第十二章-购货与付款循环审计PPT课件.ppt

审计学 AUDITING 1 第十二章采购与付款循环审计 第一节采购与付款循环的特性第二节内部控制测试和交易的实质性程序第三节几个帐户的实质性程序应付账款审计固定资产和累计折旧审计其它相关账户审计 2 目的要求 了解采购与付款循环的特性明确内部控制测试和交易的实质性程序掌握应付账款审计掌握固定资产和累计折旧审计明确其它相关账户审计 3 应付账款主要舞弊手法1 4 1 利用应付账款隐瞒收入 即将 营业外收入 计入 应付账款 有些企业为了隐藏一些非法收入或不正常收入 以达到偷逃税款的目的 就会在收到现金 或银行存款 时 同时挂 应付账款 例如 审计人员在对某企业审查过程中 发现一张凭证为 借 原材料 贷 应付账款 后附一份进货清单 一张进账单 经盘问出纳人员 才知为企业一笔非法收入 为了隐瞒这笔收入 该企业领导人授意财务人员挂在往来账上 2 应付账款长期挂账有的属于合同纠纷或无力偿还 有的属于销货单位消亡而无从支付的情况 这样易导致虚列债务 例如审计人员在对某出版社进行审计时 发现其应付账明细账中有数十家单位挂账已逾五年之久 经审计函证 这些单位大都已撤消或注销 或者合并改组 该单位早应将这些无法偿付的应付账款转为营业外收入 但其却一直列为负债 结果必是虚列债务 3 虚列应付账款 虚减利润 少缴税有些企业为了调控利润的实现数额 就采用虚列应付账款的方式 虚增制造费用 相应减少利润数额 例如 某企业为了少缴企业所得税 在12月份 以车间修理为名 虚拟一提供劳务的单位 将自己编制的虚假劳务费用8万元 作为应付账款进行账务处理 即 借 制造费用 修理费 贷 应付账款 从而使12月份的产品成本虚增 假使该月产品全部销售 就会虚增销售利润8万元 结果会使本期利润虚减8万元 相应在地偷漏企业所得税8 25 2 00万元 4 主要舞弊手法2 4 4 故意增大应付账款如某企业采购人员在采购某物时 会要求对方开票员多列采购金额 套取企业现金 例如某日化工厂采购员张 在采购原料时 要求对方开具5万元的发票金额 而实际合同价为4 2万元 采购员伙同对方开票员将8千元现金套出私分 使企业财产受到损失 5 利用应付账款 贪污现金折扣指有些企业在支付货款符合现金折扣的条件下 按总额支付 然后从对方套取现金私分或留存 小金库 按规定 对付款期内付款享有现金折扣的应付账款 先按总价借记 材料采购 贷记 应付账款 在付款期内付款时 对享有的现金折扣应予以扣除 而以折扣后的金额付款 但有些企业付款时 对享有的现金折扣不予扣除 通过以下方式套取现金折扣 即 借 应付账款 单位 总价 贷 银行存款 之后再从销货单位拿取折扣部分 5 主要舞弊手法3 4 6 故意推迟付款 合伙私分罚款有些企业财务人员伙同对方财务人员 故意推迟付款 致使企业支付罚款 待支付罚款时 双方私分此罚款 使企业财产受到损失而肥了个人的腰包 7 隐瞒退货企业向供货单位购买货物后 取得了蓝字发票 但又因故把货物退回 取得了红字发货票 而作弊人员用蓝字发票计入应付账款 而将红字发票隐瞒 然后寻机转出 贪污 应付账款 如审计人员在对某家俱厂审计过程中发现 该家俱厂一笔应付账款十分可疑 经函证 发现此购货对方早已退货 而应付账款却被几位财务人员合谋套出私分了 6 主要舞弊手法4 4 8 不合理挤入 假公济私有些企业对于一些非法开支 或已超标准或规定的费用 人为挤入 应付账款 进行缓冲 如审计人员在对某一热水器生产企业审计中发现 该企业曾购入三辆 新大洲 摩托车 企业财务人员的账务处理为 借 固定资产 贷 应付账款 但审计人员在盘点企业固定资产时 却没有发现这三辆摩托车 后经知情人透露 才知三位企业领导人利用公款买摩托车送给考入大学的子女作为奖励 9 用商品抵顶应付账款 隐瞒收入企业用商品抵顶债务 不通过商品销售核算 隐瞒商品销售收入 偷漏增值税 企业如用商品抵顶债务时 通常作 借 应付账款 贷 库存商品 的会计分录 故意不作销售 不记增值税 销项税 如某化纤厂以其产品抵顶应付账款35100元 该厂作如下账务处理 借 应付账款 35100 贷 库存商品 35100 结果隐瞒销售收入30000元 销项增值税5100元 虚减利润 10 少计应付账款 期末对已收到的购货发票或货到单未到的 不做账务处理 粉饰财务状况 7 第一节采购与付款循环的特性 主要业务活动主要凭证和会计记录 8 一 采购与付款循环主要业务活动 9 订购单应送交以下部门 10 验收 11 复核与记录 12 核对购货发票 验收单和订购单 13 二 主要凭证及会计记录 采购与付款循环涉及的账户采购与付款循环涉及的凭证 14 涉及的主要帐户 15 涉及的主要凭证 16 请购单 17 订购单 18 验收单 事先编号否 19 第二节内部控制测试和交易的实质性程序 购货业务的内部控制和测试概述购货业务的内部控制 控制测试和交易的实质性程序付款业务的内部控制 控制测试和实质性程序固定资产的内部控制和控制测试 20 固定资产循环 内控 内控测试 1 预算制度 预算制度是固定资产内部控制中最重要的部分 通常 大企业应编制旨在预测与控制固定资产增减和合理运用资金的年度预算 注册会计师应注意检查固定资产的取得和处置是否均依据预算 对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项 应检查其是否履行特别的审批手续 如果固定资产增减均能处于良好的经批准的预算控制之下 注册会计师即可适当减少对固定资产增加 减少审计中的实质性程序 2 授权批准制度 企业的资本性预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效 所有固定资产的取得和处置均需经企业管理当局的书面认可 注册会计师不仅要检查被审计单位固定资产授权批准制度本身是否完善 还要关注授权批准制度有否得到切实执行 3 账簿记录制度 除固定资产总账外 被审计单位还需要固定资产明细分类账和固定资产登记卡 按固定资产类别 使用部门和每项固定资产进行明细分类核算 固定资产的增减变化均应有充分的原始凭证 一套设置完善的固定资产明细分类账和登记卡 将为注册会计师分析固定资产的取得和处置 复核折旧费用和修理支出的列支带来帮助 21 固定资产的内部控制和控制测试 1 预算制度 2 授权批准制度 3 账簿记录制度 4 职责分工制度 对固定资产的取得 记录 保管 使用 维修 处置等 均应明确划分责任 由专门部门和专人负责 明确的职责分工制度 有利于防止舞弊 降低注册会计师的审计风险 5 资本性支出和收益支出的区分制度 企业应制定区分资本支出和收益性支出的书面标准 通常需明确资本性支出的范围和最低金额 凡不属于资本性支出的范围 金额低于下限的任何支出 均应列作费用并抵减当期收益 22 固定资产的内部控制和控制测试 6 处置制度 包括投资转出 报废 出售等 均要有一定的申请报批程序 7 定期盘点制度 对固定资产的定期盘点 是验证账面各项固定资产是否真实存在 了解固定资产放置地点和使用状况以及发现是否存在未入账固定资产的必要手段 注册会计师应了解和评价企业固定资产盘点制度 并应注意查询盘盈 盘亏固定资产的处理情况 8 维护保养制度 固定资产应有严密的维护保养制度 以防止其因各种自然和人为的因素而遭受损失 并应建立日常维护和定期检修制度 以延长其使用寿命 23 第三节购货与付款业务循环的实质性程序 应付账款审计固定资产和累计折旧审计其他相关账户审计预付帐款审计固定资产减值准备审计工程物资审计在建工程审计固定资产清理审计应付票据审计 24 一 应付账款审计 调节利润重要项目 一 应付账款的审计目标确定应付帐款的发生和偿还记录是否完整确定应付帐款的期末余额是否正确确定应付帐款在资产负债表上的披露是否恰当 二 应付账款审计的实质性程序1 核对明细表和有关账目2 进行分析性复核 选择使用 3 向供应商函证应付账款4 查找未入账的应付账款 应付帐款审计的重点 25 二 应付账款审计的实质性程序2 3 5 检查应付帐款是否存在借方余额 如果有 应查明原因 必要时建议被审单位作重分类调整6 审查长期挂账的应付账款7 检查带有现金折扣的应付帐款是否按发票上记载的全部应付金额入账 在实际获得现金折扣时再冲减财务费用项目 8 结合预付帐款的明细余额 查明有否在应付帐款和预付帐款两面同时挂帐的项目 结合其他应付款的明细余额 查明有否不属于应付帐款的其他应付款 26 二 应付账款审计的实质性程序3 3 9 被审单位与债权人进行债务重组的 结合债务重组事项的专项审计 检查有关的会计处理是否正确 10 关注是否存在应付关联方帐款 确定其合法性和合理性 真实性 11 对于用非记帐本位币结算的应付帐款 检查其采用的折算汇率是否正确 12 验明应付账款在资产负债表上披露是否恰当如果被审计单位为上市公司 则通常在其会计报表中附注中应说明有无欠持有5 以上 含5 表决权股份的股东单位账款 说明账龄超过3年的大额应付账款未偿还的原因 并在期后事项中反映资产负债表日后是否偿还 27 核对明细表和有关账目 28 进行分析性复核 存货与应付账款余额比较一般来说 存货增加相应的应付账款会成比例的有所增长 如果存货未见增长 而应付账款的余额畸高 这时就应怀疑是否存在挂账不入减少收入的问题 29 向供应商函证应付账款 30 函证对象和函证方式 31 查找未入账的应付账款 32 查找未入账的应付账款的方法 检查被审计单位在资产负债表日未处理的不相符的购货发票 如抬头不符 与合同某项规定不符等 及有材料入库凭证但未收到购货发票的经济业务 检查资产负债表日后收到的购货发票 确认其入账时间是否正确 检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证 确认其入账时间是否正确 询证被审计单位的会计和采购人员 查阅资本预算 工作通知单和基建合同 以期发现未入账应付账款 如果注册会计师通过这些程序发现某些未入账的应付账款 应将有关情况详细记入审计工作底稿 然后根据其重要性确定是否建议被审计单位进行相应的调整 33 相关的实质性程序工作底稿 1 应付账款审计程序表2 应付账款审定表3 应付账款明细账户审定表4 函证结果控制表5 采购业务检查情况表6 应付账款抽查表 34 二 固定资产和累计折旧审计 固定资产审计固定资产审计目标固定资产的实质性程序案例分析累计折旧审计累计折旧审计目标累计折旧的实质性程序 35 固定资产的审计目标 确定固定资产是否存在确定固定资产是否归被审单位所有确定固定资产增减变动的记录是否完整确定固定资产的计价是否恰当确定固定资产的期末余额是否正确确定固定资产在会计报表上的披露是否恰当 36 固定资产的实质性程序 1 获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表2 实质性分析程序 选择使用 3 实地观察所购入的固定资产4 审查固定资产的所有权5 固定资产增加的审计6 固定资产减少的审计7 检查固定资产后续支出的核算是否符合规定8 检查固定资产的租赁 37 固定资产的实质性程序 9 获取暂时闲置 已提足折旧仍继续使用 持有待售固定资产的相关证明材料文件 检查会计处理是否正确10 检查固定资产的保险11 检查有无与关联方之间的固定资产购售活动12 确定被审计单位估计的固定资产使用期限 残值和折旧方法是否合理13 检查应计入固定资产的借款费用14 检查因清产核资 资产评估调整的固定资产15 检查固定资产的抵押 担保情况16 检查固定资产的购置情况17 检查固定资产是否已在资产负债表上恰当披露 38 固定资产及累计折旧分类汇总表 39 核对报表数 总帐 明细账 40 固定资产明细账 41 审查期初余额 42 审查期初余额 43 实质性分析程序 计算固定资产原值 本期产品产量的比率 并与以前期间进行比较 可能发现闲置固定资产已减少固定资产未在账户上注销未入账的新增资产等问题 本期计提折旧额 固定资产总成本 将此比率同上期比较 旨在发现本期折旧计算的错误 累计折旧 固定资产总成本 将此比率同上期比较 旨在发现累计折旧核算的错误 比较本期各月之间 本期与以前各期之间的修理及维护费用 旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误 比较本期与以前各期的固定资产增加和减少 分析固定资产的构成及其增减变动情况 与在建工程 现金流量表 生产能力等相关信息交叉复核 检查固定资产相关金额的合理性和准确性 44 固定资产增加的审计 对于外购固定资产 通过核对购货合同 发票 保险单 发运凭证等文件 抽查测试其计价是否正确 授权批准手续是否齐备 会计处理是否正确 如果是房屋 还应检查契税的会计处理是否正确 对于在建工程转入的固定资产 应检查其竣工决算 验收和移交报告是否正确 与在建工程相关的记录是否核对相符 资本化利息金额是否恰当 对已经在用或已经达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产 检查其是否已经暂估入账 并按规定计提折旧 竣工决算完成后 是否及时调整 对于投资者投入的固定资产 应检查其入账价值与投资者合同中关于固定资产作价的规定是否一致 须经评估确认的固定资产是否有评估报告并经国有资产管理部门等确认 固定资产交接手续是否齐全 对于更新改造增加的固定资产 应查明增加的固定资产原值是否真实 重新确定的剩余折旧年限是否恰当 对于因债务人抵债而获得的固定资产 应检查产权过户手续是否齐备 固定资产计价及确认的损益是否符合相关会计制度的规定 对于因其它原因增加的固定资产 应检查相关的原始凭证 核对其计价及会计处理是否正确 法律手续是否齐全 45 固定资产减少的审计 审查减少固定资产的授权批准文件 审查因不同原因减少固定资产的会计处理是否符合有关规定 验证其数额计算的准确性 结合固定资产清理和待处理固定资产损溢科目 抽查固定资产账面转销额是否正确 审查是否存在未做会计记录的固定资产减少业务 高估固定资产 46 固定资产减少审计案例 审计人员在审计中发现一张不合规的转帐凭证 其内容为借 营业外支出 非常损失140000累计折旧60000贷 固定资产200000分析上述分录可能存在哪些问题 47 案例分析 根据企业会计制度 固定资产报废需通过 固定资产清理 科目核算 另外处置固定资产时 净值占原值的比例为70 于是审计人员调阅了固定资产卡片 发现到报废时仅使用了15个月于是询问被审单位有关人员报废原因 对方无法提供合理解释 再三追问下 有关人员承认该固定资产在购入后不久因转产被闲置 企业于是将其变卖 所得款项进入了 小金库 审计人员提请被审单位按照会计制度进行补充会计处理 修改相关会计报表项目金额 被审单位同意修改 在审计工作底稿中详细记录该事项及调整情况 48 检查后续支出的核算是否符合规定 核算原则 固定资产的后续支出 如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计 如延长了固定资产达使用寿命 或者使产品质量实质性提高 或者使产品成本实质性降低 则应计入固定资产帐面价值 其增计后的余额不能超过固定资产的可收回金额 除此以外的后续支出 应当确认为当期费用 不再通过待摊或预提的方式核算 具体实务中 对于固定资产发生的下列后续支出 通常的处理方法为 固定资产的修理费用 应当计入当期费用固定资产的改良支出 应当计入固定资产帐面价值 其增计后的金额不得超过固定资产的可收回金额如果不能区分修理还是改良 或二者结合在一起 则应按照原则进行判断 固定资产的装修费用 符合上述原则可予资本化的 在 固定资产 科目下单设 固定资产装修 明细科目核算 并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内 采用合理的方法单独计提折旧 49 审查所有权 对外购的机器设备等固定资产 通常经审核采购发票 购货合同等予以确定 对于房地产类固定资产 尚需查阅有关有合同 产权证明 财产税单 抵押借款的还款凭据 保险单等书面文件 对融资租入的固定资产 应验证有关融资租赁合同 证实其并非经营租赁 对汽车等运输设备 应验证有关运营证件等 对受留置权限制的固定资产 通常还应审核被审计单位的有关负债项目等予以证实 50 实地观察固定资产 51 观察程序 52 以明细账为起点 53 以实物为起点 54 观察结果的记录 55 实地观察购入的固定资产 观察重点 实地观察的重点是本期新增加的重要固定资产 有时 观察范围也会扩展到以前期间增加的固定资产 观察范围 观察范围的确定需要依据被审计单位内部控制的强弱 固定资产的重要性和注册会计师的经验来判断 如为初次审计 则应适当扩大观察范围 56 固定资产抽查表 57 检查固定资产的租赁 58 会计报表附注通常应说明固定资产的标准 分类 计价方法和折旧方法 融资租入固定资产的计价方法 固定资产的预计使用年限和预计净残值 对固定资产所有权的限制及其金额 即 企业因贷款或其他原因而以固定资产进行抵押 质押或担保的类别 金额 时间等情况 已承诺将为购买固定资产支付的金额 暂时闲置的固定资产账面价值 即 暂时闲置的固定资产账面价值 导致固定资产暂时闲置的原因 如开工不足 自然灾害或其他情况等 已提足折旧仍继续使用的固定资产账面价值 已退废和准备处置的固定资产账面价值 如果被审计单位是上市公司 应在其会计报表附注中按类别分项列示固定资产期初余额 本期增加额 本期减少额及期末余额 说明固定资产中存在的在建工程转入 出售 置换 抵押或担保等情况 披露通过融资租赁租入的固定资产每类租入资产的账面原值 累计折旧 账面净值 披露通过经营租赁租出的固定资产每类租出资产的账面价值 59 案例分析 资本化事项审计案例 1993年7月12日 重庆渝港钛白粉有限公司 简称渝钛白 在深圳证券交易所上市 从1996年开始 渝钛白公司经营上开始亏损 1997年度财务报表亏损总额为3136万元 1998年4月29日 渝钛白公司公布了1997年度财务报告 刊登了重庆会计师事务所于1998年3月8日出具的否定意见的审计报告 这是我国证券市场中有关上市公司的首份否定意见的审计报告 为什么重庆会计师事务所会对渝钛白公司签发否定意见的审计报告呢 出于以下原因 1997年应计入财务费用的应付债券利息9064万元 渝钛白公司将其资本化计入钛白粉工程成本渝钛白公司欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89 8万元未计提入账 60 分析 据有关资料介绍 渝钛白公司的钛白粉工程于1995年下半年开始投产 1996年已经可以生产合格产品 1997年全年共生产1680吨 这虽然与设计能力1 5万吨还相差很远 但主要原因是缺乏流动资金 而不是工程尚未达到设计能力 因此为该项目借款的应付债券1997年度发生的利息8064万元不能计入钛白粉工程成本中 而应计入财务费用 61 分析 虽然渝钛白公司欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89 8万元是1987年12月原重庆化工厂为上PVC彩色地板生产线而借入的美元贷款60万元产生的