润 年初贷 管理费用3 提前清理 1 借 未分配利润 年初贷 营业外收入 或营业外支出 2 借 营业外收入 或营业外支出 贷 未分配利润 年初 3 借 营业外收入 或营业外支出 贷 管理费用说明 什么情况下用营业外收入或营业外支出 这需要会计人员按固定资产出售方抵销前的业务去判断 90 例8 A公司2006年1月1日与另一投资者共同组建B公司 A公司拥有B公司75 的股份 从2006年开始将B公司纳入合并范围编制合并财务报表 1 A公司2006年6月20日从B公司购进不需要安装的设备一台 用于公司行政管理 设备价款192万元 含增值税 增值税率为17 以银行存款支付 该设备为B公司生产 其生产成本为144万元 A公司对该设备采用直线法计提折旧 预计使用年限4年 预计净残值为零 2 A公司2008年8月15日变卖该设备 收到变卖价款160万元 款项已存银行 变卖该设备时支付清理费用3万元 支付营业税8万元 要求 代A公司编制2006 2007 2008年度该设备相关的合并抵销分录 91 答案 1 2006年度该设备相关的合并抵销分录借 营业收入164 10贷 营业成本144固定资产 原价20 10借 固定资产 累计折旧2 51贷 管理费用2 51 92 2 2007年度该设备相关的合并抵销分录借 未分配利润 年初20 10贷 固定资产 原价20 10借 固定资产 累计折旧2 51贷 未分配利润 年初2 51借 固定资产 累计折旧5 03贷 管理费用5 03 93 3 2008年度该设备相关的抵销分录借 未分配利润 年初20 10贷 营业外收入20 10借 营业外收入7 54贷 未分配利润 年初7 54 2 51 5 03 借 营业外收入3 35贷 管理费用3 35 94 练习5 假设母公司P于20 2年1月1日以7000元的价格向子公司S出售一台设备 该设备的原始成本为2